ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 320/145/22 Суддя (судді) першої інстанції: Лиска І.Г.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

06 травня 2026 року м. Київ
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
Судді-доповідача: Ключковича В.Ю.
Суддів: Вівдиченко Т.Р., Кузьмишиної О.М.,
розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 24 лютого 2025 року у справі за адміністративним позовом Державного підприємства "Макарівське лісове господарство" до Головного управління ДПС у Київській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
В С Т А Н О В И В:
У січні 2022 року до Київського окружного адміністративного суду звернулося Державне підприємство «Макарівське лісове господарство» з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Київській області, в якому просить суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №0258440707 від 26 жовтня 2021 року.
В обґрунтування позову позивач вказав на безпідставність застосування відносно нього штрафних санкцій за порушення статті 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва та обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», оскільки контролюючим органом не з`ясовано умов забору підприємством палива після його поставки.
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 24 лютого 2025 року адміністративний позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення №0258440707 від 26.10.2021 року.
Суд дійшов висновку, що податковим органом не наведено в акті перевірки та не підтверджено належними та допустимими доказами факту порушення позивачем вимог статті 15 Закону України №481/95-ВР, та відповідно прийняте оскаржуване податкове повідомлення-рішення №0258440707 від 26 жовтня 2021 року є протиправним та підлягає скасуванню.
Не погодившись з таким рішенням суду, відповідач звернувся з апеляційною скаргою.
Ухвалами колегії Шостого апеляційного адміністративного суду від 1 травня 2025 року та від 5 березня 2026 року відкрито апеляційне провадження та призначено справу до судового розгляду в порядку письмового провадження.
23 червня 2025 року представник позивача подав відзив на апеляційну скаргу та просить апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 24.02.2025 у справі № 320/145/22 залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін; судові витрати на правничу допомогу стягнути з відповідача.
Щодо клопотання апелянта про розгляд справи в судовому засіданні, колегія суддів зазначає наступне.
Частинами 2 та 3 статті 12 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що спрощене позовне провадження призначене для розгляду справ незначної складності та інших справ, для яких пріоритетним є швидке вирішення справи.
Загальне позовне провадження призначене для розгляду справ, які через складність або інші обставини недоцільно розглядати у спрощеному позовному провадженні.
У той же час, згідно частин 1-3 статті 257 Кодексу адміністративного судочинства України за правилами спрощеного позовного провадження розглядаються справи незначної складності.
За правилами спрощеного позовного провадження може бути розглянута будь-яка справа, віднесена до юрисдикції адміністративного суду, за винятком справ, зазначених у частині четвертій цієї статті.
При вирішенні питання про розгляд справи за правилами спрощеного або загального позовного провадження суд враховує: 1) значення справи для сторін; 2) обраний позивачем спосіб захисту; 3) категорію та складність справи; 4) обсяг та характер доказів у справі, в тому числі чи потрібно у справі призначати експертизу, викликати свідків тощо; 5) кількість сторін та інших учасників справи; 6) чи становить розгляд справи значний суспільний інтерес; 7) думку сторін щодо необхідності розгляду справи за правилами спрощеного позовного провадження.
Відповідно до частини 4 статті 12, частини 4 статті 257 Кодексу адміністративного судочинства України виключно за правилами загального позовного провадження розглядаються справи у спорах: 1) щодо оскарження нормативно-правових актів, за винятком випадків, визначених цим Кодексом; 2) щодо оскарження рішень, дій та бездіяльності суб`єкта владних повноважень, якщо позивачем також заявлено вимоги про відшкодування шкоди, заподіяної такими рішеннями, діями чи бездіяльністю, у сумі, що перевищує п`ятсот розмірів прожиткового мінімуму для працездатних осіб; 3) про примусове відчуження земельної ділянки, інших об`єктів нерухомого майна, що на ній розміщені, з мотивів суспільної необхідності; 4) щодо оскарження рішення суб`єкта владних повноважень, на підставі якого ним може бути заявлено вимогу про стягнення грошових коштів у сумі, що перевищує п`ятсот розмірів прожиткового мінімуму для працездатних осіб; 5) щодо оскарження рішень Національної комісії з реабілітації у правовідносинах, що виникли на підставі Закону України "Про реабілітацію жертв репресій комуністичного тоталітарного режиму 1917-1991 років"; 6) щодо оскарження індивідуальних актів Національного банку України, Фонду гарантування вкладів фізичних осіб, Міністерства фінансів України, Національної комісії з цінних паперів та фондового ринку, рішень Кабінету Міністрів України, визначених частиною першою статті 266-1 цього Кодексу.
