ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 травня 2026 року	Львів	Справа № 140/11643/24 пров. № А/857/6786/25	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого судді Заверухи О.Б.,
суддів Гінди О.М., Матковської З.М.,

розглянувши в електронній формі у порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 17 січня 2025 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Веставторанс» до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,

суддя (судді) в суді першої інстанції – Шепелюк В.Л.,
час ухвалення рішення – не зазначено,
місце ухвалення рішення – м. Луцьк,
дата складання повного тексту рішення – не зазначено,

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Веставторанс» звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Волинській області в якому просило: визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 08.08.2024 № 67356 (далі – про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку); зобов`язати виключити ТОВ «Веставторанс» з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
На обґрунтування позовних вимог зазначає, що рішенням про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 12.04.2024 за № 22316 визначено, що ТОВ «Веставторанс» відповідає пункту 8 Критерію ризиковості платника податку, а саме: постачання товару, походження якого не прослідковується за ланцюгом постачання; відсутність необхідних умов та/або обсягів матеріальних ресурсів для виробництва товарів, виконання робіт або надання послуг в обсягах, відображених у податковій накладній/розрахунку коригування (відсутності відомості про об`єкти оподаткування, відсутнє придбання послуг оренди об`єктів оподаткування, послуг транспортування, послуг оренди місць зберігання товарно-матеріальних цінностей, послуг оренди місць зберігання паливно-мастильних матеріалів тощо), відповідно до поданої до контролюючих органів звітності; постачання сільськогосподарської продукції за відсутності придбання такої продукції, сплати земельного податку(сплати єдиного податку для платника податку, який перебуває на спрощеній системі оподаткування четвертої групи) та/або придбання пального, мінеральних добрив, допоміжних послуг з вирощування сільськогосподарської продукції за наявності земельних ділянок; накопичення залишків нереалізованих товарів за відсутності (недостатності) місць для їх зберігання(власних, орендованих складських приміщень) відповідно до поданої до контролюючих органів звітів; придбання товарів (послуг) у платника(ів) податку, щодо якого(их) прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку. Вказує, що відповідно до пункту 6 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165 30.07.2024 подало заяву із додатками на скасування статусу ризиковості № 30/07/1. Рішенням про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 08.08.2024 року за № 67356 визначено, що ТОВ «Веставторанс», як платник податку відповідає пункту 8 Критерію ризиковості платника податку. Причинами відмови слугувало ненадання платником податку копій документів, які можуть свідчити про невідповідність критеріям ризиковості платника податку, зокрема: первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, первинні документи щодо транспортування, відсутні підтверджуючі документи (ТТН) щодо транспортування ягід малини з місць заготівлі до місць зберігання. Відсутні відомості про залучення трудових ресурсів, в податковій звітності відсутнє відображення придбання ТМЦ в неплатників ПДВ, відсутні документи передбачені умовами договору. Разом з тим, вважає, що ним були надані ГУ ДПС у Волинській області копії усіх документів, які підтверджують факти реальності господарських операцій та взаєморозрахунків, які, однак, відповідачем не взяті до уваги.
Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 17 січня 2025 року адміністративний позов задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії Головного управління ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових від 08 серпня 2024 року № 67356 про відповідність платника податку Товариства з обмеженою відповідальністю «Веставторанс» критеріям ризиковості платника податку. Зобов`язано Головне управління ДПС у Волинській області виключити Товариство з обмеженою відповідальністю «Веставторанс» з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податків на додану вартість.
Рішення суду першої інстанції мотивоване тим, що Порядком № 1165 передбачено певний алгоритм дій контролюючого органу, за результатом виконання якого може бути прийнято рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку. Зокрема, пункт 5 Порядку передбачає, що перевірці відповідності критеріям ризиковості платника податку та показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, підлягає лише той платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації. Приймаючи оскаржуване рішення про віднесення позивача до категорії ризикових платників податків, податковий орган не виконав законодавчо встановлених вимог щодо вмотивованості цього рішення, як акта індивідуальної дії.
