ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

21 травня 2026 року 
м. Київ

справа № 440/1783/24
касаційне провадження № К/990/36467/25 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Хохуляка В.В.,  Ханової Р.Ф., 

розглянув у порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Торговий дім Кременчук» (далі - Товариство) на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 05.06.2024 (суддя Сич С.С.) та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 10.07.2025 (головуючий суддя - Жигилій С.П., судді - Макаренко Я.М., Перцова Т.С.) у справі за Товариства з обмеженою відповідальністю «Торговий дім Кременчук» до Головного управління ДПС у Полтавській області (далі - Управління) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, 

У С Т А Н О В И В:

У лютому 2024 року Товариство звернулось до суду із позовом до Управління, у якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №00121460701 від 25.12.2023.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що Товариство, не заперечуючи фактів не реєстрації податкових накладних, зазначає, що не реєстрація в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) податкових накладних відбулось з незалежних від нього обставин, оскільки контрагентом позивача - ПАТ «Транснаціональна фінансово-промислова нафтова компанія «Укртатнафта», з яким укладені договори поставки нафтопродуктів, та у якого в період з лютого 2022 по квітень 2022 року позивач придбав нафтопродукти, повинно було зареєструвати податкові накладні за цими господарськими операціями на суму ПДВ загалом 14907887,00 грн., внаслідок чого Товариство отримало б збільшення реєстраційного ліміту з податку на додану вартість на відповідну суму, а отже, позивач зміг би зареєструвати податкові накладні на загальну суму 6140619,19 грн., за несвоєчасну реєстрацію яких на позивача накладено штраф згідно оскаржуваного податкового повідомлення-рішення. Вказує, що вживав заходи, спрямовані на спонукання контрагента зареєструвати податкові накладні, звертаючись до контрагента з листами, на які отримав повідомлення про те, що податковим органом прийнято рішення від 28.10.2022 №788/Ж10/31-00-04-01-01 про неможливість ПАТ «Транснаціональна фінансово-промислова нафтова компанія «Укртатнафта» здійснювати реєстрацію податкових накладних та розрахунків корегування внаслідок нанесення ракетних ударів. Також, листом від 14.07.2022 ПАТ «Транснаціональна фінансово-промислова нафтова компанія «Укртатнафта» повідомило, що внаслідок неодноразових ракетних обстрілів підприємства відсутня можливість своєчасно виконати свої податкові зобов`язання щодо реєстрації податкових та акцизних накладних у відповідних реєстрах. Позивач зазначає, що у додатках 7 до податкових декларацій з податку на додану вартість за березень 2022 року, квітень 2022 року та травень 2022 року він відобразив перелік податкових накладних, не зареєстрованих ПАТ «Транснаціональна фінансово-промислова нафтова компанія «Укртатнафта» в ЄРПН. Також, позивач посилався на те, що оскільки Товариство не має відкритих рахунків в органах Держкахзначейства, то у цьому випадку , за умови того, що сума, визначена відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 Податкового кодексу України, була меншою, ніж сума податку на додану вартість в податкових накладних, які Товариство повинне було зареєструвати в ЄРПН, то для позивача з метою реєстрації цих податкових накладних існував лише один спосіб - поповнити рахунок в системі електронного адміністрування податку на додану вартість, а саме - шляхом перерахування коштів з власного поточного рахунку. Тобто, тільки в системі електронного адміністрування податку на додану вартість Товариству потрібно було перерахувати більше десяти з половиною мільйонів гривень, в той час як на дату подання на реєстрацію податкових накладних на рахунках Товариства було 976 тис.грн. в АБ «Укргазбанк» та 25 тис. грн. в АТ «МОТОР-БАНК», що підтверджується банківськими виписками, з урахуванням того, що позивачу потрібно було забезпечувати свої зобов`язання за зовнішньоекономічними контрактами та за умов, коли на початку війни були масові обстріли Кременчуцького НПЗ, який перестав працювати, забезпечити доставку палива з-за кордону, відгукнувшись на заклик Уряду. Вказує, що направляв на реєстрацію частину податкових накладних 15.07.2022, однак не зміг їх зареєструвати з незалежних від нього причин, про які зазначено вище. 

Полтавський окружний адміністративний суд рішенням від 05.06.2024 позов задовольнив частково: визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення №00121460701 від 25.12.2023 в частині застосування до Товариства штрафу у сумі 1754571,99 грн. В іншій частині позовних вимог відмовив.

