ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

16 червня 2026 року	м. Львів	Справа № 380/3433/25 пров. № А/857/9101/26	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі :

головуючої судді- Хобор Р.Б.,
суддів : Бруновської Н.В. Шавеля Р.М.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні у м. Львові апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю “Спешлтех” на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 26 січня 2026 року, що ухвалив суддя Гулик А.Г, у місті Львові у справі № 380/3433/25 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю “Спешлтех” до Головного управління ДПС у Львівській області, третя особа: Головне управління ДПС у Рівненській області про скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

Позивач звернувся до суду з позовом у якому просить суд визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Львівській області № 973/13-01-07-09 від 14 січня 2025 року про застосування відносно Товариства з обмеженою відповідальністю “Спешлтех” штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 158 541,00 грн.
26 січня 2026 року Львівський окружний адміністративний суд прийняв рішення, яким відмовив у задоволенні позову повністю.
Приймаючи рішення у цій справі, суд першої інстанції врахував вимоги підпункту 80.2.2, 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України, у якому достатньою мірою розкривається як правова, так і фактична підстави для призначення фактичної перевірки, а саме - наявність/отримання інформації від визначеного кола суб`єктів щодо можливого допущеного порушення податкової дисципліни у сферах здійснення платниками податків розрахункових операцій, наявності чи відсутності відповідних дозвільних документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи.
Так, суд першої інстанції дійшов висновку, що передумовою для прийняття ГУ ДПС у Рівненській області наказу про проведення фактичної перевірки позивача на підставі підпунктів 80.2.2 та 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України слугували лист ДПС України № 19312/7/99-07-04-02-07 від 03.07.2024, доповідна записка управління податкового аудиту ГУ ДПС у Рівненській області, відповідно до яких за результатами проведеного аналізу проведення розрахунків за товари в торговельній мережі під торговою маркою “Ябко” встановлено ймовірні порушення вимог чинного законодавства щодо застосування РРО/ПРРО, ведення облiку товарних запасiв, здiйснення розрахункiв в iноземнiй валютi та використаннi працi неоформлених найманих працівників, тобто ті ймовірні, засновані на обґрунтованих припущеннях, порушення, які підлягають перевірці на підставі цієї інформації та яка отримана саме від державного органу та відповідно давала підстави для призначення та проведення фактичної перевірки позивача.
Крім того, суд першої інстанції зазначив, що зазначення в наказі такої адреси без конкретизації суб`єкта господарювання не суперечить вимогам пункту 81.1 статті 81 ПК України.
Тому, суд першої інстанції дійшов висновку, що контролюючий орган мав достатні правові підстави для призначення та проведення фактичної перевірки позивача та провів таку з повним дотриманням визначеної правової процедури.
Суд також встановив, що, як під час проведення перевірки, так і під час судового розгляду справи, позивач не надав належних, допустимих та достатніх доказів, які б свідчили про ведення ним обліку товарних запасів, а також належності всього чи частини, виявленого працівниками контролюючого органу товару, на законних підставах іншим особам.
Щодо встановлених в ході проведення перевірки порушень, то суд вказав, що ненадання на початок проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться в місці продажу (господарському об`єкті), є самостійною підставою для застосування штрафної санкції на підставі ст. 20 Закону № 265/95-ВР.
Суд зауважив, що надані до матеріалів справи позивачем накладні на переміщення не підтверджують облік та походження товару, оскільки такі створені самим ТзОВ “Спешлтех” для переміщення товару з основного складу до торгової точки.
Відтак, суд вважав, що висновки фактичної перевірки підтверджені належними та допустимими доказами, що виключає підстави для скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.
Не погодившись із цим рішенням суду, його оскаржило ТзОВ “Спешлтех”, подавши апеляційну скаргу, у якій просить рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти постанову про задоволення позову повністю.
Таку позицію обґрунтовує тим, що посадові особи ГУ ДПС у Рівненській області фактично вийшли за межі проведення фактичної перевірки та провели перевірку з питання, не визначеного в наказі, а саме дотримання суб`єктом господарювання порядку обліку товарних запасів. Щодо самого факту правопорушення вказує, що під час перевірки податковим інспекторам надано в приміщенні магазину документи, які підтверджують походження товару та облік товару, зокрема: форму обліку товарних запасів та накладні на переміщення товарів. Отже, контролюючому органу надані документи, які підтверджують належним чином ведення обліку товарних запасів, що спростовує суть порушення, яке зазначене в акті.
