ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

01 червня 2026 року	Львів	Справа № 380/6330/25 пров. № А/857/32051/25	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:
судді-доповідача Обрізка І.М.,
суддів Іщук Л.П., Пліша М.А.,

розглянувши у порядку письмового провадження у місті Львові апеляційну скаргу Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 30 червня 2025 року, прийняте суддею Грень Н.М. у місті Львові у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Сад Агро Трейд» до Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення,-

встановив:

ТОВ «Сад Агро Трейд» (надалі – ТОВ, позивач) звернулося з адміністративним позовом до Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі - Західне МУ ДПС по роботі з ВПП), Державної податкової служби України (надалі також – ДПС України) про визнання протиправним та скасування рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Львівській області від 17.01.2025 № 12371949/37122702 про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (ЄРПН);
- зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну (ПН) № 2 від 11.12.2024, складену ТОВ, датою її первинного подання платником податків на реєстрацію.
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 30 червня 2025 позов задоволено. 
Задовольняючи позов суд виходив з того, що надіслана позивачу квитанція про зупинення реєстрації спірної податкової накладної не містить жодних доводів щодо наявності податкової інформації, що була підставою для віднесення позивача до критеріїв ризиковості платника податку. 
Відповідач не надав достатніх, достовірних та допустимих доказів на підтвердження того, що господарські операції, за результатами яких позивачем складено податкову накладну носять характер ризикових.
Позивач надав контролюючому органу копії документів на власний розсуд, оскільки відповідачем в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної не зазначено які саме конкретно документи та в підтвердження якої обставини необхідно подати.
Позивач надав пояснення та копії первинних документів, складених під час здійснення відповідної господарської операції, що підтверджено матеріалами справи.
За результатами розгляду поданих позивачем пояснень та копій документів з метою розблокування реєстрації спірної ПН Західним МУ ДПС по роботі з ВПП прийнято Повідомлення від 03.01.2025 № 12310550/37122702 про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання щодо реєстрації такої ПН.
Позивач у відповідь на вказане повідомлення надав податковому органу первинні документи, які, на його переконання, є належними та достатніми для підтвердження здійснення ним господарських операцій.
Суд зазначив, що надані позивачем документи та пояснення були достатніми для прийняття контролюючим органом позитивного рішення про реєстрацію в ЄРПН складеної позивачем податкової накладної.
Суд також вважав помилковим посилання відповідача, що зобов`язання зареєструвати в ЄРПН податкову накладну є втручанням у дискреційні повноваження відповідачів, оскільки в цьому випадку обрана позивачем форма захисту порушених прав платника є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.
Не погодившись із зазначеним судовим рішенням, Західне МУ ДПС по роботі з ВПП подало апеляційну скаргу. Вважає, що судом першої інстанції ухвалено рішення із неповним з`ясуванням судом обставин, що мають значення для справи, та порушенням норм матеріального і процесуального права.
В обґрунтування апеляційної скарги покликається на те, що у зазначеному Повідомленні контролюючим органом вказано, що платником податку для підтвердження інформації, зазначеної у ПН, не надано пояснень та копій підтверджуючих документів, а саме: пояснення та первинні документи, які підтверджують походження яблук, переданих на переробку (договори, видаткові накладні, ТТН, акти приймання-передачі, документи, які підтверджують обсяг вирощених яблук, інші документи, які підтверджують придбання яблук), ОСВ та картку рахунку 631 з постачальниками яблук, акти звірок; ОСВ та картки по рахунку 361, акти звірок по ТОВ «ТБ ФРУТ КАПІТАЛ» за вересень 2024, рахунки - фактури; пояснення та первинні документи по зберіганню готової продукції (договір, акти приймання-передачі, банківські та інші документи), реєстри бухгалтерського обліку послуг по зберіганню; технологічну карту виходу готової продукції, картки рахунку та ОСВ обліку готової продукції в розрізі номенклатури, кількості, вартості; паспорти якості, сертифікати відповідності; довіреності; належним чином завірені банківські документи.