Не погодившись з прийнятим рішенням, Головне управління ДПС у Волинській області подало апеляційну скаргу, в якій просило скасувати оскаржуване рішення та прийняти нове, яким в задоволенні позову відмовити повністю.
Доводи апеляційної скарги обґрунтовує тим, що оскаржуване рішення є незаконним та необґрунтованим, прийняте з порушенням норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи. Зокрема, зазначає, що ТОВ «Веставторанс» надавалось повідомлення № 1 від 30.07.2024 та копії документів щодо невідповідності критеріям ризиковості платника податку, які розміщені в підсистемі «Аналітична система «ІКС» Податковий блок», а саме: лист-пояснення, договір зберігання, акти прийому-передачі, договір оренди нежитлового приміщення, контракт, договір поставки, митні декларації, інвойси, СМR, видаткові накладні, податкові накладні, виписку оплати тощо. Окрім цього, одного товаросупровідного документу не надано на розгляд Комісії та не описано позивачем у позові. Контролюючий орган чітко зазначив перелік документів, які необхідно надати позивачу, однак останнім було проігноровано таку вимогу.
Суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження) (п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України).
Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу з наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обгрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши обставини справи та доводи апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про те, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення з наступних підстав.
Як встановлено судом першої інстанції, ТОВ «Веставторанс» зареєстровано 21.06.2013 і з дати реєстрації господарська діяльність здійснюється на постійній основі.
Основним видом діяльності Товариства є неспеціалізована оптова торгівля (КВЕД 46.90), а також додаткові :
• 45.31 Оптова торгівля деталями та приладдям для автотранспортних засобів;
• 46.31 Оптова торгівля фруктами й овочами, та ін.
Для ведення діяльності ТОВ «Веставторанс» було укладено договір оренди нежитлового приміщення № 06/20 від 20.06.2020 з ТОВ «ТРІАДА-С» ЛТД, за адресою м. Луцьк, вул.Далека,11 площею до 200 кв. м.
Підприємством проводиться господарська діяльність по оптовій торгівлі та експорту лісових ягід та ягід малини, торгівлі деталями та приладдям для автотранспортних засобів та ін.
На здійснення своєї господарсько-експортної діяльності ТОВ «Веставторанс» 22. 06.2020 уклало договір № 10/20 на декларування та митне оформлення товарів з ТОВ «Глорія-Імпекс Плюс».
Також 02.08.2023 укладено договір № 92100097 з Державним підприємством «Волинський науково-виробничий центр стандартизації, метрології та сертифікації» на проведення випробувань зразків продукції.
11.05.2023 ТОВ «Веставторанс» було укладено Договір поставки № 11/05/23п з фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 .
Згідно з п.1.2 та 2.1 договору ФОП ОСОБА_1 зобов`язувався поставити ягоди для ТОВ «Веставторанс» в кількості та асортименті і за ціною, згідно видаткових накладних. Згідно умов договору постачальник перебуває на спрощеній системі оподаткування (платник єдиного податку)
На виконання своїх зобов`язань за договором поставки ФОП ОСОБА_1 поставив в користь ТОВ «Веставторанс» ягоди малини заморожені, згідно видаткової накладної № 4 від 18.08.2023 на загальну суму 381 952 грн та видаткової накладної № 18 від 22.08.2023 на загальну суму 349 776 грн.
Готову продукцію, ТОВ «Веставторанс» забирав орендованим транспортом зі складу постачальника.
Зобов`язання по оплаті за поставлений товар на загальну суму 731 728,00 грн ТОВ «Веставттранс» виконав, що підтверджується платіжними інструкціями № 8770 від 17.11.2023, № 8769 від 21.11.2023 та № 8771 від 21.11.2023. У сторін відсутні взаємні претензії. Договір виконаний в повному обсязі. Недійсним чи протиправним договором не визнавався. Ознак нікчемності правочину не виявлено податковим органом. Підстав сумніватись, що даний договір фіктивний чи удаваний також не встановлено.
10.05.2023 року ТОВ «Веставторанс» було укладено Договір поставки № 10/05/23п з фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 .
