ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м У к р а ї н и

21 травня 2026 року 	м. Дніпро	справа № 160/3323/24	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді Ясенової Т.І. (доповідач),
суддів: Головко О.В., Суховарова А.В., 
за участю секретаря судового засідання Личкатої Н.А. 
розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Дніпрі адміністративну справу за апеляційною скаргою Публічного акціонерного товариства «АрселорМіттал Кривий Ріг» на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 20 жовтня 2025 року (суддя Кальник В.В.) в адміністративній справі за позовом Публічного акціонерного товариства «АрселорМіттал Кривий Ріг» до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,- 
ВСТАНОВИВ:
Публічне акціонерне товариство «АрселорМіттал Кривий Ріг» звернулося до суду з адміністративним позовом до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, в якому просить: визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 06.11.2023 №997/32-00-23-32/24432974.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 20 жовтня 2025 року відмовлено у задоволені позову.
Позивач, не погодившись з рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій з підстав порушення судом норм матеріального та процесуального права, просив скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким задовольнити позовні вимоги. 
Апеляційну скаргу обґрунтовано, зокрема, тим, що відповідачем 15 квітня 2021 року було прийнято наказ про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ПАТ «АрселорМіттал Кривий Ріг» з 21 квітня 2021 року тривалістю 18 місяців з питань дотримання Позивачем принципу «витягнутої руки» під час здійснення контрольованих операцій з експорту металопродукції на користь фірми «ArcelorMittal International FZE» та фірми «ArcelorMittal International Luxembourg SA» та імпорту вугільної продукції від компанії "ArcelorMittal Sourcing" у 2016-2017 роках.
Вказаний наказ видано у період дії мораторію на проведення документальних та фактичних перевірок на період дії карантину встановленого п. 52 підрозд. 10 розд. XX ПК України, на підставі пп. 78.1.14 та 78.1.16 п. 78.1 ст. 78 ПК України. Посилань на Постанову № 89 Наказ про проведення перевірки не містить.
Наголошує, що проведення перевірки було розпочато 21 квітня 2021 року – у період дії вищезгаданого мораторію на проведення документальних та фактичних перевірок на період дії карантину. У подальшому перевірка тривала 10 місяців (протягом дії вже згаданого мораторію) і була зупинена 24 лютого 2022 року у зв`язку з введенням воєнного стану в Україні. Саме період квітня-травня 2021 року, позивачем було надано фактично всі основні документи, на підставі яких відповідачем була проведена перевірка. Відповідно до Закону України № 2719-IX від 03.11.2022 відповідач поновив проведення перевірки на підставі наказу № 159-п та завершив її проведення 18 серпня 2023 року. Після скасування карантину, за результатами перевірки відповідач склав акт від 18.08.2023 № 904/32-00-23-27/24432974.
Станом на дату видачі Наказу про проведення перевірки позивача та протягом вказаного 10-місячного періоду, під час якого тривала спірна перевірка позивача, діяв мораторій на проведення документальних перевірок за ст. 78 (пп. 78.1.14 та 78.1.16) ПК України, передбачений п. 522 підрозд. 10 розд. XX ПК України.
Кабінет Міністрів України не міг скоротити дію мораторію на проведення податкових перевірок, встановленого розділом XX , Постановою № 89, яка є підзаконним нормативним актом.
Зазначено, що суд першої інстанції не врахував висновки Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду, викладені у постанові від 08.10.2025 року у справі №320/30311/24, від 22.09.2020 року у справі № 520/8836/18 з подібними правовідносинами, якими підтверджується правильність доводів позивача щодо незаконності проведеної відповідачем перевірки.
Також наголошує, що той факт, що перевірка була поновлена у грудні 2022 року, Акт перевірки та оскаржуване ППР були оформлені після скасування карантину у липні 2023 року та після набуття чинності норм розд. XX (підрозд. 10 п. 69; п. 69.2 (п. "б") ПК України, а дія норми розд. XX (підрозд. 10 п. 52) ПК України була зупинена, не має правового значення. 
Також скаржник зазначає, що у частині щодо дотримання/недотримання позивачем вимог ст. 39 ПК України рішення суду ухвалено за неправильного застосування норми матеріального права ст. 39 ПК України, оскільки суд першої інстанції виходив з пріоритетності методу ПНЦ над іншими методами встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу «витягнутої руки», включаючи метод чистого прибутку, що не відповідає вимогам відповідної норми ПК України.
Суд не врахував, що Управління мало доступ тільки до даних S&P Global Platts під час проведення перевірки.
Суд першої інстанції дійшов до хибного висновку, що даних в офіційному джерелі «Дайджест цін товарів на світових ринках» ДП «Укрпрозовнішекспертиза» достатньо для порівняння умов контрольованої операції з потенційно зіставними.
Від відповідача надійшов відзив на апеляційну скаргу в якому просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду залишити без змін. 
У відзиві зазначено, зокрема, що на спірне податкове повідомлення-рішення форми від 06.11.2023 мають поширюватись норми спеціального законодавства про правовий режим воєнного стану, закріплені пунктом 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України.
Застосування норм пункту 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ до правовідносин в межах справи є недоречним, оскільки дія даної норми зупинена на час дії правового режиму воєнного стану.
Також, міжрегіональне управління стверджує, що принцип пріоритетності методу порівняльної неконтрольованої ціни не є формальним, а закріплений безпосередньо нормами податкового законодавства, що й було враховано судом. 
