ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

19 травня 2026 року	Львів	Справа № 380/3143/25 пров. № А/857/13657/26	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі :

головуючого судді : Кухтея Р.В.,
суддів : Нос С.П., Шевчук С.М.,
з участю секретаря судового засідання : Чупіль Д.Б.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу представника позивача ОСОБА_1 - Івашківського Андрія Олеговича на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 29 січня 2026 року (ухвалене головуючою-суддею Лунь З.І., час ухвалення рішення 10 год 51 хв у м. Львові, повний текст судового рішення складено 30 січня 2026 року) у справі за адміністративним позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Львівській області (за участі третьої особи на стороні відповідача, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору - Головного управління ДПС у м. Києві) про визнання протиправними та скасування рішень,

в с т а н о в и в :

ОСОБА_1 звернувся в суд із адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Львівській області (далі - ГУ ДПС у Львівській області, відповідач) (за участі третьої особи на стороні відповідача, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору - ГУ ДПС у м. Києві), в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення (далі - ППР) ГУ ДПС у Львівській області від 03.10.2024 за №41816/13-01-07-09, №41840/13-01-07-09.
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 29.01.2026 у задоволенні позовних вимог відмовлено повністю.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, представник позивача Івашківський А.О. подав апеляційну скаргу, в якій через неповне з`ясування обставин, що мають значення для справи, неправильне застосування норм матеріального та порушення норм процесуального права просить його скасувати та ухвалити постанову, якою позовні вимоги задовольнити повністю.
В обґрунтування доводів апеляційної скарги зазначає, що у спірному випадку звернення споживача жодним чином не свідчить про те, що він був покупцем ФОП ОСОБА_1 і що саме останнім порушено вимоги законодавства в частині не видачі фіскального чеку. Таким чином, оскільки у спірному випадку перевірка фактично була здійснена відносно конкретного платника податків ФОП ОСОБА_1 , тому виходячи з положень п.80.2.3 п.80.2 ст.80 ПК України, контролюючий орган повинен був мати звернення споживача щодо допущених порушень саме ФОП ОСОБА_1 . Оскільки такого звернення до контролюючого органу не надходило (доказів протилежного відповідачем не надано), то у спірному випадку були відсутні підстави для проведення контролюючим органом перевірки ФОП ОСОБА_1 . Проте, суд першої інстанції помилково та передчасно дійшов висновку, що ГУ ДПС у м. Києві правомірно використали звернення споживача як підставу для проведення фактичної перевірки відносно ФОП ОСОБА_1 . Суд першої інстанції не дослідив належним чином процедуру проведення представниками контролюючого органу контрольно-розрахункової операції. Враховуючи відсутність доказів, які б вказували на видачу посадовим особам ГУ ДПС у м. Києві, які в межах проведення фактичної перевірки здійснили контрольну розрахункову операцію, грошових коштів (готівки) з каси за рахунок відповідних бюджетних асигнувань контролюючого органу, вказані грошові кошти фактично мають інше джерело походження ніж кошти, передбачені на здійснення відповідної діяльності органів ДПС. Матеріали фактичної перевірки не містять даних відносно особи, яка проводила розрахункову операцію. По-перше, позивач був відсутній за місцем проведення фактичної перевірки. По-друге, запит про надання документів не вручався та не надсилався ФОП ОСОБА_1 , що в свою чергу вказує на те, що представники контролюючого органу безпідставно зазначили в акті фактичної перевірки порушення ФОП ОСОБА_1 вимог п.12 ст.3 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг” №265/95-ВР від 06.07.1995 (далі - Закон №265/95-ВР).
У відзиві на апеляційну скаргу представниця відповідач Рошко А.О. просила залишити її без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.
Заслухавши суддю-доповідача, представника позивача Івашківського А.О., який підтримав апеляційну скаргу, представницю відповідача Рошко А.О., яка заперечила проти її задоволення, дослідивши наявні по справі матеріали та доводи апеляційної скарги в їх сукупності, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін, виходячи з наступного.
