ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

29 квітня 2026 року	Львів	Справа № 500/4741/25 пров. № А/857/49626/25	
Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючий-суддя Довга О.І.,
суддя Запотічний І.І., 
суддя Шинкар Т.І.

розглянувши у порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 20 жовтня 2025 року у справі №500/4741/25 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Акорд-Україна» до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Тернопільській області про визнання дії та бездіяльності протиправними (головуючий суддя – Чепенюк О.В, м. Тернопіль, спрощене позовне провадження),- 
В С Т А Н О В И В:
08.08.2025 Товариство з обмеженою відповідальністю «Акорд-Україна» (далі – позивач, ТзОВ «Акорд-Україна») звернулось в суд першої інстанції з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Тернопільській області (далі – відповідач, контролюючий орган), Державної податкової служби України, в якому просило:
- визнати протиправними та скасувати рішення комісії ГУ ДПС у Тернопільській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – Комісія) №12961085/37681484 від 10.06.2025, №12961087/37681484 від 10.06.2025, №12961086/37681484 від 10.06.2025, №12961084/37681484 від 10.06.2025, №12961088/37681484 від 10.06.2025, №12961083/37681484 від 10.06.2025, №12961090/37681484 від 10.06.2025, №12961089/37681484 від 10.06.2025, якими позивачу відмовлено у реєстрації податкових накладних (далі - ПН) №43 від 17.06.2024, №45 від 18.06.2024, №46 від 18.06.2024, №52 від 20.06.2024, №54 від 21.06.2024, №55 від 21.06.2024, №62 від 25.06.2024, №64 від 26.06.2024 відповідно;
- зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) податкові накладні, подані ТзОВ «Акорд-Україна», днем їх фактичного подання на реєстрацію, а саме: № 43 від 17.06.2024, № 45 від 18.06.2024, № 46 від 18.06.2024, № 52 від 20.06.2024, № 54 від 21.06.2024, № 55 від 21.06.2024, № 62 від 25.06.2024, № 64 від 26.06.2024.
В обґрунтування позовних вимог ТзОВ «Акорд-Україна» зазначало, що спірними рішеннями відповідача відмовлено в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних на підставі, оскільки, на переконання відповідача, позивач не надав усіх необхідних документів контролюючого органу щодо поданих податкових накладних.
Позивач з таким рішенням відповідача не погоджувався з огляду на те, що подав, як вважав, необхідні первинні документи щодо проведених господарських операцій та їх реальності, а відтак й достатніх для прийняття відповідачем рішення про реєстрацію податкових накладних в ЄРПН.
Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 20 жовтня 2025 року позов задоволено:
- визнано протиправними та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №12961085/37681484 від 10.06.2025, №12961087/37681484 від 10.06.2025, №12961086/37681484 від 10.06.2025, №12961084/37681484 від 10.06.2025, №12961088/37681484 від 10.06.2025, №12961083/37681484 від 10.06.2025, №12961090/37681484 від 10.06.2025, №12961089/37681484 від 10.06.2025, якими Товариству з обмеженою відповідальністю «Акорд-Україна» відмовлено у реєстрації податкових накладних №43 від 17.06.2024, №45 від 18.06.2024, №46 від 18.06.2024, №52 від 20.06.2024, №54 від 21.06.2024, №55 від 21.06.2024, №62 від 25.06.2024, №64 від 26.06.2024 відповідно;
- зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, днем їх фактичного подання на реєстрацію, податкові накладні, подані Товариством з обмеженою відповідальністю «Акорд-Україна», а саме: податкову накладну № 43 від 17.06.2024, податкову накладну № 45 від 18.06.2024, податкову накладну № 46 від 18.06.2024, податкову накладну № 52 від 20.06.2024, податкову накладну № 54 від 21.06.2024, податкову накладну № 55 від 21.06.2024, податкову накладну № 62 від 25.06.2024, податкову накладну № 64 від 26.06.2024;
- стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Тернопільській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Акорд-Україна» судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 12112,00 грн (дванадцять тисяч сто дванадцять грн 00 коп.);
- стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Акорд-Україна» судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 12112,00 грн (дванадцять тисяч сто дванадцять грн 00 коп.).