Крім того, апелянт стверджує, що сама по собі відсутність, на момент перевірки контролюючим органом, первинних документів за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», не є підставою для застосування до юридичної особи фінансової санкції, передбаченої статтею 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг». 
Апелянт просить врахувати, що контролюючому органу надані документи, які підтверджують належним чином ведення обліку товарних запасів, що спростовує суть порушення, яке зазначене в акті.
Заслухавши суддю - доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, апеляційний суд при розгляді цієї справи виходить з наступних міркувань.
Суд першої інстанції встановив, що Головним управлінням ДПС у Рівненській області на підставі наказу № 2943-п від 27.11.2024 “Про проведення фактичної перевірки” та направлень на перевірку від 27.11.2024 № 5270/ж3/-17-00-07-05-15, 5280/ж3/-17-00-07-05-15 проведено фактичну перевірку магазину «Ябко», за адресою: вулиця Соборна, 61 м. Рівне, щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обліку готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі порядку ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, ведення касових операцій, наявності ліцензій, у тому числі на виробництво, обіг та зберігання підакцизних товарів, свідоцтв, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками.
При виході на перевірку встановлено що за вказаною адресою здійснює діяльність ТзОВ “Спешлтех”.
Підставою для призначення фактичної перевірки у наказі № 2943-п від 27.11.2024 визначено п.п.80.2.2 п.80.2 ст. 80 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року № 2755-VI у зв`язку з отриманням інформації про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, що викладена в листі ДПС України № 19312/7/99-07-04-02-07 від 03.07.2024 та доповідній записці.
За результатами проведеної фактичної перевірки встановлено порушення позивачем вимог п.12 ст.3 Закону № 265/95 - ВР та п.85.2 ст. 85 ПК України.
Виявлені перевіркою порушення відображено в акті фактичної перевірки від №19173/ж5/17-00-07-05-17/4545 від 05.12.2024.
Проведеною фактичною перевіркою встановлено:
- неведення у порядку встановленому законодавством обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, а саме згідно з актом зняття залишків товарів від 29.11.2024 в магазині “Ябко” в реалізації знаходилися товари на загальну суму 88600,00 грн без будь-яких документів, що підтверджують їх облік та походження;
- в ході перевірки встановлено реалізацію товарів згідно з даними СОД РРО.
На початок перевірки та на момент реалізації даних товарів, документів, що підтверджують їх облік та походження не надано.
Загальна сума реалізованих товарів становить 69 941,00 грн.
Всього в реалізації знаходилося товарів без документів, що підтверджують їх облік та походження на суму 158 541 грн.
Після ознайомлення з актом фактичної перевірки уповноважена особа позивача (Варшавський Н.Р.) відмовилась від його підписання та отримання у зв`язку з цим працівниками, які проводили таку перевірку складено акт про відмову від підписання та отримання примірника акта фактичної перевірки.
На підставі Акта фактичної перевірки прийняте спірне податкове повідомлення рішення від 14.01.2025 № 973/13-01-07-09.
Надаючи правову оцінку правильності вирішення судом першої інстанції даного публічно - правового спору, суд апеляційної інстанції виходить із такого.
Щодо порушення відповідачем порядку проведення перевірки апеляційний суд зазначає наступне.
Підстави для призначення перевірки закріплені у нормах ПК України, за наявності яких у контролюючих органів виникає безпосередньо право на проведення перевірки, тоді як відображення цих підстав у наказі про призначення перевірки фактично є формалізацією у письмовій формі права на проведення перевірки, яке вже виникло. Безумовно, формалізація підстави для проведення перевірки у наказі має відповідати вимогам абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Під час вирішення питання щодо правомірності призначення і проведення перевірки, зокрема фактичної, необхідно надавати оцінку достатності змісту наказу в контексті чіткого визначення у ньому правової (юридичної) підстави проведення такої перевірки та існування відповідної фактичної підстави, яка є передумовою для її проведення.
