ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

27 травня 2026 року	Львів	Справа № 380/5048/25 пров. № А/857/22623/26	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 

головуючого-судді Кузьмича С. М.,
суддів Курильця А.Р., Мікули О.І., 
за участю секретаря Березюка Д.О.,
представниці апелянта Черевка М.М.,
представниці позивача Яцишин У.М.,

розглянувши в відкритому судовому засіданні в м. Львові справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 10 березня 2026 року (ухвалене головуючим – суддею Сподарик Н.І. об 13 год. 31 хв. у м. Львові, повне судове рішення складено 20 березня 2026 року) у справі № 380/5048/25 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Сад Агро Трейд» до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, 

ВСТАНОВИВ:

Позивач звернувся до суду із адміністративним позовом до відповідача в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 27.02.2025 № 8441/13-01-07-11, яким встановлено в порушення п.п.2 п. 54.2 ст. 54, п. 58.1, ст. 58, п. 5 П(С) БО 15 «Дохід», п. 4, п. 7, п. 8 збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток на 18979268,00 грн та нараховано штрафні санкції у сумі 4744817,00 грн та від 27.02.2025 № 8434/13-01-07-11, яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на суму 349043636,00 грн.
В обґрунтування позовних вимог вказував на те, що висновки викладені в акті перевірки, що стали підставою для їх винесення, суперечать вимогам чинного законодавства та не відповідають фактичним обставинам здійснення господарських операцій. 
Зазначає, що на підставі договору поставки № 56 від 29.11.2017, укладеного з ТОВ «Євро Фуд Груп» і внаслідок перерахування товариством 01.12.2017 коштів в якості оплати в рахунок майбутньої поставки товару у ТОВ «Євро Фуд Груп» виникла заборгованість перед ТОВ «САД АГРО ТРЕЙД» в сумі 15000000,00 грн. 03.03.2020 ТОВ «Євро Фуд Груп» ліквідовано (припинено). Після виявлення факту ліквідації, товариством видано наказ № 11/а від 30.04.2020 року, яким вирішено списати дебіторську заборгованість з боку ТОВ «Євро Фуд Груп» в розмірі 15000000,00 грн та 01.05.2020 складено бухгалтерську довідку за наслідками такої дії, тому заборгованість ТОВ «Євро Фуд Груп» (ліквідованого підприємства) у розмірі 15000000,00 грн перед ТОВ «САД АГРО ТРЕЙД» відповідає ознакам безнадійної заборгованості (п.п 14.1.11 абз з) ПКУ), у зв`язку із чим товариство здійснило у бухгалтерському обліку списання такої заборгованості з активів на інші операційні витрати, без створення резерву сумнівних боргів, що не вплинуло на фінансовий результат бухгалтерського обліку у разі створення резерву (оскільки створення резерву відображається теж у складі інших операційних витрат).
Товариство в 4 кварталі 2020 року віднесло до складу інших операційних витрат списану дебіторську заборгованість по взаємовідносинах із ТОВ «Одео» в сумі 30440380,00 грн по договору відступлення права вимоги № 31/м/2017 від 27.02.2017, за яким товариство відступило право вимоги до первісного боржника ТОВ «Яблуневий Дар», яке виникло згідно договору № 07/SR/2014 від 02.06.2014, а новий кредитор ТОВ «Одео» брало на себе обов`язок оплатити вартість уступки права вимоги в розмірі 30440380,00 грн, у зв`язку із чим 28.02.2017 товариство надало ТОВ «Одео» вимогу про сплату визначеної договором суми в розмірі 30440380,00 грн, проте така не була сплачена, тому наказом № 8/4 від 13.03.2020 було списано зазначену суму дебіторської заборгованості. Наголошує, що позовна давність щодо стягнення товариством з ТОВ «Одео» дебіторської заборгованості в розмірі 30440380,00 грн сплила до моменту введення карантину, а тому висновки податкового органу про неможливість її списання не відповідають вимогам законодавства.
Також Товариством віднесено до складу інших операційних витрат списану дебіторську заборгованість по взаємовідносинах з ТОВ «Вог Рітейл» в сумі 168851002,96 грн. Зазначена заборгованість набута Товариством по договору відступлення права вимоги № 20/В/19 від 17.09.2019, за яким ПАТ «Новоушицький консервний завод» уступив на користь ТОВ «САД АГРО ТРЕЙД» право вимоги у розмірі 168851002,96 грн щодо оплати боржником ТОВ «Вог Рітейл» грошових коштів за актом пред`явлення векселів до платежу від 16.09.2019 року, а отже у ТОВ «САД АГРО ТРЕЙД» виникло право вимоги, а у ТОВ «Вог Рітейл» виникла дебіторська заборгованість у розмірі 168851002,96 грн. Постановою Господарського суду Волинської області від 08.06.2021 у справі № 903/15/21 ТОВ «Вог Рітейл» визнано банкрутом та відкрито ліквідаційну процедуру. Таким чином, дебіторська заборгованість ТОВ «Вог Рітейл» з цього часу набула статусу безнадійної, а тому списання дебіторської заборгованості ТОВ «Вог Рітейл» на загальну суму 168851002,96 грн відбулося у відповідності до вимог законодавства та не призвело до змін у фінансовому результаті.
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 10.03.2026 адміністративний позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення, прийняте Головним управлінням ДПС у Львівській області № 8441/13-01-07-11 від 27.02.2025. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення, прийняте Головним управлінням ДПС у Львівській області № 8434/13-01-07-11 від 27.02.2025 у частині зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у сумі 108 851 003,00 гривень. У задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
Приймаючи оскаржене рішення суд першої інстанції виходив з того, що зі змісту акту перевірки позивача вбачається, що спірна дебіторська заборгованість розглядається контролюючим органом за критеріями безнадійної. А відтак, вся безнадійна дебіторська заборгованість не підлягає включенню до резерву сумнівних боргів.
ТОВ «САД АГРО ТРЕЙД» у бухгалтерському обліку здійснило списання заборгованості з активів на інші операційні витрати, без створення резерву сумнівних боргів, оскільки списання не вплинуло на фінансовий результат бухгалтерського обліку, що відповідає нормам податкового законодавства, оскільки списання безнадійного боргу відбувалося безпосередньо щодо взаємовідносин із контрагентами, які були визнані банкрутами, які були припинені як юридичні особи та у зв`язку із спливом строку позовної давності.
Суд зазначив, що дебіторська заборгованість по контрагентах ТОВ «Євро Фуд Груп» і ТОВ «Вог Рітейл» підлягають безумовному списанню без прив`язки до строку позовної давності, оскільки в силу п.п. «з» п.п. 14.1.11 п. 14.1 ст. 14 ПК України заборгованість суб`єктів господарювання, визнаних банкрутами у встановленому законом порядку або припинених як юридичні особи у зв`язку з їх ліквідацією визнається безнадійною.
Крім цього, суд вказав, що списання безнадійного боргу по взаємовідносинах з ТОВ «Євро Фуд Груп» відбулося 13.03.2020 на підставі наказу № 8/4, тобто до прийняття Закону України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 30.03.2020 № 540-ІХ і Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо дії норм на період дії воєнного стану» від 15.03.2022 № 2120-ІХ та набранням ними законної сили.
Таким чином посилання відповідача на норми матеріального права, які були прийняті та набули чинності пізніше прийняття наказу про списання безнадійного боргу, є безпідставними.