Частково задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що Товариство було позбавлене об`єктивної можливості зареєструвати податкові накладні, виписані за період березень 2022 року - квітень 2022 року на суму ПДВ 3509143,98 грн., через неможливість ПАТ «Транснаціональна фінансово-промислова нафтова компанія «Укртатнафта» здійснити реєстрацію податкових накладних та розрахунків корегування з 06.04.2022 внаслідок нанесення ракетних ударів під час дії воєнного стану в Україні, що підтверджено рішенням Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 28.10.2022 №788/Ж10/31-00-04-01-01 та безумовно вплинуло на показник ЕНаклОтр формули формування реєстраційного ліміту з податку на додану вартість, а також через відсутність коштів на рахунку в системі електронного адміністрування податку на додану вартість Товариства та відсутність у позивача об`єктивної можливості перерахувати кошти із свого поточного рахунку на рахунок в системі електронного адміністрування податку на додану вартість у зазначеній сумі.

Відмовляючи у задоволенні решти позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що: підставою для не прийняття до реєстрації в ЄРПН податкової накладної №54 від 01.03.2022 на суму ПДВ 196090,11 грн. було не перевищення суми ліміту на рахунку податку на додану вартість, а помилки, допущені позивачем при її складенні; з огляду на наявність на рахунках Товариства станом на 15.07.2022 у двох банківських установах грошових коштів в загальному розмірі 1002771,35 грн., з огляду на що позивачем не було вжито вичерпних заходів з метою реєстрації податкових накладних на суму податку на додану вартість 1002771,35 грн., зокрема, в частині обов`язку поповнення відповідного рахунку в системі електронного адміністрування податку на додану вартість на вказану суму; Товариство не подало на реєстрацію в ЄРПН податкові накладні на суму ПДВ 1432613,76 грн., а саме: №55 від 29.03.2022, №284 від 03.03.2022, №285 від 03.03.2022, №286 від 03.03.2022, №287 від 06.03.2022, №288 від 07.03.2022, №289 від 07.03.2022, №294 від 11.03.2022, №290 від 15.03.2022, №295 від 17.03.2022, №141 від 20.04.2022.

Другий апеляційний адміністративний суд скасував рішення суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог та прийняв в цій частині нову постанову, якою у задоволенні позовних вимог відмовив. В решті рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 05.06.2024 залишив без змін.

Скасовуючи рішення суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог, суд апеляційної інстанції виходив з того, що зважаючи на те, що позивач до 30.09.2022 не подав заяву з документами про неможливість виконання податкового обов`язку, як наслідок рішення контролюючого органу щодо можливості своєчасного виконання платником податків свого податкового обов`язку не прийнято, то позивач може бути визнаний таким, що має можливість виконати податкові обов`язки. Також, суд апеляційної інстанції вказав, що ані Податковим кодексом України, ані Порядком підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, та переліків документів на підтвердження, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 29.07.2022 №225, не передбачено такої підстави для несвоєчасної реєстрації платником податків складених ним податкових накладних та, відповідно, несплати податкових зобов`язань, через нереєстрацію податкових накладних контрагентом такого платника податкових накладних, які б (після їх реєстрації контрагентом) надавали платнику право на збільшення свого податкового кредиту і тим самим можливість реєстрації своїх податкових накладних без збільшення податкових зобов`язань, які б фактично перекривалися отриманим податковим кредитом.

Товариство оскаржило рішення судів першої та апеляційної інстанцій в частині відмови у задоволенні позовних вимог до Верховного Суду у складі Касаційного адміністративного суду, який ухвалою від 10.09.2025 відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою та витребував матеріали справи із суду першої інстанції. 

Підставою для касаційного оскарження Товариство зазначило пункт 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), оскільки суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду від 25.01.2022 у справі №280/1615/19.

Також, на переконання скаржника, судом апеляційної інстанції неправильно застосовано зміст пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України, за яким платник податків звільняється від відповідальності за невиконання чи неналежне виконання податкового обов`язку у випадку неможливості його виконання, адже вказана норма передбачає конкретну підставу для невиконання податкових правил - об`єктивна нездатність їх дотримання, без урахування висновку щодо застосування цієї норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 26.02.2025 у справі № 200/4768/23. Скаржник зазначає, що у цій постанові Верховний Суд також звернув увагу, що жодна правова норма не повинна тлумачитися як така, що дозволяє умисно вчиняти правопорушення, при цьому не ставлячи в залежність від наявності конкретних фактичних обставин, які б могли обґрунтувати неможливість дотримання правила поведінки. Інакше це створює системні ризики для підтримання правопорядку і може призводити до деструкції належного порядку розвитку суспільних відносин.

У відзиві на касаційну скаргу Управління просить суд відмовити у задоволенні касаційної скарги, а рішення судів попередніх інстанцій в частині відмови у задоволенні позовних вимог залишити без змін.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 19.05.2026 закінчив підготовку справи до касаційного розгляду, визнав за можливе проведення касаційного розгляду справи у порядку письмового провадження та призначив справу до касаційного розгляду в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами з 20.05.2026.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з таких підстав.