У спірній ситуації, як на правову підставу для призначення перевірки у наказі визначено підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України. Утім контролюючим органом в доповідній записці не зазначено жодних конкретних відомостей (крім джерела інформації) про те, що саме стало передумовою для призначення фактичної перевірки, що свідчить про відсутність підстав, визначених підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, для проведення контрольних заходів.
У постанові від 26 березня 2024 року у справі № 420/9909/23 судова палата Верховного Суду сформувала висновок про те, що єдиною передумовою та підставою для призначення фактичної перевірки з питання дотримання платником податків податкової дисципліни, передбаченої підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, є наявна та/або отримана в установленому законодавством порядку інформація від визначеного у цій же нормі кола суб`єктів: державних органів або органів місцевого самоврядування. Жодних інших підстав ця норма не встановлює.
Підставою для проведення перевірки позивача у даній справі, згідно з підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, слугував лист ДПС № 19312/7/99-07-04-02-07 від 03.07.2024, доповідна записка управління податкового аудиту ГУ ДПС у Рівненській області, відповідно до яких за результатами проведеного аналізу проведення розрахунків за товари в торговельній мережі під торговою маркою “Ябко” встановлено ймовірні порушення вимог чинного законодавства щодо застосування РРО/ПРРО, ведення облiку товарних запасiв, здiйснення розрахункiв в iноземнiй валютi та використаннi працi неоформлених найманих працівників, тобто ті ймовірні, засновані на обґрунтованих припущеннях, порушення, які підлягають перевірці на підставі цієї інформації та отримана саме від державного органу та відповідно давала підстави для призначення та проведення фактичної перевірки позивача.
Формально зазначені відомості були викладені у листі ДПС України та доповідній записці контролюючого органу, однак їх первинним джерелом були відкриті публічні джерела, зокрема інформація, поширена у мережі YouTube. При цьому такі документи не містять конкретної податкової інформації щодо саме позивача та не свідчать про те, що контролюючим органом було самостійно встановлено обставини, які могли б вказувати на порушення товариством вимог законодавства.
Велика Палата Верховного Суду в постанові від 08 вересня 2021 року у справі № 816/228/17 сформулювала правовий висновок, що неправомірність дій контролюючого органу при призначенні та проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставою позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. При цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та, відповідно, на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.
Таким чином, головним критерієм, покладеним в основу визнання правових актів органу державної влади незаконними з процесуальних підстав, є порушення адміністративних процедур, покликаних забезпечувати платникам податків реалізацію й захист їх прав.
Відповідно до позиції Верховного Суду, викладеної, зокрема, в постановах від 22 вересня 2020 року у справі № 520/8836/18 та від 24 травня 2023 року у справі № 140/607/22, встановлена судом протиправність наслідків перевірки з підстави порушення процедури її проведення є достатньою та самостійною підставою для скасування прийнятих за результатами її проведення рішень, що унеможливлює перехід до суті покладених в їх основу податкових правопорушень.
У спірному випадку наказ про проведення фактичної перевірки № 2943-п від 27.11.2024 містить підстави для проведення перевірки, а саме покликання на підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України (правова підстава).
Апеляційний суд вважає, що формальне покликання в наказі на підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України не є достатньою підставою для проведення перевірки.
Таким чином, встановлені судом порушення, допущені відповідачем при призначенні фактичної перевірки позивача, нівелюють правові наслідки їх проведення, а також є самостійною та достатньою підставою для задоволення позову і скасування спірного ППР.
Щодо виявлених під час перевірки порушень пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР апеляційний суд враховує наступне.
Апеляційний суд встановив, що працівники ГУ ДПС під час перевірки позивача встановили порушення пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР, 
Відповідач зазначив, що документи (накладні на внутрішнє переміщення) не підтверджують походження товару, як того вимагає законодавство, а лише фіксують його внутрішній рух, а тому на переконання контролюючого органу, ненадання документів, що підтверджують походження товару, є самостійним та доведеним правопорушенням.\
Розділ ІІ Закону № 265/95-ВР врегульовує питання порядку проведення розрахунків суб`єктами господарювання. У статті 3, яка міститься у зазначеному розділі, перелічено низку обов`язків, які висуваються законодавцем до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.
