ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

19 травня 2026 року 
м. Київ

справа № 320/44272/23
адміністративне провадження № К/990/27649/25 
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Хохуляка В.В., 
суддів - Бившевої Л.І., Ханової Р.Ф.,
розглянув у попередньому судовому засіданні як суд касаційної інстанції справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «БІЗНЕС ПРОПЕРТІ МЕНЕДЖМЕНТ» до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Київського окружного адміністративного суду від 19.09.2024 (суддя - Панова Г.В.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 27.05.2025 (головуючий суддя - Щавінська Н.В., судді: Бєлова Л.В., Кучма А.Ю.) у справі №320/44272/23.

встановив:
Товариство з обмеженою відповідальністю «БІЗНЕС ПРОПЕРТІ МЕНЕДЖМЕНТ» (далі - ТОВ «БІЗНЕС ПРОПЕРТІ МЕНЕДЖМЕНТ») звернулось до Київського окружного адміністративного суду з позовом, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві (далі - ГУ ДПС у м. Києві) від 07.09.2023 № 0568282302 та № 0568222302.

Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 19.09.2024, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 27.05.2025, позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у м. Києві від 07.09.2023 за № 0568282302. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у м. Києві від 07.09.2023 за № 0568222302 в частині застосованих штрафних санкцій в сумі 117,40 грн. У задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено.

Рішення судів в частині задоволення позову мотивовано тим, що відповідачем, як суб`єктом владних повноважень, не доведено, що нараховані та виплачені позивачем проценти по договору позики від 27.03.2007 з урахуванням трьохстороннього договору про відступлення права вимоги від 02.02.2015 та по договору позики від 20.10.2015 були отримані кінцевим бенефіціаром (фактичним отримувачем доходу) компанією «Softserve Properties Aktiengesellschaft» (Ліхтенштейн), яка не є резидентом Республіки Кіпр, внаслідок чого позивач безпідставно застосовував пільгову ставку. Акт перевірки від 05.07.2023 № 47561/ж5/26-15-23-02-21 не містить доводів та аргументів контролюючого органу, які б вказували на встановлення наявності в діях позивача чіткої мети та вини при здійсненні оподаткування виплачених на користь нерезидента процент них доходів за пониженими ставками, розміри яких були встановлені у Конвенції між Урядом України та Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи. Також судами з`ясовано, що проведення 11.10.2021 оплати позивачем грошового зобов`язання по уточнюючому розрахунку з ПДВ від 09.10.2021 у сумі 1174,00 грн було здійснено в межах визначених законодавством строків, внаслідок чого у відповідача були відсутні підстави для застосування до ТОВ «БІЗНЕС ПРОПЕРТІ МЕНЕДЖМЕНТ» штрафних санкцій у розмірі 117,40 грн.

ГУ ДПС у м. Києві звернулось із касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Київського окружного адміністративного суду від 19.09.2024, постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 27.05.2025 та прийняти нове рішення, яким відмовити в позові повністю.

ГУ ДПС у м. Києві вказує підставою для касаційного оскарження пункт 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України та вважає, що судами першої та апеляційної інстанцій неправильно застосовано норми матеріального права, а саме ст.103, пп. 141.4.1-141.4.2 п. 141.4 ст. 141 Податкового кодексу України, без врахування висновків Верховного Суду щодо застосування норм права у подібних правовідносин, які наведені у постановах Верховного Суду від 29.07.2021 у справі №826/13255/18, від 22.04.2021 у справі №640/8578/19, від 14.08.2018 у справі №817/1045/17, від 02.05.2023 у справі №820/1212/17.

У доводах касаційної скарги зазначає, по господарським взаємовідносинам ТОВ «БІЗНЕС ПРОПЕРТІ МЕНЕДЖМЕНТ» з компанією-нерезидентом «Lombalia Finance Limited» (Кіпр) позивач безпідставно застосовував пільгову ставку податку на прибуток іноземних юридичних осіб (2% та 5%), замість визначеної ст. 141 Податкового кодексу України ставки в 15%, оскільки нараховані позивачем проценти по договору позики фактично надходили на користь «Softserve Properties Aktiengesellschaft» (Ліхтенштейн). Наголошує, що передбачені міжнародними договорами пільги зі сплати податку не можуть бути застосовані у випадку, коли нерезидент діє як проміжна ланка в інтересах іншої особи, яка фактично отримує вигоду від доходу.