У справі, що розглядається, суди встановили, що Управління провело документальну планову виїзну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового законодавства, валютного законодавства, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, іншого законодавства за період з 27.08.2020 по 30.06.2023 відповідно до затвердженого плану (переліку питань) документальної перевірки, результатами якої оформлені актом від 04.12.2023 №12234/16-31-07-01-02/43772977, за висновками якого Товариством були порушені вимоги, зокрема, пункту 201.10 статті 201, підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України, які полягали у не здійсненні реєстрації податкових накладних в ЄРПН на загальну суму податку на додану вартість 6140619,00 грн., в тому числі: за березень 2022 року - на 4877067,00 грн., за квітень 2022 року - на 1263552,00 грн.

Перелік та реквізити податкових накладних, що не зареєстровані Товариством в ЄРПН за березень 2022 року на суму податку на додану вартість 4877067,00 грн. та за квітень 2022 року на суму податку на додану вартість 1263552 грн., наведені у таблицях на сторінці 32, 33 акту перевірки.

На підставі висновків вказаного акту перевірки, Управління прийняло полдаткове повідомлення-рішення форми «ПН» від 25.12.2023 №00121460701, яким до Товариства за порушення пункту 201.10 статті 201, підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України, а саме за не здійснення реєстрації податкових накладних в ЄРПН на загальну суму 6140619,19 грн., у тому числі: за березень 2022 року на суму податку на додану вартість 4877067 грн., за квітень 2022 року на суму податку на додану вартість 1263552 грн., на підставі пункту 120-1.2 статті 120-1 Податкового кодексу України застосовано штраф у розмірі 50% у сумі 3070309,60 грн.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, Верховний Суд виходить із наступного.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює Податковий кодекс України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) (далі - ПК України), який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Згідно з абзацом 1 пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Відповідно до положень пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. 

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені. У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Пунктом 120-1.2 статті 120-1 ПК України встановлено, що відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою, податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами «а» - «г» пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу), що зазначена в податковому повідомленні-рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної у такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної, або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено. У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних згідно з пунктом 201.16 статті 201 цього Кодексу штрафні санкції, передбачені цим пунктом, не застосовуються на період зупинення такої реєстрації до прийняття відповідного рішення щодо відновлення реєстрації таких податкових накладних/розрахунків коригування.

18.03.2020 набрав чинності Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 17.03.2020 № 533- IX (далі - Закон № 533- IX).

У зв`язку із набранням чинності Закону №533-ІХ (з урахуванням змін, внесених Законом України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 30.03.2020 № 540-IX та Закону України від 13.05.2020 № 591-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» підрозділ 10 розділу XX Перехідні положення ПК України доповнений пунктом 52-1 такого змісту:

За порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за:

порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії;

відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу;
порушення вимог законодавства в частині:

обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів;

цільового використання пального, спирту етилового платниками податків;

обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;
здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального;

здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку;

порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.

Протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню.

Пункт 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України містив чітку вказівку на темпоральний критерій незастосування штрафних санкцій за вчиненні відповідні порушення: з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.

Законодавець шляхом внесення змін до ПК України запровадив мораторій на застосування штрафних санкцій, у тому числі за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних у відповідний період.

Згідно постанови Кабінету Міністрів України від 11 березня 2020 року № 211 карантин на території України був установлений з 12.03.2020. 

Постановою від 27.06.2023 № 651 «Про відміну на всій території України карантину, встановленого з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» Кабінет Міністрів України відмінив з 24 години 00 хвилин 30 червня 2023 року на всій території України карантин, встановлений з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2.

Разом з тим, до завершення карантину Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» № 64/2022 від 24.02.2022 в Україні був введений воєнний стан, який на підставі Указів Президента України «Про продовження строку дії воєнного стану в Україні» продовжувався на визначений в Указах термін.

З метою реалізації необхідних заходів щодо підтримки військових і правоохоронних підрозділів у відбитті збройного нападу російської федерації та забезпечення прав і обов`язків платників податків Верховна Рада прийняла Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану» від 03.03.2022 №2118-IX, який набрав чинності 07.03.2022 (далі - Закон № 2118-IX).

Законом №2118-IX підрозділ 10 розділу XX Перехідні положення ПК України доповнений пунктом 69, яким установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.

Зокрема, підпунктами 69.1, 69.9 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення ПК України визначено, що у випадку відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок, зокрема щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом трьох місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Законом № 2142-IX від 24.03.2022 було внесено зміни у підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України, а саме слова «трьох місяців» замінено словами «шести місяців».

