ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 640/15212/22 Суддя (судді) першої інстанції: Загацька Т.В.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
06 травня 2026 року м. Київ
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
Судді-доповідача: Кузьмишиної О.М.,
суддів: Вівдиченко Т.Р., Карпушової О.В., 
при секретарі судового засідання Харечко Ю.В.,
за участі представників позивача - Комиша О.І., Хороша Д.С.,
представника відповідача - Чучваги К.П.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у м. Києві на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 19 грудня 2025 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «МАУДАУ» до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю «МАУДАУ» звернулося до суду з позовом до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві, в якому визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 16.06.2022 № 00105510704.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що висновки контролюючого органу щодо необхідності реєстрації податкової накладної суперечать вимогам статті 187 та статті 201 Податкового кодексу України, оскільки Товариством не здійснювались операції поставки, інших операцій, у тому числі і оплати, які відповідно до вимог законодавства являються підставою для складання податкової накладної. Зберігання товару на складі з метою його подальшої реалізації не передбачає складання податкової накладної.
Також зазначено, що акт перевірки не містить жодних обґрунтувань позиції контролюючого органу щодо не реєстрації податкової накладної, що в свою чергу порушує Порядок оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків та Податкового кодексу України.
Щодо податкового кредиту при взаємовідносинах з ТОВ «Сільпо-Фуд», зазначено, що оскільки договором та первинними документами у даних взаємовідносинах між Товариством «МАУДАУ» та ТОВ «Сільпо-Фуд» відбувалось постачання виключно інформаційно-технічних послуг, а не програмної продукції, то пільги з ПДВ не має. Договором та первинними документами передбачено виключно надання послуг (супровід, обслуговування, налаштування, підтримка), при яких жодних змін у програмній продукції не відбувається, що передбачає оподатковуванню ПДВ у загальному порядку.
Позивачем також зазначено, що оскільки податкові накладні вже пройшли перевірку на предмет реальності, та самим контролюючим органом перевірена в автоматичному режимі в СЕА ПДВ шляхом їх реєстрації, то контролюючий орган не має повноважень не враховувати ПДВ по таким податковим накладним.
З посиланням контролюючого органу в акті перевірки на те, що Товариством не надано документів під час перевірки чи не надано у повному обсязі, а також про надання документів на 14 день перевірки, позивач не погоджується, оскільки такі обставини не відповідають дійсності та спростовуються наданими відповідями від 24.01.2022, від 31.01.2022, від 02.02.2022, від 07.02.2022.
Щодо інвентаризації зазначено, що контролюючий орган не врахував інвентаризацію від 30.11.2021, яка безпосередньо стосується предмету перевірки та з суб`єктивних причин, які не передбачені ані Податковим кодексом України, ані Положенням №879, не визнав інвентаризацію від 02.02.2022.
Також зазначено, що відповідач не підтверджує приналежність ТМЦ позивачу у зв`язку з тим, що на території складського комплексу здійснюють діяльність ще 9 юридичних осіб. Така позиція контролюючого органу, на думку позивача, не узгоджується з положеннями Податкового кодексу України та не відповідає фактичним обставинам справи, підтвердженим первинними документами.
Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 19 грудня 2025 року адміністративний позов задоволено.
Не погоджуючись із судовим рішенням, Головне управління Державної податкової служби у м. Києві звернулося до суду з апеляційною скаргою, в якій просить скасувати оскаржуване рішення, як таке, що прийняте із порушенням норм матеріального і процесуального права, та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити.
Вимоги апеляційної скарги мотивує тим, що висновки, викладені в рішенні суду першої інстанції не відповідають фактичним обставинам справи та суперечать нормам матеріального та процесуального права.
Зокрема, апелянт зазначає, що доступ до документів підприємством надано лише 07.02.2022, тобто на 14 день проведення перевірки (з урахуванням продовження), за 1 день до завершення терміну проведення перевірки, що унеможливило в повному обсязі дослідити надані до огляду документи.
Щодо проведення інвентаризації для підтвердження показників податкової декларації апелянт стверджує, що у представників ГУ ДПС у м. Києві відсутня можливість здійснення контролю за проведенням інвентаризації товарно-матеріальних цінностей на складі ТОВ «МАУДАУ», призначеної наказом від 31.01.2022 за № 310122/1-І (скасовано) та від 01.02.2022 № 010222/1-І, оскільки час інвентаризації встановлено з 00:00 години до 06:00 години з 02.02.2022 по 05.02.2022 відповідно до наказу від 31.01.2022 за №310122/1-І та з 00:00 години до 09:00 години 02.02.2022 відповідно до наказу від 01.02.2022 № 010222/1-І. Зазначає, що наказ від 01.02.2022 № 010222/1-І щодо проведення інвентаризації ТОВ «МАУДАУ» надано 03.02.2022, що безпосередньо пізніше за дату проведення інвентаризації, яка відповідно до наказу від 01.02.2022 № 010222/1-І проводилася 02.02.2022 з 00:00 години до 09:00 години.
Враховуючи викладене, вважає, що відсутня можливість підтвердження наявності залишків товарно-матеріальних цінностей на складі ТОВ «МАУДАУ».
Апелянт зазначає, що під час огляду встановлені значні залишки ТМЦ (алкоголь, побутова хімія, бакалія, продукти харчування), які фактично оглянуто, однак у зв`язку з ненаданням жодних відомостей складського обліку, неможливо підтвердити наявність товарів обліковуваних на рахунку 281, їх надходження на склад, розвантаження, відвантаження тощо, про що складено акт від 03.02.2022 року № 723/26-15-07-04-05. 
Також апелянт в обґрунтування своїх вимог зазначає, що ТОВ «МАУДАУ» порушено п. 44.1 ст. 44, п. 198.6 ст. 198, п. 201.1, п. 201.3, п. 201.10 ст. 201, п. 26-1 підрозділу 2 розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України, в результаті чого завищено податковий кредит за листопад 2021 року на суму 397 329 гривень.
Ухвалами Шостого апеляційного адміністративного суду від 22.09.2025 та від 13.11.2025 відкрито апеляційне провадження та призначено справу до судового розгляду в порядку письмового провадження.
Від ТОВ «МАУДАУ» до суду 06.02.2026 надійшов відзив на апеляційну скаргу, в якому просить суд апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.
Іншою ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 06 квітня 2026 року здійснено перехід із письмового провадження у відкрите судове засідання.
В судове засідання з`явилися сторони, їхні представники, учасники процесу надали свої пояснення та аргументи, обмінялися питаннями.
Відповідно до частин першої, третьої статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції досліджує докази, що стосуються фактів, на які учасники справи посилаються в апеляційній скарзі та (або) відзиві на неї.
Дослідивши матеріали справи, перевіривши підстави для апеляційного перегляду, колегія суддів дійшла таких висновків. 
Як правильно встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, Товариство з обмеженою відповідальністю «МАУДАУ» зареєстровано в якості юридичної особи за адресою: 03062, м. Київ, вул. Стрийська, буд. 6. Основний вид діяльності: 47.91 Роздрібна торгівля, що здійснюється фірмами поштового замовлення або через мережу інтернет.