У відзиві на касаційну скаргу ТОВ «БІЗНЕС ПРОПЕРТІ МЕНЕДЖМЕНТ» зазначає, що рішення судів першої та апеляційної інстанції постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права, правову оцінку обставинам справи судами надано правильно, а доводи касаційної скарги є необґрунтованими. Отже, позивач просить залишити касаційну скаргу відповідача без задоволення, а оскаржувані судові рішення - без змін.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на наступне.

Як з`ясовано судами попередніх інстанцій, ГУ ДПС у м. Києві проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «БІЗНЕС ПРОПЕРТІ МЕНЕДЖМЕНТ» за період з 01.01.2017 по 31.12.2022.

За результатами проведеної перевірки складено акт від 05.07.2023 №47561/Ж5/26-15-23-02-21, в якому відображено висновки про порушення позивачем:

п. 57.1 ст. 57 Податкового кодексу України, що зумовлене порушенням платником термінів сплати визначених в уточнюючому розрахунку податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок реєстр. № 9296591923 від 09.10.2021 та у податковій декларації з податку на додану вартість за звітний період грудень 2022 року (реєстр. № 9422836126 від 20.01.2022) сум грошових (податкових) зобов`язань;

пп. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 Податкового кодексу України при виплаті доходів у вигляді відсотків за договорами позики компанії «Lombalia Finance Limited» (Республіка Кіпр) занижено податок з доходів нерезидентів на загальну суму 3 023 609,00 грн. (в т.ч. за 2017 рік на суму 364 000,00 грн., за 2018 рік 2 659 560,00 грн., за 2019 рік 49,00 грн.

За результатами розгляду поданих позивачем заперечень, листом ГУ ДПС у м.Києві від 31.08.2023 №73288/6/26-15-23-02-08 висновки акта перевірки залишено без змін.

На підставі вказаного акту перевірки відповідачем складено податкові повідомлення-рішення від 07.09.2023:

№0568282302, згідно з яким позивачу збільшено грошове зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб на 3779511,25 грн, в тому числі за податковим зобов`язанням - 3023609,00 грн та за штрафними санкціями - 755902,25 грн;

№0568222302, яким за затримку сплати грошового зобов`язання з ПДВ до позивача застосовано штрафні санкції в сумі 26219,97 грн.

За результатами адміністративного оскарження вказані податкові повідомлення-рішення залишено без змін.

Відповідно до пп.16.1.4 п.16.1 ст.16 Податкового кодексу України платник податків зобов`язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.

Підпунктом 14.1.54 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України передбачено, що під доходом з джерелом походження з України розуміється будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні, у тому числі, але не виключно, доходи у вигляді процентів, дивідендів, роялті та будь-яких інших пасивних (інвестиційних) доходів, сплачених резидентами України.

Положеннями пп.14.1.206 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України визначено, що під "процентами" розуміють дохід, який сплачується (нараховується) позичальником на користь кредитора як плата за використання залучених на визначений або невизначений строк коштів або майна. До процентів, серед інших, включається платіж за використання коштів або товарів (робіт, послуг), отриманих у кредит.

Згідно з пп.134.1.3 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування податку на прибуток підприємств є дохід (прибуток) нерезидента, що підлягає оподаткуванню згідно з пунктом 141.4 статті 141 цього Кодексу, з джерелом походження з України.