З матеріалів справи видно, що позивач зареєстрований як ФОП за адресою : АДРЕСА_1 ; ідентифікаційний номер НОМЕР_1 .
Основним видом економічної діяльності позивача є : 47.41 роздрібна торгівля комп`ютерами, периферійним устаткуванням і програмним забезпеченням у спеціалізованих магазинах. Інші: 46.18 Діяльність посередників, що спеціалізуються в торгівлі іншими товарами; 46.52 Оптова торгівля електронним і телекомунікаційним устаткуванням, деталями до нього; 47.19 Інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах; 47.99 Інші види роздрібної торгівлі поза магазинами; 63.99 Надання інших інформаційних послуг, н.в.і.у.; 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна; 47.42 Роздрібна торгівля телекомунікаційним устаткуванням у спеціалізованих магазинах; 47.79 Роздрібна торгівля уживаними товарами в магазинах; та інші.
Позивач здійснює господарську діяльність з роздрібної торгівлі, зокрема, в магазині “ ІНФОРМАЦІЯ_1 ”, що розташований за адресою : АДРЕСА_2 , що підтверджується договором суборенди нежилого приміщення №48 від 05.08.2024.
Працівниками ГУ ДПС у м. Києві на підставі п.п.80.2.3 п.80.2 ст.80 ПК України, відповідно до наказу №5738-п від 02.09.2024 та направлень на перевірку №19551/26-15-07-06-01, №19550/26-15-07-06-01, №195549/26-15-07-07-01 від 03.09.2024 було проведено фактичну перевірку магазину “ ІНФОРМАЦІЯ_1 ”, розташованого за адресою : АДРЕСА_2 , у якому господарську діяльність здійснює ФОП ОСОБА_1 .
За результатами перевірки складено Акт фактичної перевірки від 03.09.2024, зареєстрований за №101024/26/25/07/3677706715 від 04.09.2025.
У ході перевірки встановлено порушення п.1, 2, 12 ст.3 Закону №265/95-ВР, а саме : встановлено факт проведення розрахункової операції за проданий товар у безготівковій формі без застосування ПРРО, без створення та видачі у паперовій та/або електронній формі відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції на суму 799,00 грн через ПРРО ф/и 4000889737 зареєстрований 07.06.2024; також встановлено факт здійснення реалізації непродовольчих товарів, в тому числі технічно складних побутових товарів, які не обліковані у встановленому порядку за місцем реалізації і зберігання на загальну суму 1436683,00 грн, а саме : на початок перевірки та на запит про надання документів від 03.09.2024 до перевірки не надано будь-які підтверджуючі документи, що підтверджують облік та походження товарних запасів; ст.44, п.85.2 ст.85 ПК України, а саме : встановлено факт ненадання документів на запит посадових осіб від 03.09.2024 “Про надання документів”, які стосуються або пов`язані з предметом перевірки; ч.1 ст.21, ч.4 ст.24 Кодексу законів про працю України, а саме : суб`єктом господарювання допущено до роботи працівника без укладення трудового договору, оформленого наказом чи розпорядженням роботодавця, та повідомлення центрального органу виконавчої влади з питань забезпечення формування та реалізації державної політики з адміністрування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування про прийняття працівника на роботу в порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України; абз.1, 2 постанови Кабінету Міністрів України №413 від 17.06.2015 “Про порядок повідомлення Державній податковій службі та її територіальним органам про прийняття працівника на роботу/укладепня гіг- контракту” (далі - Постанова №413), а саме : не подання суб`єктом господарювання повідомлення про прийняття працівника на роботу/укладення гіг-контракту до відповідного територіального органу Державної податкової служби за місцем обліку.
На підставі акта фактичної перевірки відповідачем складено оспорювані ППР.