Платником податків було порушено вимоги, встановлені ст.39 ПКУ, норми пп.39.3.2.1 пп.39.3.2 п.39.3 ст.39 ПКУ, відповідно до яких платник податків з урахуванням зазначених цією нормою критеріїв використовує будь-який метод, який він вважає найбільш доцільним, однак у разі, коли існує можливість застосування і методу порівняльної неконтрольованої ціни, і будь - якого іншого методу, застосовується метод порівняльної неконтрольованої ціни.
Судом першої інстанції враховано, що здійснити порівняльний аналіз цін контрольованих операцій ПАТ «АрселорМіттал Кривий Ріг» на підставі внутрішньої зіставності неможливо, оскільки підприємство здійснює понад 70% експорту металопродукції на пов`язаних осіб - ArcelorMittalInternational FZE та ArcelorMittalInternationalLuxembourg S.A. та придбаває вугільну продукцію в обсягах співставних з обсягами в КО, лише у ArcelorMittalSourcing SCA. Тобто, відсутні внутрішні співставні операції з контрольованими, що додатково підтверджується платником податків у наданих Документаціях з ТЦ.
Для можливості використання методу порівняльної неконтрольованої ціни на підставі зовнішньої зіставності контролюючим органом було проаналізовано інформацію, наявну в загальнодоступних джерелах (відповідно до пп.39.5.3.1 пп.39.5.3 п.39.5 ст. 39 ПКУ).
Контролюючим органом не встановлено, а платником податків в ході перевірки та наданих Документаціях по ТЦ не наведено документального підтвердження та фактів, які свідчать про наявність відмінностей, що мають вплив на визначення ціни реалізації товару та як наслідок на фінансовий результат, між умовами операцій в S&P Global Platts, а також «Дайджест цін» ДП «Укрпромзовнішекспертиза» та контрольованих операцій.
При цьому, для можливості використання методу порівняльної неконтрольованої ціни на підставі зовнішніх джерел інформації контролюючим органом першочергово було проаналізовано інформацію, наявну в базі даних агентства S&P Global Platts, як таку, що визначена ПКУ міжнародною системою моніторингу цін для використання суб`єктами господарювання: відповідно до пп.14.1.269 п.14.1 ст. 14 ПК України Platts - міжнародна, глобальна уніфікована система інформаційного моніторингу за динамікою ринку та ціноутворенням у галузі добувної та паливно- енергетичної промисловості; відповідно до пп.14.1.270 п.14.1 ст. 14 ПК України показники Platts - індекси, що офіційно визначені світовим інформаційним агентством Platts та є базою для використання суб`єктами господарської діяльності.
У свою чергу, на офіційному сайті S&P Global Platts (www.platts.ru, www.spglobal.com) зазначено, що Platts є підрозділом S&P Global Platts провідного світового агентства, що публікує рейтинги, еталонні ціни і аналітику для ринків капіталу та сировини по всьому світу.
На зазначених офіційних сайтах оприлюднено «Керівництво по методології і специфікації технічних норм по сталі, металобрухту, феросплавів та інших металів»/«Methodology and specifications guide steel, ferrous scrap, ferroalloys and noble alloys», яке роз`яснює характер даних і методологію їх обробки та аналізу, що використовується компанією Platts S&P Global.
S&P Global Platts в процесі обробки та оцінювання інформації при підготовці оприлюднення цін мінімізує та нівелює вплив неринкових чинників і публікує ціни по господарським операціям в умовах вільного ринку між непов`язаними особами.
Platts також зауважує, що процес нормалізації дозволяє публікувати ціни, які відображають ринкову вартість товару.
Методологія S&P Global Рlatts щодо формування цінових показників відповідає вимогам статті 39 Кодексу, тоді як за результатами проведеного аналізу з врахуванням вимог українського законодавства дані S&P Global Platts є доцільним використовувати для цілей методу порівняння неконтрольованої ціни щодо контрольованих операцій у даному випадку, оскільки Platts S&P Global: S&P Global Platts - міжнародна, глобальна уніфікована система інформаційного моніторингу за динамікою ринку та ціноутворенням; індекси, що офіційно визначені світовим інформаційним агентством S&P Global Platts та є базою для використання суб`єктами господарської діяльності; S&P Global Platts провідне світове агентство, що публікує рейтинги, еталонні ціни і аналітику для ринків капіталу та сировини по всьому світу; публікує достовірну інформацію щодо ринкових цін по підтвердженим, здійсненим, укладеним транзакціям на кінець дня, за винятком разових нестандартних операцій; принципи оцінки S&P Global Platts незалежність та безпристрасність; оцінки S&P Global Platts засновані на максимально великому колі учасників ринку; угоди між пов`язаними особами не враховуються в процесі оцінювання; угоди, які не можливо перевірити в повному обсязі, разові угоди або інші транзакції, що можуть викривити істинний рівень ринку також виключаються в процесі оцінювання; оцінки S&P Global Platts відображають операційну вартість товарів, яку S&P Global Platts оцінює при закритті ринку, по завершеним прозорим транзакціям; насамперед S&P Global Platts оцінює вартість товару, за якою має місце на відкритому ринку на відстані витягнутої руки.
Дані, опубліковані в «Дайджест цін» ДП «Укрпромзовнішекспертиза» щодо формування цінових показників відповідають вимогам статті 39 ПК України.