Згідно п.1.2 та 2.1 договору ФОП ОСОБА_1 зобов`язувався поставити ягоди для ТОВ «Веставторанс» в кількості та асортименті і за ціною, згідно видаткових накладних. Згідно умов договору постачальник перебуває на спрощеній системі оподаткування (платник єдиного податку).
На виконання своїх зобов`язань за договором поставки ФОП ОСОБА_1 поставив в користь ТОВ «Веставторанс» ягоди малини заморожені, згідно видаткової накладної № 16 від 11.08.2023 на загальну суму 385 257 грн та видаткової накладної № 17 від 14.08.2023, на загальну суму 274 050 грн.
Готову продукцію, ТОВ «Веставторанс» забирав орендованим транспортом зі складу постачальника.
Свої зобов`язання по оплаті за поставлений товар ТОВ «Веставторанс» виконав про що свідчать платіжні інструкції № 8767 від 17.11.2023 та № 8768 від 21.11.2023.
У сторін відсутні взаємні претензії. Договір виконаний в повному обсязі. Недійсним чи протиправним договором не визнавався. Ознак нікчемності правочину не виявлено податковим органом. Підстав сумніватись, що даний договір фіктивний чи удаваний також не встановлено.
Готова продукція зберігалась на складі за адресою м. Львів вул. Промислова, 50/52 згідно договору зберігання № 07/06 укладеному 07.06 2023 з ТОВ «Екофрут».
Придбану у ФОП ОСОБА_1 продукцію (заморожені ягоди малини), по угодах, які описані вище, позивач реалізував в користь ТОВ «МАРКТРІКС». Зокрема, 30.11.2023 було укладено договір поставки № 30/11/23 з ТОВ «МАРКТРІКС» на реалізацію ягід малини.
Згідно п.1.1 та 3.1 даного Договору ТОВ «Веставторанс» поставляло на ТОВ «МАРКТРІКС» ягоди малини мороженої протягом листопада 2023 року по квітень 2024 року.
На виконання своїх зобов`язань за договором поставки позивач поставив в користь ТОВ «МАРКТРІКС» ягоди малини заморожені, згідно видаткової накладної № 28 від 11.12.2023 на загальну суму 505 856 грн, згідно видаткової накладної № 29 від 12.12.2023 на загальну суму 497 952 грн, згідно видаткової накладної № 2 від 09.01.2024 на загальну суму 505 856 грн, згідно видаткової накладної № 12 від 03.04.2024 на загальну суму 501 760 грн.
Згідно п. 4.1 договору поставки № 30/11/23 від 30.11.2023 товар постачається на умовах EXW (склад постачальника) в редакції правил Інкотермс 2010 р або за іншими умовами згідно видаткової накладної. Фактично продаж товарів відбувався безпосередньо на складі постачальника, вивезення товарів здійснювалось транспортом ТОВ «Марктрікс».
У сторін відсутні взаємні претензії по договору поставки 30/11/23 від 30.11.2023. Договір виконаний в повному обсязі. Недійсним чи протиправним договором не визнавався. Ознак нікчемності правочину не виявлено податковим органом. Підстав сумніватись, що даний договір фіктивний чи удаваний також не встановлено.
14.07.2023 між ФОП ОСОБА_2 (постачальник) ТОВ «Веставторанс» (покупець) було укладено договір поставки № 14/07/23п. Відповідно до 1.1 та 2.1 Договору поставки постачальник зобов`язується передати у власність покупця ягоди, гриби та інші товари, в подальшому іменовані товар, а покупець зобов`язується прийняти товар та оплатити його загальну вартість на умовах даного договору. Кількість товару, асортимент та ціна за одиницю товару узгоджуються сторонами додатково та вказуються у специфікаціях до даного договору або накладних.