Вважаючи оспорювані ППР протиправними, ФОП ОСОБА_1 звернувся до адміністративного суду з даним позовом.
Відмовляючи у задоволенні позовних вимог повністю, суд першої інстанції дійшов висновку про порушення позивачем вимог п.12 ч.1 ст.3 Закону №265/95-ВР та ПК України, оскільки позивач не надав під час проведення фактичної перевірки документів, які підтверджують облік та походження товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті) та документи, пов`язані із здійсненням податкового контролю. В матеріалах справи відсутні докази, якими підтверджується наявність первинних документів в місці продажу товару на початок проведення перевірки. Суд зазначив, що позивачем не надавалися документи, які пов`язані з предметом перевірки під час самої перевірки. Позивач також не скористався правом на адміністративне оскарження, шляхом подання заперечення на акт фактичної перевірки. При зверненні до суду із позовною заявою, позивач також не надав означених у запиті контролюючого органу документів. Щодо правових підстав для проведення фактичної перевірки, суд першої інстанції не встановив порушень положень законодавства в частині наявності підстав та процедури проведення перевірки, які вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки, а відтак дійшов висновку про правомірність дій контролюючого органу при призначенні та проведенні перевірки позивача. Щодо суті встановлених перевіркою порушень, суд дійшов висновку про встановлення фактичною перевіркою факту проведення розрахункової операції за проданий товар у безготівковій формі без застосування ПРРО, без створення та видачі у паперовій та/або електронній формі відповідного розрахункового документа, який підтверджує виконання розрахункової операції на суму 799,00 грн через ПРРО ф/и 4000889737, зареєстрований 07.06.2024, чим порушено вимоги п.1, 2 ст.3 Закону №265/95-ВР.
Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, вважає їх вірними та такими, що ґрунтуються на правильному застосуванні норм матеріального права та з дотриманням норм процесуального права, а також при повному, всебічному та об`єктивному з`ясуванні всіх обставин, що мають значення для справи, виходячи з наступного.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, які справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Згідно п.п.20.1.4 п.20.1 ст.20 ПК України, контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Посадові та службові особи контролюючих органів зобов`язані дотримуватися Конституції України та діяти виключно відповідно з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій (п.п.21.1.1, 21.1.4 п.21.1 ст.21 ПК України).
Відповідно до п.61.1 ст.61, п.п.62.1.3 п.62.1 ст.62 ПК України, податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Податковий контроль здійснюється шляхом перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
Тобто, одним із видів податкового контролю за дотриманням вимог податкового та іншого законодавства відповідно до статті 75 ПК України, є право контролюючих органів на проведення камеральної, документальних (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичної перевірки
Такі перевірки мають свої особливості щодо сфери правового регулювання, підстав для їх призначення, проведення, оформлення результатів та прийнятих за її наслідками рішень.
У розумінні норм п.п.75.1.3 п.75.1 ст.75 ПК України, фактичною вважається перевірка, що здійснюється з місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства що укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами). Порядок проведення фактичних перевірок контролюючими органами передбачений статтею 80 ПК України.
Порядок проведення фактичної перевірки визначено статтею 80 ПК України.
На відміну від усіх інших передбачених законом перевірок, фактична перевірка здійснюється без будь-якого попередження платника податку (особи) відповідно до пункту 80.1 статті 80 ПК України.
Водночас, попри відсутність необхідності попередження платника про проведення фактичної перевірки закон встановлює підставі та обов`язкові умови (обставини), що є необхідною передумовою для її здійснення. Перелік підстав, які зумовлюють проведення фактичної перевірки, окреслений у відповідних підпунктах пункту 80.2 статті 80 ПК України.
Згідно п.80.2 ст.80 ПК України, фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки.
Пунктом 81.1 статті 81 ПК України передбачено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках визначених цим Кодексом, таких документів : направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу; копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу; службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.