В подальшому Верховна Рада України прийняла Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» від 12.05.2022 № 2260-IX (далі - Закон № 2260-IX).

У зв`язку із набранням чинності 27.05.2022 Закону №2260-ІХ підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України було викладено у такій редакції: «У разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.

Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.».

Відтак, з набранням чинності Законом № 2260-IX передбачене підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України звільнення від відповідальності поставлене в залежність від підтвердження у визначеному законодавством порядку можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язку, зокрема, щодо реєстрації у відповідному реєстрі податкових накладних.

Закон № 2260-IX підпункт 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення ПК України доповнив положеннями, відповідно до яких у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.

Отже, з 27.05.2022 припинили застосовуватися положення законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, які поширювалися на правовідносини, що врегульовувались пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення ПК України.

Законом № 2260-IX було внесено зміни й до підпункту 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення ПК України.

Відповідно до нової редакції цієї норми для платників податків та контролюючих органів зупинявся перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім дотримання строків реєстрації податкових накладних, розрахунків коригування до них в Єдиному реєстрі податкових накладних, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, сплати податків та зборів платниками податків.

З 27.05.2022 пункт 69 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення ПК України доповнений підпунктом 69.1-1.

Згідно з новими положеннями цього підпункту платники податку на додану вартість зобов`язані забезпечити у строки, встановлені підпунктом 69.1 цього пункту, реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, граничний термін реєстрації яких припадає на періоди, зазначені у підпункті 69.1 цього пункту, та уточнити (привести у відповідність) податковий кредит, задекларований платниками на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, з урахуванням даних податкових накладних та/або розрахунків коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Законом України від 13.12.2022 № 2836-IX (який набрав чинності 03.01.2023) підпункт 69.1 викладено в новій редакції, зокрема, відповідно до абзаців третього - п`ятого цього пункту платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо:

реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року;

реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 20 липня 2022 року.

З огляду на наведене вище правове регулювання спірних правовідносин, платник податків звільняється від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в період дії мораторію, запровадженого пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення ПК України, а саме з 01.03.2020 по 26.05.2022.

Оскільки податкове правопорушення щодо несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної в ЄРПН, то у випадку коли податкова накладна/розрахунок коригування складена(ий) в період дії мораторію, а зареєстрована(ий) в ЄРПН після скасування дії мораторію (тобто після 26.05.2022), відповідальність за порушення строків реєстрації податкових накладних застосовується за період у якому підстави для звільнення від відповідальності перестали існувати.

В той же час, як зазначено вище, пунктом 69.1 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення ПК України (з урахуванням змін, внесених Законом України від 13.12.2022 №2836-IX) установлено, що платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо: реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 01 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року.

Отже, якщо податкові накладні/розрахунки коригування складені платником в період з 01.02.2022 по 31.05.2022, а зареєстровані в ЄРПН з порушенням строку після 15.07.2022, у контролюючого органу є підстави для застосування штрафних (фінансових) санкцій відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України.

Такі висновки щодо застосування норм права викладені у постанові Верховного Суду від 30.01.2024 у справі №280/4484/23.

В свою чергу, якщо податкові накладні/розрахунки коригування складені платником в період з 01.02.2022 по 31.05.2022, але не зареєстровані в ЄРПН протягом граничного строку, передбаченого законом (до 15.07.2022), та реєстрація податкових накладних в ЄРПН відсутня, у контролюючого органу є підстави для застосування штрафних (фінансових) санкцій відповідно до пункту 120-1.2 статті 120-1 ПК України.

Верховний Суд у постанові від 21.12.2021 у справі №2340/4009/18 виклав правовий висновок, відповідно до якого правопорушення, за які передбачено відповідальність пунктами 120-1.1 та 120-1.2 статті 120-1 ПК України, є окремими видами правопорушень та є різними за своєю суттю, в першому випадку платник провів реєстрацію податкової накладної в ЄРПН, в другому - реєстрація податкової накладної в ЄРПН відсутня.

У справі, що розглядається, суд першої інстанції установив, що обставини відсутності факту реєстрації податкових накладних на загальну суму податку на додану вартість 6140619,19 грн. в ЄРПН за період фінансово-господарської діяльності Товариства, при здійсненні якої здійснено ці порушення: березень 2022 року та квітень 2022 року, позивачем не заперечуються.
Натомість, позивач зазначав, що порушення строків реєстрації податкових накладних відбулось з незалежних від нього обставин, оскільки його контрагентом - ПАТ «Транснаціональна фінансово-промислова нафтова компанія «Укртатнафта», з яким укладено договори поставки нафтопродуктів та у якого в період з лютого 2022 по квітень 2022 року позивач придбав нафтопродукти, повинно було зареєструвати відповідні податкові накладні за цими господарськими операціями на загальну суму податку на додану вартість 14907887,00 грн., внаслідок чого Товариство отримало б збільшення реєстраційного ліміту з податку на додану вартість на відповідну суму та, відповідно, позивач зміг би зареєструвати податкові накладні на загальну суму 6140619,19 грн.