Разом з цим, позивачем не надано пояснення та достатніх первинних документів, які підтверджують походження яблук, переданих на переробку (акти приймання-передачі; документи, які підтверджують обсяг вирощених яблук в 2024; інші документи, які підтверджують придбання яблук). Згідно наданих документів не підтверджується походження яблук, придбаних у постачальників. Відповідно до даних ЄРПН постачальники не здійснювали придбання яблук в 2024, не відображено у звітності придбання яблук у неплатників ПДВ. Не надано технологічної карти виходу готової продукції, відсутні довіреності. Надані банківські документи не завірені належним чином.
Таким чином, ТОВ «САД АГРО ТРЕЙД» лише частково виконано вимоги Повідомлення від 03.01.2025 №12310550/37122702 про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів.
На думку апелянта, зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН спірну ПН є передчасним.
Просить скасувати рішення суду та прийняти постанову, якою відмовити в задоволенні позову.
Відповідно до п.3 ч.1 ст.311 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Колегія суддів заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, приходить до наступного.
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Розглядаючи спір, судова колегія вважає, що місцевий суд в повній мірі дослідив і оцінив обставини по справі, надані сторонами докази.
Судом встановлено та підтверджено матеріалами справи, що між ТОВ «САД АГРО ТРЕЙД» перебуває на податковому супроводженні у Західному міжрегіональному управлінні ДПС по роботі з великими платниками податків з 01.01.2025. Попереднє місце обліку - ГУ ДПС у Львівській області.
Відповідно до інформаційної системи «Податковий блок» податкова адреса ТОВ Львівська обл., Городоцький р-н, с. Братковичі, вулиця Шкільна, буд. 4. Основний вид діяльності товариства - неспеціалізована оптова торгівля. Інші види діяльності - вирощування зернових культур; вирощування овочів та фруктів.
07.10.2024 ТОВ «САД АГРО ТРЕЙД» (Продавець) уклало з ТОВ «ТБ ФРУТ КАПІТАЛ» (Покупець) договір купівлі-продажу № 07/10/24PR.
Відповідно до п.1.1. вказаного договору в порядку та на умовах, визначених даним договором, ТОВ зобов`язався передати у власність Покупцю сік яблучний концентрований освітлений натуральний 70+-1% Brix, а Покупець - прийняти Товар і оплатити його вартість.
Кількість, ціна Товару узгоджується Сторонами та визначається у Додатках та видаткових накладних до даного договору. 
Відповідно до п.4.3 договору оплата за Товар здійснюється на підставі виставленого рахунку на умовах відстрочки платежу на термін не більше 30 календарних днів з моменту поставки Товару, якщо інші умови не будуть погоджені Сторонами додатково.
Покупець має право здійснити повну або часткову попередню оплату за Товар. 
02 грудня 2024 Сторонами підписано Додаток № 3 до договору про передачу у власність Покупцю до 20 грудня 2024, соку яблучного концентрованого освітленого натурального 70+-1% Brix у кількості 330 000 кг, за ціною 76,00 грн без ПДВ за один кілограм Товару.
На виконання умов договору 11 грудня 2024 позивач частково передав Покупцю Товар у кількості 100 000 кг на загальну суму 9 120 000,00 грн, в тому числі ПДВ в сумі 1 520 000,00 грн, що підтверджується видатковою накладною за № 1993. 
23 грудня 2024 позивач отримав оплату за реалізований Товар, що підтверджується випискою АТ «Південний».
Складено податкову накладну №2 від 11.12.2024 на суму 9 120 000,00 грн (в т. ч. ПДВ - 1 520 000,00 гривень), яка направлялась на реєстрацію до контролюючого органу.
За результатами господарської операції позивач склав податкову накладну від 11.12.2024 за № 2 на загальну суму 9 120 000,00 грн, в тому числі ПДВ в сумі 1 520 000,00 грн та направлено її засобами електронного зв`язку до ДПС України для реєстрації в ЄРПН. 