Висновки суду першої інстанції зводяться до того, що спірні рішення не містять належної оцінки наданим поясненням та документам позивача, підстав та мотивів їх неврахування або недостатності. Крім того, суд першої інстанції зазначив, що оцінка реальності здійснення господарських операцій між господарюючими суб`єктами не є предметом судового розгляду у справах щодо оскарження рішень про відмову в реєстрації податкових накладних, які стосуються наявності чи відсутності підстав для зупинення та відмови у реєстрації податкових накладних відповідно до виключних підстав для вчинення податковим органом таких дій та прийняття рішень, що передбачені податковим законодавством.
Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції та покликаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, Головне управління ДПС у Тернопільській області подало апеляційну скаргу, просить скасувати оскаржене рішення та прийняти нове, яким у задоволенні позову відмовити.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги Головне управління ДПС у Тернопільській області зазначає, що суд першої інстанції не врахував обов`язок позивача підтвердити реальність операції, за якими було складено податкові накладні. 
Контролюючий орган вважає, що позивач належними та допустими доказами не довів реальність господарських операції. Наголошує на тому, що контролюючий орган склав повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 02.06.2025 на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування. Запропоновано надати копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній, а саме: договори, довіреності, первинні документи щодо придбання товарів/послуг, складські документи, інвентаризаційні описи, рахунки-фактури, розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків, документи щодо підтвердження відповідності продукції (сертифікати відповідності) та інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у ПН/РК, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН. Контролюючий орган вважає, що позивач безпідставно стверджував про відсутність конкретизації переліку документів, які тому слід подати до Головного управління ДПС у Тернопільській області. 
ТзОВ «Акорд-Україна» подало до суду відзив на апеляційну скаргу, в якій проти вимог скаржника заперечує, просить відмовити у задоволенні скарги. Доводи відзиву загалом відповідають доводам зазначеним у позовній заяві. Вважає, що в апеляційній скарзі не обґрунтовано у чому полягає незаконність рішення суду першої інстанції, а також не наведено обґрунтування порушення судом норм матеріального чи процесуального права при винесенні рішення. Водночас, ТзОВ «Акорд-Україна» переконане, що законних обставин, які б унеможливлювали реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних у цих спірних відносинах немає. Натомість позивач наполягає на протиправності спірних рішень відповідача.
На підставі ч.1 ст. 311 КАС України розгляд справи проводиться в порядку письмового провадження.
За правилами ст. 229 КАС України фіксація технічними засобами не здійснюється.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, суд приходить до висновку, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення з огляду на наступні підстави.
Апеляційний суд з`ясував, що Товариство з обмеженою відповідальністю «Акорд-Україна» 21.04.2011 зареєстроване як юридична особа, основним видом діяльності якого є оптова торгівля іншими товарами господарського призначення (КВЕД 46.49). ТзОВ «Акорд-Україна» є платником податку на додану вартість (далі - ПДВ).
Як підтверджується матеріалами справи між ТзОВ «Акорд-Україна» (постачальник) та ТзОВ «Розетка.уа» (покупець) укладено договір поставки №2019/190 від 14.05.2019, за умовами якого постачальник зобов`язується передавати у встановлений строк у власність покупця готову продукцію, аксесуари і запасні частини, а покупець зобов`язується прийняти товар в асортименті, кількості та за ціною, узгодженою сторонами і сплатити за нього певну грошову суму (пункт 1.1 договору). Згідно з пунктом 1.2. договору замовлення та видаткові накладні, що видаються постачальником, крім беззаперечного доказу одержання товару покупцем, мають силу специфікації в розумінні статті 266 Господарського кодексу України. 
Відповідно до пункту 4.1 поставка товару покупцю за домовленістю сторін здійснюється постачальником на умовах DDP (згідно правил Інкотермс-2010) м. Київ. вул.Кирилівська,82, Київська область, м. Бровари, Об`їзна дорога, 62 або на умовах EX WORK (згідно правил Інкотермс-2010) зі складу постачальника 46008, Тернопільська обл., м. Тернопіль, вул. Подільська, буд. 44, та/або за іншою адресою (вказаним GLN /Global Location Number/ - глобальним номером розташування адреси доставки), погодженою сторонами у відповідних замовленнях. У передбачених чинним законодавством випадках постачальник зобов`язаний надати покупцю товарно-транспортну накладну, а також відповідає за її ненадання/не своєчасне падання у визначеному законом порядку.