Пунктом 200-1.1 статті 200-1 ПК України встановлено, що система електронного адміністрування податку на додану вартість забезпечує автоматичний облік в розрізі платників податку: суми податку, що містяться у складених та отриманих податкових накладних та розрахунках коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних; суми податку, сплачені платниками при ввезенні товару на митну територію України; суми поповнення та залишку коштів на рахунках в системі електронного адміністрування податку на додану вартість; суми податку, на яку платники мають право зареєструвати податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних; інші показники, які згідно з вимогами пункту 34 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» цього Кодексу враховуються під час обрахунку суми податку, обчисленої за формулою, визначеною пунктом 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу. Порядок електронного адміністрування податку на додану вартість встановлюється Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до пункту 200-1.3 ситатті 200-1 ПК України платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму податку (УНакл), обчислену за такою формулою: УНакл = ?НаклОтр + ?Митн + ?ПопРах + ?Овердрафт - ?НаклВид - ?Відшкод - ?Перевищ; де: УНаклОтр - загальна сума податку за отриманими платником податковими накладними, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних, податковими накладними, складеними платником податку відповідно до пункту 208.2 статті 208 цього Кодексу та зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних, та розрахунками коригування до таких податкових накладних, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних; SМитн - загальна сума податку, сплаченого платником при ввезенні товарів на митну територію України, крім сум податку, сплаченого (нарахованого) відповідно до підпункту 191.1.2 пункту 191.1 статті 191 цього Кодексу оператором поштового зв`язку, експрес-перевізником; УПопРах - загальна сума поповнення з поточного рахунку платника податку рахунка в системі електронного адміністрування податку, в тому числі рахунків у системі електронного адміністрування податку платника - сільськогосподарського підприємства, що обрало спеціальний режим оподаткування відповідно до статті 209 цього Кодексу, зазначених у підпунктах «а» - «в» пункту 200-1.2 цієї статті.

Під час розрахунку показника УПопРах враховується сума коштів: а) вилучених та зарахованих контролюючим органом на рахунок платника податку у системі електронного адміністрування податку відповідно до статті 95 цього Кодексу в рахунок погашення податкового боргу з податку на додану вартість по задекларованих до сплати податкових зобов`язаннях за періоди починаючи з 1 липня 2015 року, визначених платником податків у податковій декларації з податку на додану вартість або уточнюючому розрахунку; б) у разі проведення органом, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, розрахунків платника податку з погашення заборгованості з різниці в тарифах на теплову енергію, опалення та постачання гарячої води, послуги з централізованого водопостачання, водовідведення, що вироблялися, транспортувалися та постачалися населенню та/або іншим підприємствам централізованого питного водопостачання та водовідведення, які надають населенню послуги з централізованого водопостачання та водовідведення, яка виникла у зв`язку з невідповідністю фактичної вартості теплової енергії та послуг з централізованого водопостачання, водовідведення, опалення та постачання гарячої води тарифам, що затверджувалися та/або погоджувалися органами державної влади чи органами місцевого самоврядування, за рахунок субвенції з державного бюджету місцевим бюджетам з подальшим спрямуванням коштів відповідно до Закону України про Державний бюджет України в рахунок погашення заборгованості з податку. При цьому для поповнення рахунка в системі електронного адміністрування податку враховується в межах проведених розрахунків з податку сума зменшення залишку узгоджених податкових зобов`язань такого платника податку, не сплачених до бюджету, строк сплати яких настав, що обліковується органом, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, до виконання в повному обсязі за коригуючими реєстрами.

Порядок та строки врахування таких сум у системі електронного адміністрування податку встановлюються Кабінетом Міністрів України.

?Овердрафт - сума середньомісячного розміру сум податку, які за останніх 12 звітних (податкових) місяців були задекларовані платником до сплати до бюджету та погашені чи розстрочені або відстрочені, а також задекларовані платником - сільськогосподарським підприємством, що обрав спеціальний режим оподаткування відповідно до статті 209 цього Кодексу.

Показник ?Овердрафт щокварталу (протягом перших шести робочих днів такого кварталу) підлягає автоматичному перерахунку з урахуванням показника середньомісячного розміру сум податку, які за останніх 12 звітних (податкових) місяців станом на дату такого перерахунку, були задекларовані платником до сплати до бюджету та погашені чи розстрочені або відстрочені, а також задекларовані платником - сільськогосподарським підприємством, що обрав спеціальний режим оподаткування відповідно до статті 209 цього Кодексу. Такий перерахунок здійснюється шляхом віднімання суми попереднього збільшення та додавання суми збільшення згідно з поточним перерахунком.