Згідно з отриманою квитанцією від 27.12.2024 спірну ПН від 11.12.2024 № 2, було прийнято, однак реєстрацію зупинено відповідно до п. 201.16 ст. 201 ПК України. Обсяг постачання товару/послуги 2009, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Запропоновано надати пояснення та копії документів (договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання / придбання товарів / послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі), достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Після отримання квитанції про зупинення реєстрації 27.12.2024 ТОВ «САД АГРО ТРЕЙД» направило контролюючому органу Повідомлення за № 2 про надання пояснень та пакет документів, який він вважав, що цілком та достатньо розкриває зміст даної господарської операції, щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено до ПН від 11.12.2024 № 2.
Після отримання Повідомлення №2 від 27.12.2024 з долученими до нього копіями документів комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Західним МУ ДПС по роботі з ВПП направлено ТОВ Повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів від 03.01.2025 № 12310550/37122702 у якому зазначено про необхідність надання копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у ПН.
У полі «Додаткова інформація» зазначено: не надано пояснення та первинні документи, які підтверджують походження яблук, переданих на переробку (договори, видаткові накладні, ТТН, акти приймання-передачі, документи, які підтверджують обсяг вирощених яблук, інші документи, які підтверджують придбання яблук), ОСВ та картку рахунку 631 з постачальниками яблук, акти звірок; ОСВ та картки по рахунку 361, акти звірок по ТОВ «ТБ ФРУТ КАПІТАЛ» за вересень 2024, рахунки фактури; пояснення та первинні документи по зберіганню готової продукції (договір, акти приймання-передачі, банківські та інші документи), реєстри банківського обліку послуг по зберіганню; технологічну карту виходу готової продукції, картки рахунку та ОСВ обліку готової продукції в розрізі номенклатури, кількості, вартості; паспорти якості, сертифікати відповідності; довіреності; належним чином завірені банківські документи.
10.01.2025 позивач у відповідь на вказане Повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів направив до Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків Повідомлення за №2 про подання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації ПН за № 2 від 11.12.2024, до якого долучив копії відповідних документів.
У письмових поясненнях позивач надав пояснення щодо здійсненої господарської операції, а саме, що реалізований Товар, виготовлений із яблук, які придбані у постачальників резидентів (договори, видаткові накладні, ТТН долучені до пояснень та матеріалів справи). Послуги з переробки надавались ТОВ «ФРУТ ПРО» на підставі укладеного договору про переробку давальницької сировини, переданої позивачем (договір надавався, долучений до матеріалів справи). Отриманий в результаті переробки готовий продукт - сік яблучний концентрований освітлений натуральний 70+-1% Brix, зберігався в орендованих ємностях (договір оренди надавався та долучений до матеріалів справи) поставка продукції відбувалась зі складу зберігання Товару, що знаходиться на території Покупця, а тому товарно-транспортні накладні не оформлялись.
Відповідач стверджує, що до Повідомлення №2 не надано пояснення та достатніх первинних документів, які підтверджують походження яблук, переданих на переробку (акти приймання-передачі; документи, які підтверджують обсяг вирощених яблук в 2024; інші документи, які підтверджують придбання яблук). Згідно з наданими документами не підтверджується походження яблук, придбаних у постачальників. Відповідно до даних ЄРПН постачальники не здійснювали придбання яблук в 2024, не відображено у звітності придбання яблук у неплатників ПДВ. Не надано технологічної карти виходу готової продукції, відсутні довіреності. Надані банківські документи не завірені належним чином.
Відповідач вважав, що ТОВ «САД АГРО ТРЕЙД» лише частково виконано вимоги Повідомлення від 03.01.2025 № 12310550/37122702 про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів.
Відповідно до рішення комісії Західного МУ ДПС по роботі з ВПП про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування Єдиному реєстрі податкових накладних від 17.01.2025 №12371949/37122702 відмовлено у реєстрації ПН від 11.12.2024 №2 у зв`язку з ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної у ПН, реєстрацію якої зупинено, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН, платником податку.