На виконання своїх зобов`язань за договором поставки ФОП ОСОБА_2 поставив в користь ТОВ «Веставторанс» ягоди малини заморожені, згідно видаткової накладної № 1 від 12.01.2024 та акт прийому передачі від 12.01.2024 на загальну суму 407 552 грн., видаткової накладної № 2 від 24.01.2024 та акту прийому передачі від 24.01.2024 на загальну суму 397 085 грн видаткової накладної № 3 від 04.04.2024 та акт прийому передачі від 04.04.2024 на загальну суму 491 097 грн. Згідно вказаних поставок відбулась часткова оплата в сумі 52 000,00, про що свідчить платіжна інструкція № 8931 від 18.04.2024 та платіжна інструкція № 8815 від 25.01.2024. У сторін відсутні взаємні претензії по договору поставки № 14/07/23п від 14.07.2023. Недійсним чи протиправним договором не визнавався. Ознак нікчемності правочину не виявлено податковим органом. Підстав сумніватись, що даний договір фіктивний чи удаваний також не встановлено.
Отриманий товар від ФОП ОСОБА_2 позивачем було реалізовано за кордон в користь юридичної особи RIWO SYSTEMS Sp.z o.o.
23.09.2021 між ТОВ «Веставторанс» (постачальник) та RIWO SYSTEMS Sp.z o.o. (Польща) (покупець) було укладено зовнішньоекономічний контракт № 2309/03.
На підставі вказаного контракту № 2309/03 були реалізовані ягоди малини на загальну суму 10 240 Євро, що підтверджується митною декларацією МД 24UA205140002394U4, інвойсом № 12/WO124 до МД 24UA205140002394U4 від 12.01.2024 та міжнародною товаро-транспортною накладною ( CMR) до МД 24UA205140002394U4 та податковою накладною № 3 від 13.01.2024.
Згідно вказаних документів ягоди малини були вивезені з митної території України в Польщу із законним оформленням вказаного експорту митними органами України. Таким чином, сумнівів щодо реальності та дійсності вказаної операції бути не може.
На підставі вказаного контракту № 2309/03 були реалізовані ягоди малини на загальну суму 10 250 Євро, що підтверджується митною декларацією МД 24UA205140005445U9 від 25.01.2024 інвойсом № 24/WO124 до МД 24UA205140002394U4 від 12.01.2024 та міжнародною товаро-транспортною накладною (CMR) до МД МД 24UA205140005445U9 та податковою накладною № 6 від 25.01.2024.
17 березня 2023 року між ТОВ «Веставторанс» (постачальник) та RIWO SYSTEMS Sp.z o.o. (Польща) (покупець) було укладено зовнішньоекономічний контракт № 17/01.
На підставі вказаного контракту № 17/01 були реалізовані ягоди малини на загальну суму 12 096 Євро, що підтверджується митною декларацією МД 24UA206020005290U8 від 05.04.2024 інвойсом № 1/F2809 до МД 24UA206020005290U8 та міжнародною товаро-транспортною накладною (CMR) до МД 24UA206020005290U8 та податковою накладною № 17 від 05.04.2024.
Згідно вказаних документів ягоди малини були вивезені з митної території України в Польщу із законним оформленням вказаного експорту митними органами України.
18.12.2023 було укладено договір № 18/12/23п з Товариством з обмеженою діяльністю «Бограт» на поставку запчастин до скутерів. Згідно п.1.2 та 2.1 договору постачальник зобов`язується передати у власність покупця продукцію, зокрема автозапчастини та інші товари, в подальшому викладенні іменовані Товар, а покупець зобов`язується прийняти товар та в подальшому оплатити його вартість за умовами даного договору. Кількість товару, асортимент та ціна за одиницю товару узгоджуються Сторонами додатково та вказується у специфікаціях доданого договору або в накладних.
18.12.2023 ТОВ «Бограт» поставило в користь ТОВ «Веставторанс» запчастини на загальну суму 418 565,62 грн (в тч. ПДВ 69 760,94грн), що підтверджується видатковою накладною № 32 від 18.12.2023.
20.09.2021 було укладено договір № 20/09/21п з Товариством з обмеженою діяльністю «Редкоут» (постачальник) на поставку запчастин до скутерів. Згідно п.1.2 та 2.1 договору постачальник зобов`язується передати у власність покупця продукцію, зокрема автозапчастини та інші товари, в подальшому викладенні іменовані Товар, а покупець зобов`язується прийняти товар та в подальшому оплатити його вартість за умовами даного договору. Кількість товару , асортимент та ціна за одиницю товару узгоджуються Сторонами додатково та вказується у специфікаціях доданого договору або в накладних.