Відповідно до пп.141.4.1, 141.4.2 п.141.4 ст.141 Податкового кодексу України доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею. Для цілей цього пункту такими доходами є: а) проценти, дисконтні доходи, що сплачуються на користь нерезидента, у тому числі проценти за позиками та борговими зобов`язаннями, випущеними (виданими) резидентом; б) дивіденди, які сплачуються резидентом; в) роялті; г) фрахт та доходи від інжинірингу; ґ) лізингова/орендна плата, що вноситься резидентами або постійними представництвами на користь нерезидента - лізингодавця/орендодавця за договорами оперативного лізингу/оренди; д) доходи від продажу нерухомого майна, розташованого на території України, яке належить нерезиденту, у тому числі майна постійного представництва нерезидента; е) прибуток від здійснення операцій з продажу або іншого відчуження цінних паперів, деривативів або інших корпоративних прав, визначений відповідно до цього розділу; є) доходи, отримані від провадження спільної діяльності на території України, доходи від здійснення довгострокових контрактів на території України; ж) винагорода за провадження нерезидентами або уповноваженими ними особами культурної, освітньої, релігійної, спортивної, розважальної діяльності на території України; з) брокерська, комісійна або агентська винагорода, отримана від резидентів або постійних представництв інших нерезидентів стосовно брокерських, комісійних або агентських послуг, наданих нерезидентом або його постійним представництвом на території України на користь резидентів; и) внески та премії на страхування або перестрахування ризиків в Україні (у тому числі страхування ризиків життя) або страхування резидентів від ризиків за межами України; і) доходи, одержані від діяльності у сфері розваг (крім діяльності з проведення лотереї); ї) доходи у вигляді благодійних внесків та пожертвувань на користь нерезидентів; й) інші доходи від провадження нерезидентом (постійним представництвом цього або іншого нерезидента) господарської діяльності на території України, крім доходів у вигляді виручки або інших видів компенсації вартості товарів, виконаних робіт, наданих послуг, переданих, виконаних, наданих резиденту від такого нерезидента (постійного представництва), у тому числі вартості послуг із міжнародного зв`язку чи міжнародного інформаційного забезпечення, а також крім субсидій для повернення частини кваліфікованих витрат, передбачених Законом України "Про державну підтримку кінематографії в Україні".

Резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.3-141.4.6 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.

Наведені положення податкового законодавства передбачають ставку в 15 % для оподаткуванню податком на прибуток виплачених резидентом на користь нерезидента процентів як плати за використання коштів або товарів (робіт, послуг), отриманих у кредит.

В той же час, порядок застосування міжнародного договору України про уникнення подвійного оподаткування стосовно повного або часткового звільнення від оподаткування доходів нерезидентів із джерелом їх походження з України визначається у ст.103 Податкового кодексу України, відповідно до п.103.1 якої застосування правил міжнародного договору України здійснюється шляхом звільнення від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України, зменшення ставки податку або шляхом повернення різниці між сплаченою сумою податку і сумою, яку нерезиденту необхідно сплатити відповідно до міжнародного договору України.

Пунктом 103.2 ст.103 Податкового кодексу України встановлено, що особа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України. У разі отримання синдикованого фінансового кредиту особа (податковий агент) застосовує ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України, на дату виплати процентів або інших доходів, отриманих із джерел в Україні, учасникам синдикату кредиторів з урахуванням того, резидентом якої юрисдикції є кожен учасник синдикованого кредиту, та пропорційно до його частки у межах кредитного договору, за умови що він є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу, незалежно від того, виплата здійснюється через агента чи напряму.

Застосування міжнародного договору України в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку дозволяється тільки за умови надання нерезидентом особі (податковому агенту) документа, який підтверджує статус податкового резидента згідно з вимогами пункту 103.4 цієї статті.
За правилами п. 103.3 ст. 103 Податкового кодексу України бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України до дивідендів, процентів, роялті, винагород тощо нерезидента, отриманих із джерел в Україні, вважається особа, що має право на отримання таких доходів.
При цьому бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу не може бути юридична або фізична особа, навіть якщо така особа має право на отримання доходу, але є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або є тільки посередником щодо такого доходу.
Для визначення особи як фактичного отримувача доходу, така особа повинна володіти не тільки правом на отримання доходу, але повинна бути і особою, яка визначає подальшу економічну долю доходу. Тобто, коли отримувач процентів має право отримувати вигоду та визначати подальшу економічну долю доходу і не пов`язаний договірними або юридичними зобов`язаннями щодо перерахування такого доходу іншій особі, отримувач є бенефіціарним власником.

В силу п.103.4 ст.103 Податкового кодексу України підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом з урахуванням особливостей, передбачених пунктами 103.5 і 103.6 цієї статті, особі (податковому агенту), яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України (далі - довідка), а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором України.

Пунктом 103.5 ст.103 Податкового кодексу України передбачено, що довідка видається компетентним (уповноваженим) органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором України, за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, і повинна бути належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України.

Згідно з п.103.8 ст.103 Податкового кодексу України особа, яка виплачує доходи нерезидентові у звітному (податковому) році, у разі подання нерезидентом довідки з інформацією за попередній звітний податковий період (рік) може застосувати правила міжнародного договору України, зокрема щодо звільнення (зменшення) від оподаткування, у звітному (податковому) році з отриманням довідки після закінчення звітного (податкового) року.