Пунктом 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР встановлено, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані:
вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).
Пункт 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР зобов`язує суб`єктів господарювання (як юридичних осіб, так і фізичних осіб-підприємців (за виключенням перелічених в абзаці 2 цієї норми осіб)) вести облік товарних запасів і у разі проведення перевірки надати документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження тих товарних запасів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).
Відповідальність за порушення вимог Закону № 265/95-ВР унормована нормами розділу V цього Закону.
Стаття 20 Закону № 265/95-ВР передбачає, що до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).
Таким чином, за змістом наведеної норми суб`єкт господарювання несе відповідальність за (окремо або в сукупності):
1) здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку;
2) не надання під час перевірки документів, які підтверджують саме облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).
Аналогічні висновки приведені у постановах Верховного Суду від 30 липня 2025 року у справі № 380/6314/24, від 30 вересня 2025 року у справі № 520/22949/24. 
В контексті цього апеляційний суд зазначає, що словосполучення «під час перевірки» вказує на те, що відповідальність за ненадання документів настає тоді, коли господарюючий суб`єкт їх не надасть протягом усього часу проведення перевірки, починаючи від її початку та до її закінчення. 
В цій нормі відсутнє посилання на те, що відповідальність настає за не надання «на початок» проведення перевірки документів….»
Аналогічна позиція висловлена Верховним Судом у постанові від 14 квітня 2026 року у справі №160/13547/25.
З урахуванням цієї вимоги закону, позивач надав належні первинні документи, як того вимагає пункт 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР.
Таким чином, апеляційний суд зазначає, що дана норма Закону № 265/95-ВР буквально містить термін «під час перевірки», що не тотожний терміну «на початок».
Крім того, пункт 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР визначає момент обов`язку - документи мають бути в наявності на початку перевірки, а стаття 20 визначає момент фіксації порушення - якщо документів не надано під час перевірки, накладається штраф.
Апеляційний суд вважає, що у даному випадку санкція статті 20 Закону № 265/95-ВР застосовується за ненадання під час перевірки, документів, що підтверджують саме облік товарів.
Вказана позиція висловлена у постанові Верховного Суду від 11 січня 2024 року у справі № 420/12275/22.
Водночас, суд першої інстанції виходив з того, що ненадання на початок проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться в місці продажу (господарському об`єкті), є самостійною підставою для застосування штрафної санкції на підставі статті 20 Закону № 265/95-ВР.
Зі змісту акта перевірки апеляційний суд встановив, що висновок про не здійснення позивачем обліку товарів за місцем продажу обґрунтовано відсутністю будь-яких документів, що підтверджують облік та походження товарів згідно акту зняття залишків товару. 
Однак, контролюючий орган не врахував надані позивачем під час перевірки документи, а саме накладну на переміщення № 34/12 від 28.11.2024, № 34/13 від 30.11.2024, які спростовують висновки перевірки.
Таким чином, у спірному випадку ГУ ДПС вважало, що порушення пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР фактично полягало у несвоєчасному наданні (не на початок перевірки) документів про походження цих товарів.
Апеляційний суд враховує те, що ТзОВ “Спешлтех” здійснює діяльність в декількох місцях торгівлі, тому ведення обліку товарних запасів платник податків здійснює на підставі первинних документів про внутрішнє переміщення товару. 
Отже, знаходження в місці торгівлі документів на внутрішнє переміщення товару є достатнім для обліку товарних запасів у такому місці.
Апеляційний суд також враховує, що під час перевірки податковим інспекторам надано в приміщенні магазину документи, які підтверджують походження товару та облік товару, зокрема накладні на переміщення товарів.
В даному випадку також важливо, що основний склад ТзОВ “Спешлтех” за накладними отримується велика кількість товару, яка розподіляється на торгові точки. Оскільки такої інформації значна кількість, то вибрати, за якими саме накладними та від яких постачальників отримано конкретний товар у конкретному магазині неможливо.
На виконання вимог податкового законодавства, всі первинні документи, обов`язковість ведення яких передбачена чинним законодавством, та які належать або пов`язані з предметом цієї перевірки й підтверджують факт реальності господарських операцій, у тому числі походження товарно-матеріальних цінностей, які знаходились у магазині, були надані представникам податкового органу безпосередньо в приміщенні магазину, а також додатково надіслані на адресу ГУ ДПС у Рівненській області. 