Суд, заслухавши, представників сторін, дослідивши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, здійснюючи апеляційний перегляд у межах доводів та вимог апеляційної скарги, відповідно до частини 1 статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України, встановив наступне.
Відповідно до Наказу Східного МУ ДПС по роботі з ВПП від 15 квітня 2021 року №137 «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ПАТ «АрселорМіттал Кривий Ріг», на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпунктів 39.5.2.1, 39.5.2.8 підпункту 39.5.2 пункту 39.5 статті 39, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпунктів 78.1.14, 78.1.16 пункту 78.1 статті 78 ПК України, у період з 21 квітня 2021 року по 18 серпня 2023 року контролюючим органом проведена документальна позапланова виїзна перевірка з питань дотримання платником податків принципу «витягнутої руки» під час здійснення контрольованих операцій з експорту металопродукції на користь нерезидентів ArcelorMittal International FZE (ОАЕ), ArcelorMittal International Luxembourg S.A. (Велике Герцогство Люксембург) та імпорту вугільної продукції від нерезидентів ArcelorMittal Sourcing SCA (Велике Герцогство Люксембург) за звітні періоди 2016 та 2017 роки.
Після початку проведення перевірки 21 квітня 2021 року, перевірка тривала 10 місяців та була зупинена 24 лютого 2022 року, у зв`язку з введенням воєнного стану в Україні на підставі Указу Президента України від 24 лютого 2022 року №64/2022 «Про введення воєнного стану в Україні».
Згідно з наказом Східного МУ ДПС по роботі з ВПП від 22 грудня 2022 року №159-п, контролюючий орган поновив проведення документальної позапланової виїзної перевірки ПАТ «АрселорМіттал Кривий Ріг» та завершив її проведення 18 серпня 2023 року.
За результатами вказаної перевірки 18 серпня 2023 року відповідачем складено Акт перевірки.
За висновками Акта перевірки, позивачем порушено вимоги підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, підпункту 140.5.1 пункту 140.5 статті 140, підпунктів 39.1.1, 39.1.2, 39.1.3 пункту 39.1, підпункту 39.3.3.3 підпункту 39.3.3 пункту 39.3 та абзацу третього підпункту 39.3.2.3 підпункту 39.3.2 пункту 39.2 статті 39 ПК України, в результаті чого позивачем занижено податок на прибуток на загальну суму 286 548 886,07 грн, в тому числі за: 2016 рік на суму 136 730 659,86 грн; 2017 рік на суму 149 818 226,21 грн.
За наслідками проведеної перевірки ПАТ «АрселорМіттал Кривий Ріг», контролюючим органом в Акті перевірки зазначено про відхилення умов контрольованих операцій позивача з реалізації у 2016-2017 роках власної металопродукції на користь нерезидентів-пов`язаних осіб, зареєстрованих за законодавством Об`єднаних Арабських Еміратів (фірма «ArcelorMittal International FZE») та за законодавством Великого Герцогства Люксембург (фірма «ArcelorMittal International Luxembourg SA»), а також контрольованих операцій з придбання у 2016-2017 роках вугілля та коксу у пов`язаної особи-нерезидента, зареєстрованої за законодавством Великого Герцогства Люксембург (компанія «ArcelorMittal Sourcing»), від умов, що відповідають принципу «витягнутої руки».
Висновки, наведені в Акті перевірки, відповідач мотивує також тим, що для встановлення відповідності цін контрольованих операцій позивача найбільш доцільним є застосування комбінації методу «порівняльної неконтрольованої ціни» до товарних позицій, по яким у базі даних S&P Global Platts є інформація про співставні операції, та методу «чистого прибутку» до товарних позицій, по яким у базі даних S&P Global Platts відсутня інформація про співставні операції, а не методу «чистого прибутку» на підставі інформації, наявної в базі Amadeus, як це робив позивач. При цьому, контролюючий орган стверджує, що метод «порівняльної неконтрольованої ціни» є пріоритетним та посилається на те, що у відповідності до підпункту 14.1.269 пункту 14.1 статті 14 ПК України, Platts міжнародна, глобальна уніфікована система інформаційного моніторингу за динамікою ринку та ціноутворенням у галузі добувної та паливно-енергетичної промисловості, і що відповідно до підпункту 14.1.270 пункту 14.1 статті 14 ПК України, показники Platts індекси, що офіційно визначені світовим інформаційним агентством Platts та є базою для використання суб`єктами господарської діяльності, а методологія S&P Global Platts щодо формування цінових показників відповідає вимогам статті 39 ПК України.
Відповідачем у Акті перевірки також зазначено, що позивач порушив вимоги підпункту 39.1.2 пункту 39.1 статті 39 ПК України, оскільки не здійснив пошук зіставних компаній за звітний податковий період (рік), водночас використав інформацію (перелік компаній) за 2013-2015 роки (для звітного 2016 року) та 2014-2016 роки (для звітного 2017 року), отриману з бази даних Amadeus, що призвело до невідповідності комерційних/фінансових умов зіставних операцій з умовами контрольованих операцій.
Контролюючий орган не погодився з вибіркою компаній для цілей розрахунку діапазону рентабельності, зробленою позивачем, та послався на те, що до списку компаній зіставних з діяльністю зазначених нерезидентів було включено компанії, які крім торгівлі займаються іншим видом діяльності: мають власне промислове обладнання та надають послуги з обробки та нарізки металу, логістики тощо, мають власний товарний знак, компанії, по яким відсутні дані щодо фінансових показників, необхідних для розрахунку чистої рентабельності, компанії, які не мають свого сайту.