Між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр підписано Конвенцію про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи від 08.11.2012, яку ратифіковано 04.07.2013. Набрала чинності для України 07.08.2013.

За змістом положень зазначеної Конвенції, проценти, що виникають в одній Договірній Державі і сплачуються резиденту другої Договірної Держави, будуть оподатковуватись тільки в цій другій Державі, якщо такий резидент має фактичне право на ці проценти і підлягає оподаткуванню в цій другій Договірній Державі у відношенні цих процентів.

Термін «проценти» при використанні в цій статті означає доход від боргових вимог будь-якого виду, незалежно від іпотечного забезпечення і незалежно від володіння правом на участь у прибутках боржника, і зокрема, доход від урядових цінних паперів і доход від облігацій і боргових зобов`язань.

Термін «проценти» не буде включати ніякі доходи, які можуть розглядатись як розподіл згідно з положеннями статті 10 цієї Конвенції.

Положення пункту 1 цієї статті не застосовуються, якщо особа, що фактично має право на проценти, яка є резидентом однієї Договірної Держави, здійснює комерційну діяльність у другій Договірній Державі, в якій виникають проценти, через розташоване там постійне представництво, або здійснює в цій другій Державі незалежні особисті послуги з розташованої там постійної бази, і боргове зобов`язання, на підставі якого сплачуються проценти, дійсно відноситься до такого постійного представництва або постійної бази.

При цьому, право на застосування зменшеної ставки податку, передбачену відповідним міжнародним договором України, виникає, за умови одночасного виконання таких вимог: нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України; нерезидентом надано довідку (або її нотаріально засвідчену копію), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України; нерезидент є бенефіціарним власником доходу. 
Для того щоб нерезидент визнавався бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу, такий нерезидент не повинен виконувати «транзитну» роль (бути виключно посередником) у русі коштів. Як зазначено в розділі цієї постанови "Правове регулювання", нормативно закріпленою ознакою посередницької функції нерезидента є, зокрема, те, що зазначена особа не має достатньо повноважень або у випадку, підтвердженому фактами та обставинами, не має права користуватися та розпоряджатися таким доходом.
Якісною стороною цього критерію є відсутність кореспондуючого обов`язку передати права на дохід третій особі (самостійне визначення нерезидентом економічної долі доходу).
Кількісний критерій полягає у тому, що компанія нерезидент не повинна передавати отриманий дохід або переважну його частину на користь іншої особи (незалежно від способу оформлення такої передачі).
Вказаний критерій передбачає обов`язок контролюючого органу довести співставність, в тому числі арифметичну, операцій між виплатою доходу з української компанії на користь нерезидента і подальшого перерахування сум грошових коштів з компанії нерезидента - встановити "транзитний" характер компанії-нерезидента за фактичними обставинами, а також дослідити обставини справи відносно господарської діяльності компанії-нерезидента з урахуванням особливостей її провадження.
Разом з тим, чинним законодавством не встановлено форми документу, що підтверджує статус контрагента як бенефіціарного власника доходу, та який повинна мати особа на момент проведення виплати. Однак, у разі заперечення обставин щодо бенефіціарного статусу нерезидента-отримувача доходу, обов`язок доказування зворотного в силу положень Кодексу адміністративного судочинства України покладається на контролюючий орган як на суб`єкта владних повноважень.

Аналогічний за змістом підхід до застосування норм права Верховний Суд неодноразово демонстрував у своїх постановах, зокрема у постановах від 14.08.2018 у справі №817/1045/17, від 21.03.2018 у справі №803/1005/17, від 19.03.2025 у справі № 560/8133/24, від 28.10.2025 у справі № 560/10203/24, від 27.10.2025 у справі № 120/7999/24, від 12.08.2025 у справі № 560/12637/24.