Платникам податку, які станом на 1 січня 2016 року зареєстровані платниками податку на додану вартість менш як 12 звітних (податкових) місяців, а також платникам, зареєстрованим платниками податку на додану вартість після 1 січня 2016 року, - таке збільшення здійснюється протягом перших шести робочих днів кварталу, що настає за кварталом, в якому строк такої реєстрації досягає 12 звітних (податкових) місяців.

УНаклВид - загальна сума податку за складеними платником податковими накладними, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних та розрахунками коригування до таких податкових накладних, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних;

УВідшкод - загальна сума податку, заявлена платником до бюджетного відшкодування з урахуванням сум коригувань та результатів перевірок, що проводяться відповідно до цього Кодексу;

УПеревищ - загальна сума перевищення податкових зобов`язань, зазначених платником у поданих податкових деклараціях з урахуванням поданих уточнюючих розрахунків до них, над сумою податку, що міститься в складених таким платником податкових накладних та розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Постановою Кабінету Міністрів України від 16.10.2014 № 569 «Деякі питання електронного адміністрування податку на додану вартість» затверджено Порядок електронного адміністрування податку на додану вартість (далі - Порядок № 569).

Згідно з положеннями пункту 9 Порядку № 569 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) УПеревищ - загальна сума перевищення податкових зобов`язань, зазначених платником податку у поданих контролюючому органу податкових деклараціях з податку, суми податку, зазначеної у складених таким платником податкових накладних, зареєстрованих у Реєстрі, яка визначається як різниця між: сумами податкових зобов`язань за операціями з постачання/надання товарів/послуг та отримання послуг від нерезидента, місцем постачання яких визначено митну територію України, здійсненими після 1 липня 2015 р., та їх подальшого коригування згідно із статтею 192 Кодексу, задекларованими платником у податкових деклараціях з податку (поданих контролюючому органу починаючи з податкової звітності за липень 2015 р. для платників податку, що застосовують місячний звітний період, за III квартал 2015 р. - для платників податку, що застосовують квартальний звітний період) з урахуванням поданих уточнюючих розрахунків до них; сумами податку, зазначеними платником податку в податкових накладних, що складені за такими операціями (в тому числі податкових накладних, які не видаються отримувачу, а також складених під час отримання послуг від нерезидента, місцем постачання яких визначено митну територію України), здійсненими після 1 липня 2015 р., та розрахунків коригування, складених починаючи з 1 липня 2015 р. та зареєстрованих в Реєстрі, до податкових накладних, складених до 1 липня 2015 року. Загальна сума перевищення (УПеревищ) визначається за кожний звітний (податковий) період наростаючим підсумком.

Відповідно до пункту 13 Порядку № 569 ДПС автоматично обчислює суму податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Реєстрі. Платник податку має право отримувати у ДПС інформацію про стан свого електронного рахунка, а також суму податку, на яку він має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Реєстрі.

Таким чином, формування реєстраційного ліміту здійснюється системою електронного адміністрування податку на додану вартість на централізованому рівні ДПС України в автоматичному режимі шляхом застосування вказаної формули, та на формування реєстраційного ліміту безпосередньо впливає показник формули УНаклОтр - загальна сума податку за отриманими платником податковими накладними, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних, податковими накладними, складеними платником податку відповідно до пункту 208.2 статті 208 цього Кодексу та зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних, та розрахунками коригування до таких податкових накладних, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних, зокрема, у разі збільшення цього показника збільшується й розмір реєстраційного ліміту з податку на додану вартість.

Як установив суд першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, що між Товариством (покупець) та ПАТ «Транснаціональна фінансово-промислова нафтова компанія «Укртатнафта» (постачальник) були укладені: договір №125/2/2018 поставки нафтопродуктів від 01.03.2022, договір поставки нафтопродуктів №887/2/2018 віл 20.12.2021,додаткова угода до договору поставки нафтопродуктів №147/2/2118 від 23.03.2022 від 23.03.2022.

У додатку 7 до податкової декларації з податку на додану вартість за лютий 2022 року Товариство заявило про порушення продавцем товарів/послуг - ПАТ «Укртатнафта» граничних термінів реєстрації в ЄРПН 16 податкових накладних/розрахунків коригування на загальну суму податку на додану вартість 1715710,70 грн. 

У додатку 7 до податкової декларації з податку на додану вартість за березень 2022 року Товариство заявило про порушення продавцем товарів/послуг - ПАТ «Укртатнафта» граничних термінів реєстрації в ЄРПН 54 податкових накладних/розрахунків корегування на загальну суму податку на додану вартість 7836167,59 грн. 