На підставі направлень від 19.01.2022 № 848/26-15-07-04-05, № 849/26-15-07-04-05 виданих Головним управлінням ДПС у м. Києві та наказу Головного управління ДПС у м. Києві від 18.01.2022 № 437-п виданого на підставі п.п. 20.1.4 п. 20.1 ст.20, п.п. 75.1.2 п.75.1 ст.75, п.п. 78.1.8 п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI, зі змінами і доповненнями, проведена документальна позапланова виїзна перевірка Товариства з обмеженою відповідальністю «МАУДАУ» з питань законності декларування від`ємного значення з податку на додану вартість за листопад 2021 року.
За результатами перевірки складено акт від 15.02.2022 №9243/26-15-07-04-05/44021873.
Згідно висновків акту перевіркою встановлено порушення ТОВ «МАУДАУ»:
1. п. 44.1 ст. 44, п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188, п. 189.1 ст. 189 підпункту г п. 198.5, п. 198.6 ст. 198, п. 200.1, п. 200.4 ст. 200, п. 201.1, п. 201.3, п. 201.7, п.201.10 ст. 201, п. 26-1 підрозділу 2 розділу XX Перехідні положення Податкового кодексу України від 02.10.2010 № 2755-VI, із змінами та доповненнями в результаті чого завищено від`ємне значення з ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, за листопад 2021 року на суму 7 125 594 гривні;
2. п. 201.1, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI, зі змінами та доповненнями, п. 18 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 26.01.2016 за № 137/28267, ТОВ «МАУДАУ» не виписано (не оформлено) та не зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну за ставкою оподаткування 20 % за листопад 2021 року на загальну суму 39 769 547 грн, в тому числі ПДВ - 6 628 258 гри, та не зареєстровано податкову накладну за ставкою оподаткування 7 % за листопад 2021 року на загальну суму 1 528 678 грн, в тому числі ПДВ - 100 007 гривень.
Позивачем 28.02.2022 подано заперечення на акт документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «МАУДАУ» від 15.02.2022 року за №9243/26-15-07-04-05/44021873 з питань законності декларування від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. грн, за листопад 2021 року.
Листом від 13.06.2022 №5449/І/26-15-07-04-05-07 Головне управління ДПС у м. Києві повідомило позивача про розгляд заперечень, яким висновки акту перевірки залишено без змін.
На підставі акту перевірки 16.06.2022 Головним управлінням ДПС у м. Києві 20.06.2022 винесено податкове повідомлення-рішення №00105510704, яким зменшено позивачу від`ємне значення суми податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту у розмірі 7125594,00 грн.
Позивачем 23.06.2022 подано скаргу на податкове повідомлення-рішення від 16.06.2022 №00105510704 до ДПС України.
Рішенням ДПС України про результати розгляду скарги від 19.08.2022 №9446/6/99-00-06-01-05-06 вищезазначене податкове повідомлення-рішення було залишено без змін, а скаргу без задоволення.
Не погоджуючись із прийнятим відповідачем податковим повідомленням-рішенням від 16.06.2022 №00105510704, позивач звернувся до суду з цим позовом.
Переглядаючи справу за наявними у ній доказами, перевіряючи законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів зазначає про таке.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів врегульовані положеннями Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).
Відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України, до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: придбання або виготовлення товарів та послуг; придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
За приписами пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Нормами пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України закріплено, що платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:
а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України;
б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу);
в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;
г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).
Згідно пункту 198.6 статті 198 ПК України, не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
В силу вимог пункту 200.1 статті 200 ПК України, сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
У відповідності до пункту 200.4 статті 200 ПК України, при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:
а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу;
б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;
в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Нормами пункту 200.7 статті 200 Податкового кодексу України передбачено, що платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.
Згідно підпункту 200.7.2 пункту 200.7 статті 200 Податкового кодексу України, заяви про повернення сум бюджетного відшкодування автоматично вносяться до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування протягом операційного дня їх отримання у хронологічному порядку їх надходження.
Повернення узгоджених сум бюджетного відшкодування здійснюється у хронологічному порядку відповідно до черговості внесення до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту (абзац 3 пункту 198.6 статті 198 ПК України).
Отже, податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість має бути фактично здійснений і підтверджений належним чином складеними первинними документами, що відображатимуть реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.
З метою встановлення факту здійснення господарської операції, формування податкового кредиту з податку на додану вартість обов`язковому з`ясуванню підлягають обставини щодо руху активів у процесі здійснення господарської операції; установлення спеціальної податкової правосуб`єктності учасників господарської операції; установлення зв`язку між фактом придбання товарів (послуг), спорудженням основних фондів, імпортом товарів (послуг), понесенням інших витрат і господарською діяльністю платника податку.
При цьому дослідженню підлягають усі первинні документи, які належить складати залежно від певного виду господарської операції: договори, акти виконаних робіт, документи про перевезення, зберігання товарів тощо. В обов`язковому порядку необхідно досліджувати наявність господарської мети при вчиненні відповідних дій платника податку.
Згідно з частиною 2 статті 9 Законі України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» № 996-XIV від 16.07.1999 (далі Закон № 996-XIV) первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Згідно з пунктом 2.1 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затверджене наказом Міністерством фінансів України № 88 від 24.05.1995 (далі - Положення № 88) первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, які містять відомості про господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення. Господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів.
Отже, з системного аналізу приписів Закону № 996-ХІV та Положення № 88 вбачається, що податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість має бути фактично здійснений і підтверджений належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.
При цьому, податкове законодавство не встановлює перелік первинних документів, складенням яких мають оформлюватися ті чи інші операції. Разом з тим відповідні первинні документи повинні містити усі необхідні реквізити, визначені частинами першою, другою статті 9 Закону № 996-ХІV, повну інформацію про виконану господарську операцію та виступати носіями достовірних відомостей про таку операцію та її учасників.
Також істотне значення для встановлення судом факту реальності виконання договору саме із заявленим контрагентом є фактичні обставини укладення та виконання договору, обґрунтованість вибору контрагента.
Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Звітним (податковим) періодом є один календарний місяць, а у випадках, особливо визначених цим Кодексом, календарний квартал, з урахуванням таких особливостей, зокрема: якщо особа реєструється як платник податку з іншого дня, ніж перший день календарного місяця, першим звітним (податковим) періодом є період, який розпочинається від дня такої реєстрації та закінчується останнім днем першого повного календарного місяця (підпункт «а» пункту 202.1 статті 202 Податкового кодексу України).
Податкова декларація подається за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює календарному місяцю, протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця (пункт 203.1 статті 203 Податкового кодексу України).
Відповідно до пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Встановлюючи правило щодо обов`язкового підтвердження сум податкового кредиту, врахованих платником податків при визначенні податкових зобов`язань, законодавець, безумовно, передбачає, що ці документи є достовірними, тобто операції, які вони підтверджують, дійсно мали місце.
Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені для оформлення такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою податкового обліку.
За умови подання платником податків усіх належним чином оформлених документів, передбачених податковим законодавством, дані податкового обліку вважаються сформованими правомірно (обґрунтовано), якщо контролюючий орган не доведе зворотне.