На підставі Акта перевірки, Східним МУ ДПС по роботі з ВПП 06 листопада 2023 року прийнято податкове повідомлення-рішення №997/32-00-23-32/24432974, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств на 356003165 грн (у тому числі за податковими зобов`язаннями – 284802532 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) – 71200633 грн).
Не погодившись з винесеним податковим повідомленням-рішенням ПАТ «АМКР» звернулося зі скаргою до ДПС, яку рішенням №1024/6/99-00-06-01-01-06 від 15.01.2024 було залишено без задоволення.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи, суд апеляційної інстанції дійшов таких висновків.
Стосовно питання дотримання відповідачем порядку проведення перевірки, суд зазначає наступне.
Згідно із підпунктом 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 ПК України, контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
За положенням підпунктів 21.1.1, 21.1.4 пункту 21.1 статті 21 ПК України, посадові та службові особи контролюючих органів зобов`язані, зокрема дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій.
Відповідно до абзаців 1, 2 пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
В межах цієї справи проведено документальну позапланову виїзну перевірку. 
Згідно із підпунктом 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України, документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.
Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.
Перелік підстав, за наявності хоча б однієї з яких контролюючий орган може призначити документальну позапланову перевірку, передбачено пунктом 78.1 статті 78 ПК України.
Підпунктом 78.1.14, 78.1.16 пункту 78.1 статті 78 ПК України визначено, що документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав: 
у разі отримання документально підтвердженої інформації та даних, що свідчать про невідповідність умов контрольованої операції принципу "витягнутої руки" та/або встановлення невідповідності умов контрольованої операції принципу "витягнутої руки" у порядку, передбаченому підпунктом 39.5.1.1 підпункту 39.5.1 пункту 39.5 статті 39 цього Кодексу;
отримано звіт про контрольовані операції, надісланий платником податків відповідно до пункту 39.4 статті 39 цього Кодексу. У такому разі перевірка проводиться виключно з питань контролю трансфертного ціноутворення.
Відповідно до п. 86.1 ст. 86 ПК України, результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.
Акт (довідка), складений за результатами перевірки та підписаний посадовими особами, які проводили перевірку, або особами, уповноваженими на це у встановленому порядку, у строки, визначені цим Кодексом, надається платнику податків або його законному представнику, який зобов`язаний його підписати.
Акт перевірки - документ, який складається у передбачених цим Кодексом випадках, підтверджує факт проведення перевірки та відображає її результати.
Акт перевірки не може розглядатися як заява або повідомлення про вчинення кримінального правопорушення щодо ухилення від сплати податків.
Довідка перевірки - документ, який складається у передбачених цим Кодексом випадках, підтверджує факт проведення перевірки та відображає її результати і є носієм доказової інформації про невстановлення фактів порушень вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Строк складення акта (довідки) про результати перевірки не зараховується до строку проведення перевірки, встановленого цим Кодексом (з урахуванням його продовження).
У разі незгоди платника податків з висновками акта (довідки) такий платник зобов`язаний підписати такий акт (довідку) перевірки із запереченнями, які він має право надати разом з підписаним примірником акта (довідки) або окремо у строки, передбачені цим Кодексом.
За положенням п. 86.3 ст.86 ПК України, акт (довідка) документальної виїзної перевірки, що визначено статтями 77 і 78 цього Кодексу, складається у двох примірниках, підписується посадовими особами контролюючого органу, які проводили перевірку, та реєструється у контролюючому органі протягом п`яти робочих днів з дня, що настає за днем закінчення установленого для проведення перевірки строку (для платників податків, які мають філії та/або перебувають на консолідованій сплаті, - протягом 10 робочих днів).
У разі відмови платника податків або його законних представників від підписання акта (довідки) посадовими особами контролюючого органу складається відповідний акт, що засвідчує факт такої відмови. Один примірник акта або довідки про результати виїзної планової чи позапланової документальної перевірки у день його підписання або відмови від підписання вручається або надсилається платнику податків чи його законному представнику у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.
З огляду на викладене, перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій податковим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачений Конституцією України та законами України. Дотримання умов та порядку прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок, є обов`язковою умовою для проведення перевірки та реалізації її наслідків.
Суд зазначає, що акт перевірки, отриманий в результаті перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених Кодексом адміністративного судочинства України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, якщо він одержаний з порушенням порядку, встановленого законом. Податкові повідомлення-рішення, прийняті за наслідками незаконної перевірки, на підставі висновків акта перевірки, який є недопустимим доказом, не можуть вважатись правомірними та підлягають скасуванню.
Аналогічна правова позиція висловлена колегією суддів Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду України, зокрема, у постановах від 16 лютого 2016 року (справа №826/12651/14), від 27 січня 2015 року (справа №21-425а14) та у постанові Верховного Суду від 17 березня 2018 року (справа N1570/7146/12), від 24 жовтня 2018 року (справа №808/1746/15), від 18 грудня 2018 року (справа №805/406/17-а), від 20 вересня 2019 року (справа №0340/1931/18)
За положенням пункту 78.5 статті 78 ПК України, допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної позапланової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу. Документальна позапланова невиїзна перевірка здійснюється у порядку, передбаченому статтею 79 цього Кодексу.