На виконання вимог постачальник здійснив поставку в користь позивача чаю, який був імпортований з-за кордону, видаткові накладні № 1 від 20.01.2024 та № 2 від 30.01.2024.
Рішенням про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 12.04.2024 за № 22316 визначено, що ТОВ «Веставторанс» відповідає пункту 8 Критерію ризиковості платника податку, а саме:
- постачання товару, походження якого не прослідковується за ланцюгом постачання;
- відсутність необхідних умов та/або обсягів матеріальних ресурсів для виробництва товарів, виконання робіт або надання послуг в обсягах, відображених у податковій накладній/розрахунку коригування (відсутності відомості про об`єкти оподаткування, відсутнє придбання послуг оренди об`єктів оподаткування, послуг транспортування, послуг оренди місць зберігання товарно-матеріальних цінностей, послуг оренди місць зберігання паливно-мастильних матеріалів тощо), відповідно до поданої до контролюючих органів звітності;
- постачання сільськогосподарської продукції за відсутності придбання такої продукції, сплати земельного податку (сплати єдиного податку для платника податку, який перебуває на спрощеній системі оподаткування четвертої групи) та/або придбання пального, мінеральних добрив, допоміжних послуг з вирощування сільськогосподарської продукції за наявності земельних ділянок;
- накопичення залишків нереалізованих товарів за відсутності (недостатності) місць для їх зберігання (власних, орендованих складських приміщень) відповідно до поданої до контролюючих органів звітів;
- придбання товарів (послуг) у платника(ів) податку, щодо якого(их) прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку.
Відповідно до пункту 6 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165 товариство 30.07.2024 подало заяву із додатками на скасування статусу ризиковості № 30/07/1.
Рішенням про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 08.08.2024 за № 67356 визначено, що ТОВ «Веставторанс», як платник податку відповідає пункту 8 Критерію ризиковості платника податку, а саме:
- 01 постачання товару, походження якого не прослідковується за ланцюгом постачання;
- 03 відсутність необхідних умов та/або обсягів матеріальних ресурсів для виробництва товарів, виконання робіт або надання послуг в обсягах, відображених у податковій накладній/розрахунку коригування (відсутності відомості про об`єкти оподаткування, відсутнє придбання послуг оренди об`єктів оподаткування, послуг транспортування, послуг оренди місць зберігання товарно-матеріальних цінностей, послуг оренди місць зберігання паливно-мастильних матеріалів тощо), відповідно до поданої до контролюючих органів звітності;
- 08 Постачання сільськогосподарської продукції за відсутності придбання такої продукції, сплати земельного податку(сплати єдиного податку для платника податку, який перебуває на спрощеній системі оподаткування четвертої групи) та/або придбання пального, мінеральних добрив, допоміжних послуг з вирощування сільськогосподарської продукції за наявності земельних ділянок;
- 11 Накопичення залишків нереалізованих товарів за відсутності (недостатності) місць для їх зберігання(власних, орендованих складських приміщень) відповідно до поданої до контролюючих органів звітів;
- 13 Придбання товарів (послуг) у платника(ів) податку, щодо якого(их) прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку.
Причинами відмови слугувало ненадання платником податку копій документів, які можуть свідчити про невідповідність критеріям ризиковості платника податку, зокрема: первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, первинні документи щодо транспортування, відсутні підтверджуючі документи (ТТН) щодо транспортування ягід малини з місць заготівлі до місць зберігання. Відсутні відомості про залучення трудових ресурсів, в податковій звітності відсутнє відображення придбання ТМЦ в неплатників ПДВ, відсутні документи передбачені умовами договору.
Приймаючи оскаржуване рішення, суд першої інстанції прийшов до висновку про обгрунтованість позовних вимог.
Колегія суддів погоджується з обґрунтованістю такого висновку суду першої інстанції з наступних підстав.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулюються Податковим кодексом України № 2755-VI від 02.12.2010 (тут і далі в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Відповідно до п.201.1 ст.201 Податкового кодексу України (далі – ПК України), на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно з абз.абз.1-2 п.201.10 ст.201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку – продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, права та обов`язки їх членів визначені Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 (далі – Порядок № 1165).