Судами попередніх інстанцій встановлено, між ТОВ «БІЗНЕС ПРОПЕРТІ МЕНЕДЖМЕНТ» (як позичальником) та нерезидентом «Говард Систем ЛТД» (резидентом Великобританія, позикодавцем) укладено договір позики від 27.03.2007, предметом якого було надання позикових коштів. Згодом відповідно до трьохстороннього договору про відступлення права вимоги від 02.02.2015, підписаного між компанією «Говард Систем ЛТД» (первісним позикодавцем), компанією «Lombalia Finance Limited» (резидентом Республіки Кіпр, як новим позикодавцем) й ТОВ «БІЗНЕС ПРОПЕРТІ МЕНЕДЖМЕНТ» (позичальником), первісний позикодавець відступив, а новий позикодавець набув права вимоги, належне первісному позикодавцю станом на 02.02.2015 у сумі 8 871 579,45 євро, з них: сума основного боргу - 6 104 000,00 євро та сума нарахованих відсотків - 2 767 579,45 євро відповідно до договору позики від 27.03.2007. Як наслідок новий позикодавець отримав будь-яке майнове право вимоги, яке мав первісний позикодавець до позичальника.

Також, між ТОВ «БІЗНЕС ПРОПЕРТІ МЕНЕДЖМЕНТ» (як позичальником) та нерезидентом - компанією «Lombalia Finance Limited» (резидентом Республіка Кіпр, як позикодавцем) був укладений договір позики від 20.10.2015. За умовами цього договору позикодавець надає позичальнику для поповнення обігових коштів позику у сумі 1 500 000 доларів США на термін і згідно з умовами, які визначені або на які посилається цей договір. За користування позикою позичальник виплачує позикодавцеві проценти, що нараховуються із розрахунку 8,5% річних від суми отриманої та неповерненої позики із врахуванням фактичного терміну користування нею. Серед іншого сторони також обумовили, що кошти, які повертатимуться позичальником будуть зараховуватись з дотриманням наступної послідовності: повернення позичальником суми отриманої позики; сплата позичальником процентів, нарахованих на суму отриманої ним позики.

Як зазначено в акті перевірки, на виконання вказаних договорів позивач перерахував нерезиденту «Lombalia Finance Limited» дохід у вигляді процентів на певний рахунок у АВLV Ваnк АS (Латвія) на загальну суму 89 831,45 євро (що еквівалентно 2 890 530,88 грн.), в тому числі: у 2017 році - 47 366,90 євро (еквівалентно 1 408 303,75 грн.), у 2018 році - 42 464,55 євро (еквівалентно 1 482 227,13 грн.) та починаючі з лютого 2018 року на рахунок нерезидента, відкритий у Liechtensteinische Landesbank (Osterreich) AG (Австрія) на загальну суму 2 144 330,94 євро (що еквівалентно 66 094 942,42 грн.), у тому числі: у 2017 році - 44 186,81 євро (еквівалентно 1 391 688,69 грн.), у 2018 році - 593 452,56 євро (еквівалентно 18 897 228,30 грн.), у 2019 році - 687 410,15 євро (еквівалентно 20 103 430,99 грн.), у 2020 році - 819 281,42 євро (еквівалентно 25 702 594,44 грн.).

З метою підтвердження статусу компанії «Lombalia Finance Limited», як резидента Республіки Кіпр, позивачем було надано до контролюючого органу апостильовані довідки Міністерства фінансів Республіки Кіпр, що вказана компанія у 2017 - 2020 роках є резидентом Кіпру (а.с.154-159 т.1).

Проведення відповідних розрахунків відображено в податковій звітності, а саме в податкових деклараціях з податку на прибуток підприємств.

При цьому, позивачем було застосовано пільгову ставку податку з доходів із джерелом їх походження з України відповідно до ст.11 Конвенції про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи, укладеною 08.11.2012 між Урядом України та Урядом Республіки Кіпр, з урахуванням подальших змін, а саме за звітні періоди 2017 - 2019 роки за ставкою податку 2%, а починаючи з 2020 року - за ставкою податку 5%.

За доводами контролюючого органу, нараховані та виплачені позивачем проценти по договору позики від 27.03.2007 з урахуванням трьохстороннього договору про відступлення права вимоги від 02.02.2015 та по договору позики від 20.10.2015 були отримані кінцевим бенефіціаром (фактичним отримувачем доходу) компанією «Softserve Properties Aktiengesellschaft» (Ліхтенштейн), яка не є резидентом Республіки Кіпр, внаслідок чого позивач безпідставно застосовував пільгову ставку.