У той же час, спірні правовідносини не відносяться до категорії справ, передбачених частиною 4 статті 12 Кодексу адміністративного судочинства України.
Як вбачається з поданого клопотання, в такому не наведено жодних доводів, які б свідчили про те, що характер спірних правовідносин та предмет доказування вимагають проведення судового засідання або посилань на обставини, які можливо встановити лише у такий спосіб.
Дослідивши клопотання апелянта, матеріали справи, предмет та підстави позову, склад учасників справи, тощо, колегія суддів дійшла висновку, що характер спірних правовідносин та предмет доказування не вимагають її розгляду в порядку загального позовного провадження, а тому у задоволенні зазначеного клопотання необхідно відмовити.
Перевіривши повноту встановлення окружним адміністративним судом фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, колегія суддів дійшла наступних висновків.
Відповідно до фактичних обставин справи, на підставі наказу ГУ ДПС у Київській області від 23.07.2021 року № 1518-1 була проведена документальна планова виїзна перевірка ДП «Макарівське лісове господарство» (код ЄДРПОУ 00992160) з питань дотримання вимог податкового законодавства - за період з 01.01.2017 по 30.06.2021, валютного - за період з 01.01.2017 по 30.06.2021, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - за період з 01.01.2017 по 30.06.2021, іншого законодавства - за період з 01.01.2017 по 30.06.2021.
Копію наказу Головного управління ДПС у Київській області надіслано засобами поштового зв`язку рекомендованим листом з повідомленням про вручення 26.07.2021, відповідно до поштового повідомлення отримано 28.07.2021.
Перевірка проводилась з 16.08.2021 по 13.09.2021.
За результатами перевірки ГУ ДПС у Київській області складено Акт від 20.09.2021 № 15680/10-36-07-03-07/00992160.
Перевіркою встановлено порушення статті 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» від 19.12.1995 року № 481/95-BР.
Не погоджуючись з висновками акту перевірки ДП «Макарівське лісове господарство» подано до ГУ ДПС у Київській області заперечення від 04.10.2021 року № 11-07/486 до Акту перевірки від 20.09.2021 №15680/10-36-07-03-07/00992160.
За результатами перевірки ГУ ДПС у Київській області винесено податкове повідомлення-рішення від 26.10.2021 № 0258440707 в сумі 500 000,00 грн, яке направлене засобами поштового зв`язку 26.10.2021 та вручено платнику 29.10.2021 згідно відмітки на поштовому повідомленні.
Вважаючи податкове повідомлення-рішення №0258440707 від 26.10.2021 протиправним та таким, що підлягає скасуванню, позивач звернувся з цим позовом до суду.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та висновкам суду першої інстанції, колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до пункту 6 частини 2 статті 296 Кодексу адміністративного судочинства України у апеляційній скарзі зазначаються обґрунтування вимог особи, яка подала апеляційну скаргу, із зазначенням того, у чому полягає неправильність чи неповнота дослідження доказів і встановлення обставин у справі та (або) застосування норм права.
Відповідно до частини 1 статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Правовідносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, щодо визначення вичерпного переліку податків і зборів, що справляються в Україні, та порядку їх адміністрування, платників податків та зборів, їх прав та обов`язків, компетенції контролюючих органів, повноважень і обов`язків їх посадових осіб під час здійснення податковою контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулюються нормами Конституції України від 28.06.1996 № 254к/96-ВР, Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI.
У межах спірних правовідносин документальною плановою виїзною перевіркою встановлено факт зберігання пального для власних потреб без наявності ліцензії на право зберігання пального (виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки), за адресою місця зберігання: Київська область, Макарівський район, с. Комарівка, вул. Шевченка, б. 8, чим порушено статтю 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» від 19.12.1995 року №481/95-ВР.
Одним з постачальників пального (важкі дистиляти (газойлі) виступає ТОВ «ПК УКРПРОМПОСТАЧ» (код за ЄДРПОУ 40884096), з яким ДП «КИЇВСЬКЕ ЛІСОВЕ ГОСПОДАРСТВО» заключено договір поставки нафтопродуктів від 14.01.2021 року №53/01-Б.