За вимогами п. 81.1 та 81.2 ст. 81 ПК України, відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється.
У разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) у допуску посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення перевірки посадовими (службовими) особами контролюючого органу за місцем проведення перевірки, невідкладно складається та реєструється в контролюючому органі не пізніше наступного робочого дня у двох примірниках акт, що засвідчує факт відмови, із зазначенням заявлених причин відмови, один примірник якого вручається під підпис, відразу після його складання, платнику податків та/або уповноваженій особі платника податків.
Отже, саме на етапі допуску до перевірки платник податків може поставити питання щодо необґрунтованості її призначення та проведення, реалізувавши своє право на захист від безпідставного та необґрунтованого здійснення податкового контролю щодо себе. Водночас, допуск до перевірки нівелює правові наслідки процедурних порушень, допущених контролюючим органом при призначенні податкової перевірки. 
Зважаючи на викладене, суд звертає увагу, що платник податку, який вважає порушеним порядок та підстави призначення податкової перевірки щодо нього має захищати свої права шляхом не допуску посадових осіб контролюючого органу до такої перевірки.
Якщо ж допуск до податкової перевірки відбувся, в подальшому предметом розгляду в суді буде суть виявлених порушень податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Натомість, позов платника податків, спрямований на оскарження рішень, дій або бездіяльності контролюючих органів щодо призначення та/або проведення перевірок можуть бути задоволені, якщо до моменту винесення судового рішення не відбулося допуску посадових осіб контролюючого органу до спірної перевірки. В іншому разі в задоволенні відповідних позовів має бути відмовлено, оскільки правові наслідки оскаржуваних дій за таких обставин є вичерпаними, а отже, задоволення позову не може призвести до відновлення порушених прав платників податків, оскільки після проведення перевірки права платника податків порушують лише наслідки проведення відповідної перевірки.
Зазначена правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 03.12.2019 у справі № 803/990/15-a, від 29.03.2019 у справі №805/3449/18-а, від 24.01.2019 у справі №826/13963. 
Як зазначив Верховний Суд в постанові від 21 лютого 2020 року у справі №826/17123/18, незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.
Аналогічна правова позиція була викладена в постанові Верховного Суду від 14 грудня 2023 року справа № 520/20064/21.
Матеріали справи свідчать, що допуск посадових осіб відповідача до проведення перевірки відбувся.
Разом з цим надаючи оцінку доводам про безпідставність проведення документальної позапланової виїзної перевірки під час дії мораторію на проведення документальних та фактичних перевірок, встановленого пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, суд зазначає наступне.
Так, 18 березня 2020 року набрав чинності Закон України від 17 березня 2020 року № 533-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)», яким підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України доповнено пунктами 52-1 - 52-5.
Зокрема, згідно з пунктом 52-2 установлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня по 31 травня 2020 року, крім документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктом 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу. Інформація про перенесення документальних планових перевірок, які відповідно до плану-графіку проведення планових документальних перевірок мали розпочатися у період з 18 березня по 31 травня 2020 року та на день набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» не були розпочаті, включається до оновленого плану-графіку, який оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, до 30 березня 2020 року. Документальні та фактичні перевірки, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними, тимчасово зупиняються на період до 31 травня 2020 року. Таке зупинення перериває термін проведення перевірки та не потребує прийняття будь-яких додаткових рішень контролюючим органом. На період з 18 березня по 31 травня 2020 року зупиняється перебіг строків давності, передбачених статтею 102 цього Кодексу.
Законом України від 30 березня 2020 року №540-IX «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)» внесено зміни, зокрема, до пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України і абзац перший пункту 52-2 замінено сімома новими абзацами такого змісту: Установити мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня по 31 травня 2020 року, крім: документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктом 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу; фактичних перевірок в частині порушення вимог законодавства в частині: обліку, ліцензування, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального та спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, з підстав, визначених підпунктами 80.2.2, 80.2.3 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 цього Кодексу. У зв`язку з цим абзаци другий - четвертий слід вважати відповідно абзацами восьмим - десятим.
29 травня 2020 року набрав чинності Закон України від 13 травня 2020 року №591-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)», яким внесено зміни, зокрема до пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, в абзацах першому і дев`ятому слова та цифри «по 31 травня 2020 року» замінено цифрами та словами « 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19)».
Отже, законодавець шляхом внесення змін до ПК України запровадив мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок (крім чітко визначеного переліку видів перевірок) на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), а також зупинив на цей період проведення документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними.
04 жовтня 2020 року набрав чинності Закон України від 17 вересня 2020 року № 909-ІХ «Про внесення змін до Закону України «Про Державний бюджет України на 2020 рік», пунктом 4 розділу ІІ «Прикінцевих положень» якого встановлено, що у період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, надано право Кабінету Міністрів України скорочувати строк дії обмежень, заборон, пільг та гарантій, встановлених відповідними законами України, прийнятими з метою запобігання виникненню і поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, крім випадків, коли зазначене може призвести до обмеження конституційних прав чи свобод особи.