Відтак, суд виснував, що прийняте на підставі акта перевірки № 5191/13-01-07-11/37122702 від 06.02.2025 податкове повідомлення-рішення форми «Р» № 8441/13-01-07-11 від 27.02.2025, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податку на прибуток в розмірі 18979268,00 грн та на суму штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 4744817,00 грн, підлягає скасуванню у повному обсязі.
Разом з цим суд першої інстанції дійшов висновку, що податковим органом безпідставно зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток в сумі 108851003,00 грн.
За вказаних обставин, суд вважав, що оскаржуване податкове повідомлення рішення форми «П» № 8434/13-01-07-11 від 27.02.2025, яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за три квартали 2024 року у розмірі 349043636,00 грн, є частково протиправним та підлягає скасуванню в частині суми 108851003,00 грн неправомірного зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток, в іншій частині (240192633,00 грн) оскаржуване податкове повідомлення рішення є правомірним.
Вказане рішення в апеляційному порядку оскаржив відповідач, у апеляційній скарзі покликається на те, що оскаржуване рішення винесене з порушенням норм матеріального права, з неповним з`ясуванням обставин справи та є незаконним, просить рішення суду першої інстанції скасувати та в прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позову.
Зокрема в апеляційній скарзі зазначає, що внаслідок надання не в повній мірі документів та неврахування підприємством продовження строків позовної давності визначені статтями 257 ЦК України в зв`язку з запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19) та Указу Президента від 24.02.2022 № 64/2022 «Про введення воєнного стану в Україні» з врахуванням його продовження по теперішній час підприємством неправомірно списана дебіторська заборгованість з формуванням відповідних витрат.
Коли щодо дебіторської заборгованості невпевненість у її погашенні боржником переростає у впевненість про її неповернення боржником або за нею минає строк позовної давності, така заборгованість із сумнівного боргу перетворюється у безнадійну дебіторську заборгованість.
Необхідність створення резерву сумнівних боргів на підприємстві обумовлено вимогами бухгалтерських стандартів. Операції з цим резервом впливають також на суму податку на прибуток, яку підприємству слід сплачувати до бюджету.
ТОВ «Сад Агро Трейд» не створено відповідно до п.139.2 ст.139 Податкового кодексу резерв сумнівних боргів по дебіторській заборгованості з контрагентами. Таким чином, резерв сумнівних боргів, створення якого є обов`язкове згідно з Податковим кодексом, становить 0,0 гривень.
Встановлені за результатами перевірки обставини свідчать про безпідставне списання дебіторської заборгованості на загальну суму 214 291 383 грн за рахунок не створення резерву сумнівних боргів по взаємовідносинах з вищенаведеними контрагентами, надання не в повній мірі документів відповідно до яких можливе правомірне визначення сум дебіторської заборгованості (по взаємовідносинах з ТОВ «Євро Фуд Груп» в сумі 15 000 000грн., ТОВ «Одео» в сумі 30 440 380грн. та ТОВ «Вог Рітейл» в сумі 168 851 003грн.), неврахування підприємством продовження строків позовної давності визначені статтями 257 ЦК України в зв`язку з запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19) та в Указу Президента від 24.02.2022 № 64/2022 «Про введення воєнного стану в Україні» з врахуванням його продовження по теперішній час.
Позивач скористався своїм правом та подав відзив на апеляційну скаргу в якому просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції – без змін.
Представниця апелянта в судовому засіданні підтримала апеляційну скаргу та надала пояснення, просить апеляційну скаргу задовольнити, а рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позову повністю.
В судовому засіданні представниця позивача, заперечила проти задоволення апеляційної скарги та надала пояснення, просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції – без змін.
Заслухавши суддю-доповідача, представників учасників справи, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, суд приходить до висновку, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції – без змін з наступних підстав. 
З матеріалів справи слідує, що Товариство з обмеженою відповідальністю «САД АГРО ТРЕЙД» (далі- ТОВ «САД АГРО ТРЕЙД»/позивач) є юридичною особою, яке зареєстровано та обліковується в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань за кодом 37122702, про що свідчить витяг з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань (т.2 а.с. 5).
ТОВ «САД АГРО ТРЕЙД» до 11.05.2023 мало назву Товариство з обмеженою відповідальністю «ТБ САД».
ГУ ДПС у Львівській області проведена документальна позапланова виїзна перевірка Товариства з обмеженою відповідальністю «САД АГРО ТРЕЙД» (код ЄДРПОУ 37122702) з питань податкового, валютного та іншого законодавства за період діяльності з 01.10.2018 по 30.09.2024, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.10.2018 по 30.09.2024, за результатами якої складено акт від 06.02.2025 № 5191/13-01-07-11/37122702 (т.1 а.с. 8-90).
Перевірка проводилась з 22.11.2024 по 05.12.2024, продовжена з 06.12.2024 на підставі наказу ГУ ДПС у Львівській області від 04.12.2024 № 6613-ПС про продовження проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «САД АГРО ТРЕЙД» тривалістю 5 робочих днів, зупинена з 12.12.2024 наказом ГУ ДПС у Львівській області від 11.12.2024 №6864-ПЗ, з 24.01.2025 наказом ГУ ДПС у Львівській області від 22.01.2025 №577-ПС продовжено термін проведення документальної позапланової виїзної перевірки тривалістю 5 робочих днів, про що зазначено в розділі « 2. Загальні положення» акта від 06.02.2025 № 5191/13-01-07-11/37122702 (т.1 а.с. 8зв.бік).
Відповідно до вказаного акта, відповідачем зокрема встановлено, що «у 2 кварталі 2020 року підприємством віднесено до складу інших операційних витрат списану дебіторську заборгованість в сумі 15000000,00 грн, що відображено бухгалтерськими проведеннями Дт 944 Кт 631111 за перераховані суми платежів на виконання договору поставки № 56 від 29.11.2017 року укладеного з ТОВ «Євро Фуд Груп»(ЄДРПОУ - 41336945).
Відповідно до картки рахунку 631111 встановлено, що дана заборгованість виникла внаслідок перерахування ТОВ «Сад Агро Трейд» 01.12.2017 року платежів ТОВ «Євро Фуд Груп» у сумі 15000000,00 грн.
Списання заборгованості на витрати без створення резерву сумнівних боргів підприємством здійснено 01.05.2020 року з відображенням бухгалтерськими проведеннями Дт 944 Кт 631111 на суму 15000000,00 грн.
У 4 кварталі 2020 року підприємством віднесено до складу інших операційних витрат списану дебіторську заборгованість по взаємовідносинах з ТОВ «Одео» (ЄДРПОУ - 39192457), стан платника-платник за основним місцем обліку) в сумі 30440380,00 грн, що відображено бухгалтерськими проведеннями Дт 944 Кт 3771 по договору відступлення права вимоги № 31/м/2017 від 27.02.2017 року. В ході проведення перевірки встановлено формування витрат за 4 квартал 2020 року по рахунку 944 «Сумнівні та безнадійні борги».
Списання даної заборгованості на витрати відбувалось без створення резерву сумнівних боргів у 4 кварталі 2020 року з відображенням бухгалтерськими проведеннями Дт 944 Кт 3771 на суму 30440380,00 грн. Крім того, внаслідок надання не в повній мірі документів та неврахування підприємством продовження строків позовної давності визначені статтями 257 ЦК України в зв`язку з запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19) та Указу Президента від 24.02.2022 № 64/2022 «Про введення воєнного стану в Україні» з врахуванням його продовження по теперішній час підприємством неправомірно списана дебіторська заборгованість з формуванням відповідних витрат.