Щодо доводів апелянта в частині ненадання до перевірки первинних документів, колегія суддів зазначає таке.
Відповідно до фактичних обставин справи, відповідно до запиту ГУ ДПС у м. Києві № 1 від 19.01.2022 від посадових осіб ТОВ «МАУДАУ» запрошено наступну інформацію:
1. Накази на призначення та звільнення осіб відповідальних за ведення фінансово-господарської діяльності (директор, головний бухгалтер) за вересень, жовтень та листопад 2021 року та під час проведення перевірки;
2.Ідентифікаційні дані (копія паспорту та ідентифікаційного коду) осіб відповідальних за ведення фінансово-господарської діяльності (директор, головний бухгалтер) за вересень, жовтень та листопад 2021 року та під час проведення перевірки;
3. Наказ про облікову політику (зі змінами);
4.Наявність дозволів па задекларований/фактичний вид діяльності (ліцензій/патентів/дозволів/не передбачено);
5. Первинні документи (договори, рахунки-фактури, акти, накладні, ТТН, платіжні доручення, банківські виписки за вересень, жовтень та листопад 2021 року тощо);
6. Первинні документи які мають відношення щодо формування від`ємного значення з ПДВ, що включається до складу податкового кредиту за листопад 2021 року (рядок 16 Декларації з ПДВ);
7. Розгорнуті ОСВ по всім рахункам та субрахункам б/о, які використовувалися за вересень, жовтень та листопад 2021 року;
8. Розгорнуті журнали ордери (обороти по рахунку) по всім рахункам та субрахункам б/о, які використовувалися вересень, жовтень та листопад 2021 року;
9. Картки рахунків 311,312 тощо за вересень, жовтень та листопад 2021 року;
10. Дані про наявність пільг, наданих відповідно до чинного законодавства, за період, що перевіряється;
11. Дані щодо проведених інвентаризацій за період, що перевіряється;
12. Дані складського обліку: картки, журнали, що підтверджують прийом та відвантаження ТМЦ на склад;
13. Інші документи, які відсутні в переліку, але мають відношення до господарської діяльності СГД та є предметом перевірки;
14. У разі відсутності, втрати, пошкодження або дострокового знищення документів, падати письмові пояснення та їх документальне підтвердження.
На виконання вимог запиту, Товариством під час проведення перевірки надані наступні відповіді: 
1. Відповідь №1 від 24.01.2022 року за вих. №240122/1, якою надано: 
- копії наказів на призначення директорів №01-к від 13.01.2021 року та №14 від 17.01.2022 року та головного бухгалтера №02-к від 04.02.2021 року; 
- копії ліцензій на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями від 16.04.2021 року за №3100/26-15-09-04-09; 
- копії договорів оренди офісів та складських приміщень, а саме: копію договору оренди нежитлових приміщень №01-03-МД від 01.01.2021 року; копію договору суборенди нерухомого майна №2021-01/1 від 12.01.2021 року; копію договору оренди нежитлового приміщення №2202/21 від 22.02.2021 року; копію договору оренди автонавантажувача №170381 від 17.01.2021 року. Оригінали договорів та банківські виписки (зазначено, що інша частина документів буде надана в наступній відповіді). Надано оборотно-сальдові відомості помісячно за вересень, жовтень, листопад 2021 року та оборотно-сальдові відомості помісячно по наступним рахункам: 10 (Основні засоби); 11 (Інші необоротні активи); 12 (НМА); 15 (Капітальні інвестиції); 20 (Виробничі запаси); 281 (Товари); 31 (Розрахунковий рахунок); 361 Розрахунки з постачальниками; 631 Розрахунки з вітчизняними покупцями. Відповідь на запит та документи 24.01.2022 року отримав ГДІ Жовтун Я.В., що підтверджується його підписом. 
2. Відповідь №2 від 31.01.2022 року за вих. №310122/2, якою надано: 
- оригінали первинних документів (договорів, накладних, товарнотранспортних накладних, актів виконаних робіт по ТОВ «Сільпо-Фуд»); 
- інвентаризаційні описи від 30.11.2021 року; 
- штатний розпис б/н від 31.08.2021 року та від 30.11.2021 року. Відповідь та документи 31.01.2022 року отримав ГДІ Жовтун Я.В., що підтверджується його підписом . 
31.01.2022 складено акт за №628/26-15-05-04-05, в якому контролюючий орган зазначив про ненадання документів та пояснень. 
Відповідь №1 від 02.02.2022 року за вих. №020222/2 на акт ненадання підтверджуючих документів від 31.01.2022 року за №628/26-15-05-04-05, якою Товариство надало наступне: 
- копії ідентифікаційних даних директорів, головного бухгалтера відповідальних за ведення фінансово-господарської діяльності за вересень, жовтень, листопад 2021 року; 
- копію наказу про облікову політику №1-ОП від 05.02.2021 року; 
- оригінали первинних документів за вересень, жовтень, листопад 2021 року, таких як: договори з додатками та специфікаціями; рахунки-фактури; акти виконаних робіт; прибуткові та видаткові накладні; товарно-транспортні накладні; банківські виписки. 
- оригінали первинних документів, які мають відношення до формування від`ємного значення з ПДВ, що включається до складу податкового кредиту за листопад 2021 року, а саме: договори з додатками та специфікаціями; рахунки-фактури; акти виконаних робіт; прибуткові та видаткові накладні; товарно-транспортні накладні; банківські виписки. Картки рахунків 311 за вересень, жовтень та листопад 2021 року. Зазначено, що по 312 рахунку руху не відбувалось; Надано відповідь щодо облікових реєстрів із зазначенням, що інформація була надана у відповіді №1 від 24.01.2022 року за вих. №240122/1. Надано відповідь на питання щодо відсутності пільг у перевіряємому періоді.Надано інформацію, щодо складського обліку. Відповідь на запит та документи 02.02.2022 року отримав ГДІ Жовтун Я.В., що підтверджується його підписом . 
3. Відповідь №2 від 07.02.2022 року за вих. №070222/2 на акт ненадання підтверджуючих документів від 31.01.2022 року за №628/26-15-05-04-05, якою Товариством повторно надано оригінали усієї первинної документації за вересень, жовтень, листопад 2021 року та такої, що має відношення до формування від`ємного значення з ПДВ, що включається до складу податкового кредиту за листопад 2021 року, а саме: договори з додатками та специфікаціями; рахунки-фактури; акти виконаних робіт; ррибуткові та видаткові накладні; товарно-транспортні накладні; банківські виписки. Відповідь на запит та документи 07.02.2022 року отримав ГДІ Жовтун Я.В., що підтверджується його підписом. 
Надалі контролюючим органом складено ще один акт про ненадання документів від 07.02.2022 року за №26-15-07-04-03, в якому інспектори зазначили, що документи надано лише 07.02.2022 - 14-й день перевірки. 
В судовому засіданні представник апелянта в частині цих доводів апеляційної скарги зазначив, що 07.02.2022, тобто на 14 день проведення перевірки, за 1 день до завершення терміну проведення перевірки, ТОВ «МАУДАУ» надано доступ до документів, що унеможливило в повному обсязі дослідити надані до огляду документи. 