Відповідно до зазначеного пункту 4 розділу II «Прикінцеві положення» Закону України від 17 вересня 2020 року №909-IX «Про внесення змін до Закону України «Про Державний бюджет України на 2020 рік» Кабінет Міністрів України прийняв постанову від 03 лютого 2021 року №89 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок» (далі - постанова №89), якою постановив скоротити строк дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши проведення перевірок юридичних осіб, зокрема: тимчасово зупинених документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними; документальних перевірок, право на проведення яких надається з дотриманням вимог пункту 77.4 статті 77 Кодексу; документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.12, 78.1.14, 78.1.15, 78.1.16 пункту 78.1 статті 78 Кодексу.
Таким чином, виникла колізія між нормами ПК України та постановою КМУ № 89 в частині можливості здійснювати контрольні заходи шляхом проведення деяких видів перевірок у період з дня набрання чинності такої постанови по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби.
Так, згідно з п.п. 5.1, 5.2 ст. 5 ПК України, поняття, правила та положення, установлені цим Кодексом та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 цього Кодексу. У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням цього Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення цього Кодексу.
Пунктом 7.3 ст. 7 ПК України визначено, що будь-які питання щодо оподаткування регулюються цим Кодексом і не можуть встановлюватися або змінюватися іншими законами України, крім законів, що містять виключно положення щодо внесення змін до цього Кодексу та/або положення, які встановлюють відповідальність за порушення норм податкового законодавства. 
Пунктом 2.1 ст.2 ПК України визначено, що зміна положень цього Кодексу може здійснюватися виключно шляхом внесення змін до цього Кодексу.
Суд зазначає, що норма 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, якою встановлений мораторій на проведення перевірок є чинною та не була змінена.
Верховний Суд вже неодноразово вирішував наведену вище колізію. 
Так, у постанові від 22 лютого 2022 року у справі № 420/12859/21 Суд виклав правову позицію, що мораторій на проведення податкових перевірок на період карантину прямо закріплений пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України (в редакції на момент винесення спірного наказу) та вказана норма в частині обмежень на проведення планових перевірок, була чинною, її дія не зупинялась. Виходячи зі змісту пункту 2.1 статті 2 ПК України, зміна приписів Податкового кодексу України здійснюється виключно законами про внесення змін до Кодексу, відповідно зміна строків дії мораторію може бути здійснена виключно шляхом прямого внесення змін до ПК України. Верховний Суд дійшов висновку, що за наявності суперечливих правил і положень щодо дії мораторію на проведення перевірок, які містяться у ПК України і в постанові Кабінету Міністрів України - застосуванню підлягають положення і правила саме ПК України.
У постанові від 27 квітня 2022 року у справі № 140/1846/21 Верховний Суд також підтримав позицію про неможливість застосування постанови КМУ № 89 як такої, що змінила строки обмежень на проведення планових перевірок, встановлені пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України. Додатково Верховний Суд звернув увагу, що постанова КМУ № 89 прийнята не на підставі та не на виконання ПК України та законів з питань митної справи, у зв`язку з чим згідно з пунктом 3.1 статті 3 ПК України не може вважатися складовою податкового законодавства і не підлягає застосуванню у питаннях, пов`язаних з оподаткуванням.
Питання щодо впливу таких процедурних порушень на правомірність податкових повідомлень-рішень, прийнятих за результатами проведення відповідної податкової перевірки, також вже неодноразово вирішувалось Верховним Судом. 
У постановах від 28 грудня 2022 року у справах №420/22374/21, № 540/5445/21, № 160/14248/21, від 28 жовтня 2022 року у справі №600/1741/21-а, від 12 жовтня 2022 року у справі № 160/24072/21, від 01 вересня 2022 року у справі № 640/16093/21, Верховний Суд констатував, що проведення перевірки на підставі постанови КМУ № 89 (в умовах чинності пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України) є протиправним і тягне за собою наслідки у вигляді скасування прийнятих за результатами такої перевірки податкових повідомлень-рішень.
Під час ухвалення постанов від 28 жовтня 2022 року у справі №600/1741/21-а, від 12 жовтня 2022 року у справі № 160/24072/21 Верховний Суд також враховував висновок Великої Палати Верховного Суду, викладений у постанові від 08 вересня 2021 року у справі № 816/228/17, і зазначив, що доводи про неправомірність дій контролюючого органу, а саме - невиконання вимог норм ПК України щодо процедури проведення перевірки, можуть бути підставою для висновку про відсутність правових наслідків такої та визнання протиправними рішень прийнятих за її наслідками.
Колегія суддів зазначає, що позиція Верховного Суду щодо наслідків неправомірного проведення документальних перевірок на підставі підпункту 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення ПК України вже є сформованою та усталеною.
Аналогічна правова позиція була викладена в постанові Верховного Суду від 23 лютого 2023 року у справі № 160/20112/21, від 14 грудня 2023 року справа № 520/20064/21, від 06 грудня 2023 року справа №480/6598/22, від 07 грудня 2023 року № 520/28419/21, від 09 листопада 2023 року справа №160/13134/22, від 31 жовтня 2023 року справа № 520/9288/21.
Матеріали справи свідчать, що відповідно до Наказу Східного МУ ДПС по роботі з ВПП від 15 квітня 2021 року №137 «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ПАТ «АрселорМіттал Кривий Ріг», на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпунктів 39.5.2.1, 39.5.2.8 підпункту 39.5.2 пункту 39.5 статті 39, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпунктів 78.1.14, 78.1.16 пункту 78.1 статті 78 ПК України, у період з 21 квітня 2021 року по 18 серпня 2023 року контролюючим органом проведена документальна позапланова виїзна перевірка з питань дотримання платником податків принципу «витягнутої руки» під час здійснення контрольованих операцій з експорту металопродукції на користь нерезидентів ArcelorMittal International FZE (ОАЕ), ArcelorMittal International Luxembourg S.A. (Велике Герцогство Люксембург) та імпорту вугільної продукції від нерезидентів ArcelorMittal Sourcing SCA (Велике Герцогство Люксембург) за звітні періоди 2016 та 2017 роки.