Не погодившись з прийнятим рішенням, 22.01.2025 позивач подав до комісії центрального рівня з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних в порядку адміністративного оскарження скаргу щодо оскаржуваного рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 17.01.2025. 
Рішенням від 28.01.2025 скаргу ТОВ було залишено без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН без змін.
Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520, яким затверджено «Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» (далі - Порядок №520).
Пунктом 2 Порядку №520 визначено, що прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.
Відповідно до пунктів 3, 4 Порядку №520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
Разом із тим, пунктом 5 Порядку №520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, серед яких:
- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
При цьому, письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та «Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами», затвердженого в установленому порядку (пункти 6, 7 Порядку №520).
Колегія суддів зазначає, що з 08.03.2023 оновлено порядок прийняття рішень про реєстрацію чи відмову в реєстрації податкових накладних в ЄРПН, а саме: наказом Міністерства фінансів України від 12.01.2023 за №19 внесено зміни до «Порядку прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520. Так, зокрема, запроваджено зміни щодо подання та розгляду пояснень та копій документів до податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено. Цей наказ опубліковано 21.02.2023 та набрав чинності через 15 днів з дня його офіційного опублікування, тобто з 8 березня 2023.
Зазначеними змінами пункт 9 викладено у такій редакції:
« Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:
- або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;
- або направляє повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;
- або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку».
Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.
Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та «Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 06 червня 2017 №557, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 03 серпня 2017 за №959/30827 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 01 червня 2020 №261).
За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту.
Також, пункт 10 викладено у такій редакції:
«Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
- ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;
- та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства».
Таким чином, як свідчить зміст запроваджених змін щодо порядку прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платник податку отримав право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.
При зупиненні спірної ПН позивачу пропонувалося надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, без їх конкретизації. А відтак, позивач надав такі документи та пояснення в довільній формі, а саме:
1.Повідомлення про подання пояснення щодо податкової накладної реєстрацію якої зупинено (Документ довільного формату № 1 від 27.12.2024).
2.Договір купівлі-продажу № 07/10/24PR від 07.10.2024 укладений між ТОВ «САД АГРО ТРЕЙД» та ТОВ «ТБ ФРУТ КАПІТАЛ» .
3.Додаток № 3 від 02.12.2024 до Договору купівлі-продажу № 07/10/24PR від 07.10.2024 укладеного між ТОВ та ТОВ «ТБ ФРУТ КАПІТАЛ» .
4.Видаткова накладна № 1993 від 11.12.2024.
5.Договір переробки давальницької сировини № 31/07/24 від 31.07.2024 укладений між ТОВ «САД АГРО ТРЕЙД» та ТОВ «ФРУТ ПРО».
6.Акти приймання-передачі давальницької сировини у вересні 2024, а саме яблук.
7.Звіти про використання давальницької сировини у вересні 2024.
8.Акти приймання-передачі продукції переробки давальницької сировини, а саме соку яблучного концентрованого освітленого натурального 70+-1% Brix та вичавок яблучних, у вересні 2024.
9.Акти здачі приймання-передачі робіт (надання послуг) з переробки давальницької сировини, яблуко, виготовлення соку яблучного концентрованого освітленого натурального 70+-1% Brix, за вересень 2024.
10.Банківська виписка за 23.12.2024 про отримання оплати за переданий товар.
11.Банківська виписка за 17.10.2024 про здійснену оплату за надані послуги з переробки давальницької сировини.
Позивач після зупинення реєстрації податкової накладної подав до комісії регіонального рівня разом із письмовими поясненнями копії документів, які стосуються господарської операції, щодо якої складено спірну податкову накладну.
За результатами розгляду поданих позивачем пояснень та копій документів з метою розблокування реєстрації спірної ПН Західним МУ ДПС по роботі з ВПП прийнято Повідомлення від 03.01.2025 № 12310550/37122702 про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання щодо реєстрації такої ПН.