З цього приводу колегія суддів зазначає, що Податковий кодекс України не містить вимоги щодо надання платником податків усіх первинних документів виключно на початку перевірки або у будь-який інший фіксований день. Відповідно до положень статей 85, 44 Податкового кодексу України платник податків зобов`язаний забезпечити доступ до документів протягом строку проведення перевірки, а контролюючий орган, у свою чергу, зобов`язаний організувати перевірку таким чином, щоб використати наданий йому законом строк для дослідження документів. 
Отже, з матеріалів справи вбачається, що позивач подав контролюючому органу витребувані документи, надавав пояснення, надав доступ для проведення обстеження територій та приміщень, а тому, посилання апелянта на ненадання позивачем усіх належних документів до перевірки не відповідає дійсності.
Крім того, в судовому засіданні на запитання суду, які саме документи не надані позивачем, апелянт не конкретизував, які саме первинні документи не були досліджені, які обставини вони підтверджували та яким чином їх неналежне дослідження вплинуло на встановлені порушення. 
Виходячи із зазначеного, надання позивачем первинних документів у межах строку проведення перевірки свідчить про належне виконання ним обов`язків, а посилання апелянта на неможливість їх дослідження є наслідком неналежної організації перевірки та не може бути підставою для скасування рішення суду першої інстанції. 
Також судом першої інстанції правомірно під час розгляду справи встановлено, що позивачем надавались заперечення на акт ГУ ДПС у м. Києві, до яких долучені первинні документи (всього 3670 документів (17 томів) на 4735 арк.), проте ГУ ДПС всупереч приписам статті 44, 86 Податкового кодексу України не врахувало жодного наданого первинного документа, як під час проведення перевірки, так і під час розгляду заперечень позивача на акт перевірки).
Щодо надання копій документів по взаємовідношеннях із контрагентом ТОВ «Сільпо-Фуд» (пункт 24 запиту №2) судова колегія зазначає таке.
Всупереч положенням пп.16.1.15 п.16.1 ст.16 Податкового кодексу посадовими особами контролюючого органу не вказані підстави для їх надання
Відповідно до положень пп. 20.1.14 п. 20.1 ст. 20 Податкового кодексу України контролюючі органи в праві у разі виявлення порушення вимог податкового чи іншого законодавства України, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, надсилати платникам податків письмові запити щодо надання засвідчених належним чином копій документів. Отже, припис пп. 20.1.14 п. 20.1 ст. 20 Податкового кодексу України чітко вказує на право податкових органів надсилати платникам податків письмові запити щодо надання засвідчених належним чином копій документів лише у разі виявлення порушення вимог податкового чи іншого законодавства України контроль за дотримання якого покладено на такі органи.
Поряд з цим, у запиті № 2 не вказані будь-які порушення виявлені при господарських взаємовідносинах з ТОВ «Сільпо-Фуд». 
Відповідно до п. 85.4 статті 85 Податкового кодексу України, який зазначає, що при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).
Поряд з цим, у запиті №2 не вказані будь-які порушення або факти приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, виявлені при господарських взаємовідносинах з ТОВ «Сільпо-Фуд».
Відповідно до фактичних обставин справи, позивач під час проведення перевірки надав всі оригінали документів, що стосуються питань законності декларування від`ємного значення з податку на додану вартість за листопад 2021 року, яке визначене з урахуванням від`ємного значення з податку на додану вартість, задекларовану у попередніх звітних періодах за вересень, жовтень 2021 року, у тому числі оригінали первинних документів щодо взаємовідносин з контрагентом ТОВ «Сільпо-Фуд», що підтверджується відповіддю №1 від 02.02.2022 року за вих. №020222/2 та відповіддю №2 від 07.02.2022 року за вих. №070222/2 (т.22, а.с.172, 174-178).
Підсумовуючи, вбачається та документально підтверджується факт надання документів, інформації у відповідях на усі законні вимоги контролюючого органу. Протилежного апелянтом ні в суді першої та апеляційної інстанції не доведено.
Щодо доводів апелянта в частині проведення інвентаризації для підтвердження показників податкової декларації , колегія суддів встановила таке.
В апеляційній скарзі апелянт зазначає, що неможливо ідентифікувати фактичного власника товарів, що зберігаються на складі за адресою м. Київ, вул. Ремонтна, буд. 8 та неможливо підтвердити приналежність ТМЦ до ТОВ «МАУДАУ». 
З цього приводу суд зазначає, що листом від 25.01.2022 №1568/1/26-15-07-04-05-07 ГУ ДПС у м. Києві запрошено у ТОВ «МАУДАУ» інформацію щодо проведеної інвентаризацій ТМЦ, які обліковуються станом на 30.11.2021, у тому числі:
- засвідчену копію наказу на проведення інвентаризацій основних засобів;
- засвідчену копію наказу на затвердження складу комісії (вказати прізвища, імена та по батькові, посади членів комісії).
Також в листі викладено прохання про проведення інвентаризації фактично наявних ТМЦ та інших активів ТОВ «МАУДАУ» станом на дату проведення інвентаризації та у присутності представника (представників) Головного управління ДПС у м. Києві, що здійснює (здійснюють) перевірку.
Листом від 31.01.2022 №310122/1 (відповідь до запиту про проведення інвентаризації №1568/1/26-15-07-04-05-07 від 25.01.2022) ТОВ «МАУДАУ» повідомлено ГУ ДПС у м. Києві про те, що ТОВ «МАУДАУ» здійснює свою діяльність цілодобово. У зв`язку з цим найменше навантаження відбувається у нічний час. Отже, для мінімізації збитків підприємства, та для можливості проведення інвентаризації без повного зупинення діяльності повідомлено, що інвентаризація буде проводитися у час з 00:00 до 06:00 годин з 02.02.2022 по 05.02.2022 за адресою: м. Київ, вулиця Ремонтна, 8 (т.22, а.с.153).
Окремо надано документи щодо проведеної інвентаризації станом на 30.11.2021, а саме:
- копію наказу на проведення інвентаризації та затвердження інвентаризаційної комісії від 29.10.2021 за №291021/1-1;
- копію інвентаризаційного опису від 26.11.2021;
- копію інвентаризаційного опису від 30.11.2021;
- копію акту інвентаризації товарів від 30.11.2021 за №1.
Директором ТОВ «МАУДАУ» 31.01.2022 прийнятий наказ №310122/1-І про створення інвентаризаційної комісії та проведення на складі ТМЦ м. Київ, Ремонтна, 8, відповідно до якого визначено: провести повну інвентаризацію товарно-матеріальних цінностей на складі ТОВ «МАУДАУ» за адресою: м. Київ, вул. Ремонтна, 8; створено інвентарну комісію, на яку покладено організацію інвентаризації та контроль за її проведенням; інвентаризацію провести силами інвентаризаційної комісії в період з 02 лютого по 05 лютого 2022 року з 00:00 до 06:00 годин у присутності матеріально-відповідальних осіб та співробітників ГУ ДПС у м. Києві; результати інвентаризації протягом п`яти днів після закінчення інвентаризації оформити інвентаризаційними описами; бухгалтеру обліку та звітності ОСОБА_1 узгоджені результати інвентаризації провести в обліку не пізніше десяти робочих днів після отримання (т.22, а.с.155-156).
