СУМСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я
І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И
15 червня 2026 року Справа № 480/5634/24
Сумський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Соп`яненка О.В., розглянувши за правилами спрощеного позовного провадження без виклику учасників справи в приміщенні суду в м. Суми адміністративну справу №480/5634/24 за позовом Приватного акціонерного товариства "Сумбуд" до Головного управління ДПС у Сумській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення,-
В С Т А Н О В И В:
Приватне акціонерне товариство "Сумбуд" звернулося до Сумського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління ДПС у Сумській області, в якій просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 21 березня 2024 року № 303818280408.
В обґрунтування позовних вимог позивач вказує, що податковим повідомленням-рішенням до нього застосовано штрафні санкції у розмірі 113850,11 грн за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до таких накладних з податку на додану вартість в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Позивач не погоджується із зазначеним рішенням контролюючого органу, вважає його протиправним та таким, що підлягає скасуванню. На обґрунтування своєї позиції позивач посилається на те, що під час вирішення цього спору до спірних правовідносин підлягають застосуванню положення пункту 90 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, які встановлюють зменшені розміри штрафних санкцій за порушення строків реєстрації податкових накладних, а не положення пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України.
Ухвалою суду від 01.07.2024 позовну заяву залишено без руху. Ухвалою суду від 04.07.2024 позовна заява прийнята до розгляду, відкрито провадження по справі № 480/5634/24, розгляд справи вирішено проводити за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін, встановлені строки для подання відзиву, відповіді на відзив та заперечень.
Представник відповідача подав до суду відзив на позовну заяву, в якому позовні вимоги не визнав, зазначивши, що у зв`язку з порушенням ПАТ «Сумбуд» строків реєстрації 32 податкових накладних, складених у червні, вересні, жовтні та грудні 2022 року, на загальну суму ПДВ 1 001 345,33 грн до позивача правомірно застосовано штрафні санкції, передбачені пунктом 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України. Зокрема, за несвоєчасну реєстрацію однієї податкової накладної на суму ПДВ 47 188,80 грн із затримкою від 16 до 30 календарних днів застосовано штраф у розмірі 20 відсотків суми ПДВ, що становить 9 437,76 грн. Крім того, за несвоєчасну реєстрацію 31 податкової накладної на загальну суму ПДВ 954 156,53 грн із затримкою до 15 календарних днів застосовано штраф у розмірі 10 відсотків суми ПДВ, що становить 95 415,68 грн.
Відповідач зазначив, що кількість календарних днів порушення строків реєстрації податкових накладних визначена з урахуванням граничних строків реєстрації, встановлених пунктом 201.10 статті 201 ПК України. 
Також відповідач звернув увагу на положення абзацу третього підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, відповідно до яких платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування, складених у період з 01.02.2022 по 31.05.2022, за умови їх реєстрації не пізніше 15.07.2022. У цьому контексті відповідач зазначив, що податкові накладні від 04.04.2022 № 903 та № 904 були зареєстровані відповідно 25.05.2023 та 05.06.2023, тобто після спливу встановленого законом строку (15.07.2022). Відтак підстави для звільнення позивача від відповідальності, передбачені підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, відсутні. За порушення строків реєстрації зазначених податкових накладних на строк від 61 до 365 календарних днів до позивача застосовано штраф у розмірі 350,29 грн, що становить 40 відсотків суми ПДВ. Розрахунок кількості днів прострочення здійснено виходячи з граничного строку реєстрації - 15.07.2022.
Щодо доводів позивача про необхідність застосування до спірних правовідносин положень пункту 90 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України, відповідач зазначив, що зменшені розміри штрафних санкцій можуть застосовуватися лише до податкових накладних, складених та несвоєчасно зареєстрованих після набрання чинності Законом України від 12.01.2023 № 2876-IX, або до тих податкових накладних, граничний строк реєстрації яких не закінчився станом на 08.02.2023 - дату набрання чинності зазначеним Законом.
На думку відповідача, до 34 податкових накладних позивача, складених до 16.01.2023, положення пункту 90 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України застосуванню не підлягають. Водночас відповідач вказав, що за порушення строків реєстрації 16 податкових накладних, на які поширюються положення пункту 89 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України, до позивача правомірно застосовано штрафні санкції у розмірах, визначених пунктом 90 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України, оскільки дата їх складання та граничні строки реєстрації припадали на період після набрання чинності Законом № 2876-IX.