Відповідно до п.п.80.2.2 п.80.2 ст.80 ПК України, фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Проаналізувавши у сукупності зміст норм п.80.2 ст.80, п.81.1 ст.81 ПК України, Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду сформував висновки, які викладені у постанові від 26.03.2024 по справі №420/9909/23, за змістом яких, податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов`язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки. Тобто, якщо відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), покликання у наказі на сам лише підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Відповідно, такий наказ не можна вважати протиправним.
У зазначеній постанові суду Судова палата також акцентувала увагу на застосовності у спорах цієї категорії висновків Великої Палати Верховного Суду, викладених у постанові від 08.09.2021 по справі №816/228/17, відповідно до яких, неправомірність дій контролюючого органу при призначенні та проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. Підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обгрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення. Судова палата звернула увагу на наявність істотної різниці у критеріях оцінки правомірності наказу на предмет його підставності та/або оформлення, як наслідок, необхідності відмежування у спорах цієї категорії питання «наявності підстав для проведення перевірки» від питання «достатності відображення підстав для проведення перевірки у наказі» та/або «недоліків в оформленні рішення про проведення перевірки». Підстави для призначення будь-якої перевірки чітко закріплені у нормах ПК України, за наявності яких у контролюючих органів виникає безпосередньо право на проведення перевірки, тоді як відображення цих підстав у наказі про призначення перевірки фактично є формалізацією у письмовій формі права на проведення перевірки, яке вже виникло. Безумовно, формалізація підстави для проведення перевірки у наказі має відповідати вимогам абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Під час вирішення питання щодо правомірності призначення і проведення перевірки, зокрема, фактичної, необхідно надавати оцінку достатності змісту наказу в контексті чіткого визначення у ньому правової (юридичної) підстави проведення такої перевірки та існування відповідної фактичної підстави, яка є передумовою для її проведення
Колегія суддів звертає увагу, що правовий аналіз пункту 80.2 статті 80 ПК України свідчить про те, що здебільшого підстави, передбачені у відповідних підпунктах цієї норми, встановлюють лише єдину передумову для призначення фактичної перевірки з питання дотримання платником податків вимог законодавства у певній сфері, яка і є фактичною підставою для проведення перевірки.
Одночасно Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 28.05.2024 по справі №280/1431/23 сформував висновок, що у спорах цієї категорії перевірці підлягають як питання наявності обґрунтованих підстав для призначення перевірки, так і дотримання контролюючим органом вимог абз.3 п.81.1 ст.81 ПК України під час оформлення рішення про призначення перевірки у формі наказу, їх узгодженість між собою.
Суд встановив, що посадовими особами контролюючого органу було складено акт про відмову від ознайомлення та отримання наказу, а також направленнями на перевірку під особистий підпис, тобто, контролюючим органом в повному обсязі було дотримано вимоги п.п.81.1 ст.81 ПК України.
Підставою для проведення перевірки у цій справі є п.п.80.2.3 п.80.2 ст.80 ПК України, яким до підстав проведення фактичної перевірки віднесено, зокрема, письмове звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, у тому числі незабезпечення можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, касових операцій, патентування або ліцензування.
Як вірно встановлено судом та підтверджується матеріалами справи, відповідно до доповідної записки заступника начальника управління-начальника відділу від 02.09.2024 за №1642/26-15-07-07-00-12, наявна інформація від споживача, викладена у листі від 28.08.2024 б/н (вх. ГУ ДПС у м.Києві від 39.08.2024 за №К/1379/ЕЗ), - доручено начальнику відділу фактичних перевірок організувати проведення фактичних перевірок, зазначених у пункті 1 цього наказу протягом вересня 2024 року.
Наказ про проведення фактичної перевірки містить підстави для проведення перевірки, зокрема, покликання на п.п.80.2.3 п.80.2 ст.80 ПК України (правова підстава).