У Єдиному державному реєстрі акцизних накладних ТОВ «ПК УКРПРОМПОСТАЧ» зареєстровані акцизні накладні на поставку пального ДП «КИЇВСЬКЕ ЛІСОВЕ ГОСПОДАРСТВО» за адресою поставки пального: Київська область, Макарівський район, с. Комарівка, вул. Шевченка, б. 8, а саме:
-акцизна накладна (форми «П») від 04.02.2021 №4 на поставку пального в кількості 4933,45 літрів;
-акцизна накладна (форми «П») від 08.02.2021 № 9 на поставку пального в кількості 1500,14 літрів;
-акцизна накладна (форми «П») від 18.02.2021 № 25 на поставку пального в кількості 4961,89 літрів;
-акцизна накладна (форми «П») від 04.03.2021 № 3 на поставку пального в кількості 5070,07 літрів;
-акцизна накладна (форми «П») від 12.03.2021 № 15 на поставку пального в кількості 5076,29 літрів;
-акцизна накладна (форми «П») від 23.03.2021 № 24 на поставку пального в кількості 5031,80 літрів;
-акцизна накладна (форми «П») від 24.03.2021 № 25 на поставку пального в кількості 1488,77 літрів;
-акцизна накладна (форми «П») від 05.04.2021 № 6 на поставку пального в кількості 5016,81 літрів;
-акцизна накладна (форми «П») від 14.04.2021 № 28 на поставку пального в кількості 4998,21 літрів;
-акцизна накладна (форми «П») від 28.04.2021 № 55 на поставку пального в кількості 5018,59 літрів;
-акцизна накладна (форми «П») від 20.05.2021 № 6 на поставку пального в кількості 3998,88 літрів;
-акцизна накладна (форми «П») від 25.05.2021 № 9 на поставку пального в кількості 4970,19 літрів,;
-акцизна накладна (форми «П») від 09.06.2021 № 2 на поставку пального в кількості 4955,42 літрів;
-акцизна накладна (форми «П») від 30.06.2021 № 22 на поставку пального в кількості 4938,20 літрів.
Дані операції підтверджуються наданими до перевірки видатковими накладними (далі - ВН) та товарно-транспортними накладними (далі - ТТН), а саме:
-від 04.02.2021 ВН № 908 та TTH № P908 на суму поставки 132 951,00 грн з ПДВ;
-від 08.02.2021 ВН № 1006 та TTH № P1006 на суму поставки 37 465,00 грн з ПДВ;
-від 18.02.2021 ВН № 1267 та ТТН № P1267 на суму поставки 140 743,00 грн з ПДВ;
-від 04.03.2021 ВН № 1673 та ТТН № P1673 на суму поставки 145 013,65 грн з ПДВ;
-від 12.03.2021 ВН № 1948 та TTH № Р1948 на суму поставки 147 007,65 грн з ПДВ;
-від 23.03.2021 ВН № 2385 та ТТН № P2385 на суму поставки 146 509,15 грн з ПДВ;
-від 24.03.2021 ВН №2430 та TTH № P2430 на суму поставки 43 497,75 грн з ПДВ;
-від 05.04.2021 ВН № 2965 та TTH № 2965 на суму поставки 146 509,15 грн з ПДВ;
-від 14.04.2021 ВН № 3327 та TTH № P3327 на суму поставки 146 509,15 грн з ПДВ;
-від 28.04.2021 ВН № 3952 та TTH № P3952 на суму поставки 154 535,00 грн з ПДВ;
-від 20.05.2021 ВН № 4743 та ТТН № Р4743 на суму поставки 123 649,00 грн з ПДВ;
-від 25.05.2021 ВН № 4945 та TTH № Р4945 на суму поставки 153 538,00 грн з ПДВ;
-від 09.06.2021 ВН № 5695 та TTH № P5695 на суму поставки 153 538,00 грн з ПДВ;
-від 30.06.2021 В № 6623 та TTH № Р6623 на суму поставки 153 538,00 грн з ПДВ.
Ліцензію на право зберігання пального для власних потреб (власного споживання чи промислової переробки) № 10140414202000949, отримано ДП «КИЇВСЬКИЙ ЛІСГОСП» з терміном дії з 01.04.2020 року по 01.04.2025 року, яка була анульована 26.06.2020, та в період поставки пального з 01.09.2020 року по 31.08.2021 року була відсутня.
Закон України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» від 19.12.1995 №481/95-ВР (далі - Закон №481/95-ВР) визначає основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, дистилятом виноградним спиртовим, спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами та пальним, забезпечення їх високої якості та захисту здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального на території України.