Враховуючи вищевикладене, на думку відповідача, оскаржуване рішення є правомірним, законними і обґрунтованими, відтак просив у задоволенні позову відмовити.
Дослідивши матеріали справи, оцінивши наявні в ній докази в їх сукупності, суд дійшов висновку, що позов не підлягає задоволенню, з огляду на наступне.
Як встановлено судом, Головним управлінням ДПС у Сумській області проведено камеральну перевірку щодо дотримання порядку реєстрації податкових накладних та розрахунків корегування до таких накладних з податку на додану вартість в Єдиному реєстрі податкових накладних, за результатами якої складено акт від 26.02.2024 № 1902/А/18-28-04-08/4017843 (а.с.12-13), яким встановлено порушення граничних строків реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, а саме:
- від 04.04.2022 № 903, граничний термін реєстрації 15.07.2022, фактично зареєстровано 25.05.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну 314; 
- від 04.04.2022 № 904, граничний термін реєстрації 15.07.2022, фактично зареєстровано 05.06.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну 325; 
- від 02.06.2022 № 411, граничний термін реєстрації 30.06.2022, фактично зареєстровано 14.07.2022, кількість календарних днів порушення граничного терміну 14; 
- від 06.09.2022 № 574, граничний термін реєстрації 30.09.2022, фактично зареєстровано 13.10.2022, кількість календарних днів порушення граничного терміну 13; 
- від 12.09.2022 № 575, граничний термін реєстрації 30.09.2022, фактично зареєстровано 13.10.2022, кількість календарних днів порушення граничного терміну 13; 
- від 30.09.2022 № 615, граничний термін реєстрації 15.10.2022, фактично зареєстровано 18.10.2022, кількість календарних днів порушення граничного терміну 3; 
- від 31.10.2022 № 697, граничний термін реєстрації 15.11.2022, фактично зареєстровано 16.11.2022, кількість календарних днів порушення граничного терміну 1; 
- від 31.10.2022 № 703, граничний термін реєстрації 15.11.2022, фактично зареєстровано 16.11.2022, кількість календарних днів порушення граничного терміну 1; 
- від 31.10.2022 № 706, граничний термін реєстрації 15.11.2022, фактично зареєстровано 16.11.2022, кількість календарних днів порушення граничного терміну 1; 
- від 31.10.2022 № 705, граничний термін реєстрації 15.11.2022, фактично зареєстровано 16.11.2022, кількість календарних днів порушення граничного терміну 1; 
- від 31.10.2022 № 710, граничний термін реєстрації 15.11.2022, фактично зареєстровано 16.11.2022, кількість календарних днів порушення граничного терміну 1; 
- від 05.12.2022 № 881, граничний термін реєстрації 31.12.2022, фактично зареєстровано 16.01.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну 16; 
- від 08.12.2022 № 793, граничний термін реєстрації 31.12.2022, фактично зареєстровано 11.01.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну 11; 
- від 16.12.2022 № 883, граничний термін реєстрації 15.01.2023, фактично зареєстровано 16.01.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну 1; 
- від 16.12.2022 № 888, граничний термін реєстрації 15.01.2023, фактично зареєстровано 16.01.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну 1; 
- від 16.12.2022 № 887, граничний термін реєстрації 15.01.2023, фактично зареєстровано 16.01.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну 1; 
- від 16.12.2022 № 885, граничний термін реєстрації 15.01.2023, фактично зареєстровано 16.01.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну 1; 
- від 16.12.2022 № 889, граничний термін реєстрації 15.01.2023, фактично зареєстровано 16.01.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну 1; 
- від 16.12.2022 № 886, граничний термін реєстрації 15.01.2023, фактично зареєстровано 16.01.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну 1; 
- від 20.12.2022 № 890, граничний термін реєстрації 15.01.2023, фактично зареєстровано 16.01.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну 1; 
- від 20.12.2022 № 891, граничний термін реєстрації 15.01.2023, фактично зареєстровано 16.01.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну 1; 
- від 23.12.2022 № 893, граничний термін реєстрації 15.01.2023, фактично зареєстровано 16.01.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну 1; 
- від 23.12.2022 № 892, граничний термін реєстрації 15.01.2023, фактично зареєстровано 16.01.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну 1; 
- від 23.12.2022 № 894, граничний термін реєстрації 15.01.2023, фактично зареєстровано 16.01.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну 1; 
- від 27.12.2022 № 895, граничний термін реєстрації 15.01.2023, фактично зареєстровано 16.01.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну 1; 