При цьому, суд першої інстанції підставно врахував звернення ОСОБА_2 від 30.08.2024, у якому зазначено адреси магазинів, в тому числі, “YАBLUKA”, у яких не видають чеки покупцеві, відповідач, вказуючи у наказі на проведення перевірки адресу цього магазину, діяв правомірно, оскільки така перевірка підлягала проведенню за адресою об`єкта, де здійснювалася господарська діяльність, тобто у іншому місці, ніж місцезнаходження позивача.
Колегія суддів звертає увагу, що позивач не оскаржив наказ про проведення фактичної перевірки у судовому порядку. У свою чергу наявність рішення контролюючого органу про призначення фактичної перевірки зумовлює необхідність його реалізації у спосіб, не заборонений законом, тоді як позивач не скористався своїм правом, передбаченим ст.81 ПК України щодо недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення перевірки.
Як зазначалось вище, підставами для визнання протиправними та скасування рішень, прийнятих за наслідками проведеної перевірки, є не будь-які порушення, допущені під час оформлення, призначення та проведення такої перевірки, а лише ті, які вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обгрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.
Таким чином, колегія суддів вважає, що формальні процедурні порушення в оформлені наказу не створюють безумовних наслідків для визнання результатів перевірки протиправними.
На переконання колегії суддів, відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Відповідно, такий наказ не можна вважати протиправним.
Крім того, колегія суддів враховує, що до початку перевірки працівниками контролюючого органу у магазині “YАBLUKA”, розташованого за адресою : м. Київ, Дарницький район, вул. Олександра Мишуги, буд. 4 (ТЦ “Піраміда”), перший поверх “YАBLUKA”, де здійснює господарську діяльність ФОП ОСОБА_1 , було проведено контрольну розрахункову операцію, за наслідками якої видано засобами програмного забезпечення фіскальний чек.
Після проведення контрольної розрахункової операції, посадовими особами контролюючого органу пред`явлено службові посвідчення, направлення на перевірку та копію наказу №5738-п від 02.09.2024 особі, яка фактично здійснила розрахункову операцію (на бейджику з логотипом “YАBLUKA” зазначено ім`я “ ОСОБА_3 ”).
Згідно з актом відмови від підпису акта фактичної перевірки та отримання одного примірника від 03.09.2024 за №7617/26-15-07-07-00-17, продавець Яна відмовилася від підпису акта фактичної перевірки та отримання одного примірника.
Суд першої інстанції вірно зазначив, що актом фактичної перевірки та доданими до нього матеріалами зафіксовано, що контрольну розрахункову операцію проведено саме цією особою. 
Крім того, відповідно до акта фактичної перевірки контролюючим органом встановлено, що позивач допустив до роботи зазначену особу без оформлення трудового договору та без подання до органів ДПС повідомлення про прийняття на роботу, а тому твердження позивача, що вказана особа не є уповноваженим представником позивача не заслуговують на увагу.
Більше того, позивач не спростував обставини проведення контрольної розрахункової операції, зафіксовані в акті фактичної перевірки та її матеріалах, щодо особи, яка здійснила таку розрахункову операцію від імені позивача, зокрема, не надано жодних пояснень та доказів на підтвердження того, що на момент проведення фактичної перевірки в магазині, у якому здійснює свою діяльність позивач, перебував інший працівник або будь-яка уповноважена особа на здійснення розрахункових операцій, як провела контрольну розрахункову операцію.
Таким чином, позивач допустив до здійснення розрахункових операцій від свого імені іншу особу, продавця ОСОБА_4 , яка відповідає ознакам уповноваженої особи. 
Те, що з продавцем Яною у позивача відсутні докази оформлення трудових відносин, жодним чином не впливає на правомірність проведення фактичної перевірки.
Відтак, колегія суддів не враховує доводи позивача на відсутність у контролюючого органу правових підстав для проведення фактичної перевірки, а тому такі судом до уваги не беруться.
Аналогічні висновки застосовні і щодо процедури проведення перевірки самої перевірки.