Також у ході проведення перевірки встановлено, що підприємством віднесено до складу інших операційних витрат списану дебіторську заборгованість по взаємовідносинах з ТОВ «Вог Рітейл» (ЄДРПОУ - 37821544) в сумі 168851002,96 грн, що відображено бухгалтерськими проведеннями Дт 944 Кт 3771 по договору відступлення права вимоги № 20/В/19 від 17.09.2019 року та здійснено формування витрат по взаємовідносинах з ТОВ «Вог Рітейл» (ЄДРПОУ - 37821544) по рахунку 944 «Сумнівні та безнадійні борги» за 4 квартал 2021 року у розмірі 60000000,00 гривень та за 4 квартал 2023 року у розмірі 108851002,96 гривень.
Списання даної заборгованості на витрати відбувалось без створення резерву сумнівних боргів за 4 квартал 2021 року у розмірі 60000000,00 гривень та за 4 квартал 2023 року у розмірі 108851002,96 грн з відображенням бухгалтерськими проведеннями Дт 944 Кт 3771.
Встановлені за результатами перевірки обставини, які відображені в акті перевірки № 5191/13-01-07-11/37122702 від 06.02.2025 свідчать про безпідставне списання дебіторської заборгованості на загальну суму 214291383,00 грн за рахунок не створення резерву сумнівних боргів по взаємовідносинах з контрагентами, надання не в повній мірі документів відповідно до яких можливе правомірне визначення сум дебіторської заборгованості (по взаємовідносинах з ТОВ «Євро Фуд Груп» в сумі 15000000,00 грн, ТОВ «Одео» в сумі 30440380,00 грн та ТОВ «Вог Рітейл» в сумі 168851003,00 грн), неврахування підприємством продовження строків позовної давності визначені статтями 257 ЦК України в зв`язку з запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19) та Указу Президента від 24.02.2022 № 64/2022 «Про введення воєнного стану в Україні» з врахуванням його продовження по теперішній час».
Згідно з висновками акта перевірки, зокрема встановлено порушення:
п. 5 П(С)БО 15 «Дохід», п. 4, п.7, п.8-10 П(С)БО 10 П(С)БО 16 затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 №318, п.п.14.1.11, п.14.1, ст.14, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134, п. 135.1 ст.135, п.п.139.2.1 п.139.2 ст.139 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року № 2755- VI (із змінами та доповненнями), що призвело до:
1) заниження податку на прибуток всього на 18979268,00 грн, у тому числі за 4 квартал 2020 року в сумі 6080912,00 грн, 1 квартал 2021 року - 2098356,00 грн, 1 квартал 2022 року - 3447727,00 грн, 2 квартал 2022 року - 956131,00 грн, 3 квартал 2022 року - 6396142,00 грн,
2) завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування з податку на прибуток за три квартали 2024 року на суму 349043636,00 гривень.
На підставі акта перевірки № 5191/13-01-07-11/37122702 від 06.02.2025, ГУ ДПС у Львівській області винесено податкові повідомлення-рішення від 27.02.2025:
форми «П» № 8434/13-01-07-11, яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за три квартали 2024 року в сумі 349043636,00 грн;
форми «Р» № 8441/13-01-07-11, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податку на прибуток в розмірі 18979268,00 грн та на суму штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 4744817,00 грн.
Вважаючи спірні податкові повідомлення-рішення протиправними, позивач звернувся до суду з відповідними позовними вимогами.
Перевіряючи законність та обґрунтованість оскаржуваного рішення суду першої інстанції, суд апеляційної інстанції виходить з наступного.
Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів врегульовано Податковим кодексом України №2755-VI від 02.12.2010 (далі – ПК України), яким визначено вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства (у редакції чинній станом на момент виникнення спірних правовідносин).
Відповідно до пп.20.1.4 п.20.1 ст.20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Згідно з п. 75.1 ст. 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Колегія судді зазначає, що в суді першої та апеляційної інстанції учасники справи не ставлять під сумнів підстави для проведення документальної позапланової виїзної перевірки, а відтак відсутня необхідність дослідження питання правомірності винесення наказу про проведення перевірки та дії вчинені під час проведення перевірки.
Щодо суті виявлених порушень податкового законодавства під час проведення перевірки то суд зазначає таке.
Зі змісту акта перевірки № 5191/13-01-07-11/37122702 від 06.02.2025, судом встановлено, що в ході перевірки фахівцями ГУ ДПС у Львівській області зокрема виявлено завищення інших операційних витрат усього в сумі 214291383,00 грн, у тому числі за 2 квартал 2020 року в сумі 15000000,00 грн по взаємовідносинах з ТОВ «Євро Фуд Груп», 4 квартал 2020 року в сумі 30440380,00 грн по взаємовідносинах з ТОВ «Одео», 4 квартал 2021 року в сумі 60000000,00 грн та 4 квартал 2023 року в сумі 108851003,00 грн по взаємовідносинах з ТОВ «Вог Рітейл», оскільки за 2020, 2021, 2023 роки підприємством не включено до додатку РІ Податкової декларації з додатку на прибуток підприємств (ряд.2.1.2 «Сума витрат на формування резерву сумнівних боргів відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності (підпункт 139.2.1 пункту 139.2 статті 139 розділу ІІІ Податкового кодексу України)»), безпідставно списану дебіторську заборгованість в загальній сумі 214291383,00 грн по взаємовідносинах з ТОВ «Євро Фуд Груп» в сумі 15000000,00 грн, ТОВ «Одео» в сумі 30440380,00 грн та ТОВ «Вог Рітейл» в 168851003,00 грн.
Відповідно до п.п. 134.1.1. ст. 134 ПК України, об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Згідно з п. 44.1, п. 44.2 ст. 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. Для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.
Як встановив суд першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, що ТОВ «САД АГРО ТРЕЙД» у бухгалтерському обліку здійснило списання дебіторської заборгованості на загальну суму 214291383,00 грн, у тому числі за 2 квартал 2020 року в сумі 15000000,00 грн по взаємовідносинах з ТОВ «Євро Фуд Груп», 4 квартал 2020 року в сумі 30440380,00 грн по взаємовідносинах з ТОВ «Одео», 4 квартал 2021 року в сумі 60000000,00 грн та 4 квартал 2023 року в сумі 108851003,00 грн по взаємовідносинах з ТОВ «Вог Рітейл».
Суд зазначає, що зазначені обставини сторонами не заперечуються та не спростовуються.
Однак ГУ ДПС у Львівській області вважає, що ТОВ «САД АГРО ТРЕЙД» безпідставно списало дебіторську заборгованість, оскільки не створило резерв сумнівних боргів по взаємовідносинах з контрагентами та не врахувало продовження строків позовної давності визначених статтею 257 Цивільного кодексу України у зв`язку із запобіганням поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19) та Указу Президента від 24.02.2022 № 64/2022 «Про введення воєнного стану в Україні», про що податковим органом зазначено в акті перевірки № 5191/13-01-07-11/37122702 від 06.02.2025, відзиві на позовну заяву та письмових поясненнях.
Водночас, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що такі твердження безпідставними і необґрунтованими, враховуючи таке.
29.11.2017 року між ТОВ «Євро Фуд Груп» (Продавець) та ТОВ «ТБ САД» (нова назва підприємства ТОВ «САД АГРО ТРЕЙД») (Покупець) укладено договір поставки № 56 (т.1 а.с. 98), відповідно до якого в порядку та на умовах, визначених даним договором, Продавець зобов`язується передати у власність Покупцю сільськогосподарську плодоовочеву продукцію, а саме яблука (надалі - Товар), а Покупець зобов`язується прийняти Товар і оплатити його вартість.