Згідно з ст. 1 Закону №481/95-ВР ліцензія (спеціальний дозвіл) - документ державного зразка, який засвідчує право суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) на провадження одного із зазначених у цьому Законі видів діяльності протягом визначеного строку.
Статтею 15 Закону №481/95-ВР безпосередньо регулюються питання щодо порядку отримання та використання дозвільних документів (ліцензій) пов`язаних з імпортом, експортом, оптовою і роздрібною торгівлею алкогольними напоями, тютюновими виробами, пальним та його зберіганням.
Відповідно до частини другої статті 17 Закону №481/95-ВР до суб`єктів господарювання (у тому числі іноземних суб`єктів господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі: оптової торгівлі пальним або зберігання пального без наявності ліцензії - 500 000 гривень.
Водночас така санкція не може бути застосована у випадку, якщо місце зберігання пального є таким, яке за змістом статті 15 Закону №481/95-ВР звільняє суб`єкта господарювання від обов`язку отримувати відповідну ліцензію.
Згідно з частиною першою статті 15 Закону №481/95-ВР оптова торгівля пальним та зберігання пального здійснюються суб`єктами господарювання (у тому числі іноземними суб`єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) всіх форм власності за наявності ліцензії.
За змістом частини восьмої статті 15 Закону №481/95-ВР суб`єкти господарювання (у тому числі іноземні суб`єкти господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) отримують ліцензії на право оптової торгівлі пальним та зберігання пального на кожне місце оптової торгівлі пальним або кожне місце зберігання пального відповідно, а за відсутності місць оптової торгівлі пальним - одну ліцензію на право оптової торгівлі пальним за місцезнаходженням суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) або місцезнаходженням постійного представництва.
Частиною 32 статті 15 Закону №481/95-ВР встановлено, що ліцензія видається за заявою суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво), до якої додається документ, що підтверджує внесення річної плати за ліцензію.
Для отримання ліцензії на право оптової або роздрібної торгівлі пальним або на право зберігання пального разом із заявою додатково подаються завірені заявником копії документів, перелік яких встановлений частиною тридцять восьмою цієї статті.
Суб`єкти господарювання, що здійснюють зберігання пального, яке не реалізовується іншим особам і використовується виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки, копії зазначених документів не подають. Такі суб`єкти господарювання у заяві зазначають про використання пального для потреб власного споживання чи переробки, загальну місткість резервуарів, що використовуються для зберігання пального, та їх фактичне місцезнаходження, а також фактичне місцезнаходження ємностей, що використовуються для зберігання пального (частина 43 статті 15 Закону №481/95-ВР).
При цьому, згідно з частиною 19 цієї статті Закону №481/95-ВР ліцензія на право зберігання пального не отримується на місця зберігання пального, що використовуються:
підприємствами, установами та організаціями, які повністю утримуються за рахунок коштів державного або місцевого бюджету;
підприємствами, установами та організаціями системи державного резерву;
суб`єктами господарювання (у тому числі іноземними суб`єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) для зберігання пального, яке споживається для власних виробничо-технологічних потреб виключно на нафто- та газовидобувних майданчиках, бурових платформах і яке не реалізується через місця роздрібної торгівлі.
Суб`єкти господарювання, які здійснюють роздрібну, оптову торгівлю пальним або зберігання пального виключно у споживчій тарі до 5 літрів, ліцензію на роздрібну або оптову торгівлю пальним або ліцензію на зберігання пального не отримують (частина 21 статті 15 Закону №481/95-ВР).
У статті 1 Закону № 481/95-ВР також надано визначення таких термінів:
місце зберігання пального - місце (територія), на якому розташовані споруди та/або обладнання, та/або ємності, що використовуються для зберігання пального на праві власності або користування;
зберігання пального - діяльність із зберігання пального (власного або отриманого від інших осіб) із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик;
Однак, Закон №481/95-ВР не визначає, що саме розуміється під власним споживанням пального, а так само, під поняттям «споруди», «обладнання», «ємності». При цьому, якщо загальні визначення понять «споруда» та «обладнання» є більш чітко окресленими, то поняття «ємність» таким не є і за загальним правилом охоплює абсолютно усі споруди, обладнання, резервуари чи інші пристрої, які мають щонайменшу місткість, до яких можна віднести і паливні баки автомобілів, обладнання, пристроїв.