У матеріалах справи є копії видаткових накладних №439 від 17.06.2024 на загальну суму 77 110,56 грн; № 445 від 18.06.2024 на загальну суму 99842,76 грн; № 446 від 18.06.2024 на загальну суму 31 409,82 грн; № 451 від 20.06.2024 на загальну суму 21 122,04 грн; № 453 від 21.06.2024 на загальну суму 14 285,64 грн; № 455 від 21.06.2024 на загальну суму 66 964,08 грн; № 461 від 25.06.2024 на загальну суму 14 102,34 грн; № 463 від 26.06.2024 на загальну суму 26 200,20 грн, оформлених ТзОВ «Акорд-Україна».
За першою подією відвантаження товару відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України позивач склав та відправив на реєстрацію до ЄРПН:
- податкову накладну №43 від 17.06.2024 на суму 77110,56 грн, у тому числі ПДВ 12851,76 грн;
- податкову накладну № 46 від 18.06.2024 на суму 31409,82 грн, у тому числі ПДВ 5234,97 грн;
- податкову накладну № 45 від 18.06.2024 на суму 99842,76 грн, у тому числі ПДВ 16640,46 грн;
- податкову накладну № 52 від 20.06.2024 на суму 21122,04 грн, у тому числі ПДВ 3520,34 грн;
- податкову накладну № 54 від 21.06.2024 на суму 14285,64 грн, у тому числі ПДВ 2380,94 грн;
- податкову накладну № 55 від 21.06.2024 на суму 66964,08 грн, у тому числі ПДВ 11160,68 грн; 
- податкову накладну № 62 від 25.06.2024 на суму 14102,34 грн, у тому числі ПДВ 2350,39 грн;
- податкову накладну № 64 від 26.06.2024 на суму 26200,20 грн, у тому числі ПДВ 4366,70 грн.
Податкова накладна № 43 від 17.06.2024 прийнята, проте її реєстрація зупинена згідно з квитанцією від 17.07.2024 відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України з тієї причини, що постачання товару/послуги 6506,7323, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Додатково вказано, що показник «D»=3.7372%, «Рпоточ»=0. Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних: договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.
Податкові накладні №46 від 18.06.2024, №54 від 21.06.2024, №64 від 26.06.2024 прийняті, проте їх реєстрація зупинена згідно з квитанцією від 17.07.2024 відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України з тієї причини, що постачання товару/послуги 6506, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Додатково вказано, що показник «D»=3.7372%, «Рпоточ»=0. Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних: договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі).
Податкова накладна №45 від 18.06.2024 прийнята, проте її реєстрація зупинена згідно з квитанцією від 17.07.2024 відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України з тієї причини, що постачання товару/послуги 3921, 7323, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Додатково вказано, що показник «D»=3.7372%, «Рпоточ»=0. Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних: договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.
Податкові накладні №52 від 20.06.2024, №55 від 21.06.2024, №62 від 25.06.2024 прийняті, проте їх реєстрація зупинена згідно з квитанціями від 17.07.2024 відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України з тієї причини, що постачання товару/послуги 9019, 3921, 6506 (відповідно), перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та наводився перелік аналогічний тому, що й у попередніх квитанціях.
Позивач подав повідомлення про надання пояснень та копії документів, що підтверджують проведення господарської операцій, в кількості 67 додатків.
У поясненнях від 30.05.2025 позивач зазначив, що задля забезпечення зберігання та подальшого збуту товару між ТзОВ «Акорд-Україна» та ПАТ «Тернопількнига» було укладено договір оренди нежитлових приміщень від 31.12.2023 у м. Тернопіль за адресою: вул. Подільська, буд. 44, склад площею 50 кв. м, розрахунки з орендарем відображені в оборотно-сальдовій відомості. 
З метою безперебійного постачання товару та уникнення затримок в поставці між ТзОВ «Акорд-Україна» та ОСОБА_1 22.10.2020 укладено договір найму транспортного засобу. У трудових відносинах із Товариством перебуває відповідна кількість працівників, що підтверджується штатним розписом. Підтвердження сплати коштів постачальникам та коштів, отриманих від покупців наведено у банківських виписках. Також позивачем було деталізовано придбання кожного з товарів, який вказувався у зупинених податкових накладних, коли і яким чином його придбав та імпортував для подальшої реалізацій відповідно до укладеного договору поставки. До пояснень Товариство долучило додатки, які підтверджували обставини, викладені у поясненнях у кількості 67 штук.