Згідно з визначеннями, наведеними у п.2 цього Порядку:
автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків – сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації;
критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, – визначений показник автоматизованого моніторингу, що характеризує ризик;
ризик порушення норм податкового законодавства – ймовірність складення та надання податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм підпункту «а» або «б» пункту 185.1 статті 185, підпункту «а» або «б» пункту 187.1 статті 187, абзацу першого пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (далі – Кодекс) за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій податковій накладній/розрахунку коригування, та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість (далі – платник податку) виконання свого податкового обов`язку.
Відповідно до п.5 Порядку № 1165, платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Пунктом 6 Порядку № 1165 передбачено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено та/або подано податкову накладну/розрахунок коригування для реєстрації в Реєстрі, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).
У рішенні зазначається підстава та інформація, за якою встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
У разі відповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку згідно з пунктом 8 додатка 1 у відповідних полях рішення зазначаються детальна інформація, за якою встановлено відповідність критеріям ризиковості платника податку, тип операції (придбання/постачання), період здійснення господарської операції, код згідно з УКТЗЕД/Державним класифікатором/умовним кодом товару, податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції, дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
У рішенні про відповідність платника податку вимогам пункту 8 додатка 1 комісія регіонального рівня зазначає наявну інформацію, що свідчить про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, виявлену під час моніторингу господарських операцій, відображених у податкових накладних/розрахунках коригування, поданих для реєстрації в Реєстрі, у тому числі податкових накладних/розрахунках коригування, реєстрацію яких зупинено.
При цьому не може бути підставою для розгляду питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку згідно з пунктом 8 додатка 1 операція, відображена у податковій накладній/розрахунку коригування, дата реєстрації якої/якого у Реєстрі припадає на період, що перевищує 180 днів до дати прийняття рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку.
У разі отримання рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку платник податку має право подати на розгляд комісії регіонального рівня інформацію та копії відповідних документів, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
У разі виявлення обставин та/або отримання інформації, визначених абзацом дев`ятим цього пункту, та прийняття комісією регіонального рівня рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку платник податку отримує таке рішення в електронному кабінеті в день його прийняття (додаток 4).
Документами, необхідними для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, можуть бути: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Інформацію та копії документів, подані платником податку, комісія регіонального рівня розглядає протягом семи робочих днів, що настають за датою їх надходження, та приймає відповідне рішення.
За результатами розгляду інформації та копій документів комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке платник податку отримує в електронному кабінеті у день його прийняття (додаток 4).
У разі прийняття комісією регіонального рівня рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку за результатами розгляду інформації та копій документів, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, попереднє рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку втрачає чинність.
У разі виявлення обставин та/або отримання інформації, визначених абзацом дев`ятим цього пункту, та прийняття комісією регіонального рівня рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку платник податку отримує таке рішення в електронному кабінеті в день його прийняття (додаток 4).
У рішенні про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (додаток 4) за результатами розгляду інформації та копій документів, надісланих відповідно до абзацу восьмого цього пункту, комісія регіонального рівня у відповідних полях рішення зазначає детальну інформацію, за якою встановлено відповідність критеріям ризиковості платника податку, зазначає/обирає з переліку документ/документи, не наданий/не надані платником податку, який може/які можуть свідчити про невідповідність критеріям ризиковості платника податку.
У разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня за основним місцем обліку платника податку виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
Згідно з п.7 Порядку № 1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Додатком 1 до Порядку № 1165 встановлено Критерії ризиковості платника податку на додану вартість, зокрема: 8. «У контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування. Довідник кодів податкової інформації, що стала підставою для розгляду питання про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, визначається ДПС та затверджується відповідним наказом, який оприлюднюється на офіційному веб-сайті ДПС.».
Поряд з тим, додатком 4 до Порядку № 1165 затверджено форму рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку.
Так, у разі відповідності пункту 8 критеріїв ризиковості платника податку зазначається код (коди) податкової інформації, яка є підставою для прийняття рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Наказом ДПС України від 11.01.2023 № 17 «Про затвердження довідника кодів податкової інформації» затверджено довідник кодів податкової інформації, яка є підставою для прийняття рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку.