У додатку 7 до податкової декларації з податку на додану вартість за квітень 2022 року Товариство заявило про порушення продавцем товарів/послуг - ПАТ «Укртатнафта» граничних термінів реєстрації в ЄРПН 40 податкових накладних на загальну суму податку на додану вартість 5356008,99 грн. 

Листом від 14.07.2022 ПАТ «Укртатнафта» повідомило позивача про те, що внаслідок неодноразових ракетних обстрілів підприємства у ПАТ «Укртатнафта» відсутня можливість своєчасно виконати свої податкові зобов`язання щодо реєстрації податкових та акцизних накладних у відповідних реєстрах.

Листом від 03.11.2022 ПАТ «Укртатнафта» повідомило позивача про те, що податковим органом прийнято рішення від 28.10.2022 №788/Ж10/31-00-04-01-01, яким встановлена неможливість ПАТ «Транснаціональна фінансово-промислова нафтова компанія «Укртатнафта», зокрема, здійснювати реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування.

Зокрема, матеріали справи містять копію рішення Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 28.10.2022 №788/Ж10/31-00-04-01-01 про неможливість ПАТ «Транснаціональна фінансово-промислова нафтова компанія «Укртатнафта» здійснювати реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування внаслідок нанесення ракетних ударів, що призвело до ведення з 06.04.2022 бухгалтерського обліку в журнально-ордерній формі.

У свою чергу, позивач в установлені терміни склав та у встановлений законом строк (15.07.2022) подав на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні, що підтверджено наявними у матеріалах справи квитанціями про реєстрацію податкових накладних із відмітками про їх доставлення до ДПС України та не прийняття у зв`язку з тим, що сума податку на додану вартість в документі не може перевищувати суму ліміту на рахунку ПДВ: №66 від 23.03.2022, №58 від 10.03.2022, №59 від 11.03.2022, №48 від 11.03.2022, №44 від 14.03.2022, №37 від 01.03.2022, №39 від 03.03.2022, №40 від 04.03.2022, №41 від 05.03.2022, №42 від 06.03.2022, №43 від 08.03.2022, №240 від 16.03.2022, №241 від 17.03.2022, №242 від 21.03.2022, №251 від 23.03.2022, №252 від 25.03.2022, №253 від 25.03.2022, №254 від 29.03.2022, №255 від 29.03.2022, №29 від 09.03.2022, №30 від 10.03.2022, №31 від 10.03.2022, №32 від 14.03.2022, №25 від 11.03.2022, №52 від 16.03.2022, №53 від 15.03.2022, №50 від 09.03.2022, №56 від 31.03.2022, №57 від 31.03.2022, №224 від 04.03.2022, №95 від 20.04.2022, №122 від 13.04.2022, №123 від 18.04.2022, №108 від 11.04.2022, №110 від 19.04.2022, №111 від 26.04.2022, №125 від 14.04.2022, №126 від 15.04.2022, №131 від 29.04.2022, №10 від 18.04.2022, №11 від 18.04.2022, №12 від 18.04.2022, №13 від 18.04.2022, №14 від 18.04.2022, №15 від 18.04.2022, №17 від 18.04.2022, №8 від 18.04.2022, №20 від 21.04.2022, №23 від 21.04.2022, №27 від 21.04.2022, №28 від 21.04.2022, №29 від 21.04.2022, №30 від 21.04.2022, №53 від 10.04.2022, №54 від 10.04.2022, №55 від 10.04.2022, №56 від 11.04.2022, №139 від 18.04.2022, №140 від 18.04.2022, №142 від 21.04.2022, №143 від 21.04.2022, №144 від 21.04.2022, №145 від 30.04.2022.

Відомостями з Реєстру операцій СЕА ПДВ Товариства також підтверджено недостатність суми ліміту для реєстрації податкових накладних станом на 15.07.2022.

Суд першої інстанції, ухвалюючи рішення у даній справі, обґрунтовано зазначив, що з метою вирішення спору у даній справі необхідно встановити, чи вживались позивачем вичерпні заходи з метою реєстрації податкових накладних, зокрема, в частині обов`язку поповнення відповідного рахунку в системі електронного адміністрування податку на додану вартість, як то передбачено нормами пункту 201.10 статті 201 ПК України, чи були наявні у Товариства кошти та в якому розмірі на поточних рахунках на момент реєстрації податкових накладних з метою їх перерахування на рахунок в системі електронного адміністрування податку на додану вартість.