Контролюючий орган вважав, що згадані вище пояснення та додані до них документи є недостатніми, а тому направив ТзОВ «Акорд-Україна» повідомлення від 04.06.2025 №12943935/37681484, №12943945/37681484, №12943943/37681484, №12943946/37681484, №12943937/37681484, №12943939/37681484, №12943944/37681484, №12943936/37681484 про необхідність подання додаткових пояснень або документів, а саме: договорів, довіреностей, актів керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинних документів щодо постачання / придбання товарів / послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, інвентаризаційних описів, у тому числі рахунків-фактури / інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних, а саме: первинних документів щодо придбання товарів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних, розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків, документів щодо підтвердження відповідності продукції сертифікати відповідності, інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН. 
Надалі, 06.06.2025, позивач подав повідомлення про надання пояснень та копій документів, що підтверджують проведення господарської операцій, у кількості 6 додатків. У поясненнях Товариство зазначило, що здійснює діяльність у сфері продажу товарів господарського призначення по всій Україні; книгу складського обліку не веде, оскільки номенклатурна кількість товарів дуже велика, тому ведеться автоматизований облік товарів. Надавав оборотно-сальдову відомість по рахунку 281, на якому ведеться облік товарів. Також зазначило, що якщо Товариство веде товарний облік у автоматизованій програмі бухобліку, проводить інвентаризації та контролює рух товарів, то фізична «Книжка складського обліку» в паперовому вигляді не є обов`язковою, якщо вся необхідна інформація зберігається в електронному вигляді відповідно до вимог бухгалтерського обліку, оскільки Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність» не зобов`язує вести облік у конкретному форматі (паперовому чи електронному), головне забезпечити правильне відображення господарських операцій. Податковий кодекс України вимагає лише наявність достовірного обліку товарів, а не обов`язкове ведення саме «Книжки складського обліку». Порядок ведення складського обліку підприємство визначає самостійно в обліковій політиці, враховуючи вимоги законодавства. ТзОВ «Акорд-Україна» надано останній наказ про облікову політику та інвентаризація №8 від 31.05.2024 та №10 від 30.06.2024; наявні відповідні сертифікати.
За результатами розгляду наданих документів та пояснень Комісія прийняла рішення від 10.06.2025 №12961085/37681484; №12961087/37681484; №12961086/37681484; №12961084/37681484; №12961088/37681484; №12961083/37681484; №12961090/37681484; №12961089/37681484 про відмову у реєстрації податкових накладних №43 від 17.06.2024; № 46 від 18.06.2024; № 45 від 18.06.2024; № 52 від 20.06.2024; № 54 від 21.06.2024; № 55 від 21.06.2024; № 62 від 25.06.2024; № 64 від 26.06.2024.
Підставою відмови у цих рішеннях зазначено ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку, а в рядку «Додаткова інформація (зазначити конкретні документи)» вказано, що платником не надано картки складського обліку записів та електронні звіти, що містять дані про рух товарів; не надано сертифікати відповідності; акти звірки взаєморозрахунків з контрагентом.
Не погодившись з прийнятими рішеннями 11.06.2025 позивач подав в адміністративному порядку скарги на прийняті рішення про відмову в реєстрації податкових накладних від 11.06.2025 №16-12, №16-13, №16-14, №16-15, №16-16, №16-17, №16-18, №16-19, в яких платник податків не погоджується з прийнятими рішеннями та просить зареєструвати податкові накладні.
За результатами розгляду скарг щодо рішення про відмову в реєстрації податкових накладних рішеннями Комісії ДПС України від 18.06.2025 №25652/37681484/2; №25647/37681484/2; №25583/37681484/2; №25601/37681484/2; №25618/37681484/2; №25762/37681484/2; №25824/37681484/2; №25846/37681484/2 скарги залишено без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня без змін.
З урахуванням наведених обставин та прийнятими відповідачем рішеннями позивач подав до суду позов. 
Перевіряючи правильність висновків суду першої інстанції, апеляційний суд зазначає наступне.