Пунктом 4.3. Договору поставки № 56 встановлено, що Покупець здійснює оплату за Товар на підставі виставленого рахунку на умовах відстрочки платежу на термін не більше 60 календарних днів. Покупець має право здійснити повну або часткову попередню оплату за товар.
ТОВ «ТБ САД» здійснено попередню оплату за яблука згідно договору поставки № 56 від 29.11.2017, про що свідчать платіжні квитанції від 01.12.2017 № 3670 на суму 5000000,00 грн, № 3671 на суму 5000000,00 грн, № 3672 на суму 5000000,00 грн (т.1 а.с. 96-97).
03.03.2020 здійснено державну реєстрацію припинення юридичної особи - Товариство з обмеженою відповідальністю «Євро Фуд Груп» припинено, про що здійснено відповідний запис - 11031170008047177 (т.1 а.с. 99-100).
ТОВ «ТБ САД» прийнято наказ № 11/а від 30.04.2020 року «Про списання безнадійної дебіторської заборгованості», яким списано дебіторську заборгованість по контрагенту ТОВ «Євро Фуд Груп» (код ЄДРПОУ 41336945) згідно договору № 56 від 29.11.2017 року в розмірі 15000000,00 грн, оскільки підприємство ліквідовано 03.03.2020 року (т.1 а.с. 101).
02.06.2014 між ТОВ «ТБ САД» (нова назва підприємства ТОВ «САД АГРО ТРЕЙД») (Продавець) та ТОВ «Яблуневий Дар» (Покупець) укладено договір купівлі-продажу № 07/SR/2014 (т.1 а.с. 102), відповідно до якого Продавець зобов`язується передати у власність Покупця сільськогосподарську плодоовочеву продукцію, а саме яблука (далі - Товар), у кількості погодженій сторонами, а Покупець - прийняти та оплатити її.
30.12.2014 між ТОВ «ТБ САД» (Продавець) та ТОВ «Яблуневий Дар» (Покупець) укладено додаткову угоду № 1 до договору купівлі-продажу № 07/SR/2014 від 02.06.2014 року (т.1 а.с. 103), якою прийнято в розділі 8 п. 8.1. Договору викласти в такій редакції: « 8.1. Цей Договір продовжує свою дію з моменту підписання даного доповнення і діє до 31.12.2016 року, проте у будь-якому випадку до повного виконання Сторонами прийнятих на себе за даним Договором зобов`язань».
30.12.2016 між ТОВ «ТБ САД» (Продавець) та ТОВ «Яблуневий Дар» (Покупець) укладено додаткову угоду до договору купівлі-продажу № 07/SR/2014 від 02.06.2014 (т.1 а.с. 103зв.бік), якою прийнято в розділі 8 п. 8.1. Договору викласти в такій редакції: «Цей Договір продовжує свою дію з моменту підписання даного доповнення і діє до 31.12.2018 року, проте у будь-якому випадку до повного виконання Сторонами прийнятих на себе за даним Договором зобов`язань».
27.02.2017 року між ТОВ «Яблуневий Дар» (Боржник) та ТОВ «ТБ САД» (Первісний Кредитор) і ТОВ «Одео» (Новий Кредитор) укладено договір відступлення права вимоги № 31/М/2017 (т.1 а.с. 107), відповідно до якого Первісний Кредитор уступає, а Новий Кредитор приймає на себе право вимоги до Боржника, що виникло у Первісного Кредитора на підставі договору № 07/SR/2014 від 02.06.2014 року, укладеного між Первісним Кредитором та Боржником, надалі «Основний договір».
Відповідно до Договору відступлення права вимоги № 31/М/2017, з моменту його підписання до Нового Кредитора переходить право вимоги до Боржника щодо повернення грошових коштів в розмірі 30440380,00 грн (п.1.2. Договору відступлення права вимоги № 31/М/2017).
Новий Кредитор, підписуючи цей Договір, підтверджує, що йому була передана вся необхідна інформація (документація), пов`язана із Основним договором (п.1.3. Договору відступлення права вимоги № 31/М/2017).
Пунктом 2.1. Договору відступлення права вимоги № 31/М/2017 встановлено, що вартість уступки права вимоги становить 30440380,00 грн.
Згідно розділу 3 Договору відступлення права вимоги № 31/М/2017 Боржник не заперечує проти заміни Первісного Кредитора Новим Кредитором в Основному договорі і підписуючи зі своєї сторони цей Договір дає свою згоду на відповідну заміну в порядку та на умовах визначених цим Договором, а також підтверджує, що він є належним чином повідомлений про відступлення права вимоги за даним Договором. Боржник підтверджує в повній мірі свої зобов`язання по Основному договору укладеному між Первісним Кредитором та Боржником і зобов`язується виконати свої зобов`язання на користь Нового Кредитора. Як наслідок, передане Новому Кредиторові право вимоги поставатиме виключно по відношенню до Боржника, і Первісний Кредитор в будь-якому випадку не нестиме жодної відповідальності (п. 3.2. Розділу 3). Боржник зобов`язується виконати свої зобов`язання у строки, вказані у вимогах Нового Кредитора (п. 3.3. Розділу 3).
28.02.2017 року ТОВ «ТБ САД» (нова назва підприємства ТОВ «САД АГРО ТРЕЙД») сформовано вимогу № 30/2 до ТОВ «Одео», відповідно до якої просить негайно сплати суму заборгованості в розмірі 30440380,00 грн на виконання вимог договору відступлення права вимоги № 31/М/2017 від 27.02.2017 року (т.1 а.с. 105).
Листом від 28.02.2020 року № 22/2 ТОВ «ТБ САД» звернулося до адвокатського об`єднання «Раціо Легіс» з проханням надати юридичний висновок щодо можливості закриття дебіторської заборгованості в сумі 30440380,00 грн із контрагентом ТОВ «Одео» (код ЄДРПОУ 39192457) згідно договору відступлення права вимоги № 31/М/2017 від 27.02.2017 року (т.1 а.с. 106).
Адвокатським об`єднанням «Раціо Легіс» складено юридичний висновок № 04 від 06.03.2020 року, в якому зазначено, що у зв`язку із спливом трьох річного строку позовної давності стягнення заборгованості з ТОВ «Одео» на користь ТОВ «ТБ САД» не матиме позитивного результату (т.1 а.с. 110).
ТОВ «ТБ САД» прийнято наказ № 8/4 від 13.03.2020 року «Про списання безнадійної дебіторської заборгованості», яким списано дебіторську заборгованість по контрагенту ТОВ «Одео» (код ЄДРПОУ 39192457) згідно договору відступлення права вимоги № 31/М/2017 від 27.02.2017 року в розмірі 30440380,00 грн, оскільки термін позовної давності минув, а тому заборгованість вважається протермінованою відповідно до пп. «а» п. 14.1.11 ст. 14 Податкового кодексу України (т.1 а.с. 108).