Таким чином, у даному випадку, за умови того, що сума, визначена відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1ПК України була меншою, ніж сума податку в податкових накладних, які позивачем повинен зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, що не заперечувалось відповідачем, то для позивача, з метою реєстрації податкових накладних, існувало дві законодавчо визначені можливості поповнити рахунок в системі електронного адміністрування податку на додану вартість, а саме: або шляхом перерахування коштів з власного поточного рахунку; або зарахування таких коштів з рахунків, відкритих у відповідних органах казначейства.

Так, суд першої інстанції установив, що у Товариства станом на 15.07.2022 у двох банківських установах на рахунках були наявні грошові кошти в загальному розмірі 1002771,35 грн., що підтверджено банківськими виписками АБ «Укргазбанк» та АТ «МОТОР-БАНК» з рахунків та оборотно-сальдовою відомістю по рахунку 311 за 15.07.2022. Рахунків, відкритих у відповідних органах казначейства, Товариство не мало.

Разом з цим, встановивши наявність на рахунках позивача вказаної суми коштів, суд першої інстанції дійшов неправомірного висновку про невжиття Товариством вичерпних заходів з метою реєстрації податкових накладних на суму податку на додану вартість 1002771,35 грн., оскільки перерахування Товариством усіх наявних коштів на поповнення рахунку в системі електронного адміністрування податку на додану вартість призвело б до неможливості здійснення позивачем будь-яких інших операцій, у тому числі і по захищених статтях, а також по зобов`язаннях перед іншими контрагентами, про що вказував позивач у позовній заяві.

Вказані обставини є об`єктивними та не залежали від волі позивача.

В свою чергу, суд першої інстанції також надав неправильну правову оцінку обставинам щодо неподання Товариством на реєстрацію податкових накладних №55 від 29.03.2022, №284 від 03.03.2022, №285 від 03.03.2022, №286 від 03.03.2022, №287 від 06.03.2022, №288 від 07.03.2022, №289 від 07.03.2022, №294 від 11.03.2022, №290 від 15.03.2022, №295 від 17.03.2022, №141 від 20.04.2022, оскільки таке неподання було зумовлене саме недостатністю суми ліміту для реєстрації податкових накладних станом на 15.07.2022, що підтверджено відомостями з Реєстру операцій СЕА ПДВ Товариства, з огляду на що подання таких податкових накладних на реєстрацію не призвело б до їх реєстрації в ЄРПН, про що Також наголошувало Товариство у позовній заяві.

З огляду на викладене, суд першої інстанції дійшов неправомірного висновку про відсутність підстав для скасування оспорюваного податкового повідомлення рішення в частині застосованих до Товариства штрафних санкцій за вказаними епізодами на суму 1217692,55 грн. (501385,67 грн. + 716306,88 грн.).

В свою чергу, Верховний Суд погоджується з висновками суду першої інстанції про те, що оскільки підставою для не прийняття до реєстрації в ЄРПН податкової накладної №54 від 01.03.2022 на суму ПДВ 196090,11 грн. було не перевищення суми ліміту на рахунку податку на додану вартість, а помилки, допущені позивачем при її складенні, то Управління правомірно застосувало до позивача штраф у розмірі 50 відсотків у сумі 98045,06 грн.

За таких обставин, суд першої інстанції дійшов помилкового висновку, що податкове повідомлення-рішення №00121460701 від 25.12.2023 підлягає скасуванню у в частині застосування до Товариства штрафу у сумі 1754571,99 грн., з огляду на що рішення суду першої інстанції підлягає зміні.
При цьому, Верховний Суд зазначає, що суд апеляційної інстанції, скасовуючи рішення суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог, не надав належної правової оцінки тому, що правопорушення, за які передбачено відповідальність пунктами 120-1.1 та 120-1.2 статті 120-1 ПК України, є окремими видами правопорушень та є різними за своєю суттю. 

Відповідно до пункту 3 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і ухвалити нове рішення у відповідній частині або змінити рішення, не передаючи справи на новий розгляд.

З огляду на викладене, касаційна скарга Товариства підлягає частковому задоволенню, постанова суду апеляційної інстанції підлягає скасуванню, а рішення суду першої інстанції підлягає зміні.

Керуючись п.3 ч.1 ст. 349, ст. 351, ч.ч. 1, 5 ст. 355, ст.ст. 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Торговий дім Кременчук» задовольнити частково.
Постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 10.07.2025 скасувати.
Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 05.06.2024 змінити, виклавши резолютивну частину рішення у наступній редакції: «Позов задовольнити частково: визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №00121460701 від 25.12.2023 форми «ПН» в частині застосування до Товариства з обмеженою відповідальністю «Торговий дім Кременчук» штрафу у розмірі 2972264,54 грн. У задоволенні решти позовних вимог відмовити.».
Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає. 

Судді	Л.І. Бившева В.В. Хохуляк   Р.Ф. Ханова