Тому апеляційний суд відхиляє доводи апелянта на незаконність проведеної перевірки позивача.
Стосовно виявлених під час перевірки порушень, колегія суддів враховує наступне.
Статтею 3 Закону №265/95-ВР визначено, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані, зокрема : 1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок. Використання програмних реєстраторів розрахункових операцій при оптовій та/або роздрібній торгівлі пальним забороняється; 2) надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).
Усталеним є підхід, згідно з яким суб`єкти господарювання зобов`язані проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи та видавати (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідний розрахунковий документ, що підтверджує виконання розрахункової операції.
Відповідальність за порушення вимог Закону №265/95-ВР унормована розділом V цього Закону, зокрема, фінансова санкція за вказане порушення передбачена статтею 17 Закону №265/95-ВР.
Пунктом першим статті 17 Закону №265/95-ВР визначено, що за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах : у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання : 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше; 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.
Аналіз приведених вище норм дає підстави для висновку, що п.1 ст.17 Закону №265/95-ВР встановлює відповідальність за невиконання суб`єктом господарювання щонайменше одного з трьох обов`язків, а саме : 1) непроведення розрахункової операції через РРО; 2) проведення розрахункової операції через РРО, однак, на неповну суму покупки; 3) невидача відповідного (тобто такого, що відповідає вимогам щодо форми і змісту) розрахункового документа.
У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого п.1 ст.3 Закону №265/95-ВР, перевірці підлягають обставини безпосереднього здійснення розрахункової операції, однак, її непроведення через РРО, та/або здійснення розрахункової операції на більшу суму, ніж проведено через РРО.
У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом другим статті 3 Закону №265/95-ВР перевірці підлягають як обставини видачі/невидачі розрахункового документа, так і обставини відповідності такого вимогам щодо форми і змісту.
Відповідно до наведених у статті 2 Закону №265/95-ВР визначень, розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця. Для цілей цього Закону розрахунки при організації та проведенні азартних ігор є розрахунковими операціями; розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну.
Зміст приведених вище норм законодавства свідчить про те, що законодавець встановлює чіткі та конкретні обов`язки для платників податків, які здійснюють діяльність у сфері торгівлі, громадського харчування та надання послуг із застосуванням РРО/ПРРО. Зокрема, до таких обов`язків належить забезпечення проведення розрахунків у фіскальному режимі та видача розрахункових документів встановленої форми і змісту на повну суму операції.
Також однією з ключових вимог за цими нормами є обов`язок надати розрахунковий документ особі, яка отримує або повертає товар, при отриманні товарів або послуг, що чітко випливає з положень пунктів 1, 2 статті 3 Закону №265/95-ВР.
Як видно з матеріалів справи, посадовими особами контролюючого органу перед початком проведення фактичної перевірки була проведена контрольна розрахункова операція, зокрема, придбання навушників “EarPods Lighting Connector (MMTN2)” вартістю 799,00 грн.
Розрахункову операцію проведено в безготівковій формі із застосуванням банківського POS-термінал продавцем Яною без застосування ПРРО, без створення та видачі у паперовій та/або електронній формі відповідного розрахункового документу на повну суму проведеної операції (наступне вчинене порушення). 
При цьому, продавцем був надісланий онлайн на мобільний телефон чек від 03.09.2024 о 14 год 35 хв на суму 799,0 грн, який імітує фіскальний чек.
Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про встановлення фактичною перевіркою факту проведення розрахункової операції за проданий товар у безготівковій формі без застосування ПРРО, без створення та видачі у паперовій та/або електронній формі відповідного розрахункового документа, який підтверджує виконання розрахункової операції на суму 799,00 грн через ПРРО ф/и 4000889737, зареєстрований 07.06.2024 та порушення у зв`язку з цим позивачем вимог п.1, 2 ст.3 Закону №265/95-ВР.