Суд першої інстанції встановив, що підставою для прийняття Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Волинській області оскаржуваного рішення від 08.08.2024 за № 67356 слугувала відповідність позивача п.8 Критеріїв ризиковості платника податку у зв`язку із наявністю наступної податкової інформації Коди 01, 07, 08, 11, 13 що згідно з вищевказаним довідником означає:
01 – постачання товару, походження якого не прослідковується за ланцюгом постачання;
03 – відсутність необхідних умов та/або обсягів матеріальних ресурсів для виробництва товарів, виконання робіт або надання послуг в обсягах, відображених у податковій накладній/розрахунку коригування (відсутні відомості про об`єкти оподаткування, відсутнє придбання послуг оренди об`єктів оподаткування, послуг транспортування, послуг оренди місць зберігання товарно-матеріальних цінностей, послуг оренди місць зберігання паливно-мастильних матеріалів тощо), відповідно до поданої до контролюючих органів звітності;
Крім того, у рішенні зазначено: «Ненадання платником податку копій документів, які можуть свідчити про невідповідність критеріям ризиковості платника податку, а саме: первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, первинні документи щодо транспортування, відсутні підтверджуючі документи (ТТН) щодо транспортування ягід малини з місць заготівлі до місць зберігання, відсутні відомості про залучення трудових ресурсів, в податковій звітності відсутнє відображення придбання ТМЦ в неплатників ПДВ, відсутні документи передбачені умовами договору».
Разом з тим, термін «добросовісний платник», який вживається у сфері податкових правовідносинах, не передбачає виникнення у платника додаткового обов`язку з контролю за дотриманням його постачальниками правил оподаткування, а сам платник не наділений повноваженнями податкового контролю для виконання функцій, покладених на податкові органи, тому й не може володіти інформацією відносно виконання контрагентами податкових зобов`язань. А, відтак, платник не може зазнавати негативних наслідків внаслідок діянь інших осіб, що перебувають поза межами його впливу, в т.ч. щодо подання чи не подання ними окремих видів звітності.
Стосовно тверджень про відсутність придбання ягід малини мороженої (УКТЗЕД 8112), ягід журавлини мороженої (УКТЗЕД 8119), ягід чорної смородини (УКТЗЕД 0811), то такі спростовуються наявними у матеріалах справи первинними документи, які також подавались контролюючому органу разом з поясненнями від 03.04.2024 № 1. Вказаними документами чітко прослідковується факт придбання позивачем спірних товарів у контрагентів фізичних осіб-підприємців.
Крім того, колегія суддів зауважує, що комісія контролюючого органу, приймаючи рішення з посиланням на те, що у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування, має обґрунтувати суду на підставі якої інформації комісія дійшла такого висновку та надати належні, допустимі докази в підтвердження цієї інформації.
Водночас в оспорюваному рішенні не наведено конкретну інформацію стосовно того, яка саме операція є ризиковою, в чому суть такої ризиковості та чому вся господарська діяльність є ризиковою. Платник податку має бути обізнаний з податковою інформацією, яка забезпечить йому право на подання на розгляд комісії регіонального рівня документів, необхідних для розгляду питання про виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку відповідно до п.6 Порядку № 1165.
Більше того, упродовж розгляду справи відповідач також не надав жодного належного доказу, який би досліджувався в ході засідання комісії, і який слугував підставою для прийняття оскаржуваного рішення.
Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що матеріалах справи наявні первинні документи, які оформлені позивачем в рамках господарських відносин із його контрагентами, копії яких надані разом із поясненнями для прийняття рішення, та які складені у відповідності до вимог законодавства та є первинними документами, що засвідчують факт реального виконання позивачем та його контрагентами господарських зобов`язань.
З аналізу положень Порядку № 1165 слідує, що у ньому передбачено певний алгоритм дій контролюючого органу, за результатом виконання якого може бути прийнято рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку.
Зокрема, пункт 5 наведеного Порядку передбачає, що перевірці відповідності критеріям ризиковості платника податку та показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, підлягає лише той платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації.