Тому, застосування такого поняття в абсолютному значенні у Законі № 481/95-ВР робить його вимоги непередбачуваними для суспільства, позаяк, кожен суб`єкт господарювання, який придбав пальне і використовує його, зобов`язаний отримати ліцензію на зберігання пального, що, однак, суперечить правовому змісту запровадження державою вимог щодо ліцензування діяльності зі зберігання пального, метою чого було, зокрема, підвищення контролю за обігом пального не тільки у розрізі суб`єктів господарювання, які займаються такою діяльністю, але й місць, на яких провадиться діяльність зі зберігання пального.
Згідно з підпунктом 14.1.6 пункту 14.1 статті 14 ПК України акцизний склад - це приміщення або територія на митній території України, де розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізації пального.
Не є акцизним складом, зокрема, приміщення або територія, на кожній з яких загальна місткість розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не перевищує 200 кубічних метрів, а суб`єкт господарювання (крім платника єдиного податку четвертої групи) - власник або користувач такого приміщення або території отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 1000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), та використовує пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам.
При цьому, відповідно до пп. 14.1.212 п. 14.1 ст. 14 ПК України реалізація пального або спирту етилового - будь-які операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального або спирту етилового з переходом права власності на таке пальне або спирт етиловий чи без такого переходу, за плату (компенсацію) чи без такої плати на митній території України з акцизного складу/акцизного складу пересувного: до акцизного складу; до акцизного складу пересувного; для власного споживання чи промислової переробки; будь-яким іншим особам.
Не вважаються реалізацією пального операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального на митній території України: у споживчій тарі ємністю до 5 літрів (включно), крім операцій з реалізації такого пального його виробниками; при використанні пального суб`єктами господарювання, які не є розпорядниками акцизного складу/акцизного складу пересувного, що передано (відпущено, відвантажено) платником акцизного податку таким суб`єктам господарювання виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки.
До власного споживання також відносяться операції із заправлення пальним за договорами підряду при одночасному виконанні таких умов:
а) замовники за договорами підряду не здійснюють реалізацію пального іншим особам, крім реалізації бензолу поза межами митної території України в митному режимі експорту;
б) заправлення здійснюється в паливний бак машин, механізмів, техніки та обладнання для агропромислового комплексу, паливний бак транспортних засобів спеціального призначення або паливний бак спеціального обладнання чи пристрою, які: призначені для виконання робіт на землях сільськогосподарського або лісового призначення, на землях, наданих гірничим підприємствам для видобування корисних копалин та розробки родовищ корисних копалин, а також для виконання робіт з будівництва доріг; належать іншим особам; виконують роботи протягом строку дії договору підряду виключно на зазначених у цьому пункті землях, що перебувають у власності або користуванні замовника;
в) транспортні засоби, що здійснюють заправлення в паливний бак машин, механізмів, техніки та обладнання для агропромислового комплексу, у паливний бак транспортних засобів спеціального призначення або в паливний бак спеціального обладнання чи пристрою, зазначені в пп. «б» цього підпункту, повинні бути обладнані витратомірами-лічильниками на кожному місці відпуску пального наливом з такого транспортного засобу.
Згідно пп.14.1.224, 14.1.224-1 п. 14.1 ст. 14 ПК України розпорядник акцизного складу - суб`єкт господарювання, який одержав ліцензію на право виробництва спирту етилового, алкогольних напоїв, зареєстрований платником акцизного податку, або суб`єкт господарювання - платник акцизного податку, який здійснює виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізацію пального на акцизному складі та має документи, що підтверджують право власності або користування приміщеннями та/або територією, що відносяться до акцизного складу.
Розпорядник акцизного складу пересувного - суб`єкт господарювання - платник акцизного податку, який є власником пального або здійснює діяльність з виробництва спирту етилового та який з використанням транспортного засобу незалежно від того, кому належить такий транспортний засіб: реалізує або зберігає пальне або спирт етиловий; ввозить пальне на митну територію Україні, з якого сплачено акцизний податок або на умовах, визначених ст. 229 цього Кодексу.
При переході від одного суб`єкта господарювання до іншого права власності на пальне або спирт етиловий, що переміщується та/або зберігається у транспортному засобі, відбувається зміна розпорядника акцизного складу пересувного.
Не є розпорядником акцизного складу пересувного суб`єкт господарювання (перевізник, експедитор), який здійснює транспортування пального або спирту етилового.