Документальна позапланова виїзна перевірка розпочалася 21 квітня 2021 року.
Перевірка тривала 10 місяців та була зупинена 24 лютого 2022 року, у зв`язку з введенням воєнного стану в Україні на підставі Указу Президента України від 24 лютого 2022 року №64/2022 «Про введення воєнного стану в Україні».
Відповідно до підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, на підставі наказу Східного МУ ДПС по роботі з ВПП від 22 грудня 2022 року №159-п «Про поновлення проведення документальної позапланової виїзної перевірки ПАТ «АрселорМіттал Кривий Ріг»» (у зв`язку із прийняттям Закону України від 3 листопада 2022 року “Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законів України щодо приватизації державного і комунального майна, яке перебуває у податковій заставі, та забезпечення адміністрування погашення податкового боргу", документальні позапланові перевірки з підстав, визначених підпунктами 78.1.5, 78.1.12, 78.1.14-78.1.16 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу, що були розпочаті та не завершені до 24 лютого 2022 року, поновлюються на невикористаний строк), поновлено термін проведення документальної позапланової виїзної перевірки позивача з 23 грудня 2022 року на невикористаний строк.
Копію зазначеного наказу вручено менеджеру з оподаткування ПАТ «АрселорМіттал Кривий Ріг» ОСОБА_1 під розписку 22 грудня 2022 року.
Постановою Кабінету Міністрів України від 27 червня 2023 року №651 з 1 липня 2023 року відмінений на всій території країни карантин, встановлений з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби (COVID-19), спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2.
Перевірку закінчено 18 серпня 2023 року та за її результатами складено Акт від 18 серпня 2023 року №904/32-00-23-27/24432974, тобто, перевірку, було частково проведено та завершено вже поза межами карантинних обмежень.
На час проведення перевірки та її закінчення постанова Кабінету Міністрів України від 03 лютого 2021 року № 89 була визнана протиправною і скасована рішенням Окружного адміністративного суду міста Києві від 26 січня 2022 року, що залишене без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 05 липня 2022 року у справі № 640/18314/21.
Отже, на момент видання наказу про проведення документальної позапланової виїзної перевірки дія карантину, встановленого з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), не завершилася, а відтак діяв і мораторій на проведення документальних позапланових перевірок. Цей мораторій був прямо закріплений пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України.
Колегія суддів зазначає, що податковий орган, незважаючи на прийняття Кабінетом Міністрів України постанови від 03 лютого 2021 року № 89 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок», не був наділений повноваженнями призначати та проводити документальні перевірки.
7 березня 2022 року набрав чинності Закон України від 03 березня 2022 року № 2118-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану», яким підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнено пунктом 69, яким установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.
Зокрема, згідно з підпунктом 69.2 пунктом 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України податкові перевірки не розпочинаються, а розпочаті перевірки зупиняються.
25 листопада 2022 року набрав чинності Закон України від 03 листопада 2022 року № 2719-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законів України щодо приватизації державного і комунального майна, яке перебуває у податковій заставі, та забезпечення адміністрування погашення податкового боргу».
Законом внесено зміни до підпункту 69.2 пунктом 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України та встановлено, що податкові перевірки не розпочинаються, а розпочаті перевірки зупиняються, крім, зокрема, документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків та/або з підстав, визначених підпунктами 78.1.2 (в частині контролю за трансфертним ціноутворенням), 78.1.5, 78.1.7, 78.1.8, 78.1.12, 78.1.14-78.1.16, 78.1.21 та 78.1.22 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу, та/або документальних позапланових перевірок платників податків, за якими отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником валютного законодавства в частині дотримання граничних строків надходження товарів за імпортними операціями та/або валютної виручки за експортними операціями, та/або документальних позапланових перевірок з питань оподаткування юридичними особами або іншими нерезидентами, які здійснюють господарську діяльність через постійне представництво на території України, доходів, отриманих нерезидентами із джерелом їх походження з України, та/або документальних позапланових перевірок нерезидентів (представництв нерезидентів).
Отже, Податковим кодексом України встановлена можливість проведення контролюючим органом з 25 листопада 2022 року документальних позапланових перевірок, що проводяться, зокрема, з підстав, визначених підпунктами 78.1.14, 78.1.16 пунктом 78.1 статті 78 ПК України.
Як зазначалось, наказ відповідача про проведення документальної позапланової виїзної перевірки прийнятий Південним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків в період дії карантину, встановленого з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), всупереч мораторію на проведення документальних перевірок, введеному імперативним приписом пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.
У силу порушення вимог пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України документальна позапланова виїзна перевірка позивача, призначена наказом, є такою, що призначена, розпочата та проведена за відсутності на то законних правових підстав і не повинна була відбутися.
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 24 травня 2023 року у справі № 140/607/22.