Вказаний наказ отримано ГУ ДПС у м. Києві 01.02.2022, про що свідчить штамп відповідача на супровідному листі №010222/1 від 01.02.2022, в якому також зазначено, що ТОВ «МАУДАУ» здійснює свою діяльність цілодобово. У зв`язку з цим Товариством повідомлено, що найменше навантаження відбувається у нічний час. Отже, для мінімізації збитків підприємства, та для можливості проведення інвентаризації без повного зупинення діяльності повідомлено, що інвентаризація буде проводитися у час з 00:00 до 06:00 годин з 02.02.2022 по 05.02.2022 за адресою: м. Київ, вулиця Ремонтна, 8.
Директором ТОВ «МАУДАУ» 01.02.2022 прийнятий наказ №010222/1-І про створення інвентаризаційної комісії та проведення на складі ТМЦ м. Київ, Ремонтна, 8, відповідно до якого визначено:
1. Скасувати наказ про інвентаризацію від 31.01.2022 №310122-11 в зв`язку з необхідністю повної зупинки роботи складу та проведення інвентаризації в максимально стислі терміни, для запобігання виникнення збитків підприємства;
2. Провести повну інвентаризацію товарно-матеріальних цінностей на складі ТОВ «МАУДАУ» за адресою: м. Київ, вул. Ремонтна,8, з повним його зупиненням та закриттям.
3. Організацію інвентаризації та контроль за її проведенням покласти на інвентарну комісію.
Вказаний наказ отримано ГУ ДПС у м. Києві 02.02.2022, про що свідчить штамп відповідача на супровідному листі від 02.02.2022 №020222/3 (т.22, а.с.157).
Листом від 08.02.2022 №080222/2 ТОВ «МАУДАУ» надано ГУ ДПС у м. Києві відповідь № 3 до запиту про проведення інвентаризації № 1568/1/26-15-07-04-05-07 від 25.01.2022, та наступні документи:
-акт інвентаризації товарів на складі № 1 від 02.02.2022;
-порівняльна відомість результатів інвентаризації від 07.02.2022;
-протокол інвентарної комісії від 07.02.2022 (т.22, а.с.158).
Отже, Товариством виконано вимоги контролюючого органу та надано документи щодо інвентаризації від 30.11.2021, яка стосується періоду, який належить до предмету перевірки, так і від 07.02.2022, яка не стосується періоду, що належить до предмету перевірки. 
Водночас контролюючим органом в акті перевірки вказано, що у зв`язку з тим, що інвентаризація товарно - матеріальних цінностей на складі ТОВ «МАУДАУ», що знаходиться за адресою м. Київ, вул. Ремонтна, буд 8 проводилася 02.02.2022 з 00:00 до 09:00 годин без присутності посадових осіб ГУ ДПС у м. Києві відсутня можливість підтвердження їх наявності.
Також в акті перевірки зазначено, що під час проведення перевірки, з метою обстеження територій, приміщень та іншого майна, що використовуються для провадження господарської діяльності ТОВ «МАУДАУ» здійснено виїзд за адресою: м. Київ. вул. Ремонтна, буд. 8, за результатами якої встановлено, що за зазначеною адресою знаходиться ряд інших СГ, а саме: ТОВ «Бембікс», ТОВ «Домінік 777», ТОВ «Лайєн - Гране», ТОВ «Юатрейд», ТОВ «Туск», ТОВ «Трамп Сервіс», ТОВ «Астра Космстікс», ТОВ «Фудмаркст», ТОВ «Кофебін». Під час огляду встановлені значні залишки ТМЦ (алкоголь, побутова хімія, бакалія, продукти харчування), які фактично було оглянуто, однак у зв`язку з не наданням жодних відомостей складського обліку неможливо підтвердити наявність товарів обліковуваних на рахунку 281, їх надходження на склад, розвантаження, відвантаження тощо, про що складено акт від 03.02.2022 № 723/26-15-07-04-05. Враховуючи вищенаведені обставини не можливо ідентифікувати фактичного власника товарів, що зберігаються на складі за адресою м. Київ, вул. Ремонтна, буд. 8, та неможливо під твердити приналежність ТМЦ до ТОВ «МАУДАУ».
Проаналізувавши вищевикладені доводи, судова колегія зазначає, що в акті перевірки не зазначено жодних зауважень щодо інвентаризації на 30.11.2021, тобто саме щодо предмету її проведення. Під час перевірки взагалі не враховано документи щодо проведеної інвентаризації від 30.11.2021 з урахуванням того, що такі документи прямо стосуються предмету перевірки. 
Отже, контролюючий орган не врахував інвентаризацію від 30.11.2021, яка безпосередньо стосується предмету перевірки та з суб`єктивних причин, які не передбачені ані Податковим кодексом України, ані Положенням № 879, не визнав інвентаризацію від 02.02.2022. 
Крім того, колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції, що податковим законодавством не передбачено обов`язку направлення платником податків лист (повідомлення) про призначення та проведення інвентаризації фактично наявних товарно-матеріальних цінностей, основних фондів та інших активів підприємства в присутності представників контролюючого органу, а також проведення відповідної інвентаризації з обов`язковою присутністю при її проведенні представників контролюючого органу.
У постанові Верховного Суду від 28.02.2023 у справі №520/11549/21 зазначено, що вимога щодо проведення інвентаризації поширюється на усіх платників податків, однак проведення інвентаризації має здійснюватися саме платником податків, тоді як контролюючий орган може лише вимагати її проведення. При цьому, жодним нормативно-правовим актом не передбачено, що такий платник податків зобов`язаний направляти лист (повідомлення) про призначення та проведення інвентаризації фактично наявних товарно-матеріальних цінностей, основних фондів та інших активів підприємства в присутності представників контролюючого органу (така присутність у відповідності до пункту 1 розділу ІІ Положення № №879 є правом, а не обов`язком).
Також судом першої інстанції правильно встановлено, що працівниками ГУ ДПС в м. Києві проведена документальна позапланова виїзна перевірка позивача, таким чином працівники відповідача мали фактичний доступ до територій та приміщень позивача.
В апеляційній скарзі Головне управління ДПС у м. Києві зазначає, що під час огляду встановлені значні залишки ТМЦ (алкоголь, побутова хімія, бакалія, продукти харчування), які фактично було оглянуто, однак у зв`язку з ненаданням жодних відомостей складського обліку неможливо підтвердити наявність товарів обліковуваних на рахунку 281, їх надходження на склад, розвантаження, відвантаження тощо, про що складено акт від 03.02.2022 року № 723/26-15-07-04-05З
З цього приводу колегія суддів зазначає, що Товариство отримало запит від 27.01.2022 року за №2179/I/26-15-07-04-05-07, яким контролюючий орган просив надати співробітникам ГУ ДПС у м. Києві доступ до обстеження територій, приміщень та іншого майна, що використовується для провадження господарської діяльності, а саме: офісних та складських приміщень. 