- від 28.12.2022 № 900, граничний термін реєстрації 15.01.2023, фактично зареєстровано 16.01.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну 1; 
- від 28.12.2022 № 897, граничний термін реєстрації 15.01.2023, фактично зареєстровано 16.01.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну 1; 
- від 28.12.2022 № 898, граничний термін реєстрації 15.01.2023, фактично зареєстровано 16.01.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну 1; 
- від 28.12.2022 № 896, граничний термін реєстрації 15.01.2023, фактично зареєстровано 16.01.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну 1; 
- від 28.12.2022 № 899, граничний термін реєстрації 15.01.2023, фактично зареєстровано 16.01.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну 1; 
- від 29.12.2022 №901, граничний термін реєстрації 15.01.2023, фактично зареєстровано 16.01.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну 1; 
- від 29.12.2022 № 902, граничний термін реєстрації 15.01.2023, фактично зареєстровано 16.01.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну 1; 
- від 30.12.2022 № 884, граничний термін реєстрації 15.01.2023, фактично зареєстровано 16.01.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну 1; 
- від 30.12.2022 № 882, граничний термін реєстрації 15.01.2023, фактично зареєстровано 16.01.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну 1; 
- від 01.02.2023 № 204, граничний термін реєстрації 05.03.2023, фактично зареєстровано 14.03.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну 9; 
- від 06.04.2023 № 327, граничний термін реєстрації 05.05.2023, фактично зареєстровано 08.05.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну 3; 
- від 29.06.2023 № 622, граничний термін реєстрації 18.07.2023, фактично зареєстровано 20.07.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну 2; 
- від 29.06.2023 № 623, граничний термін реєстрації 18.07.2023, фактично зареєстровано 20.07.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну 2; 
- від 08.08.2023 № 721, граничний термін реєстрації 05.09.2023, фактично зареєстровано 15.09.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну 10; 
- від 08.08.2023 № 722, граничний термін реєстрації 05.09.2023, фактично зареєстровано 26.10.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну 51; 
- від 15.08.2023 № 723, граничний термін реєстрації 05.09.2023, фактично зареєстровано 15.09.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну 10; 
- від 14.11.2023 № 1138, граничний термін реєстрації 05.12.2023, фактично зареєстровано 18.12.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну 13; 
- від 13.12.2023 № 1206, граничний термін реєстрації 05.01.2024, фактично зареєстровано 08.01.2024, кількість календарних днів порушення граничного терміну 3; 
- від 13.12.2023 № 1204, граничний термін реєстрації 05.01.2024, фактично зареєстровано 08.01.2024, кількість календарних днів порушення граничного терміну 3; 
- від 15.12.2023 № 1205, граничний термін реєстрації 05.01.2024, фактично зареєстровано 08.01.2024, кількість календарних днів порушення граничного терміну 3; 
- від 15.12.2023 № 1165, граничний термін реєстрації 05.01.2024, фактично зареєстровано 12.01.2024, кількість календарних днів порушення граничного терміну 7; 
- від 15.12.2023 № 1207, граничний термін реєстрації 05.01.2024, фактично зареєстровано 08.01.2024, кількість календарних днів порушення граничного терміну 3; 
- від 31.01.2024 № 90, граничний термін реєстрації 18.02.2024, фактично зареєстровано 20.02.2024, кількість календарних днів порушення граничного терміну 2; 
- від 31.01.2024 № 89, граничний термін реєстрації 18.02.2024, фактично зареєстровано 20.02.2024, кількість календарних днів порушення граничного терміну 2; 
- від 31.01.2024 № 91, граничний термін реєстрації 18.02.2024, фактично зареєстровано 20.02.2024, кількість календарних днів порушення граничного терміну 2.
На підставі акту перевірки від 26.02.2024 №1902/А/18-28-04-08/4017843 відповідачем винесено податкове повідомлення-рішення від 21.03.2024 № 30381820408 (а.с. 14-15), яким до позивача застосовано штрафні санкції на загальну суму 113850,11 грн, в т. ч. у розмірах:
1) згідно п. 120-1.1 статті 120-1 ПК України за порушення граничних термінів реєстрації, передбачених п.201.10 ст. 201 ПК України:
- 10 відс. від суми ПДВ, зазначеної у податкових накладних, на суму 95415,68 грн;
- 20 відс. від суми ПДВ, зазначеної у податкових накладних, на суму 9437,76 грн;
- 40 відс. від суми ПДВ, зазначеної у податкових накладних, на суму 350,29 грн.