Ухвалою Господарського суду Волинської області від 28.01.2021 у справі № 903/15/21 про відкриття провадження у справі про банкрутство Товариства з обмеженою відповідальністю «Вог Рітейл» (вул. Кременецька, 38, м.Луцьк, код ЄДРПОУ 37821544), встановлені такі обставини, а саме:
« 16.09.2019 Публічне акціонерне товариство “Новоушицький консервний завод” як векселедержатель та ТОВ «Вог Рітейл» склали акт пред`явлення векселів до платежу, якими підтверджується наступне:
1. У відповідності до Женевської Конвенції 1930 року, якою введено Уніфікований закон «Про переказні векселі та прості векселі», векселедержатель пред`явив до платежу, векселедавець прийняв до платежу і зобов`язується достроково оплатити векселі з наступними реквізитами:
1) АА 0886726 від 22.07.2016, емітент ТОВ «Вог Рітейл» на суму 8851002,96 грн із строком погашення: за пред`явленням, але не раніше 22.07.2019;
2) АА 0886727 від 22.07.2016, емітент ТОВ «Вог Рітейл» на суму 10000000,00 грн із строком погашення: за пред`явленням, але не раніше 22.07.2019;
3) АА 0886730 від 22.07.2016, емітент ТОВ «Вог Рітейл» на суму 30000000,00 грн із строком погашення: за пред`явленням, але не раніше 22.07.2019;
4) АА 0886731 від 22.07.2016, емітент ТОВ «Вог Рітейл» на суму 30000000,00 грн із строком погашення: за пред`явленням, але не раніше 22.07.2019;
5) АА 0886732 від 22.07.2016, емітент ТОВ «Вог Рітейл» на суму 30000000,00 грн із строком погашення: за пред`явленням, але не раніше 22.07.2019;
6) АА 0886733 від 22.07.2016, емітент ТОВ «Вог Рітейл» на суму 30000000,00 грн із строком погашення: за пред`явленням, але не раніше 22.07.2019;
7) АА 0886734 від 22.07.2016, емітент ТОВ «Вог Рітейл» на суму 30000000,00 грн із строком погашення: за пред`явленням, але не раніше 22.07.2019.
Векселі на загальну суму 168851002,96 грн.
У відповідності до вимог ст. 77, ч.2 і 3 ст. 39 Уніфікованого закону «Про переказні векселі та прості векселі», який запроваджено Женевською Конвенцією 1930 року, сторони погоджують, що векселедавець має право виконувати свої обов`язки частковими платежами.
2. Даним актом також підтверджується повне виконання обов`язків векселедавця перед векселедержателем у відповідності з обов`язком, вказаним в пункті 1 даного акта.
Відповідний акт підписано та скріплено печатками ПАТ «Новоушицький консервний завод» та ТОВ «Вог Рітейл».
Належним чином засвідчені копії векселів із усіма необхідними реквізитами містяться в матеріалах справи.
16.09.2019 між сторонами (ПАТ «Новоушицький консервний завод» та ТОВ «Вог Рітейл») підписано акт приймання-передачі векселів.
17.09.2019 між ПАТ «Новоушицький консервний завод», як Первісним кредитором, ТОВ «Вог Рітейл», як Боржником та Товариством з обмеженою відповідальністю «ТБ Сад», як Новим кредитором укладено договір відступлення права вимоги № 20/В/19.
Відповідно до п.п. 1.1, 1.2, 1.3, 2.1, 3.4, 7.6 договору первісний кредитор уступає, а новий кредитор приймає на себе право вимоги до боржника, яке виникло у первісного кредитора на підставі Акта пред`явлення векселів до платежу від 16.09.2019, укладеного між первісним кредитором та боржником. Відповідно до цього договору з моменту його підписання до нового кредитора переходить право вимоги щодо оплати боржником грошових коштів за актом в розмірі 168851002,96 грн. Новий кредитор, підписуючи цей договір, підтверджує, що йому була передана вся необхідна інформація, пов`язана із актом. Вартість уступки права вимоги становить 168851002,96 грн. Боржник має право не виконувати свого обов`язку новому кредиторові до надання боржникові доказів переходу до нового кредитора прав у зобов`язанні. Цей договір вступає в силу з моменту підписання його сторонами і діє до моменту повного і належного виконання сторонами всіх своїх зобов`язань за цим договором.
Договір про відступлення права вимоги підписано та скріплено печатками ПАТ «Новоушицький консервний завод» (первісний кредитор), ТОВ “ТБ САД” (нова назва ТОВ «САД АГРО ТРЕЙД») (новий кредитор) та ТОВ «Вог Рітейл» (боржник).
Докази про зміну дії правочину, визнання правочину недійсним в матеріалах справи відсутні.
Відповідно до ст.ст. 512, 514 Цивільного кодексу України кредитор у зобов`язанні може бути замінений іншою особою внаслідок, зокрема, передання ним своїх прав іншій особі за правочином (відступлення права вимоги).
До нового кредитора переходять права первісного кредитора у зобов`язанні в обсязі і на умовах, що існували на момент переходу цих прав, якщо інше не встановлено договором або законом.
ТОВ «ТБ САД» на виконання п. 2.1 договору в період з 23.09.2019 по 21.10.2020 сплатило ПАТ «Новоушицький консервний завод» вартість уступки права вимоги, що підтверджується долученими до матеріалів справи платіжними дорученнями.
Відтак, Товариство з обмеженою відповідальністю «ТБ САД» (нова назва ТОВ «САД АГРО ТРЕЙД») має всі права за зазначеними вище простими векселями, у тому числі право вимоги та отримання платежу за ними.
Станом на час розгляду справи вимоги ініціюючого кредитора про сплаті заборгованості за пред`явленими векселями у розмірі 168851002,96 грн боржником не задоволені.
У відзиві на заяву про відкриття провадження у справі про банкрутство ТОВ «Вог Рітейл» визнає повністю заборгованість перед ініціюючим кредитором в розмірі 168851002,96 грн, яка виникла з невиконання умов договору про відступлення права вимоги № 20/В/19 від 17.09.2019. Зазначає про нестабільне фінансове становище товариства та відсутність можливості акумулювати кошти для проведення розрахунків з ТОВ «ТБ Сад» та іншими кредиторами. Заборгованість по заробітній платі працівникам боржника, а також заборгованості із страхових внесків на загальнообов`язкове державне пенсійне страхування та інші види загальнообов`язкового державного соціального страхування, по податках і зборах (обов`язкових платежах) немає. В товариства закриті рахунки, на яких обліковувалися цінні папери. Будь-яке майно (в тому числі заставне) відсутнє. Частки державної власності у статутному капіталі відсутні”.
Ухвалою Господарського суду Волинської області від 28.01.2021 у справі № 903/15/21 визнано вимоги ініціюючого кредитора - Товариства з обмеженою відповідальністю «ТБ САД» (нова назва ТОВ «САД АГРО ТРЕЙД») до Товариства з обмеженою відповідальністю «Вог Рітейл» в розмірі 168851002,96 грн основного боргу та 22700,00 грн судового збору.
Постановою Господарського суду Волинської області від 08.06.2021 року у справі № 903/15/21 припинено процедуру розпорядження майном ТОВ «Вог Рітейл» (код ЄДРПОУ 37821544) та повноваження розпорядника майном боржника арбітражного керуючого Пурія Руслана Петровича. 
Визнано банкрутом ТОВ «Вог Рітейл» (вул. Кременецька, буд. 38, м. Луцьк, код ЄДРПОУ 37821544).
Відкрито ліквідаційну процедуру ТОВ «Вог Рітейл» (код ЄДРПОУ 37821544).
Ліквідатором ТОВ «Вог Рітейл» (код ЄДРПОУ 37821544) призначено арбітражного керуючого Пурія Руслана Петровича (т.1 а.с. 121-123).
Ухвалою Господарського суду Волинської області від 11.04.2023 року у справі № 903/15/21 затверджено звіт ліквідатора, ліквідаційний баланс Товариства з обмеженою відповідальністю «Вог Рітейл» (код ЄДРПОУ 37821544).