Колегія суддів зазначає, що набрання чинності 07 березня 2022 року Законом України від 03 березня 2022 року № 2118-IX не створювало правових підстав для зупинення документальної позапланової виїзної перевірки позивача, а набрання чинності 25 листопада 2022 року Законом України від 03 листопада 2022 року № 2719-ІХ не наділяло відповідача повноваженнями на прийняття наказу про поновлення проведення документальної позапланової перевірки.
Отже, з урахуванням викладеного, дія мораторію унеможливлює сам факт призначення та початку проведення документальної позапланової перевірки, й саме такі підстави нівелюють усі її наслідки.
Як встановлено судом та вбачається з матеріалів справи, саме в період дії мораторію контролюючим органом призначено, розпочато перевірку та в порядку податкового контролю за відповідністю контрольованих операцій позивача принципу «витягнутої руки» отримано відповідь на письмовий запит.
Ключова інформація, що покладена в основу висновків акту перевірки зібрана відповідачем саме в період дії мораторію на проведення податкових перевірок, у тому числі тих, що призначені на підставі підпунктів 78.1.14, 78.1.16 пункту 78.1 статті 78 ПК України.
Встановлення можливості проведення контролюючим органом з 25 листопада 2022 року документальних позапланових перевірок, що проводяться, зокрема, з підстав, визначених підпунктами 78.1.14, 78.1.16 пунктом 78.1 статті 78 ПК України, створило передумови для прийняття контролюючим органом наказу саме про призначення документальної позапланової виїзної перевірки позивача.
Натомість, відповідачем прийнято наказ про поновлення проведення документальної позапланової перевірки позивача, призначеної та частково проведеної, включно з отриманням інформації від компетентного органу та від платника податку, покладеної в основу висновків акта перевірки, під час дії мораторію, встановленого пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.
Наведене свідчить про те, що з прийняттям наказу відповідачем поновлено перевірку, яка не повинна була відбутися в силу закону, позаяк остання призначена, розпочата та у частині збору матеріали, які є підставами для висновків під час проведення перевірок, проведена в період дії мораторію.
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 08 жовтня 2025 року у справа № 320/30311/24.
У цій справі застосовними є висновки Верховного Суду, викладені у постанові від 22 вересня 2020 року у справі № 520/8836/18, ухваленої складом судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду, відповідно до яких контролюючі органи та їх посадові особи при виконанні владних повноважень, у тому числі при прийнятті наказів та проведенні перевірок, зобов`язані діяти на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачений Податковим кодексом України, та не допускати згідно зі статтею 21 ПК України порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій. Перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України. Невиконання вимог закону щодо підстави для проведення перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 КАС України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом. Таким чином, податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками перевірки та на підставі акта перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню.
У подальшому з урахуванням наведених висновків щодо наслідків процедурних порушень Верховний Суд висловив позицію, що перевірка під час дії мораторію, встановленого пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, є такою, що не породжує правових наслідків, оскільки така перевірка не повинна була відбутися в силу закону.
Таким чином, з урахуванням вказаних положень чинного податкового законодавства, а також правових висновків Верховного Суду, суд дійшов висновків, що такі дії контролюючого органу, а саме - невиконання вимог норм ПК України щодо процедури проведення перевірки та її призначення, є самостійною підставою для висновку про відсутність правових наслідків такої та визнання протиправними рішень прийнятих за її наслідками.
Щодо дослідження здійснення позивачем його господарської діяльності, ведення ним бухгалтерського та податкового обліку тощо, колегія суддів зазначає, що такі висновки є передчасними з урахуванням викладених у цій постанові висновків Верховного Суду, що контролюючим органом при призначенні та проведенні перевірки було порушено приписи пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, що є самостійною підставою для скасування оскаржуваних податкових повідомлень рішень, та яким судами першочергово надається відповідна оцінка, а встановлені порушення виключають допустимість як доказів відомостей, отриманих в ході такої перевірки, та, відповідно, нівелюють її результати.
Аналогічна правова позиція була викладена в постанові Верховного Суду від 14 грудня 2023 року справа № 520/20064/21, від 08 жовтня 2025 року у справа № 320/30311/24.
Виходячи з викладеного, колегія суддів дійшла до висновку, що рішення суду прийнято за неповного з`ясування обставин справи та неправильним застосування норм права, що обумовлює її скасування, з прийняттям нового судового рішення про задоволення позову.
Відповідно до ст. 317 КАС України, підставами для скасування ухвали суду, яка перешкоджає подальшому провадженню у справі, і направлення справи для продовження розгляду до суду першої інстанції є: 1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; 2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; 3) невідповідність висновків суду обставинам справи; 4) неправильне застосування норм матеріального права чи порушення норм процесуального права, які призвели до неправильного вирішення питання.
На підставі викладеного, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга підлягає задоволенню, ухвала суду першої інстанції скасуванню, з прийняттям нового судового рішення про задоволення заяви.
Відповідно до ч.1 та 6 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.
Керуючись статтями 241-245, 250, 315, 317, 321, 322, 328, 329 КАС України, суд
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Публічного акціонерного товариства «АрселорМіттал Кривий Ріг» задовольнити.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 20 жовтня 2025 року скасувати.
Прийняти нове судове рішення.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків 06.11.2023 №997/32-00-23-32/24432974.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на користь Публічного акціонерного товариства «АрселорМіттал Кривий Ріг» витрати зі сплати судового збору в сумі 66 616,00 грн.
Постанова набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий - суддя Т.І. Ясенова 

суддя О.В. Головко 

суддя А.В. Суховаров