Відповіддю №1 від 01.02.2022 року за вих. №010222/2 на запит від 27.01.2022 року за №2179/I/26-15-07-04-05-07 повідомлено контролюючий орган про час, дату та місце проведення огляду. Відповідь отримана ГУ ДПС у м. Києві, що підтверджується вхідною печаткою канцелярії контролюючого органу. 
Відповіддю №2 від 03.02.2022 року за вих. №030222/1 зафіксовано факт здійснення огляду, про що свідчить підпис інспекторів Жовтун Я.В. та ОСОБА_2 . Актом від 03.02.2022 року за №723/26-15-07-04-05 аналогічно підтверджено факт допуску та здійснення огляду приміщень Товариства. З акту вбачається, що контролюючим органом підтверджена наявність великого обсягу ТМЦ на складі Товариства та зазначено, що кількість ТМЦ по рахунку 281 встановити неможливо у зв`язку з значною кількістю товару. Огляд здійснювався у присутності головного бухгалтера Товариства, юриста Товариства, начальника складу Товариства, адвоката та двох інспекторів. В акті перевірки зазначається, що Товариством під час огляду не надано відомостей складського обліку у зв`язку з чим не можливо підтвердити рух товарів. Також в акті зазначено, що за адресою складського комплексу здійснюють діяльність ще 9 юридичних осіб. 
Колегія суддів зазначає, що норми визначені в пп.20.1.13 п.20.1 ст.20 Податкового кодексу України надають контролюючим органом право доступу під час проведення перевірок до територій, приміщень (крім житла громадян) та іншого майна, що використовуються для провадження господарської діяльності та/або є об`єктами оподаткування, або використовуються для отримання доходів (прибутку), або пов`язані з іншими об`єктами оподаткування та/або можуть бути джерелом погашення податкового боргу. 
Вищезазначена норма не передбачає жодних додаткових прав контролюючого органу під час такого доступу. 
З акту перевірки вбачається, що під час огляду жодних документів контролюючим органом не вимагалося. 
Водночас позивачем контролюючому органу відповіддю №1 від 24.01.2022 року за вих. №240122/1 надано договір оренди складського приміщення за адресою: м. Київ, вул. Ремонтна, 8 із план-схемою орендованого майна. 
Із наданих документів можна чітко ідентифікувати межі приміщень, які орендуються, як наслідок - все майно, яке знаходиться на території цих меж, безпосередньо належить Товариству. 
В самому акті перевірки зазначається про наявність складських приміщень Товариства, про що свідчить і подана форма 20-ОПП. Актом від 03.02.2022 року за №723/26-15-07-04-05 сам контролюючий орган підтверджує, що за адресою складського приміщення Товариства наявна велика кількість ТМЦ. 
Документи щодо складського обліку надавалися під час проведення перевірки, що підтверджується Відповіддю №1 від 24.01.2022 року за вих. №240122/1, а також самим актом перевірки. 
Отже, Відповідач не підтверджує приналежність ТМЦ позивачу у зв`язку з тим, що на території складського комплексу здійснюють діяльність ще 9 юридичних осіб. Така позиція контролюючого органу не узгоджується з положеннями Податкового кодексу України та не відповідає фактичним обставинам справи, підтвердженим первинними документами.
Таким чином, доводи апелянта фактично зводяться до того, що у зв`язку з тим, що на території складського комплексу господарську діяльність здійснюють також інші юридичні особи, контролюючий орган вважає неможливим підтвердження належності товарів позивачу.
Водночас така позиція не ґрунтується на дослідженні первинних документів та суперечить фактичним обставинам справи, встановленим під час перевірки самим відповідачем та не може бути підставою для скасування рішення першої інстанції.
Щодо доводів апелянта в частині завищення податкового кредиту, судова колегія зазначає таке.
В апеляційній скарзі Головне управління ДПС у м. Києві зазначає, що ТОВ «МАУДАУ» безпідставно сформувало податковий кредит за операціями з ТОВ «СІЛЬПО-ФУД», оскільки, на думку контролюючого органу, такі операції підпадали під режим звільнення від оподаткування ПДВ відповідно до п. 26-1 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України, а отже податкова пільга мала застосовуватися в обов`язковому порядку без права відмови від її використання. 
У зв`язку з цим відповідач дійшов висновку про порушення позивачем вимог п. 44.1 ст. 44, п. 198.6 ст. 198, п. 201.1, п. 201.3, п. 201.10 ст. 201 ПК України та про завищення податкового кредиту за листопад 2021 року на суму 397 329,00 гривень.
Відповідно до фактичних обставин справи, 01.02.2021 між ТОВ «МАУДАУ» (Замовник) та ТОВ «Сільпо-Фуд» (Виконавець) укладений договір про надання інформаційно-технічних послуг №ІТ-17-21, відповідно до предмету якого Замовник доручає, а Виконавець бере на себе зобов`язання надавати Замовнику за плату інформаційно-технічні послуги (т.30, а.с.2-3).
Пунктом 2.1 вказаного договору визначено, ряд послуг які можуть бути надані в рамках укладеного договору, а саме:
А) Створення єдиної точки контакту для користувачів Замовника, цілодобова підтримка IT - послуг, що надаються, контроль за вирішенням інцидентів, забезпечення зворотного зв`язку з користувачами, виконання заявок користувачів;
Б) Супровід робочого місця користувачів Замовника (включаючи, у разі наявності касових місць). Супровід робочого місця включає встановлення, налаштування і подальше обслуговування робочих станцій і необхідного програмного забезпечення (операційна система, MS Office, антивірусний захист, інформаційна безпека, сервіс друку);
B) Надання інформаційних сервісів співробітникам Замовника (за вийнятком робочих місць касирів). В рамках цієї послуги користувачам надається можливість користуватися електронною поштою, доступом в Інтернет, файловими сервісами, видаленим підключенням до корпоративної мережі, та інше;
Г) Супровід бізнес - систем програмного забезпечення для автоматизації бізнес процесів Замовника. Зокрема, супроводжується програмне забезпечення для системи управління товарним обліком магазинів, управління касовими місцями, управління системою надання інформації по комерційній діяльності і інше. В рамках цієї послуги надається можливість доопрацювання існуючих бізнес-систем торгового програмного забезпечення;
Д) Обслуговування інших корпоративних бізнес-систем, які призначені для автоматизації бухгалтерської діяльності, фінансового планування, надання ресурсів загального користування, web-ресурси і інше. В рамках послуги надається можливість доопрацювання існуючих управлінських систем;
Е) Обслуговування мережі передачі даних, телекомунікацій і телефонних мереж, які призначені для організації підтримки внутрішніх технологічних і бізнес-процесів (управління виробництвом, обмін інформацією про рух товарів, підтримка електронного документообороту, супровід єдиної розподіленої бази даних підприємства та інше), електронних платежів;
Є) Виконання вибіркового або повного встановлення і введення в експлуатацію об`єктів в розрізі ІТ-інфраструктури, а також налаштування і конфігурації ІТ-інфраструктури для задоволення інфраструктури в існуючій системі або середовищі.