Ліквідовано юридичну особу - Товариство з обмеженою відповідальністю «Вог Рітейл» (вул. Кременецька, буд. 38, м. Луцьк, код ЄДРПОУ 37821544).
Закрито провадження у справі про банкрутство Товариства з обмеженою відповідальністю «Вог Рітейл» (код ЄДРПОУ 37821544).
Державному реєстратору визначено провести державну реєстрацію припинення Товариства з обмеженою відповідальністю «Вог Рітейл» (вул. Кременецька, буд. 38, м. Луцьк, код ЄДРПОУ 37821544) та внести до Єдиного державного реєстру запис про проведення державної реєстрації припинення та запис щодо закриття провадження у справі про банкрутство Товариства з обмеженою відповідальністю «Вог Рітейл» (код ЄДРПОУ 37821544).
26.04.2023 року здійснено державну реєстрацію припинення юридичної особи - Товариство з обмеженою відповідальністю «Вог Рітейл» припинено, про що здійснено відповідний запис 1001981170028006354.
Відповідно до ч. 4 ст. 78 КАС України, обставини, встановлені рішенням суду у господарській, цивільній або адміністративній справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді іншої справи, у якій беруть участь ті самі особи або особа, стосовно якої встановлено ці обставини, якщо інше не встановлено законом.
Вищевикладені обставини, враховуючи ч. 4 ст. 78 КАС України не підлягають доказуванню.
Враховуючи зазначені обставини ТОВ «ТБ САД» прийнято наказ № 29/1 від 01.12.2021 року «Про списання безнадійної дебіторської заборгованості», яким списано дебіторську заборгованість по контрагенту ТОВ «Вог Рітейл» (код ЄДРПОУ 37821544) згідно договору відступлення права вимоги № 20/В/2019 від 17.09.2019 в розмірі 60000000,00 грн, оскільки підприємство відповідно до постанови суду № 903/15/21 від 08.06.2021 визнано банкрутом (т.1 а.с. 115).
29.12.2023 ТОВ «САД АГРО ТРЕЙД» прийнято наказ № 35/3 «Про списання безнадійної дебіторської заборгованості», яким списано дебіторську заборгованість по контрагенту ТОВ «Вог Рітейл» (код ЄДРПОУ 37821544) згідно договору відступлення права вимоги № 20/В/2019 від 17.09.2019 в розмірі 108851002,96 грн, оскільки підприємство відповідно до постанови суду № 903/15/21 від 08.06.2021 року визнано банкрутом (т.1 а.с. 116).
Платниками податку на прибуток підприємств - резидентами є суб`єкти господарювання - юридичні особи, які здійснюють господарську діяльність як на території України, так і за її межами, крім юридичних осіб, визначених пунктами 133.4 та 133.5 цієї статті (підпункт 133.1.1. пункту 133.1. статті 133 ПК України).
Об`єктом оподаткування податку на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними положеннями цього Кодексу (підпункт 134.1.1. пункту 134.1. статті 133 ПК України).
Базою оподаткування податку на прибуток підприємств є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу (пункт 135.1 статті 135 ПК України).
Податок на прибуток підприємств нараховується платником самостійно за ставкою, визначеною статтею 136 цього Кодексу, від бази оподаткування, визначеної згідно зі статтею 135 цього Кодексу (пункт 137.1 статті 137 ПК України).
Відповідно до п.п. 139.2.1 п. 139.2 ст. 139 ПК України фінансовий результат до оподаткування збільшується на суму витрат на формування резерву сумнівних боргів відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності; на суму витрат від списання дебіторської заборгованості понад суму резерву сумнівних боргів.
Методологічні засади формування у бухгалтерському обліку інформації про дебіторську заборгованість та її розкриття у фінансовій звітності визначає Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 10 «Дебіторська заборгованість», затверджене наказом Міністерства фінансів України від 08.10.1999 № 237.
Згідно з п. 5 П(С)БО № 10 «Дебіторська заборгованість» дебіторська заборгованість визнається активом, якщо існує ймовірність отримання підприємством майбутніх економічних вигод та може бути достовірно визначена її сума.
Відповідно до п. 4 П(С)БО № 10 «Дебіторська заборгованість» чиста реалізаційна вартість дебіторської заборгованості - сума поточної дебіторської заборгованості за вирахуванням резерву сумнівних боргів. Сумнівний борг - поточна дебіторська заборгованість, щодо якої існує невпевненість її погашення боржником. Безнадійна дебіторська заборгованість - поточна дебіторська заборгованість, щодо якої існує впевненість про її неповернення боржником або за якою минув строк позивної давності.
За змістом п. 6 П(С)БО № 10 «Дебіторська заборгованість», поточна дебіторська заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги визнається активом одночасно з визнанням доходу від реалізації продукції, товарів, робіт і послуг та оцінюється за первісною вартістю. У разі відстрочення платежу за продукцію, товари, роботи, послуги з утворенням від цього різниці між справедливою вартістю дебіторської заборгованості та номінальною сумою грошових коштів та/ або їх еквівалентів, що підлягають отриманню за продукцію, товари, роботи, послуги, така різниця визнається дебіторською заборгованістю за нарахованими доходами (процентами) у періоді її нарахування.
Отже, зазначені вище положення розрізняють поняття сумнівний борг та безнадійна дебіторська заборгованість. Різниця між ними полягає в тому, що на суму сумнівного боргу платник податків зобов`язаний створювати резерв сумнівних боргів, а на безнадійну дебіторську заборгованість такого обов`язку платник податків не має.
Відповідно до п. 8 П(С)БО № 10 «Дебіторська заборгованість» величина резерву сумнівних боргів визначається за одним із методів: застосування абсолютної суми сумнівної заборгованості; застосування коефіцієнта сумнівності. За методом застосування абсолютної суми сумнівної заборгованості величина резерву визначається на підставі аналізу платоспроможності окремих дебіторів.
Виходячи з наведеного вище, резерв сумнівних боргів обчислюється, визначається та нараховується підприємством цілеспрямовано та створення такого резерву прямо залежить від платоспроможності окремих дебіторів.
Відтак, на підприємстві взагалі може не створюватися резерв сумнівних боргів, якщо є впевненість в платоспроможності кожного окремого дебітора.
Відповідно до п. 11 П(С)БО № 10 «Дебіторська заборгованість» поточна дебіторська заборгованість, щодо якої створення резерву сумнівних боргів не передбачено, у разі визнання її безнадійною списується з балансу з відображенням у складі інших операційних витрат.
До списання дебіторської заборгованості положеннями Податкового кодексу України встановлюються такі правила.
Відповідно до п.п. 139.2.1 п. 139.2 ст. 139 ПК України фінансовий результат до оподаткування збільшується, зокрема, на суму витрат від списання дебіторської заборгованості понад суму резерву сумнівних боргів.
Згідно з п.п. 139.2.2 п. 139.2 ст. 139 ПК України фінансовий результат до оподаткування зменшується на суму списаної дебіторської заборгованості (у тому числі за рахунок створеного резерву сумнівних боргів), яка відповідає ознакам, визначеним підпунктом 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу.
З огляду на викладене фінансовий результат до оподаткування зменшуватиметься на суму списаної дебіторської заборгованості (у тому числі за рахунок створеного резерву сумнівних боргів), яка відповідає ознакам, визначеним п.п. 14.1.11 п. 14.1 ст. 14 ПК України.