Спірні правовідносини врегульовано нормами Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165, та Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 за № 1245/34216.
Відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», незалежно від дати накладення електронного підпису.
Згідно з пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умов щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений цим Кодексом термін. Згідно із пунктом 201.10 статті 201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження. Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Пунктом 201.7 статті 201 Податкового кодексу України визначено, що податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
Згідно з пунктом 74.2 статті 74 Податкового кодексу України, в ЄРПН забезпечується проведення постійного автоматизованого моніторингу відповідності податкових накладних критеріям оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації таких податкових накладних в ЄРПН. Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, реєстрація податкової накладної в ЄРПН може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, у разі відповідності такої податкової накладної сукупності критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації, встановлених відповідно до пункту 74.2 статті 74 цього Кодексу. На виконання цієї норми Кабінетом Міністрів України прийнято постанову від 11 грудня 2019 року №1165 (набрання чинності, відбулась 01.02.2020), якою затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, реєстрація податкової накладної в ЄРПН може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, у разі відповідності такої податкової накладної сукупності критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації, встановлених відповідно до пункту 74.2 статті 74 цього Кодексу. На виконання цієї норми Кабінетом Міністрів України прийнято постанову від 11 грудня 2019 року №1165 (набрання чинності, відбулась 01.02.2020), якою затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі - Порядок №1165).
У разі, коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/ розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі (пункт 4 Порядку №1165).
За приписами пункту 5 зазначеного Порядку платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Пунктом 7 Порядку №1165 передбачено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Згідно з пунктами 10, 11 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації. У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
У спірних правовідносинах зі змісту квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних встановлено, що реєстрацію податкових накладних зупинено, оскільки обсяг постачання товару/послуги 3921, 6506, 7323, 9019 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Додатком 3 до Порядку №1165 визначені Критерії ризиковості здійснення операцій, серед яких – обсяг постачання товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовним кодом такого товару, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі за відсутності такого товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовного коду товару у врахованій таблиці даних платника податку (пункт 1).
Водночас у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган має витребувати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітити платнику податків у своїх поясненнях.
Порядок № 520 визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до пунктів 4, 5 Порядку № 520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.
Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Як встановлено пунктом 9 Порядку №520, письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:
або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;
- або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;
- або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.
Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги».
За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Відповідно до пункту 10 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
- ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;
- та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Пунктом 12 Порядку № 520 визначено, що Рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.
За змістом доводів відповідача основний мотив апеляційної скарги щодо помилковості висновків суду першої інстанції зводиться до позиції про недоведення позивачем реальності господарських операцій відповідними первинними документами.
Щодо таких тверджень апеляційний суд зазначає, що згідно позиції Верховного Суду у справі №380/9411/21 (постанова від 28.06.2022) приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.
Матеріалами справи підтверджено, що до першого пояснення позивач надав контролюючому органу договору поставки №2019/190 від 14.05.2019 та видаткових накладних № 439 від 17.06.2024; № 445 від 18.06.2024; № 446 від 18.06.2024; № 451 від 20.06.2024; № 453 від 21.06.2024; № 455 від 21.06.2024; № 461 від 25.06.2024; № 463 від 26.06.2024, експрес-накладні та оборотно-сальдові відомості по рахунку 281 , копію заяви про приєднання до договору перевізника вантажів «Нова Пошта» про надання послуг з організації перевезення відправлень №690002 від 18.11.2020 та копії рахунків фактури №НП-011827809 від 10.06.2024; №НП-011905429 від 20.06.2024; № НП-011971065 від 30.06.2024; копію договору оренди нежитлових приміщень від 31.12.2023, укладеного між ТзОВ «Акорд-Україна» та ПАТ «Тернопількнига»; копію договору найму (оренди) транспортного засобу укладеного між ТОВ «Акорд-Україна» та гр. ОСОБА_1 ; копії платіжних інструкції №122, №123 від 04.03.2024 про сплату податку з доходів фізичної особи та військового збору по договору оренди; копію платіжної інструкції №124 від 04.03.2024 про оплату за оренду транспортного засобу за 2024 рік; копію наказу №2 від 31.03.2025 про внесення змін до штатного розпису, копію наказу №5 від 30.09.2024 про затвердження штатного розпису на 2024 рік, копію наказу №4 від 29.03.2024 про затвердження штатного розпису на 2024 рік, копія табелю робочого часу за червень 2024 рік.