При виконанні зазначених в п. 2.1. обов`язків Виконавець керується відповідним чинним законодавством і цим Договором і гарантує таку якість надаваних за цим Договором інформаційно - технічних послуг, що відповідають вимогам, які звичайно ставляться до послуг такого роду (п. 2.2 Договору).
За результатами надання послуг сторони підписують акти наданих послуг на підставі погодженої Сторонами вартості послуг у відповідному Додатку, форма якого затверджена сторонами у Додатку №1 до цього Договору (п. 4.1.Договору).
Вартість наданих послуг розраховується на погодинній основі з розрахунку вартості однієї години. Вартість однієї години становить 240,00 (двісті сорок гривень, 00 копійок), ПДВ - 60,00 грн (шістдесят гривень, 00 копійок). Усього 300,00 гри. (триста гривень 00 копійок) (п. 4.2 Договору).
Розмір винагороди Виконавця (з урахуванням погодинного розрахунку) за послуги, надані за цим договором, фіксується у актах наданих послуг (п. 4.3. Договору).
Винагорода сплачується Виконавцеві в наступному порядку: Замовник зобов`язаний після підписання сторонами акта наданих послуг протягом 30 (тридцяти) календарних днів оплатити послуги Виконавця в розмірі, який зафіксований у Акті наданих послуг. (п. 4.4. Договору).
На підставі договору від 01.02.2021 №ІТ-17-21 виписані наступні акти здачі - прийняття робіт (надання послуг):
- акт №0021169572 від 30.09.2021, за яким загальна вартість робіт з ПДВ - 646 802,28 грн, сума ПДВ - 107 800,38 грн;
- акт №0021185577 від 31.10.2021, за яким загальна вартість робіт з ПДВ - 734 225,77 грн, сума ПДВ - 122 370,96 грн;
- акт №0021210019 від 30.11.20221, за яким загальна вартість робіт з ПДВ - 1 002 944,55 грн, сума ПДВ - 167 157,42 грн (т.30, а.с.6, 9,12).
На підставі актів здачі-прийняття робіт (надання послуг) виписано накладні:
- № 9295723371 від 30.09.2021 на суму 646 802,3 грн, в т.ч. ПДВ - 107 800,4 грн;
- № 9338396576 від 31.10.2021 на суму 734 225,8 грн, в т.ч. ПДВ - 122 371 грн;
- № 9384572581 від 30.11.2021 на суму 1 002 945 грн, в т.ч. ПДВ 167 157,4 грн (т.30, а.с.7, 10, 13).
Також ТОВ «МАУДАУ» надано платіжні доручення: № 131 від 24.09.2021, № 1291 від 01.10.2021, № 1495 від 29.10.2021, № 1703 від 05.11.2021, № 1849 від 19.11.2021, № 1975 від 26.11.2021, № 1996 від 30.11.2021, № 2399 від 24.12.2021 (т.30, а.с.14-21).
За змістом підпункту «а» і «б» п. 185.1 ст. 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з:
- постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю;
- постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.
Відповідно до пункту 26-1 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України, тимчасово, з 1 січня 2013 року до 1 січня 2023 року, звільняються від оподаткування ПДВ операції з постачання програмної продукції, а також операції з програмною продукцією, плата за які не вважається роялті згідно з абзацами другим - сьомим підпункту 14.1.225 пункту 14.1 статті 14 ПК України.
Для цілей цього пункту до програмної продукції відносяться:
- результат комп`ютерного програмування у вигляді операційної системи, системної, прикладної, розважальної та/або навчальної комп`ютерної програми (їх компонентів), а також у вигляді інтернет-сайтів та/або онлайн-сервісів та доступу до них;
- примірники (копії, екземпляри) комп`ютерних програм, їх частин, компонентів у матеріальній та/або електронній формі, у тому числі у формі коду (кодів) та/або посилань для завантаження комп`ютерної програми та/або їх частин, компонентів у формі коду (кодів) для активації комп`ютерної програми чи в іншій формі;
- будь-які зміни, оновлення, додатки, доповнення та/або розширення функціоналу комп`ютерних програм, права на отримання таких оновлень, змін, додатків, доповнень протягом певного періоду часу;
- криптографічні засоби захисту інформації.
Тобто, програмна продукція розглядається як окремий та самостійний предмет поставки.
Підпунктом 14.1.225 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України визначено, що роялті - будь-який платіж, отриманий як винагорода за використання або за надання права на використання об`єкта права інтелектуальної власності, а саме на будь-які літературні твори, твори мистецтва або науки, включаючи комп`ютерні програми, інші записи на носіях інформації, відео- або аудіокасети, кінематографічні фільми або плівки для радіо- чи телевізійного мовлення, передачі (програми) організацій мовлення, інші аудіовізуальні твори, будь-які права, які охороняються патентом, будь-які зареєстровані торговельні марки (знаки на товари і послуги), права інтелектуальної власності на дизайн, секретне креслення, модель, формулу, процес, права інтелектуальної власності на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау).
Не вважаються роялті платежі, отримані:
- як винагорода за використання комп`ютерної програми, якщо умови використання обмежені функціональним призначенням такої програми та її відтворення обмежене кількістю копій, необхідних для такого використання (використання "кінцевим споживачем");
- за придбання примірників (копій, екземплярів) об`єктів інтелектуальної власності, у тому числі в електронній формі, для використання за своїм функціональним призначенням для кінцевого споживання або для перепродажу такого примірника (копії, екземпляра);
- за придбання речей (у тому числі носіїв інформації), в яких втілені або на яких містяться об`єкти права інтелектуальної власності, визначені в абзаці першому цього підпункту, у користування, володіння та/або розпорядження особи;
- за передачу прав на об`єкти права інтелектуальної власності, якщо умови передачі прав на об`єкт права інтелектуальної власності надають право особі, яка отримує такі права, продати або здійснити відчуження в інший спосіб права інтелектуальної власності або оприлюднити (розголосити) секретні креслення, моделі, формули, процеси, права інтелектуальної власності на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау), крім випадків, коли таке оприлюднення (розголошення) є обов`язковим згідно із законодавством України;
- за передачу права на розповсюдження примірників програмної продукції без права на їх відтворення або якщо їх відтворення обмежено використанням кінцевим споживачем.
Також в розумінні підпункту 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України постачання товарів - будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду.
У той же час, відповідно до пункту 26-1 підрозділу II розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України тимчасово, з 1 січня 2013 року до 1 січня 2023 року, звільняються від оподаткування податком на додану вартість операції з постачання програмної продукції, а також операції з програмною продукцією, плата за які не вважається роялті згідно з абзацами другим - сьомим підпункту 14.1.225 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу.