2) згідно п. 90 підрозділу 2 розділу 10 ПК України за порушення граничних термінів реєстрації, передбачених п. 89 підрозділу 2 розділу 10 ПК України:
- 2 відс. від суми ПДВ, зазначеної у податкових накладних, на суму 7 728,29 грн;
- 10 відс. від суми ПДВ, зазначеної у податкових накладних, на суму 918,09 грн;
Не погодившись з рішенням Головного управління ДПС у Сумській області від 21.03.2024 № 30381820408 позивач подав скаргу до Державної податкової служби України з вимогою скасувати вищевказане рішення.
Проте, рішенням Державної податкової служби України від 07.06.2024 № 17112/6/99-00-06-03-01-06 (а.с.16-18) скаргу залишено без задоволення та рішення Головного управління ДПС у Сумській області без змін.
Вважаючи винесене податкове повідомлення-рішення протиправним та таким, що підлягає скасуванню, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд зазначає наступне.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, порядок їх адміністрування, права та обов`язки платників податків, компетенція контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України від 02.12.2010 № 2755-VI (з наступними змінами та доповненнями в редакції, чинній на час виникнення спірних відносин, далі - ПК України).
Пунктом 201.1 ст. 201 ПК України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Відповідно до п. 201.10 ст. 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені. У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.
Пунктом 120-1.1 ст. 120-1 ПК України встановлено, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:
10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;
30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;
40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;
50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
Отже, наведеними нормами Податкового кодексу України передбачений обов`язок платників податку на додану вартість забезпечити своєчасну реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, а у разі порушення строків реєстрації до платників застосовуються штрафні санкції у визначеному розмірі.
При цьому, податкове правопорушення за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної є вчиненим із моменту закінчення граничного терміну реєстрації податкової накладної, передбаченої п. 201.10 ст. 201 ПК України, а строк затримки реєстрації має правове значення для визначення розміру штрафної санкції, а не для його кваліфікації.
18.03.2020 набрав чинності Закон України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)" від 17.03.2020 №533-IX (далі - Закон № 533- IX), відповідно до якого підрозділ 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України доповнений п. 52-1 такого змісту (з урахуванням змін, внесених Законом України від 30.03.2020 № 540-IX та Законом України від 13.05.2020 № 591-ІХ):
"За порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за: порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії; відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу; порушення вимог законодавства в частині: обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального, спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального; здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку; порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.
Протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню".
Отже, законодавець шляхом внесення змін до ПК України запровадив мораторій на застосування штрафних санкцій, у тому числі і за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування в ЄРПН у відповідний період.
При цьому, п. 52-1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України містив чітку вказівку на темпоральний критерій незастосування штрафних санкцій за вчинені відповідні порушення: з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.
Аналогічний правовий висновок було сформовано Верховним Судом за результатами аналізу наведених норм у постанові від 10.12.2021 у справі № 420/10367/20, а саме, що штрафні санкції за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в ЄРПН у період з 01.03.2020 і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину не застосовуються.
Необхідно зазначити, що карантин Кабінет Міністрів України установив на підставі постанови від 11 березня 2020 року № 211 з 12.03.2020 року, який в подальшому неодноразово продовжувався.
Постановою від 27.06.2023 №651 "Про відміну на всій території України карантину, встановленого з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2" Кабінет Міністрів України відмінив з 24 год. 00 хв. 30.06.2023 на всій території України карантин.
Разом з тим, до завершення карантину Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" № 64/2022 від 24 лютого 2022 року в Україні введений воєнний стан, який на підставі Указів Президента України "Про продовження строку дії воєнного стану в Україні" продовжувався та станом на час розгляду цієї справи триває.
З метою реалізації необхідних заходів щодо підтримки військових і правоохоронних підрозділів у відбитті збройного нападу російської федерації та забезпечення прав і обов`язків платників податків Верховна Рада прийняла Закон України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану" від 03.03.2022 №2118-IX, який набрав чинності 07.03.2022 (далі - Закон № 2118-IX).
Законом № 2118-IX підрозділ 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України доповнений п. 69, яким установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.