З огляду на вищевикладене, зберігання пального нерозривно пов`язане із наявністю у суб`єкта господарювання споруд та/або обладнання, та/або ємностей, що використовуються для зберігання пального на праві власності або користування (місця зберігання пального). Наявність у суб`єкта господарювання обов`язку з отримання ліцензії на право здійснення діяльності зі зберігання пального, яка опосередковується придбанням та використанням суб`єктом господарювання пального для задоволення своїх власних виробничих потреб при провадженні його господарської діяльності (не пов`язаної з метою отримання доходу від зберігання пального як виду економічної діяльності) залежить саме від наявності у суб`єкта господарювання місця зберігання пального, яке за своїми ознаками (характеристиками) відповідає визначенню «акцизного складу» та/або «акцизного складу пересувного», незалежно від того чи зареєстрований такий суб`єкт платником акцизного податку, розпорядником акцизного складу та/або наявністю підстав для реєстрації такого місця як акцизного складу. Відповідно, у випадку, якщо наявне у суб`єкта господарювання місце зберігання пального відповідає ознакам, які ПК України встановлює як виключення з визначення «акцизного складу» та/або «акцизного складу пересувного», такий суб`єкт не має обов`язку отримувати ліцензію на право зберігання пального у такому місці.
Таким чином, для оцінки наявності в діях суб`єкта господарювання складу правопорушення у вигляді здійснення діяльності зі зберігання пального без отримання відповідної ліцензії, з`ясуванню підлягають місце та спосіб його зберігання, мета придбання, технічні характеристики використаних для цього споруд (обладнання, ємностей), обсяги споживання, закупівлі та обставини використання пального. Ці обставини складають об`єктивну та суб`єктивну сторони правопорушення. Сам по собі факт наявності «на балансі» у суб`єкта господарювання невикористаного пального, не є достатньою обставиною для його кваліфікації, як зберігання пального без отримання відповідної ліцензії.
Аналогічна позиція щодо визначення випадків та критеріїв, за яких у суб`єкта господарювання виникає обов`язок отримати ліцензію на право зберігання пального, була предметом дослідження Верховним Судом та викладена у постанові від 31.05.2022 у справі №540/4291/20.
Як зазначив позивач, вказане пальне зберігалось у металевих бочках; кількість поставленого пального є незначною, що дає змогу його забору та безпосереднього використання у господарській діяльності підприємства без здійснення зберігання у стаціонарних ємностях, отже, не потребує ліцензії.
При цьому, з акту спірної перевірки не вбачається, у якому резервуарі (ємності) перебувало на зберіганні пальне за адресою: Київська область, Макарівський район, с. Комарівка, вул. Шевченка, б. 8. Зокрема, під час перевірки посадовими особами контролюючого органу не встановлено, де саме розміщений такий резервуар (ємність), яка його місткість, технічні характеристики, які документи первинного бухгалтерського обліку підтверджують перебування такого резервуару (ємності) на балансі підприємства та його використання у господарській діяльності господарства.
Єдиний порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти (далі - нафта) і нафтопродуктів визначений Інструкцією про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої спільним Наказом Мінпаливенерго України, Мінтрансзв`язку України, Мінекономіки України, Держспоживстандарту України від 20.05.2008 №281/171/578/155 (далі - Інструкція №281/171/578/155), що зареєстрований в Міністерстві юстиції України від 02.09.2008 за №805/15496.
Положеннями підпункту 5.1.1 пункту 5.1, пункту 7.2 Інструкції №281/171/578/155 передбачено, що приймання нафти і нафтопродуктів за кількістю здійснюється відповідно до вимог цієї Інструкції та договорів постачання, купівлі-продажу тощо.
Відпуск нафти і нафтопродуктів здійснюється шляхом їх відвантаження споживачам магістральними нафтопроводами та нафтопродуктопроводами, водним, залізничним і автомобільним транспортом.
Згідно з підпунктами 7.5.1 та 7.5.8 пункту 7.5 зазначеної Інструкції №281/171/578/155 нафта і нафтопродукти вантажоодержувачам постачаються централізовано або вивозяться самостійно вантажоодержувачем. Контролювання наливання нафти або нафтопродуктів здійснює оператор автоматизованої системи наливу, а кількість налитого до міри повної місткості продукту здійснюється водієм автоцистерни на підставі договору постачання.
Відпуск нафти або нафтопродуктів здійснюється в день оформлення ТТН за наявності усіх її примірників.