Вказане зафіксовано у самому акті (пункт 4.5). 
Відповідач не надав доказів, які б беззаперечно спростовували зафіксовані в первинних документах господарські операції щодо придбання позивачем товару, який реалізовувався ним у магазині, а його висновки фактично ґрунтуються на припущеннях, а не на фактах, встановлених допустимими доказами тому відповідач не довів та не надав належних доказів, які б свідчили про порушення позивачем ведення обліку товарних запасів.
Згідно з правовою позицією, викладеною Верховним Судом у постанові від 09 квітня 2025 року у справі № 420/6071/19, сама по собі відсутність на момент перевірки контролюючим органом накладних (чи інших документів, які підтверджують оприбуткування товарів) за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані відповідно до Закону № 265/95-ВР та Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», не є підставою для застосування до юридичної особи фінансової санкції, передбаченої статтею 20 Закону № 265/95-ВР.
При цьому, всі зазначені в акті перевірки товари відображені у відповідних накладних на переміщення, а відтак є належним чином облікованими, що підтверджується дослідженими апеляційним судом матеріалами.
В даному випадку метою призначення перевірки в наказі про проведення фактичної перевірки № 2943-п від 27.11.2024 визначено, зокрема, дотримання порядку ведення обліку товарних запасів. 
Реальність здійснення господарських операцій та походження товарних запасів, наявних у реалізації не є предметом розгляду у цій справі, оскільки не було метою спірної перевірки.
Суб`єкт господарювання, який надав документи, що підтверджують облік товарних запасів, не зобов`язаний надавати документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання (його контрагентів).
На думку апеляційного суду помилковим є висновок суду першої інстанції про те, що накладні на переміщення не підтверджують походження товарних запасів.
Відповідно до частини першої статті 9 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі Закон № 996-XIV) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи.
Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
За змістом частини другої статті 9 Закону № 996-XIV, первинні документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади і прізвища (крім первинних документів, вимоги до яких встановлюються Національним банком України) осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.
Аналогічна норма закріплена у Положенні про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженому Наказом Міністерства фінансів України 24.05.1995 № 88 (далі Положення № 88).
Зокрема, згідно з пунктами 1.2, 2.1, 2.3, 2.4 Положення № 88, первинні документи - це документи, створені у паперовій або в електронній формі, які містять відомості про господарські операції.
Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи.
Первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у грошовому та за можливості у натуральних вимірниках), посади і прізвища (крім первинних документів, вимоги до яких встановлюються Національним банком України) осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Залежно від характеру операції та технології обробки даних до первинних документів можуть бути включені додаткові реквізити: печатка, ідентифікаційний код підприємства, установи з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань, номер документа, підстава для здійснення операцій, дані про документ, що засвідчує особу-одержувача тощо. Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо. Документ має бути підписаний особисто, а підпис може бути скріплений печаткою.
Колегія суддів наголошує, що накладні на переміщення, що були надані під час перевірки, а також наявні в матеріалах справи, є тими первинними документами, які підтверджують облік товарних запасів, відповідають формі та змісту первинних документів, визначених Законом № 996-XIV та Положенням № 88.
Також апеляційний суд враховує, що у постанові від 21 вересня 2023 року у справі № 280/1310/22 Верховний Суд дійшов висновку, що документи, надані разом із запереченнями, є наданими «під час проведення перевірки», тому мають бути враховані при прийнятті рішення: «До заперечень на акт перевірки позивач надав підтвердження установленого порядку ведення обліку товарів […]. Заперечення на акт перевірки і додані до них документи є невід`ємною частиною матеріалів перевірки і мають бути враховані контролюючим органом під час прийняття рішення в силу пункту 86.1., підпункту 86.7.4. пункту 86.7. статті 86 ПК України.Наведене підтверджує, що саме під час проведення перевірки суб`єкт господарювання надав контролюючому органу у паперовій формі документи, які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).»
Неврахування контролюючим органом при прийнятті податкових повідомлень-рішень поданих заперечень на акт перевірки є підставою для їх скасування (постанова Верховного Суду від 12 липня 2023 року у справі № 200/4704/21).