Відповідач вказує що компанія «Lombalia Finance Limited» не є бенефіціарним отримувачем процентних доходів, сплачених позивачем, а лише виконує функцію утримувача (номінального власника) таких до моменту їх перерахування на користь її акціонерів й кредиторів (Softserve Properties Aktiengesellschaft та Datalux Assets Ltd), а тому ТОВ «БІЗНЕС ПРОПЕРТІ МЕНЕДЖМЕНТ» мало при виплаті зазначених процентів нарахувати, утримати та сплатити до бюджету податок з доходів нерезидента за ставкою 15%. Вказані висновки ґрунтуються на листі Міністерства фінансів Республіки Кіпр від 05.05.2021 та матеріалами-додатками, банківських виписках компанії «Lombalia Finance Limited», листі Служби державних доходів Латвійської Республіки від 04.11.2020 та матеріалами-додатками на СD-диску.

Разом з тим, питання розпорядження власними коштами компанією «Lombalia Finance Limited» після отримання процентів по наданим кредитам лежить поза межами площини господарських взаємовідносин із ТОВ «БІЗНЕС ПРОПЕРТІ МЕНЕДЖМЕНТ» на підставі наведених вище договорів позик.

Проведений судами аналіз договору позики від 27.03.2007 з урахуванням трьохстороннього договору про відступлення права вимоги від 02.02.2015 та по договору позики від 20.10.2015 свідчить, що вказані договори не містять жодних умов, які визначають обов`язки ТОВ «БІЗНЕС ПРОПЕРТІ МЕНЕДЖМЕНТ» або компанії «Lombalia Finance Limited» перед будь-якими третіми особами, які не є учасниками вказаних договорів або взаємовідносин по наданню позивачу відповідної позики.

Будь-які подальші розрахунки, договірні зобов`язання або господарські взаємовідносини позикодавця-нерезидента компанії «Lombalia Finance Limited» із іншими учасниками, зокрема з компанією «Softserve Properties Aktiengesellschaft» (Ліхтенштейн), не змінюють суті правовідносин, що склались між позикодавцем та позивачем.

Подані відповідачем листи-відповіді податкових (фінансових) органів інших країн не свідчать, що компанія «Lombalia Finance Limited» в дійсності не являється єдиним бенефіціарним отримувачем доходів у вигляді відсотків, перерахованих ТОВ «БІЗНЕС ПРОПЕРТІ МЕНЕДЖМЕНТ» на користь вказаного нерезидента на виконання вимог договорів позик від 27.03.2007 (з урахуванням договору відступлення права вимоги від 02.02.2015) та від 20.10.2015, або що такі відсотки передавались або підлягали передачі третім особам.

При цьому, переклад вказаних листів та додатків до них є неофіційним та належним чином не засвідчені (без проставлення апостилю), що суперечить положенням Порядків обміну податковою інформацією за спеціальними письмовими запитами з компетентними органами іноземних країн, затверджених наказами Міністерства фінансів України від 30.11.2012 № 1247 та від 16.04.2022 №118, внаслідок чого вони не можуть вважатися належними та допустимими доказами в рамках розгляду даної справи.

Разом з тим, будь-які подальші дії позикодавця, на які ТОВ «БІЗНЕС ПРОПЕРТІ МЕНЕДЖМЕНТ», як платник податків та резидент України не мав жодного впливу, не можуть свідчити про наявність з його боку відповідного порушення, допоки контролюючим органом не буде доведено обставини щодо його обізнаності з такими діями нерезидента та наявності у товариства відповідного умислу та мети щодо мінімізації податкового навантаження.

В той же час, акт перевірки від 05.07.2023 № 47561/ж5/26-15-23-02-21 не містить доводів та аргументів контролюючого органу, які б вказували на встановлення наявності в діях позивача чіткої мети та вини при здійсненні оподаткування виплачених на користь нерезидента процент них доходів за пониженими ставками, розміри яких були встановлені у Конвенції між Урядом України та Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи.

ГУ ДПС у м.Києві не доведено, в чому саме полягала незаконність дій позивача при виконанні умов договорів позики щодо застосування пільгової ставки податку при перерахуванні процентів із застосуванням положень ст.11 Конвенції про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи, укладеною 08.11.2012 між Урядом України та Урядом Республіки Кіпр.