Зокрема, пп.пп. 69.1, 69.9 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України визначено:
- у випадку відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок, зокрема щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом трьох місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні;
- для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
З огляду на прийняття Закону України № 2142-IX від 24 березня 2022 року "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо вдосконалення законодавства на період дії воєнного стану" у пп. 69.1 слова "трьох місяців" замінені словами "шести місяців".
У подальшому, у зв`язку із набранням чинності 27.05.2022 Закону України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану" від 12 травня 2022 року № 2260-IX (далі - Закон № 2260-IX) пп. 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України викладено у такій редакції:
"У разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.
Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану" за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.
Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику".
Відтак, з набранням чинності Законом № 2260-IX передбачене підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України звільнення від відповідальності поставлене в залежність від підтвердження у визначеному законодавством порядку можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язку, зокрема, щодо реєстрації у відповідному реєстрі податкових накладних.
Також Законом № 2260-IX пп. 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України викладено в наступній редакції "…У разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються".
Отже, з 27.05.2022 припинили застосовуватися положення законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії карантину, які поширювалися на правовідносини, що врегульовувались п. 52-1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України.
Крім того, Законом № 2260-IX було внесено зміни й до пп. 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України. Відповідно до нової редакції цієї норми для платників податків та контролюючих органів зупинявся перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім дотримання строків реєстрації податкових накладних, розрахунків коригування до них в Єдиному реєстрі податкових накладних, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, сплати податків та зборів платниками податків.
Також зазначеним Законом № 2260-IX п. 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України доповнений пп. 69.1-1, відповідно до якого платники податку на додану вартість зобов`язані забезпечити у строки, встановлені підпунктом 69.1 цього пункту, реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, граничний термін реєстрації яких припадає на періоди, зазначені у підпункті 69.1 цього пункту, та уточнити (привести у відповідність) податковий кредит, задекларований платниками на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, з урахуванням даних податкових накладних та/або розрахунків коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Законом України від 13 грудня 2022 року № 2836-IX (набрав чинності 03.01.2023) пп. 69.1 викладено в новій редакції, зокрема відповідно до абзаців третього - п`ятого цього пункту платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо:
- реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року;
- реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 20 липня 2022 року.
З огляду на наведене вище правове регулювання спірних правовідносин суд зазначає, що платник податків звільняється від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в період дії мораторію, запровадженого п. 52-1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України, а саме з 01.03.2020 по 26.05.2022.
Оскільки податкове правопорушення щодо несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної в ЄРПН, то у випадку коли податкова накладна/розрахунок коригування складена(ий) в період дії мораторію, а зареєстрована(ий) в ЄРПН після скасування дії мораторію (тобто після 26.05.2022), відповідальність за порушення строків реєстрації податкових накладних застосовується за період у якому підстави для звільнення від відповідальності перестали існувати.
В той же час, як зазначено вище, п. 69.1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України (з урахуванням змін, внесених Законом України від 13.12.2022 №2836-IX) встановлено, що платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо: реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року.
Отже, якщо податкові накладні/розрахунки коригування складені платником в період з 01.02.2022 по 31.05.2022, а зареєстровані в ЄРПН з порушенням строку після 15.07.2022, у контролюючого органу також є підстави для застосування штрафних (фінансових) санкцій відповідно до п. 120-1.1 статті 120-1 ПК України.
У даному випадку за наслідком проведення камеральної перевірки контролюючим органом було вірно визначено, що граничним строком реєстрації податкових накладних, складених 04.04.2022 (податкові накладні № 903, № 904) є 15.07.2022.
Разом з тим, фактична реєстрація податкових накладних від 04.04.2022 № 903 та від 04.04.2022 № 904 відбулася 25.05.2023 та 05.06.2023, тобто з порушенням строку реєстрації на 314 та 325 днів відповідно.
Із розрахунку штрафних санкцій за спірним податковим повідомленням-рішенням (а.с. 14-15) та Акту перевірки (а.с.12-13) вбачається, що розмір штрафної санкції за порушення строку для реєстрації податкових накладних розраховано у розмірі 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначених в таких податкових накладних/розрахунках коригування, що відповідає вимогам, встановленим пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України.