Слід наголосити, що жоден із наведених вище нормативно-правових актів не визначає, що первинний документ має містити дані, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару. Відтак висновки суду про те, що накладні на переміщення не є документом, який дозволяє ідентифікувати постачальника та отримувача товару, не узгоджуються із нормами матеріального права.
Як зазначалося вище, диспозиція статті 20 Закону № 265/95-ВР передбачає, що до суб`єкта господарювання застосовується відповідна фінансова санкція за ненадання документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). 
Апеляційний суд звертає увагу на те, що працівники ГУ ДПС у Рівненській області під час фактичної перевірки позивача вимоги щодо проведення інвентаризації, зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, платнику податків не вручали та не направляли, що відображено й у самому акті перевірки.
У той же час, відповідно до підпункту 20.1.19 підпункту 20.1 статті 20 ПК України, контролюючі органи мають право вимагати під час проведення перевірок від платників податків, що перевіряються, проведення інвентаризації основних засобів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, готівки. 
Отже, вимога щодо проведення інвентаризації поширюється на усіх платників податків, в тому числі і фізичних осіб-підприємців. При цьому проведення інвентаризації має здійснюватись саме платником, а контролюючий орган може лише вимагати її проведення. Водночас, нестача придбаних товарів має бути виявлена в результаті інвентаризації, яка здійснена під час проведення перевірки, в межах якої вона була призначена (ініційована).
Подібний висновок викладений Верховним Судом у постанові від 28 вересня 2022 року по справі № 1.380.2019.004529. Тобто податковим органом не було використано надане йому законом право на проведення інвентаризації товарів, які знаходилися у приміщенні магазину
Проведення платником податків на вимогу контролюючого органу під час проведення перевірки інвентаризації товарів є єдиним встановленим законом засобом доказування нестачі чи наявності товарів у платника податку і, відповідно, використання чи невикористання платником податку таких товарів в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку. 
Зазначене узгоджується із правовою позицією, викладеною у постановах Верховного Суду від 06 лютого 2020 року в справі № 807/1556/17, від 18 березня 2024 року в справі № 120/2466/23, від 15 квітня 2024 року в справі № 120/2764/23).
Отже, надання накладних на внутрішнє переміщення товарів є належним підтвердженням обліку товарних запасів, а тому кваліфікація дій платника як порушення пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР є безпідставною.
Таким чином, відсутні правові підстави для застосування до позивача штрафних санкцій, а відтак спірне ППР необхідно скасувати.
Відповідно до частини 1 статті 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є:
1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи;
2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими;
3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи;
4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
З огляду на викладене, апеляційний суд дійшов до переконання в тому, що суд першої інстанції неправильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з порушенням норм матеріального права, тому рішення суду необхідно скасувати та прийняти постанову про задоволення позову шляхом визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення ГУ ДПС у Львівській області № 973/13-01-07-09 від 14 січня 2025 року.
Апеляційну скаргу, на думку апеляційного суду, необхідно задовольнити.
Що стосується розподілу судових витрат, то апеляційний суд зазначає наступне.
Відповідно до частини 1 статті 139 КАС України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Апеляційний суд встановив, що позивач сплатив судовий збір за подання позову в сумі 2422,40 грн., а за подання апеляційної скарги 2853,73 грн.
Таким чином, на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача необхідно стягнути 5276,13 грн.
Керуючись ст.ст. 308, 311, 315, 317, 321, 325, 328, 329, 331 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю “Спешлтех” задовольнити.
Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 26 січня 2026 року у справі №380/3433/25 скасувати та прийняти постанову, якою позов задовольнити.
Визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Львівській області № 973/13-01-07-09 від 14 січня 2025 року.
Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю “Спешлтех” за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Львівській області 5276,13 (п`ять тисяч двісті сімдесят шість грн 13 коп).
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її ухвалення.
Постанова може бути оскаржена в касаційному порядку у випадках, передбачених пунктом 2 частини п`ятої статті 328 КАС України, протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту постанови, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду. 

Головуюча суддя	 	Р. Б. Хобор 	
судді	 	Н. В. Бруновська 	
 	 	Р. М. Шавель