У зазначеному Повідомленні контролюючим органом вказано, що платником податку для підтвердження інформації, зазначеної у ПН, не надано пояснень та копій підтверджуючих документів, а саме: копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування: договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них; первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів; інвентаризаційні описи, у тому числі рахунків-фактури /інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахування наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано підкреслити), однак жодних позначень чи підкреслень комісією не було здійснено; первинних документів щодо постачання, придбання товарів, зберігання продукції, транспортування продукції; інвентаризаційні описи, у тому числі рахунків-фактури; актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки; накладних; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків; документів щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством (документи, які не надано підкреслити) однак жодних позначень чи підкреслень комісією не було здійснено; декларації про відповідність, сертифікати відповідності; інших документів, що підтверджують інформацію, у податковій накладній/ розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Позивач у відповідь на вказане Повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів направив до Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків Повідомлення за №1 про подання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної за №2 від 11.12.2024, до якого долучив копії наступних документів:
1)Повідомлення про подання додаткових пояснення щодо податкової накладної реєстрацію якої зупинено.
2)Договір купівлі-продажу № 07/10/24PR від 07.10.2024, укладений між ТОВ «САД АГРО ТРЕЙД» та ТОВ «ТБ ФРУТ КАПІТАЛ».
3)Додаток № 3 від 02.12.2024 до Договору купівлі-продажу № 07/10/24PR від 07.10.2024 укладеного між ТОВ та ТОВ «ТБ ФРУТ КАПІТАЛ».
4)Договір оренди ємкостей № 2900923 від 29.09.2023, укладений між ТОВ та ТОВ «ФРУТ ПРО» з Додатком № 1, Додатковою угодою від 01.12.2023, додатковою угодою від 01.01.2024, додатковою угодою від 01.03.2024 та актами приймання передачі.
5)Акти приймання-передачі послуг з оренди ємкостей за вересень, жовтень, листопад, грудень 2024.
6)Банківська виписка за 23.09.2024 про здійснену оплату за оренду ємкостей.
7)Банківська виписка за 22.10.2024 про здійснену оплату за оренду ємкостей.
8)Банківська виписка за 12.11.2024 про здійснену оплату за оренду ємкостей.
9)Оборотно-сальдова відомість по рахунку 361 за грудень 2024 до Договору купівлі-продажу № 07/10/24PR від 07.10.2024.
10)Картка рахунку 361 за грудень 2024 до Договору купівлі-продажу № 07/10/24PR від 07.10.2024.
11)Рахунок № 260 від 02.12.2024 до Договору купівлі-продажу № 07/10/24PR від 07.10.2024.
12)Акт звірки за грудень 2024 до Договору купівлі-продажу № 07/10/24PR від 07.10.2024.
13)Договір переробки давальницької сировини № 31/07/24 від 31.07.2024 укладений між ТОВ «САД АГРО ТРЕЙД» та ТОВ «ФРУТ ПРО».
14)Акти здачі приймання-передачі робіт (надання послуг) з переробки давальницької сировини, яблуко та виготовлення соку яблучного концентрованого освітленого натурального, за вересень 2024.
15)Оборотно-сальдова відомість по рахунку 26 за грудень 2024.
16)Банківська виписка за 23.12.2024 про отриману оплату за реалізований товар.
17)Сертифікат аналізу соку (документ довільного формату № 17 від 10.01.2025).
18)Договір купівлі-продажу яблук № 88/РТ/2023 від 20.10.2023 укладений між ТОВ та ТОВ «Україна».
19)Видаткові накладні та ТТН ТОВ «Україна» за вересень 2024.
20)Акт звірки із ТОВ «Україна» (документ довільного формату № 20 від 10.01.2025).
21)Звіт 4-сг (річний) ТОВ «Україна» про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2024.
22)Звіт 37-сг про збирання врожаю сільськогосподарських культур ТОВ «Україна» станом на 01.10.2024.