Також, як з`ясовано судом, надані інші документи: акт звірки розрахунків між ТзОВ «Акорд-Україна» та ТзОВ «Акорд-Україна» за договором поставки №2019/190 від 14.05.2019 оборотно-сальдова відомість по рахунку 361 з 01.01.2024 по 22.05.2025, оборотно-сальдова відомість по рахунку 281, на якому ведеться облік товарів за червень 2024 року; наказ №3 від 01.01.2015 про облікову політику підприємства та про організацію бухгалтерського обліку. Інвентаризацію товарів на складі №8 від 31.05.2024; інвентаризацію товарів на складі №10 від 27.06.2024; наявні висновки державної санітарно-епідеміологічної експертизи № 12.2-18-3/16282 від 22.07.2020, №,12.2-18-3/16449 від 22.07.2020, № 12.2-18-3/16420 від 22.07.2020, № 12.2- 18-3/16382 від 22.07.2020, № 12.2-18-3/16209 від 21.07.2020, № 12.2-18-3/16421 від 22.07.2020, № 12.2-18-3/16281 від 22.07.2020, № 12.2-18-3/16960 від 28.07.2020.
Також, з матеріалів справи суд з`ясував, що на підставі договору поставки №2019/190 від 14.05.2019 та видаткових накладних № 439 від 17.06.2024; № 445 від 18.06.2024; № 446 від 18.06.2024; № 451 від 20.06.2024; № 453 від 21.06.2024; № 455 від 21.06.2024; № 461 від 25.06.2024; № 463 від 26.06.2024 (які підтверджували поставку товару і відповідно до яких складалися і реєструвалися податкові накладні) ТзОВ «Розетка.уа» придбало у позивача спортивні товари. Доставка товару від ТзОВ «Акорд-Україна» до ТзОВ «Розетка.уа» здійснювалося компанією з доставки посилок Нова пошта згідно з експрес-накладних від 17.06.2024, 18.06.2024, 20.06.2024, 21.06.2024, 25.06.2024, 26.06.2024. 
Апеляційний суд зазначає, що відмова у прийнятті до реєстрації податкових накладних з підстав недостатності документів для прийняття рішення про реєстрацію, можлива виключно за умови наведення комісією доказів того, що подані документи є недостатніми чи такими, що у своїй сукупності викликають сумнів у достовірності наданої платником податку інформації, протилежне вказує на протиправність рішення про відмову в реєстрації податкової накладної. При цьому, як підтверджується матеріалами справи ні в ході надіслання письмового повідомлення про витребування додаткових документів, ні в ході розгляду цієї справи відповідач не надав суду жодних логічних пояснень та мотивів з яких можна було б дійти висновку, що надані позивачем документи разом із поясненнями були недостатніми та такими, як не розкривають наявності у позивача факту першої події, яка супроводжується складанням податкових накладних. Відповідач не вказав та не надав оцінки поданим платником податків документам.
Разом з тим предметом доказування при вирішенні вимог про зобов`язання податкового органу зареєструвати податкову накладну (у разі скасування рішення Комісії про відмову в реєстрації податкової накладної) мають бути встановленими обставини достатності документів для її реєстрації. Саме лише зазначення про відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку. Суб`єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежуються права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючого органу щодо легальності відповідної операції, щодо якої складено податкову накладну, направлену для реєстрації в ЄРПН, хоч і визначений у Порядку № 520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між ними, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу. Саме за результатами детального дослідження змісту документів, наданих на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, можливим є прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної в ЄРПН, реєстрація якої була зупинена. За відсутності чіткої вимоги щодо документів, які контролюючий орган вважав необхідними для реєстрації податкової накладної, в квитанції про зупинення її реєстрації на позивача не може бути перекладена відповідальність у вигляді відмови в такій реєстрації. Більше того, здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок, як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу”.
Отож, приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Водночас, при реєстрації податкових накладних фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому за результатами розгляду цієї справи оцінюється наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної за фактом першої події.