Згідно з п.п. 14.1.11 п. 14.1 ст. 14 ПК України безнадійна заборгованість - заборгованість, що відповідає одній з таких ознак, зокрема: а) заборгованість за зобов`язаннями, щодо яких минув строк позовної давності; з). заборгованість суб`єктів господарювання, визнаних банкрутами у встановленому законом порядку або припинених як юридичні особи у зв`язку з їх ліквідацією.
Аналізуючи зазначені вище приписи податкового законодавства суд приходить до висновку, що безнадійною заборгованістю, зокрема, є заборгованість за зобов`язаннями, щодо яких минув строк позовної давності та заборгованість суб`єктів господарювання, визнаних банкрутами у встановленому законом порядку або припинених як юридичні особи у зв`язку з їх ліквідацією (п.п. «а», п.п. «з» п.п. 14.1.11 п. 14.1 ст. 14 ПК України).
Як вбачається з акта перевірки № 5191/13-01-07-11/37122702 від 06.02.2025, спірна дебіторська заборгованість у сумі 214291383,00 грн є заборгованістю за зобов`язаннями, щодо яких минув строк позовної давності і заборгованістю суб`єктів господарювання, визнаних банкрутами у встановленому законом порядку або припинених як юридичні особи у зв`язку з їх ліквідацією, що відповідає критеріям безнадійної заборгованості, визначеним п.п. «а», п.п. «з» п.п. 14.1.11 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України.
Крім того, зі змісту акту перевірки позивача вбачається, що спірна дебіторська заборгованість розглядається контролюючим органом за критеріями безнадійної. А відтак, вся безнадійна дебіторська заборгованість не підлягає включенню до резерву сумнівних боргів.
ТОВ «САД АГРО ТРЕЙД» у бухгалтерському обліку здійснило списання заборгованості з активів на інші операційні витрати, без створення резерву сумнівних боргів, оскільки списання не вплинуло на фінансовий результат бухгалтерського обліку, що відповідає нормам податкового законодавства, оскільки списання безнадійного боргу відбувалося безпосередньо щодо взаємовідносин із контрагентами, які були визнані банкрутами, які були припинені як юридичні особи та у зв`язку із спливом строку позовної давності.
Суд зазначає, що дебіторська заборгованість по контрагентах ТОВ «Євро Фуд Груп» і ТОВ «Вог Рітейл» підлягають безумовному списанню без прив`язки до строку позовної давності, оскільки в силу п.п. «з» п.п. 14.1.11 п. 14.1 ст. 14 ПК України заборгованість суб`єктів господарювання, визнаних банкрутами у встановленому законом порядку або припинених як юридичні особи у зв`язку з їх ліквідацією визнається безнадійною.
Щодо посилання податкового органу на те, що строк позовної давності продовжено, суд зазначає таке.
Позовна давність, за визначенням статті 256 Цивільного кодексу України (далі - ЦК України), - це строк, у межах якого особа може звернутися до суду з вимогою про захист свого цивільного права або інтересу. Отже, позовна давність є інститутом цивільного права і може застосовуватися виключно до вимог зі спорів, що виникають у цивільних відносинах, визначених у частині першій статті 1 ЦК України, та у господарських відносинах (стаття 3 Господарського кодексу України, далі - ГК України).
Позовна давність застосовується у розгляді вимог кредиторів за грошовими зобов`язаннями у провадженні зі справ про банкрутство, за винятком випадків, коли підставою цих вимог є виконавчі документи або якщо у відповідних вимогах судом вже було відмовлено в порядку позовного провадження.
Частиною третьою статті 267 ЦК України передбачена можливість застосування позовної давності, у тому числі й спеціальної, лише за заявою сторони у спорі, зробленою до винесення рішення судом.
У ЦК України встановлено як загальну, тривалістю у три роки (стаття 257), так і спеціальну позовну давність (стаття 258), скорочену або більш тривалу порівняно із загальною.
Спеціальна позовна давність підлягає застосуванню лише у випадках, прямо передбачених законом.
Початок перебігу позовної давності визначається за правилами статті 261 ЦК України.
У зобов`язальних правовідносинах, в яких визначено строк виконання зобов`язання, перебіг позовної давності починається з дня, наступного за останнім днем, у який відповідне зобов`язання мало бути виконане.
Якщо договором чи іншим правочином визначено різні строки виконання окремих зобов`язань, що з нього виникають (наприклад, у зв`язку з поетапним виконанням робіт або з розстроченням оплати), позовна давність обчислюється окремо стосовно кожного з таких строків. Позовна давність за позовами, пов`язаними з простроченням почасових платежів (проценти за користування кредитом, орендна плата тощо), обчислюється окремо за кожним простроченим платежем.
За зобов`язаннями, строк виконання яких не визначений або визначений моментом вимоги, перебіг позовної давності починається від дня, коли у кредитора виникає право пред`явити вимогу про виконання зобов`язання (абзац другий частини п`ятої статті 261 ЦК України), тобто після закінчення: або передбаченого частиною другою статті 530 ЦК України семиденного строку від дня пред`явлення вимоги; або передбаченого іншим актом цивільного законодавства чи договором іншого пільгового строку, в який боржник має виконати зобов`язання. Виняток з цього правила становлять випадки, коли із закону або з договору випливає обов`язок негайного виконання зобов`язання: у такому разі перебіг позовної давності починається від дня пред`явлення вимоги кредитором.
Загальний визначений строк позовної давності визначений ст. 257 Цивільного кодексу України становить три роки, тобто 1095 днів.
Законом України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 30.03.2020 № 540-ІХ визначено, що під час дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), строки, визначені статтями 257, 258, 362, 559, 681, 728, 786, 1293 ЦК України та строки визначені Господарським кодексом України, а саме ст. 232, 269, 322, 324 продовжуються на строк дії такого карантину.
Закон № 540-ІХ від 30.03.2020 набрав чинності 02.04.2020.
Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо дії норм на період дії воєнного стану» від 15.03.2022 № 2120-ІХ (на момент прийняття), розділ «Прикінцеві та перехідні положення» Цивільного кодексу України доповнено пунктами 18 і 19 такого змісту:
« 18. У період дії в Україні воєнного, надзвичайного стану та у тридцятиденний строк після його припинення або скасування у разі прострочення позичальником виконання грошового зобов`язання за договором, відповідно до якого позичальнику було надано кредит (позику) банком або іншим кредитодавцем (позикодавцем), позичальник звільняється від відповідальності, визначеної статтею 625 цього Кодексу, а також від обов`язку сплати на користь кредитодавця (позикодавця) неустойки (штрафу, пені) за таке прострочення. Установити, що неустойка (штраф, пеня) та інші платежі, сплата яких передбачена відповідними договорами, нараховані включно з 24 лютого 2022 року за прострочення виконання (невиконання, часткове виконання) за такими договорами, підлягають списанню кредитодавцем (позикодавцем).
19. У період дії в Україні воєнного, надзвичайного стану строки, визначені статтями 257-259, 362, 559, 681, 728, 786, 1293 цього Кодексу, продовжуються на строк його дії».
Закон № 2120-ІХ від 15.03.2022 у набрав чинності 17.03.2022.
Суд зазначає, що ТОВ «САД АГРО ТРЕЙД» списання безнадійного боргу по взаємовідносинах з ТОВ «Євро Фуд Груп» відбулося 13.03.2020 на підставі наказу № 8/4, тобто до прийняття Закону № 540-ІХ від 30.03.2020 і Закону № 2120-ІХ від 15.03.2022 та набранням ними законної сили.