23)Договір купівлі-продажу яблук № 03/PR/2024 від 08.01.2024 укладений між ТОВ «САД АГРО ТРЕЙД» та ТОВ «Галагросад» із додатковою угодою №1 від 31.08.2024.
24)Видаткові накладні про поставку яблук ТОВ «Галагросад» за вересень 2024.
25)Звіт 29-сг (річний) про площі та валові збори сільськогосподарських культур за 2023 ТОВ «Галагросад».
26)Акт звірки із ТОВ «Галагросад» за 3 квартал 2024 по Договору № 03/PR/2024 від 08.01.2024.
27)Договір купівлі-продажу яблук № 81/РТ/2023 від 29.09.2023, укладений між ТОВ «САД АГРО ТРЕЙД» та ФГ «КОНИК».
28)Видаткові накладні та ТТН про поставку яблук ФГ «КОНИК» у вересні 2024.
29)Звіт 29-сг про площі ФГ «КОНИК» за 2023.
30)Звіт про посівні площі ФГ «КОНИК» за 2024.
31)Акт звірки із ФГ «КОНИК».
32)Договір купівлі-продажу яблук № 16/08/24 від 16.08.2024 укладений між ТОВ «САД АГРО ТРЕЙД» та ФГ «МИХАЙЛИК».
33)Акт звірки із ФГ «МИХАЙЛИК» за Договором № 16/08/24 від 16.08.2024.
34)Видаткові накладні та ТТН про поставку яблук ФГ «МИХАЙЛИК» за 02 вересня 2024.
35)Акт звірки із ФГ «МИХАЙЛИК».
36)Звіт 29-сг (річна) про посівні площі за 2023 ФГ «МИХАЙЛИК».
37)Звіт 29-сг про площі за 2024 ФГ «МИХАЙЛИК».
38)Звіт 4-сг про посівні площі за 2023 ФГ «МИХАЙЛИК».
39)Договір купівлі-продажу яблук № 08/РТ/2024 від 01.02.2024 укладений між ТОВ «САД АГРО ТРЕЙД» та ФГ «ПРІМА».
40)Видаткові накладні та ТТН про поставку яблук ФГ «ПРІМА» у вересні 2024.
41)Звіт 4-сг (річна) про посівні площі за 2024 ФГ «ПРІМА».
42)Звіт 29-сг (річна) про площі за 2023 ФГ «ПРІМА».
43)Акт звірки із ФГ «ПРІМА» за Договором № 08/РТ/2024 від 01.02.2024.
44)Договір купівлі-продажу яблук № 09/РТ/2024 від 01.02.2024 укладений між ТОВ «САД АГРО ТРЕЙД» та ФГ «Тодосійчук В.І.».
45)Видаткові накладні та ТТН про поставку яблук ФГ «Тодосійчук В.І.» у вересні 2024.
46)Акт звірки із ФГ «Тодосійчук В.І.» за Договором № 09/РТ/2024 від 01.02.2024.
47)Звіт 4-сг (річна) про посівні площі за 2024 ФГ «Тодосійчук В.І.».
48)Звіт 29-сг (річна) про площі та валові збори сільськогосподарських культур за 2023 ФГ «Тодосійчук В.І.».
49)Товарно-транспортні накладні ТОВ «Галагросад» - 1 частина за період з 02 по 06 вересня 2024.
50)Товарно-транспортні накладні ТОВ «Галагросад» - 2 частина за період з 06 по 17 вересня 2024.
51)Оборотно-сальдова відомість по рахунку 6311 за вересень 2024.
52)Картка рахунку 6311 за вересень 2024.
53)Товарно-транспортні накладні ТОВ «Галагросад» - 3 частина за період з 17 по 30 вересня 2024.