Розділ ІІ Закону №265/95-ВР врегульовує питання порядку проведення розрахунків суб`єктами господарювання, у статті 3 якого перелічено низку обов`язків, які висуваються законодавцем до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.
Так, п.12 ст.3 Закону №265/95-ВР визначено, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).
Таким чином, п.12 ст.3 Закону №265/95-ВР зобов`язує суб`єктів господарювання (як юридичних осіб, так і фізичних осіб-підприємців (за виключенням перелічених в абзаці 2 цієї норми осіб)) вести облік товарних запасів і у разі проведення перевірки надати документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження тих товарних запасів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).
Відповідальність за порушення вимог Закону №265/95-ВР унормована нормами розділу V цього Закону.
Так, статтею 20 Закону №265/95-ВР передбачено, що до суб`єктів господарювання, які здійснюють реалізацію товарів, не облікованих у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).
Статтею 20 Закону №265/95-ВР вбачається два самостійних склади правопорушення, за які як у їх взаємній сукупності, або у кожному конкретному випадку може бути визнано, як порушення та застосована штрафна санкція.
До першого складу, можна віднести порушення пов`язаного із здійсненням суб`єктом господарювання реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку, тобто взагалі, та/або до другого - не надання під час проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.
Таким чином, за змістом наведеної норми, суб`єкт господарювання несе відповідальність за (окремо або в сукупності) : 1) здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку; 2) не надання під час перевірки документів, які підтверджують саме облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).
Вказане узгоджується з висновками Верховного Суду, які викладені у постановах від 30.07.2025 по справі №380/6314/24, від 30.09.2025 по справі №520/22949/24.
Як видно з акта фактичної перевірки від 03.09.2024, то в ньому, серед іншого встановлено факт здійснення реалізації непродовольчих товарів, в тому числі технічно складних побутових товарів, які не обліковані у встановленому порядку за місцем реалізації і зберігання на загальну суму 1436683,00 грн.
Разом з тим, як вірно встановлено судом, посадовим особам контролюючого органу на початок проведення фактичної перевірки документи, що підтверджують облік та походження товарних запасів не було надано.
Таким чином, ненадання до перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу, є самостійною підставою для застосування штрафної санкції на підставі статті 20 Закону №265/95-ВР.
Суд першої інстанції слушно зауважив, що в матеріалах справи відсутні докази, якими підтверджується наявність первинних документів в місці продажу товару на початок проведення перевірки.
Колегія суддів враховує, що п.12 ст.3 Закону №265/95-ВР передбачено, що суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи, що підтверджують облік та походження товарних запасів, зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).
Оскільки позивач не надав під час проведення фактичної перевірки документів, які підтверджують облік та походження товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті) та документи, пов`язані зі здійсненням податкового контролю, а тому підстави для задоволення позовних вимог в цій частині відсутні.
Щодо порушення позивачем вимог ст.44, п.85.2 ст.85 ПК України, суд першої інстанції вірно зазначив, що відповідно до ст.44 ПК України, платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, а також забезпечити зберігання відповідних документів.
При цьому, п.85.2 ст.85 ПК України передбачено, що платник податків зобов`язаний надати посадовим особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.
У ході проведення перевірки посадові особи контролюючого органу звернулися до позивача із запитом про надання документів, відповідно до п.85.2, 85.4, 85.8 ст.85 ПК України.
Проте, як встановлено судом, жодних документів, які стосуються чи пов`язані з предметом перевірки, надано не було. Вказане зафіксовано в акті фактичної перевірки.
Відповідальність за порушення ст.85 ПК України передбачена абз.2 п.121.1 ст.121 ПК України, відповідно до якого ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках передбачених цим Кодексом тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 1020,00 грн. Ті самі дії, вчинені платником податків, до якого протягом року було застосовано штраф за таке саме порушення: тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 2040, 00 грн.