Що стосується реєстрації ПАТ "Сумбуд" податкових накладних за червень 2022 року, вересень-жовтень 2022 року, грудень 2022 року, суд звертає увагу на те, що у період застосування граничних строків реєстрації податкових накладних за вказані звітні періоди мораторій на застосування штрафних санкцій не діяв в силу внесених до ПК України змін згідно Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» від 12.05.2022 року № 2260-IX, який набрав чинності 27 травня 2022 року. 
Так, як вбачається з акту перевірки, граничний термін реєстрації податкових накладних за червень 2022 року, вересень-жовтень 2022 року, грудень 2022 року, правомірно встановлено податковим органом з дотримання положень пункту 201.10 статті 201 ПК України, у відповідності до якого граничний термін реєстрації для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.
Разом з тим, фактична реєстрація податкових накладних за червень 2022 року, вересень- жовтень 2022 року та грудень 2022 року (за виключенням податкової накладної від 05.12.2022 № 881) здійснена з порушенням граничного строку, але не більше ніж на 15 календарних днів.
Такі порушення обумовили застосування штрафної санкції у розмірі 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної у відповідних податкових накладних, що відповідає вимогам пункту 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України.
Водночас реєстрація податкової накладної від 05.12.2022 № 881 була здійснена із затримкою на 16 календарних днів, у зв`язку з чим правомірно застосовано штрафну санкцію у розмірі 20 відсотків суми ПДВ, визначеної у відповідній податковій накладній, що також відповідає положенням пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України.
З урахуванням викладеного та відсутності правових підстав для звільнення позивача від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних після припинення дії мораторію (після 26.05.2022), суд дійшов висновку про правомірність застосування контролюючим органом штрафних санкцій, передбачених пунктом 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України, за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних за червень 2022 року, вересень- жовтень 2022 року та грудень 2022 року.
Що стосується реєстрації ПАТ "Сумбуд" податкових накладних за лютий 2023 року, квітень 2023 року, червень 2023 року, серпень 2023 року, листопад-грудень 2023 року, січень 2024 року, суд звертає увагу на наступне.
У зв`язку з прийняттям Закону України "Про внесення змін до розділу XX "Прикінцеві положення" Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування" від 12.01.2023 № 2876-IX (Закон № 2876-IX), який набрав чинності 08.02.2023, підрозділ 2 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України був доповнений пунктами 89 та 90, якими на період дії воєнного стану збільшені строки реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування та зменшені розміри штрафних санкцій за їх порушення.
Приписами п.89 підрозділу 2 Розділу ХХ ПК України встановлено, що тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків:
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 18 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
Положеннями п.90 підрозділу 2 Розділу ХХ ПК України тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого пунктом 89 цього підрозділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі:
2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/ розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/ розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;
10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/ розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;
15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/ розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;
25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/ розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів
Відтак, встановлені п.89 підрозділом 2 Розділу ХХ ПК України строки реєстрації в ЄРПН застосовуються до податкових накладних/розрахунків коригування, граничний термін реєстрації в ЄРПН яких припадає на період з дати набрання чинності Закону № 2876-ІХ 08.02.2023, тобто з датою складання, починаючи з 16.01.2023, так як граничний строк для їх реєстрації - до 18.02.2023 (для податкових накладних з датою складання до 15.01.2023, граничний строк для реєстрації - до 05.02.2023).
Так само штрафи в розмірах, встановлених п.90 підрозділу 2 Розділу ХХ ПК України, застосовуються за порушення строків, передбачених саме п.89 цього підрозділу, тобто строків, встановлених для податкових накладних з датою складання, починаючи з 16.01.2023.
Так, як вбачається з акту перевірки, граничний термін реєстрації податкових накладних за лютий 2023 року, квітень 2023 року, червень 2023 року, серпень 2023 року, листопад-грудень 2023 року, січень 2024 року, встановлено податковим органом з дотримання положень п.89 підрозділу 2 Розділу ХХ ПК України, у відповідності до якого граничний термін реєстрації для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.
Разом з тим, фактична реєстрація податкових накладних за лютий 2023 року, квітень 2023 року, червень 2023 року, серпень 2023 року (за виключенням податкової накладної від 08.08.2023 № 40), листопад-грудень 2023 року, січень 2024 року здійснена з порушенням граничного строку, але не більше ніж на 15 календарних днів. 
Такі порушення обумовили застосування штрафної санкції у розмірі 2 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної у відповідних податкових накладних та/або розрахунках коригування, що відповідає вимогам п. 90 підрозділу 2 Розділу ХХ ПК України. 