Відповідно до положень пункту 3 частини другої статті 2 КАС України рішення суб`єкта владних повноважень повинно бути прийнято обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення. У разі спору щодо правомірності рішення суб`єкт владних повноважень може посилатися тільки на ті обставини, що зазначені у рішенні як підстава його прийняття. Не зазначення в рішенні цих обставин тлумачиться на користь висновку про його неправомірність. Тому, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності. При цьому допущені державним органом помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються, як і не можуть покладати на таких осіб тягар відповідальності.
Про дотримання податковим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акту індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації податкової накладної, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини можуть бути підтверджені, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення. І навпаки, не наведення мотивів прийнятих рішень «суб`єктивізує» акт державного органу та не дає змогу суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган прийшов саме до таких висновків, надати їм правову оцінку та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення. 
Наведені вище обставини, як правильно зазначив суд першої інстанції, підтверджують, що рішення не містять належної оцінки наданим поясненням та документам позивача (які подані разом із повідомленнями про надання пояснень щодо податкової накладної, реєстрацію якої зупинено) та підстав, мотивів їх не урахування або недостатності для становлення факту настання першої події (відвантаження товару), який в силу приписів Податкового кодексу України супроводжується складанням та реєстрацією податкової накладної. Правильно також зазначено й те, що оцінка реальності здійснення господарських операцій між господарюючими суб`єктами не є предметом судового розгляду у справах щодо оскарження рішень про відмову в реєстрації податкових накладних, які стосуються наявності чи відсутності підстав для зупинення та відмови у реєстрації податкових накладних відповідно до виключних підстав для вчинення податковим органом таких дій та прийняття рішень, що передбачені податковим законодавством. Це питання належить досліджувати під час здійснення податкового контролю шляхом здійснення перевірок та звірок відповідно до вимог Податкового кодексу України.
Щодо позовної вимоги про зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні, подані ТзОВ «Акорд-Україна» №43 від 17.06.2024, №45 від 18.06.2024, №46 від 18.06.2024, №52 від 20.06.2024, №54 від 21.06.2024, №55 від 21.06.2024, №62 від 25.06.2024, №64 від 26.06.2024 датою її фактичного подання, то таку також належить задовольнити з огляду на таке. 
Відповідно до вимог пунктів 201.1, 201.10 статті 201 ПК України реєстрацію податкової накладної в ЄРПН віднесено до обов`язків платника податків.
У той же час, наведені норми розраховані на відсутність спірних правовідносин, позаяк у випадку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування механізм її подальшої реєстрації в ЄРПН є іншим.
Згідно з приписами пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:
прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;
набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення);
неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.
Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.
Отже, реєстрація в ЄРПН податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС України і нормами чинного законодавства України чітко визначено настання такої події як набрання законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної або визначення в судовому рішенні конкретної дати, яку слід вважати датою реєстрації або скасування реєстрації податкової накладної. Обставин, які б унеможливлювали реєстрацію спірної податкової накладної датами їх подання на реєстрацію (як вказує позивач у змісті позову), судом не встановлено.
Таким чином, оскільки суд дійшов висновку про протиправність спірних рішень від 10.06.2025 про відмову у реєстрації податкових накладних, то з метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду, похідну позовну вимогу про зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні №43 від 17.06.2024, №45 від 18.06.2024, №46 від 18.06.2024, №52 від 20.06.2024, №54 від 21.06.2024, №55 від 21.06.2024, №62 від 25.06.2024, №64 від 26.06.2024 датою їх подання на реєстрацію також належить задовольнити. 
Таким чином, суд першої інстанції, вирішуючи даний публічно-правовий спір, правильно встановив обставини справи та ухвалив законне рішення з дотриманням норм матеріального і процесуального права, рішення суду першої інстанції ґрунтується на повно, об`єктивно і всебічно з`ясованих обставинах, доводи апеляційної скарги їх не спростовують, повторюють доводи відзиву на позовну заяву, за своєю суттю мають на меті лише переоцінку обставин, а тому підстав для скасування рішення суду першої інстанції немає.
В розумінні ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним, обґрунтованим та відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
Відповідно до ст. 316 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст. ст. 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд, -
П О С Т А Н О В И В:
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області залишити без задоволення, а рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 20 жовтня 2025 року у справі №500/4741/25 – без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України.

Головуючий суддя	 	О. І. Довга 	
судді	 	І. І. Запотічний 	
 	 	Т. І. Шинкар