Отже, законодавцем встановлена певна послідовність прийняття рішення про відповідність платника податку на додану вартість Критеріям ризиковості платника податку на додану вартість. Так, вирішенню Комісією регіонального рівня питання відповідності платника податку Критеріям ризиковості платника податку має передувати складання та направлення таким платником податкової накладної/розрахунку коригування, потім здійснення моніторингу платника податку, податкової накладної/розрахунку коригування, поданої для реєстрації.
Таким чином, питання відповідності платника податку Критеріям ризиковості платника податку на додану вартість має розглядатись Комісією регіонального рівня за наслідками подання таким платником для реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування та моніторингу платника податку і податкової накладної/розрахунку коригування, що направлена для реєстрації. При цьому, моніторинг проводиться в автоматизованому порядку.
Разом з тим, право Комісії регіонального рівня щодо розгляду питання про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість Критеріям ризиковості платника податку самостійно ініціювати процедуру розгляду вказаного питання лише з підстав наявності податкової інформації, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, яка стала відома контролюючому органу у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, Порядком № 1165 не передбачено.
Однак, як слідує зі змісту оскаржуваного рішення та не заперечується сторонами у заявах по суті справи, Комісією регіонального рівня прийнято рішення про відповідність ТОВ «Веставторанс» п.8 Критеріїв ризиковості платника податку не за наслідками подання останнім податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації, що має передувати моніторингу платника податку, моніторингу такої накладної/розрахунку коригування, що, в свою чергу, суперечить положенням Порядку № 1165.
Вищевказані обставини правозастосування викладено у постанові Верховного Суду від 23.06.2022 у справі № 640/6130/20.
Колегія суддів зауважує, що загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Здійснення моніторингу відповідності платника податків критеріям ризиковості є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства.
Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
З урахуванням досліджених судом першої інстанції фактичних даних в контексті вищенаведених норм, колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції про те, що приймаючи оскаржуване рішення про віднесення позивача до категорії ризикових платників податків, податковий орган не виконав законодавчо встановлених вимог щодо вмотивованості цього рішення, як акта індивідуальної дії.
Недотримання податковим органом вимог п.6 Порядку № 1165 в частині мотивування оскаржуваного рішення, є істотним порушенням, наслідком чого є визнання такого рішення протиправним та його скасування.
Обираючи спосіб захисту порушеного права позивача колегія суддів враховує, що положеннями п.6 Порядку № 1165 визначено, що у разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
За таких обставин, колегія суддів погоджується з висновком суду першої про зобов`язання відповідача виключити позивача з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості, є належним і ефективним способом захисту його порушеного права. 
Колегія суддів також враховує положення Висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (пункти 32-41), в якому, серед іншого, звертається увага на те, що усі судові рішення повинні бути обґрунтованими, зрозумілими, викладеними чіткою і простою мовою і це є необхідною передумовою розуміння рішення сторонами та громадськістю; у викладі підстав для прийняття рішення необхідно дати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави захисту; обсяг цього обов`язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення. При цьому, зазначений Висновок, крім іншого, акцентує увагу на тому, що згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.
Також згідно позиції Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформованої, зокрема у справах «Салов проти України» (заява № 65518/01; пункт 89), «Проніна проти України» (заява № 63566/00; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (заява № 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (Ruiz Torija v. Spain) серія A. 303-A; пункт 29).
Відповідно до ч. 2 ст. 6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини, а ст.17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» передбачає, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.
Таким чином, доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи.
За наведених обставин колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду, тому оскаржуване рішення слід залишити без змін.
Керуючись ст. 243, ст. 308, ст. 311, п. 1 ч. 1 ст. 315, ст. 316, ч. 1 ст. 321, ст. 322, ст. 325 КАС України, суд –
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишити без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 17 січня 2025 року у справі № 140/11643/24 – без змін.
Постанову разом із паперовими матеріалами справи надіслати до суду першої інстанції для приєднання до матеріалів справи.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України.

Головуючий суддя	 	О. Б. Заверуха 	
судді	 	О. М. Гінда 	
 	 	З. М. Матковська