У постанові Верховного Суду від 02.04.2024 у справі №826/6241/17 зазначається наступне: «Для визнання особи як фактичного отримувача доходу (бенефіціарного власника) необхідним є не тільки наявність правових підстав для безпосереднього отримання доходу, але і того, що така особа повинна бути безпосереднім вигодоотримувачем, тобто особою, яка отримує вигоду від доходу та визначає його подальшу економічну долю.

Звільнення від оподаткування або пільгові ставки податку не можна застосувати в разі, коли дохід у межах угоди (серії угод) із джерелом його походження з України виплачують таким чином, що нерезидент, який претендує на отримання пільгової ставки податку з доходів у вигляді процентів, виплачує весь дохід або більшу його частину іншому нерезиденту, який не міг би застосовувати пільгову ставку, коли такий дохід виплачується останньому.

Положеннями ч.1, 2 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Колегія суддів також зауважує, що повноваження щодо витребування, дослідження й аналізу первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, обов`язкових платежів, порушення інших вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, з метою визначення сум грошових зобов`язань та штрафних санкцій, є дискреційними повноваженнями і виключною компетенцією останніх. Своєю чергою, завдання адміністративного судочинства полягає не у забезпеченні ефективності державного управління, а в справедливому, неупередженому та своєчасному вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень, інакше було б порушено принцип поділу влади.

Отже, саме відповідач в межах реалізації покладених на нього функцій (ст.ст. 19-1, 75, 85 Податкового кодексу України) уповноважений отримувати від платників податків у порядку, визначеному законодавством, документи про фінансово-господарську діяльність, отримані доходи, видатки платників податків та іншу інформацію, пов`язану з обчисленням та сплатою податків, зборів, платежів, про дотримання вимог законодавства, здійснення контролю за яким покладено на контролюючі органи, за результатами аналізу яких реалізує компетенцію в частині визначення сум грошових зобов`язань у порядку, визначеному пунктом 54.3 статті 54 Податкового кодексу України.

Натомість, адміністративний суд аналізує рішення контролюючого органу, ухвалене за результатами означених заходів на предмет його відповідності критеріям, визначеним ч.2 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України.

Відповідач як суб`єкт владних повноважень під час розгляду цієї справи не довів, що «Lombalia Finance Limited» не має повноважень визначати подальшу економічну долю такого доходу у вигляді відсотків, тобто не є бенефіціарним (фактичним) отримувачем доходу, а з наданих позивачем доказів, що наявні в матеріалах справи, не вбачається, що вказана компанія має будь-які зобов`язання щодо подальшого перерахування отриманого доходу (його більшої частини) іншому нерезиденту, як відсутні і будь-які обмеження щодо самостійного визначення подальшої економічної долі вказаного доходу.

За таких обставин, Верховний Суд погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанції щодо непідтвердження висновків податкового органу про порушення позивачем вимог пп.141.4.2 п.141.4 ст.141 Податкового кодексу України, внаслідок чого податкове повідомлення рішення від 07.09.2023 №0568282302 не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню.

Щодо висновків податкового органу про недотримання позивачем граничних строків реєстрації уточнюючого розрахунку податкових зобов`язань з податку на додану вартість на суму 1174,00 грн судами зясовано, що 09.10.2021 позивачем направлено засобами електронної комунікації із застосуванням «Електронного кабінету платника» уточнюючий розрахунок податкових зобов`язань з ПДВ у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок за звітний період липень 2021 року.

В графах 17, 18 вказаного уточнюючого розрахунку визначено різницю суми податку, що підлягає сплаті 1174,00 грн.

Відповідач зазначає, що граничний строк сплати вказаного податкового зобов`язання становить 09.10.2021, в той час, як сплачений позивачем був лише 11.10.2021, що стало підставою для застосування до нього штрафних санкцій, передбачених п.124.1 ст.124 Податкового кодексу України.

Згідно з абз.1 п.57.1 ст.57 Податкового кодексу України платник податків зобов`язаний самостійно сплатити суму податкового зобов`язання, зазначену у поданій ним податковій декларації, протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого цим Кодексом для подання податкової декларації, крім випадків, встановлених цим Кодексом.

За правилами Порядку ведення податковими органами оперативного обліку податків, зборів, платежів та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.01.2021 № 5, нарахування податків, зборів та сум єдиного внеску в інтегрованій картці платника здійснюються відповідно до звітності, що подається платником до контролюючого органу, а також митних та інших платежів - на підставі оформленої митної декларації. Таке нарахування в інтегрованій картці платника здійснюється датою граничного строку сплати таких нарахувань.