При цьому, наказом Міндоходів України від 07.10.2013 № 536 «Про затвердження Узагальнюючої податкової консультації щодо особливостей оподаткування податком на додану вартість операцій з постачання програмної продукції» затверджено узагальнюючу податкову консультацію щодо особливостей оподаткування податком на додану вартість операцій з постачання програмної продукції, відповідно до якої зазначено, що пунктом 26-1 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ для операцій з постачання програмної продукції, тимчасово, з 1 січня 2013 року до 1 січня 2023 року, запроваджено пільговий режим оподаткування податком на додану вартість, згідно з яким звільняються від оподаткування цим податком операції з постачання програмної продукції. Для цілей цього пункту до програмної продукції відносяться: результат комп`ютерного програмування у вигляді операційної системи, системної, прикладної, розважальної та/або навчальної комп`ютерної програми (їх компонентів), а також у вигляді інтернет-сайтів та/або онлайн-сервісів; криптографічні засоби захисту інформації.
Разом з тим, наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2020 № 842 «Про затвердження Узагальнюючої податкової консультації з деяких питань оподаткування податком на додану вартість» затверджено узагальнюючу податкову консультацію щодо окремих питань оподаткування податком на додану вартість операцій з постачання програмної продукції, відповідно до якої зазначено, що з урахуванням внесених змін пунктом 26-1 підрозділу 2 розділу XX Кодексу визначено, що тимчасово, з 01 січня 2013 року до 01 січня 2023 року, звільняються від оподаткування податком на додану вартість операції з постачання програмної продукції, а також операції з програмною продукцією, плата за які не вважається роялті згідно з абзацами другим - сьомим підпункту 14.1.225 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу.
А саме звільняються від оподаткування податком на додану вартість:
1. операції з постачання програмної продукції, до якої відносяться:
- результати комп`ютерного програмування у вигляді операційної системи, системної, прикладної, розважальної та/або навчальної комп`ютерної програми (їх компонентів), а також у вигляді інтернет-сайтів та/або онлайн-сервісів та доступу до них;
- примірники (копії, екземпляри) комп`ютерних програм, їх частин, компонентів у матеріальній та/або електронній формі, у тому числі у формі коду (кодів) та/або посилань для завантаження комп`ютерної програми та/або їх частин, компонентів у формі коду (кодів) для активації комп`ютерної програми чи в іншій формі;
- будь-які зміни, оновлення, додатки, доповнення та/або розширення функціоналу комп`ютерних програм, права на отримання таких оновлень, змін, додатків, доповнень протягом певного періоду часу;
- криптографічні засоби захисту інформації.
2. операції з програмною продукцією, плата за які не вважається роялті згідно з абзацами другим - сьомим підпункту 14.1.225 пункту 14.1 статті 14 Кодексу, а саме платежі, отримані:
- як винагорода за використання комп`ютерної програми, якщо умови використання обмежені функціональним призначенням такої програми та її відтворення обмежене кількістю копій, необхідних для такого використання (використання "кінцевим споживачем");
- за придбання примірників (копій, екземплярів) об`єктів інтелектуальної власності (комп`ютерних програм), у тому числі в електронній формі, для використання за своїм функціональним призначенням для кінцевого споживання або для перепродажу такого примірника (копії, екземпляра);
- за придбання речей (у тому числі носіїв інформації), в яких втілені або на яких містяться об`єкти права інтелектуальної власності, визначені в абзаці першому цього підпункту, у користування, володіння та/або розпорядження особи;
- за передачу прав на об`єкти права інтелектуальної власності, якщо умови передачі прав на об`єкт права інтелектуальної власності надають право особі, яка отримує такі права, продати або здійснити відчуження в інший спосіб права інтелектуальної власності, або оприлюднити (розголосити) секретні креслення, моделі, формули, процеси, права інтелектуальної власності на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау), крім випадків, коли таке оприлюднення (розголошення) є обов`язковим згідно із законодавством України;
- за передачу права на розповсюдження примірників програмної продукції без права на їх відтворення, або якщо їх відтворення обмежено використанням кінцевим споживачем.
Таким чином, лише у випадку, якщо програмна продукція була поставлена підприємством - постачальником як окремий елемент поставки та на таку продукцію передано право власності (згідно з договором про передання виключних майнових прав інтелектуальної власності), така операція звільняється від оподаткування податком на додану вартість як операція з постачання програмної продукції згідно з пунктом 26-1 підрозділу 2 розділу XX ПК України.
В разі, якщо згідно з цивільно-правовим договором програмне забезпечення, яке інстальоване на програмно-апаратних платформах, є невід`ємною їх частиною та не виділено як окремий елемент поставки, а також на таке програмне забезпечення не передано право власності, то операція з постачання програмно-апаратних платформ (у яких міститься програмне забезпечення) для цілей оподаткування ПДВ розглядається як одна операція, яка підлягає оподаткуванню податком у загальновстановленому порядку.
За змістом акта перевірки, з посиланням на норми пункту 26-1 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України перевіряючі дійшли висновку, що позивач звільняється від оподаткування податком на додану вартість.
Проте, судова колегія погоджується із висновками суду першої інстанції, згідно умов договору від 01.02.2021 № №ІТ-17-21, укладеного між ТОВ «МАУДАУ» та ТОВ «Сільпо-Фуд» про надання інформаційно-технічних послуг, Замовнику надавались виключно інформаційно-технічні послуги без фактичного постачання програмної продукції, що виключає можливість застосування пільги, передбаченої пункту 26-1 підрозділу II розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України.
У контексті наведеного судом першої інстанції правомірно враховано правову позицію, наведену у постанові Верховного Суду від 25.01.2024 по справі №640/8979/21.
Таким чином, висновок апелянта про безпідставне формування ТОВ «МАУДАУ» податкового кредиту за листопад 2021 року ґрунтується на неправильному застосуванні норм матеріального права та не підтверджується ані умовами укладених договорів, ані належними та допустимими доказами, у зв`язку з чим посилання на порушення п. 44.1 ст. 44, п. 198.6 ст. 198, п. 201.1, п. 201.3, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України є необґрунтованими.
З матеріалів справи вбачається, що суд першої інстанції здійснив оцінку поданих сторонами доказів у їх сукупності, навів мотиви прийнятого рішення та дійшов висновків, які ґрунтуються на встановлених обставинах справи.
Сам по собі факт незгоди апелянта з оцінкою доказів чи з правовими висновками суду не може свідчити про порушення вимог статей 90 та 242 Кодексу адміністративного судочинства України.
Колегія суддів наголошує, що апеляційна скарга відповідача повністю дублює відзив на позовну заяву, тобто в ній не наведено норм законодавства, які порушені чи не враховані судом першої інстанції, не спростовано викладену у рішенні суду правову позицію та не спростовано доводів позивача, які стали підставою для задоволення позову.
Оцінивши докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх всебічному, повному та об`єктивному дослідженні, та враховуючи всі наведені обставини, колегія суддів приходить до висновку, що судом першої інстанції в повній мірі досліджено обставини справи на підставі яких суд першої інстанції прийшов до правильного висновку про задоволення позовних вимог.
Згідно з п.1 частини першої статті 315 Кодексу адміністративного судочинства України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Відповідно до статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права. 
Керуючись статтями 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів
П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у м. Києві - залишити без задоволення.
Рішення Донецького окружного адміністративного суду від 19 грудня 2025 року у справі №640/15212/22 - залишити без змін
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Суддя-доповідач О.М.Кузьмишина

Судді Т.Р.Вівдиченко

О.В.Карпушова