У ТТН оператор зазначає номер резервуара, з якого відпущено нафту або нафтопродукт, розписується в ній і здає для оформлення. У ТТН зазначаються найменування, марка та вид нафти або нафтопродукту, об`єм, маса, густина і температура, за якої визначалась густина, а також дата і час виїзду автоцистерни з підприємства.
Відповідно до підпункту 10.2.6 пункту 10.2 Інструкції №281/171/578/155 нафтопродукти повинні бути прийняті в резервуари за їх марками та видами (дизельне паливо за масовою часткою сірки).
За змістом положень вказаної Інструкції відпуск (відвантаження) нафтопродуктів з автоцистерни відбувається безпосередньо в спеціальні резервуари.
При цьому, не є акцизним складом, зокрема, приміщення або територія, на кожній з яких загальна місткість розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не перевищує 200 кубічних метрів, а суб`єкт господарювання - власник або користувач такого приміщення або території отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 1000 кубічних метрів (підпункт 14.1.6 пункту 14.1 статті 14 ПК України).
Водночас, зі змісту акту перевірки та доданих до нього матеріалів фотофіксації не вбачається за можливе встановити те, у якій ємності перебувало на зберіганні у позивача пальне та розмір такої ємності.
Таким чином, відповідачем не доведено, що приміщення/територія місця зберігання пального, розташовані за адресою: Київська область, Макарівський район, с. Комарівка, вул. Шевченка, б. 8, на якій веде свою господарську діяльність позивач, є акцизним складом, у розумінні підпункту 14.1.6 пункту 14.1 статті 14 ПК України.
За таких обставин, підстави вважати, що діяльність позивача підпадає під визначення «зберігання пального», на яку розповсюджуються вимоги ліцензування у розумінні Закону №481/95-ВР, відсутні, відповідно, позивач не мав обов`язку отримувати ліцензію для здійснення такої діяльності.
Отже, поставлене на адресу позивача пальне не придбавалося для зберігання в місцях, які є акцизним складом, а було використано виключно для потреб власного споживання.
Разом з тим, дослідженням акту спірної перевірки встановлено, що у ньому зафіксовано лише обставини придбання позивачем пального і міститься посилання на докази, якими підтверджується кількість придбаного пального.
Однак, безпосередньо в акті перевірки відповідачем не зазначено інвентаризації пального на зберіганні, зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, відбір зразків пального, так само, як і факт реалізації та зберігання позивачем пального іншим особам.
Факт поставки пального на користь позивача, що останнім не заперечується, жодним чином не свідчить про факт зберігання пального без відповідної ліцензії. Поряд з цим в акті перевірки не відображено відомостей про інвентаризацію пального на зберіганні, зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, відбір зразків пального, спосіб зберігання пального, технічні характеристики використаних для цього споруд (обладнання, ємностей), тощо. 
Керуючись наведеним, суд дійшов висновку про не доведення відповідачем факту порушення позивачем вимог статті 15 Закону України №481/95-ВР, та як наслідок правомірність винесення оскаржуваного податкового повідомлення-рішення №0258440707. 
Положеннями частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України закріплено презумпцію неправомірності рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень, згідно якої в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.
Особливістю адміністративного судочинства є те, що обов`язок доказування у спорі покладено на відповідача - орган публічної влади, який повинен надати суду всі матеріали, які свідчать про його правомірні дії. Водночас суб`єкт владних повноважень повинен уникати прийняття рішень, що містять невмотивовані висновки або обґрунтовані загальними фразами, а не конкретними аргументами, що повинні містити відповідь на ключові питання, за яких виник спір. Тому негативне для особи рішення повинно бути належним чином вмотивоване.
За таких обставин, враховуючи вищевикладене, системно проаналізувавши приписи законодавства України, що були чинними на момент виникнення спірних правовідносин між сторонами, зважаючи на взаємний та достатній зв`язок доказів у їх сукупності, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції щодо наявності підстав для задоволення позовних вимог.
Доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду першої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.
Відповідно до статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Підстави для розподілу судових витрат відсутні.
Керуючись статтями 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
П О С Т А Н О В И В :
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області залишити без задоволення.
Рішення Київського окружного адміністративного суду від 24 лютого 2025 року у справі № 320/145/22 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена в касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення безпосередньо до Верховного Суду.

Суддя доповідач: В.Ю. Ключкович

Судді: Т.Р. Вівдиченко 

О.М. Кузьмишина