При поданні ж уточнюючого розрахунку, що збільшує або зменшує грошові зобов`язання минулих податкових періодів платника, нарахування в інтегрованій картці платника проводиться датою його подання.

Таким чином, у разі подання платником податків до закінчення граничного терміну сплати податкового зобов`язання уточнюючого розрахунку, яким збільшується податкове зобов`язання звітної декларації (розрахунку), суб`єкт господарювання має право перерахувати суму податкового зобов`язання до бюджету з урахуванням показників поданого уточнюючого розрахунку. У випадку, якщо уточнюючий розрахунок подано поза межами граничного терміну сплати податкового зобов`язання, яке уточнюються шляхом збільшення числового показника, то відповідна сума різниці податкового зобов`язання має бути сплачена платником безпосередньо в день подання такого уточнюючого розрахунку.

Відповідно до абз.13 п.57.1 ст.57 Податкового кодексу України якщо граничний строк сплати податкового зобов`язання припадає на вихідний або святковий день, останнім днем сплати податкового зобов`язання вважається операційний день, що настає за вихідним або святковим днем.

Судами враховано, що 09.10.2021 є вихідним днем (субота), тому у відповідності до абз.13 п.57.1 ст.57 Податкового кодексу України граничний строк оплати переноситься на перший робочий день - 11.10.2021 (понеділок).

Таким чином, проведення 11.10.2021 оплати позивачем грошового зобов`язання по уточнюючому розрахунку з ПДВ від 09.10.2021 у сумі 1174,00 грн було здійснено в межах визначених законодавством строків, внаслідок чого у відповідача були відсутні підстави для застосування до ТОВ «БІЗНЕС ПРОПЕРТІ МЕНЕДЖМЕНТ» штрафних санкцій у розмірі 117,40 грн, внаслідок чого суд першої інстанції дійшов вірного висновку про наявність скасування податкового повідомлення рішення від 07.09.2023 за №0568222302 у наведеній частині.

В обсязі встановлених в цій справі фактичних обставин колегія суддів вважає, що висновки судів в частині, що переглядалась судом касаційної інстанції, є обґрунтованими, а доводи касаційної скарги не дають підстав для висновків про їх невідповідність нормам матеріального та процесуального права, а тому підстави для скасування чи зміни оскаржуваних судових рішень відсутні.

В частині відмови в задоволенні позовних вимог рішення судів попередніх інстанцій особами, які беруть участь у справі, не оскаржуються, а тому відсутні підстави для надання правового аналізу відповідним висновкам судів у рамках даного касаційного провадження.

Суд зазначає, що відповідач не обґрунтовує, в чому конкретно полягає неправильне застосування судами вказаних норм Податкового кодексу України, з урахуванням частини третьої статті 351 Кодексу адміністративного судочинства України, а доводи скарги зводяться лише до переоцінки тих доказів та обставин, які вже були досліджені судами попередніх інстанцій.

Суд наголошує, що неврахування висновку Верховного Суду щодо застосування норми права у подібних правовідносинах як підстави для касаційного оскарження, має місце тоді, коли суд апеляційної інстанції, посилаючись на норму права, застосував її інакше (не так, в іншій спосіб витлумачив тощо), ніж це зробив Верховний Суд в іншій справі, де мали місце подібні правовідносини. Водночас, посилання скаржника як на підставу для касаційного оскарження на неврахування висновку Верховного Суду не можуть бути взяті до уваги судом касаційної інстанції, якщо відмінність у судових рішеннях зумовлена не неправильним (різним) застосуванням норми, а неоднаковими (відмінними) фактичними обставинами справ, які мають юридичне значення та підтверджуються належними доказами. При цьому, констатації, які формують зміст правовідносин і впливають на застосування норм матеріального права, самі по собі не формують подібності правовідносин, групою факторів є також доводи і аргументи сторін, які складають межі судового розгляду справи.

Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України). 

Як встановлено пунктом 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

Керуючись статтями 341, 344, 349, 350, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

постановив:
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві - залишити без задоволення.

Рішення Київського окружного адміністративного суду від 19.09.2024 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 27.05.2025 у справі №320/44272/23 - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та не може бути оскаржена.

Судді	В.В. Хохуляк Л.І. Бившева   Р.Ф. Ханова