Водночас реєстрація податкової накладної 08.08.2023 № 40 була здійснена із затримкою на 51 календарний день, у зв`язку з чим застосовано штрафну санкцію у розмірі 10 відсотків суми ПДВ, визначеної у відповідній податковій накладній, що також відповідає положенням п. 90 підрозділу 2 Розділу ХХ ПК України.
Тобто, до вищевказаних накладних контролюючим органом застосовано зменшений розмір штрафних санкцій, що в повній мірі відповідає чинному законодавству.
Щодо темпорального аспекту дії норм пункту 201.10 статті 201 ПК України та пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України, а також положень пунктів 89, 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, суд зазначає наступне. 
Закон № 2876-ІX не визначає прямо, що його приписи поширюють свою дію на відносини, які виникли до набрання ним чинності.
Крім того, у Законі № 2876-ІX немає застережень, що його положення скасовують чи призупиняють дію положень пункту 201.10 статті 201 ПК України та пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України на період всього воєнного часу.
Отже, юридичну дію порівнюваних положень ПК України за темпоральним критерієм можна поділити на такі періоди:
Перший період - до воєнного стану, а також період воєнного стану до 08 лютого 2023 року (до набрання чинності Закону № 2876-ІX).
Другий період - з 08 лютого 2023 року (після набрання чинності Законом № 2876-ІX) та до закінчення шести місяців після припинення/скасування воєнного стану;
Третій період - після шести місяців після припинення/скасування воєнного стану.
Із зазначених положень податкового законодавства слідує, що у наступних періодах застосуванню підлягають наступні приписи податкового законодавства, в частині процедурного регулювання реєстрації податкових накладних та відповідальності за порушення граничних строків реєстрації таких податкових накладних:
У першому періоді - пункт 201.10 статті 201 ПК України та пункт 120-1.1 статті 120-1 ПК України.
У другому періоді - пункти 89, 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України.
У третьому періоді - пункт 201.10 статті 201 ПК України та пункт 120-1.1 статті 120-1 ПК України.
Суд звертає увагу, що згідно з положеннями частини першої статті 58 Конституції України закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи".
Тобто, норми Конституції України встановлюють, що нормативно-правові акти не мають зворотної дії у часі. При цьому встановлюється два загальні виключення (випадки коли нормативні приписи мають зворотну дію у часі):
- коли нові правила пом`якшують відповідальність особи;
- коли нові правила скасовують відповідальність особи.
Водночас у цьому конкретному випадку мова йде про співставлення приписів: пункту 201.10 статті 201 ПК України і пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України та пунктів 89, 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України.
Зворотна дія в часі приписів пункту 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України мала б місце в наступних випадках:
- якщо б це нормативне положення (пункт 90) мало відношення до пункту 201.10 статті 201 ПК України (тобто, якщо б новий припис податкового законодавства санкційного характеру прямо визначав, що він пом`якшує відповідальність за недотримання строків, які закріплені у пункті 201.10 статті 201 ПК України);
- якщо б нові положення податкового законодавства вносили зміни до пункту 120-1.1 статті 120-1 цього Кодексу, при цьому не змінюючи процедурні положення виконання податкового обов`язку з реєстрації податкових накладних (в частині граничних строків);
- якщо б нові положення податкового законодавства прямо передбачали, що їх дія поширюється на відносини, що виникли до моменту набрання ними чинності.
Правовий механізм аналізованих норм права вказує на те, що пункт 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України визначає відповідальність за недотримання процедурних положень пункту 89 цього підрозділу, тоді як пункт 120-1.1 ст. 120-1 ПК України визначає відповідальність за порушення процедурних вимог пункту 201.10 статті 201 ПК України. Санкційні норми, що діяли "до" та "після" набрання чинності Законом №2876-ІX передбачають відповідальність за нетотожні склади податкових правопорушень.
Отже, положення пунктів 89, 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України формують комплексний правовий механізм, який не поширює свою дію на відносини, що мали місце до набрання ними чинності.
До такого висновку дійшов Верховний Суд (у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду) у постанові від 26 лютого 2025 року у справі №200/4768/23.
Підсумовуючи вищевикладене, суд зазначає, що пункт 89 підрозділу 2 розділу XX ПК України установлює нові (подовжені) строки реєстрації податкових накладних під час воєнного стану та 6 місяців після. Пункт 90 цього підрозділу визначає відповідальність (штрафи) саме за порушення цих нових строків реєстрації (тобто за склад податкового правопорушення, відмінний від «довоєнних» строків пункту 201.10 статті 201 ПК України). 