Таким чином посилання відповідача на норми матеріального права, які були прийняті та набули чинності пізніше прийняття наказу про списання безнадійного боргу, є безпідставними.
Враховуючи наведене вище, колегія суддів поділяє твердження суду першої інстанції, що прийняте на підставі акта перевірки № 5191/13-01-07-11/37122702 від 06.02.2025 податкове повідомлення-рішення форми «Р» № 8441/13-01-07-11 від 27.02.2025, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податку на прибуток в розмірі 18979268,00 грн та на суму штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 4744817,00 грн, підлягає скасуванню у повному обсязі.
Ба більше, створення резерву сумнівних боргів вимагається лише щодо дебіторської заборгованості, яка є фінансовим активом, а заборгованість ТОВ «Євро Фуд Груп» перед ТОВ «Сад Агро Трейд» - це заборгованість не за товари, роботи, послуги і не фінансовий актив, а поточна заборгованість за виданими авансами підприємству, яке було ліквідовано (3.03.2020); по заборгованість ТОВ «Одео», то таке брало на себе обов`язок оплати уступки права вимоги, вимогу надано 28.02.2017 і така не оплачена і відповідно 28.02.2020 по такій минув строк позовної давності по стягненню; щодо ТОВ «ВОГ Рітейл», так як підприємство визнано банкрутом 08.06.2021, то дана заборгованість суб`єкта господарювання є безнадійною заборгованістю, так як таке визнано банкрутом.
Щодо податкового повідомлення-рішення форми «П» № 8434/13-01-07-11, яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за три квартали 2024 року в сумі 349043636,00 грн, то суд першої інстанції правильно зазначив таке.
Згідно правової позиції Верховного Суду, яка викладена у постанові від 06.05.2022 у справі № 826/14188/16, наслідком встановлення судом невідповідності частини рішення суб`єкта владних повноважень (зокрема, помилкового розрахунку суми податкового зобов`язання) вимогам чинного на час виникнення спірних правовідносин законодавства є визнання такого акта частково протиправним, якщо цю частину може бути ідентифіковано (виокремлено, названо) та що без неї оскаржуваний акт в іншій частині (частинах) не втрачає свою цілісність, значення. Якщо помилкове нарахування сум податкового зобов`язання відбулося у зв`язку з порушенням нормативних вимог як платником так і контролюючим органом, то податкове повідомлення рішення не може бути визнано протиправним і скасовано у будь-якій частині. У цьому випадку контролюючий орган ще не визначив в установленому порядку дійсний податковий обов`язок зі сплати земельного податку. Суд не може підміняти державний орган, рішення якого оскаржується, приймаючи замість акта індивідуальної дії, що визнається протиправним і скасовується, інше рішення, яке б відповідало закону, а також давати вказівки, що б свідчили про вирішення питань, які належать до компетенції такого суб`єкта владних повноважень.
Суд з матеріалів справи встановив, що ТОВ «САД АГРО ТРЕЙД» 18.11.2024 подано до податкового органу уточнену податкову декларацію з податку на прибуток підприємств, якою зменшено об`єкт декларування на загальну суму 349043636,00 грн.
Як встановлено судом зменшення об`єкта декларування відбулося за рахунок взаємовідносин ТОВ «САД АГРО ТРЕЙД» з ТОВ «Вог Рітейл» в сумі 108851003,00 грн (зазначена сума списана товариством у зв`язку із визнанням ТОВ «Вог Рітейл» банкрутом), ТОВ «Яблуневий дар» та фізичними особами-підприємцями, що також не заперечується сторонами.
В свою чергу, ТОВ «САД АГРО ТРЕЙД» подано до суду розрахунок (т.2 а.с. 123) з якого вбачається, що загальна сума завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування з податку на прибуток складає 349043636,00 грн, який складається із взаємовідносин з ТОВ «Вог Рітейл» в сумі 108851003,00 грн, ТОВ «Яблуневий дар» в сумі 73296103,00 грн та фізичними особами-підприємцями в загальній сумі 166896530,00 грн, про що також зазначено податковим органом в акті перевірки № 5191/13-01-07-11/37122702 від 06.02.2025 (т.1 а.с. 11-13).
Так, позивач у прохальній частині позовної заяви просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 8434/13-01-07-11 від 27.02.2025, яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у сумі 349043636,00 грн, однак з розрахунку наданого позивачем вбачається, що ТОВ «САД АГРО ТРЕЙД» оскаржує податкове повідомлення-рішення № 8434/13-01-07-11 від 27.02.2025 у частині суми 108851003,00 грн.
При цьому, суд наголошує, що позивачем до матеріалів справи не додано жодних належних та допустимих доказів, які б спростовували виявлені контролюючим органом в ході проведення перевірки порушення вимог чинного законодавства України в частині завищення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток в сумі 240192633,00 грн.
Судом встановлено, що податковим органом неправомірно зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток в сумі 108851003,00 грн, оскільки вказана сума списана ТОВ «САД АГРО ТРЕЙД» у відповідності до норм чинного законодавства.
Водночас виявлене податковим органом під час перевірки завищення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток в сумі 240192633,00 грн ТОВ «САД АГРО ТРЕЙД» не спростовано під час розгляду справи в суді належними та допустимим доказами, напроти, позивач у відповіді на відзив зазначає, що в обґрунтування позову не наводив обставини щодо відносин із фізичними особами-підприємцями та ТОВ «Яблуневий Дар», а тому посилання відповідача у відзиві на необхідність відображення кредиторської заборгованості ТОВ «САД АГРО ТРЕЙД» перед фізичними особами-підприємцями та ТОВ «Яблуневий Дар» на суму 240192633,00 грн в складі інших доходів по деклараціях за відповідні звітні періоди не відносяться до предмету даного позову.
Відтак, суд вважає правомірним зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 240192633,00 грн.
Враховуючи викладене вище, судом першої інстанції правильно встановлено, що податковим органом безпідставно зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток в сумі 108851003,00 грн.
За вказаних обставин оскаржуване податкове повідомлення рішення форми «П» № 8434/13-01-07-11 від 27.02.2025, яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за три квартали 2024 року у розмірі 349043636,00 грн, є частково протиправним та підлягає скасуванню в частині суми 108851003,00 грн неправомірного зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток, в іншій частині (240192633,00 грн) оскаржуване податкове повідомлення рішення є правомірним.
Таким чином, колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи.
Згідно позиції Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформованої, зокрема у справах «Салов проти України» (заява № 65518/01; пункт 89), «Проніна проти України» (заява № 63566/00; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (заява № 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (Ruiz Torija v. Spain) серія A. 303-A; пункт 29).
Відповідно до ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Зважаючи на викладене вище, колегія суддів вважає, що судом першої інстанції було правильно встановлено обставини справи та ухвалено судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, а тому апеляційну скаргу належить залишити без задоволення, а рішення суду — без змін. Доводи апеляційної скарги не спростовують рішення суду першої інстанції.
Щодо розподілу судових витрат, то такий у відповідності до ст.139 КАС України не здійснюється.
Керуючись статтями 139, 229, 243, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 10 березня 2026 року у справі № 380/5048/25 – без змін.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її ухвалення, але може бути оскаржена у касаційному порядку шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції протягом тридцяти днів з дня проголошення судового рішення, у разі якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини судового рішення або розгляду справи (вирішення питання) без повідомлення (виклику) учасників справи, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя	 	С. М. Кузьмич 	
судді	 	А. Р. Курилець 	
 	 	О. І. Мікула  	
Повне судове рішення складено 03 червня 2026 року