У письмових поясненнях позивач надав пояснення щодо здійсненої господарської операції, а саме, що реалізований Товар, виготовлений із яблук, які придбані у постачальників резидентів (договори, видаткові накладні, ТТН долучені до пояснень та матеріалів справи). Послуги з переробки надавались ТОВ «ФРУТ ПРО» на підставі укладеного договору про переробку давальницької сировини, переданої позивачем (договір надавався, долучений до матеріалів справи). Отриманий в результаті переробки готовий продукт - сік яблучний концентрований освітлений натуральний 70+-1% Brix, зберігався в орендованих ємностях (договір оренди надавався та долучений до матеріалів справи) поставка продукції відбувалась зі складу зберігання Товару, що знаходиться на території Покупця, а тому товарно-транспортні накладні не оформлялись.
Апеляційний суд вважає, що надіслані позивачем письмові пояснення з копіями первинних та інших документів повністю відображають зміст господарської операції позивача із його контрагентом та були достатніми для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної, сформованої за першою подією.
Однак, з огляду на те, що платник податків надав пояснення та копії документів, які підтверджують правомірність складення податкової накладної та наявність підстав для її реєстрації після зупинення їх реєстрації, колегія суддів приходить до висновку про те, що направлення комісією Повідомлення не обумовлено легітимною метою, а тому прийняте комісією рішення про відмову в реєстрації податкової накладної, на переконання суду, підлягає визнанню протиправним та скасуванню, як таке, що протиправно обмежує право платника на реєстрацію цих податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Вказані первинні документи відповідають встановленим вимогам щодо форми та змісту та у колегії суддів відсутні підстави ставити під сумнів достовірність відображених у цих документах даних про господарську операцію.
Як слідує із змісту оскаржуваних рішень, відповідачем не здійснювався аналіз наданих позивачем документів на предмет їх належності, а також не враховано надані платником податків пояснення.
Таким чином, правових підстав для винесення оскаржуваного рішення про відмову у реєстрації ПН в ЄРПН не встановлено.
Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом в постановах від 23 жовтня 2018 у справі № 822/1817/18, від 21 травня 2019 у справі № 0940/1240/18, від 02 липня 2019 у справі № 140/2160/18.
Колегія суддів звертає увагу на те, що оскаржуване рішення про відмову у реєстрації податкової накладної не містить мотивувальної частини із зазначенням конкретної інформації щодо причин та підстав для прийняття, а лише містить загальну фразу, що причиною його прийняття є ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, платником податку.
Щодо позовної вимоги про зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН ПН суд зазначає наступне.
Відповідно до вимог пунктів 201.1,201.10 статті 201 ПК України реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних віднесено до обов`язків платника податків.
У той же час, наведені норми розраховані на відсутність спірних правовідносин, позаяк у випадку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування механізм її подальшої реєстрації в ЄРПН є іншим.
Так, згідно із нормами пунктів 19, 20 «Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних», затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
У разі надходження до ДПС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
Отже, реєстрація в ЄРПН податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС України. У випадку зупинення реєстрації ПН та прийняття відповідною комісією рішення про відмову в реєстрації ПН така податкова накладна реєструється у день набрання чинності судовим рішення про реєстрацію податкової накладної.
Відповідно до частини третьої статті 245 КАС України у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акту суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.
З а таких обставин, на переконання суду, належним способом захисту порушеного права позивача буде зобов`язання ДПС України зареєструвати ПН датою її подання на реєстрацію.
Апеляційний суд при прийнятті даного рішення також застосовує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану в п. 58 рішення у справі «Серявін та інші проти України» (заява №4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча п.1ст. 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії», заява №303-A, п. 29).
Отже, доводи апеляційної скарги дають підстави для висновку про правильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, які призвели до правильного вирішення справи.
Судові витрати розподілу не підлягають з огляду на результат вирішення апеляційної скарги та виходячи з вимог ст. 139 КАС України.

Керуючись ст.ст. 308, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

постановив:

Апеляційну скаргу Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків залишити без задоволення, рішення Львівського окружного адміністративного суду від 30 червня 2025 року у справі № 380/6330/25 - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків встановлених ч.5 ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України. 

Головуючий суддя	 	І. М. Обрізко 	
судді	 	Л. П. Іщук 	
 	 	М.А. Пліш