З огляду на це суд вважає, що ці норми пунктів 89 і 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України не замінюють «автоматично» старі положення (пункту 201.10 статті 201 і пункту 120-1.1 статті 120-1 цього Кодексу), а створюють окремий правовий механізм саме для «воєнного» періоду, не маючи зворотної сили щодо подій, які відбулися до набрання чинності Законом № 2876-ІХ.
Викладене вище свідчить про те, що у разі вчинення платником податків порушення строків, передбачених пунктом 201.10 статті 201 ПК України, то до такого правопорушення необхідно застосовувати штрафні санкції відповідно пункту 121-1.1 статті 120-1 ПК України, оскільки штрафні санкції, передбачені пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, застосовуються у разі порушення строків, передбачених пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX ПК України.
Як вбачається з матеріалів справи граничний строк реєстрації податкових накладних, складених у період з 01.02.2022 до 31.05.2022, визначав п. 69.1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України, а для податкових накладних, складених у період з 30.06.2022 по 31.12.2022 п. 201.10 статті 201 ПК України. Встановлений граничний строк реєстрації цих податкових накладних закінчився до набрання чинності п. 89 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" ПК України, що, відповідно, унеможливлює вважати вже закінчені строки продовженими або такими, що розпочалися знову.
Щодо податкових накладних, складених у період з 01.02.2023 по 31.01.2024, то граничний строк реєстрації цих податкових накладних визначався п. 89 підрозділу 2 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України, а штрафні санкції застосовані в розмірах, встановлених п. 90 підрозділу 2 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України.
Таким чином, за наведених обставин, суд дійшов висновку, що відповідачем правомірно винесено податкове повідомлення-рішення від 21.03.2024 № 30381820408, яким до позивача застосовано штрафні санкції на загальну суму 113850,11 грн, в т. ч. у розмірах:
1) згідно п. 120-1.1 статті 120-1 ПК України за порушення граничних термінів реєстрації, передбачених п.201.10 ст. 201 ПК України:
- 10 відс. від суми ПДВ, зазначеної у податкових накладних, на суму 95415,68 грн;
- 20 відс. від суми ПДВ, зазначеної у податкових накладних, на суму 9437,76 грн;
- 40 відс. від суми ПДВ, зазначеної у податкових накладних, на суму 350,29 грн.
2) згідно п. 90 підрозділу 2 розділу 10 ПК України за порушення граничних термінів реєстрації, передбачених п. 89 підрозділу 2 розділу 10 ПК України:
- 2 відс. від суми ПДВ, зазначеної у податкових накладних, на суму 7 728,29 грн;
- 10 відс. від суми ПДВ, зазначеної у податкових накладних, на суму 918,09 грн;
Згідно із частиною 1 статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України, розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.
Відповідно до вимог статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених ст. 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Однак, покладений на суб`єкта владних повноважень даною нормою тягар доказування правомірності свого рішення не звільняє позивача від обов`язку доказування своїх тверджень чи заперечень.
Тобто, ці норми одночасно покладають обов`язок на сторін доводити суду обґрунтованість своїх тверджень або заперечень.
Проте, позивачем не було надано належних та допустимих доказів на підтвердження обґрунтованості позовних вимог.
Водночас, в ході судового розгляду відповідачем було доведено обґрунтованість прийнятого податкового повідомлення-рішення.
За таких обставин, виходячи з меж заявлених позовних вимог, системного аналізу положень чинного законодавства України та матеріалів справи, суд дійшов висновку про відсутність правових підстав для задоволення даного адміністративного позову.
Підстави для вирішення судом питання про розподіл між сторонами судових витрат у відповідності до ст. 139 Кодексу адміністративного судочинства України відсутні. 
Керуючись ст.ст. 90, 139, 143, 241-246, 250, 255, 295 КАС України, суд, -
В И Р І Ш И В:
У задоволенні адміністративного позову Приватного акціонерного товариства "Сумбуд" до Головного управління ДПС у Сумській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення – відмовити.
Рішення може бути оскаржено до Другого апеляційного адміністративного суду шляхом подачі апеляційної скарги протягом тридцяти днів з дня складення повного рішення. 
Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. 
У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Суддя   О.В. Соп`яненко