Суд першої інстанції вірно звернув увагу на те, що позивачем не надавалися документи, які пов`язані з предметом перевірки під час самої перевірки. 
Більше того, позивач не скористався правом на адміністративне оскарження, шляхом подання заперечення на акт фактичної перевірки. 
Вказані документи також не були надані позивачем при зверненні до суду із позовною заявою.
Отже, в обсязі встановлених у цій справі фактичних обставин, описаних вище, зважаючи на їхній зміст та юридичну природу, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про правомірність оспорюваних рішень та відсутності підстав для задоволення позовних вимог. 
Відповідно до ч.2 ст.6 КАС України та ст.17 Закону України “Про виконання рішень і застосування практики Європейського Суду з прав людини”, суди застосовують Конвенцію про захист прав людини і основоположних свобод (далі - Конвенція) та практику Європейського Суду з прав людини (далі – ЄСПЛ) як джерела права.
Аналізуючи питання обсягу дослідження доводів скаржника та їх відображення у судових рішеннях, питання вичерпності висновків суду, судом апеляційної інстанції ґрунтується на висновках, що їх зробив ЄСПЛ у справі “Проніна проти України” (рішення від 18.07.2006). 
Зокрема, у пункті 23 рішення ЄСПЛ зазначив, що пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди давати обґрунтування своїх рішень, але це не може сприйматись як вимога надавати детальну відповідь на кожен аргумент. Межі цього обов`язку можуть бути різними в залежності від характеру рішення. Крім того, необхідно брати до уваги різноманітність аргументів, які сторона може представити в суд, та відмінності, які існують у державах-учасницях, з огляду на положення законодавства, традиції, юридичні висновки, викладення та формулювання рішень. Таким чином, питання, чи виконав суд свій обов`язок щодо подання обґрунтування, що випливає зі статті 6 Конвенції, може бути визначено тільки у світлі конкретних обставин справи, що і зроблено апеляційним судом переглядаючи рішення суду першої інстанції, аналізуючи відповідні доводи скаржника.
Так, у рішенні від 10.02.2010 у справі “Серявін та інші проти України” ЄСПЛ наголосив на тому, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі “Руїс Торіха проти Іспанії” (RuizTorija v. Spain) від 09.12.1994). Хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень (рішення у справі “Суомінен проти Фінляндії” (Suominen v. Finland) від 01.07.2003). Ще одне призначення обґрунтованого рішення полягає в тому, щоб продемонструвати сторонам, що вони були почуті. Крім того, вмотивоване рішення дає стороні можливість оскаржити його та отримати його перегляд вищестоящою інстанцією. Лише за умови винесення обґрунтованого рішення може забезпечуватись публічний контроль здійснення правосуддя (рішення у справі “Гірвісаарі проти Фінляндії” (Hirvisaari v. Finland) від 27.09.2001).
Інші зазначені в апеляційній скарзі обставини, окрім вищеописаних, ґрунтуються на довільному трактуванні фактичних обставин і норм матеріального права, а тому такі не вимагають детальної відповіді або спростування.
Згідно ст.316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Таким чином, колегія суддів приходить до висновку, що оскаржуване рішення ухвалене відповідно до норм матеріального та процесуального права, а висновки суду першої інстанції ґрунтується на всебічному, повному та об`єктивному з`ясуванні всіх обставин, що мають значення для справи, які не спростовані доводами апеляційної скарги, у зв`язку з чим відсутні підстави для її задоволення.
Керуючись ст.ст. 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд,

п о с т а н о в и в :

Апеляційну скаргу представника позивача ОСОБА_1 - Івашківського Андрія Олеговича залишити без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 29 січня 2026 року по справі №380/3143/25 - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена у касаційному порядку, виключно у випадках, передбачених ч.4 ст.328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. 

Головуючий суддя	 	Р. В. Кухтей 	
судді	 	С. П. Нос 	
 	 	С. М. Шевчук  	
Повне судове рішення складено 29.05.26