ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м У к р а ї н и

20 травня 2026 року 	м. Дніпро	справа № 160/32141/25	

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
головуючого - судді Семененка Я.В. (доповідач),
суддів: Добродняк І.Ю., Суховарова А.В., 
за участю секретаря судового засідання Поспєлової А.С. 
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Дніпрі апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків
на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 05 березня 2026 року (суддя Єфанова О.В.) у справі №160/32141/25 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Омега" до Східного міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

в с т а н о в и В :

Позивач звернувся до суду з позовом, в якому просив:
визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками форми “С” від 05.09.2025 № 616/32-00-07-13.
В обгрунтування заявлених вимог позивач посилався на те, що спірне податкове повідомлення-рішення прийнято контролюючим органом за наслідками проведеної фактичної перевірки за результатами якої зроблено висновок про порушення Товариством вимог пункту 2 ст.3 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг”. Суть порушення, як зазначено в акті фактичної перевірки, полягала в проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій без зазначення штрихованого коду марки акцизного податку. Неправомірність оскаржуваного рішення позивач пов`язував з необгрунтованістю висновків контролюючого органу щодо порушень вимог Закону №265, в частині визначених вимог до фіскального чеку при проведенні розрахункових операцій з підакцизними товарами. Позивач посилався на те, що в його обігу перебували алкогольні напої, марковані марками акцизного податку зразка до 01.05.2020 року, які не містять штрихового коду, що унеможливлювало його відображення у фіскальних чеках реєстратора розрахункових операцій (РРО). 
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 05 березня 2026 року позов задоволено.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з такого. 
Суд зазначив, що з 01.01.2022 цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку є обов`язковим реквізитом касового чеку, але такий реквізит може бути відображений лише при продажу алкогольних напоїв, маркованих акцизними марками нового зразка, які мають штрих-код.
Суд встановив, що в обігу та на реалізації позивача перебували алкогольні напої, які 
марковані марками акцизного податку зразка до 01.05.2020, які не містили штрихового коду.
З цих підстав суд першої інстанції зазначив про неможливість відображення у фіскальних чеках штрихового коду марок акцизного податку, які такий код фактично не містили.
При цьому, суд першої інстанції вказав, що чинне законодавство не зобов`язує суб`єкта господарювання зазначати на розрахункових документах серію та номер марки акцизного податку при продажу алкогольних напоїв, що марковані марками старого зразка.
Не погодившись з рішенням суду, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення норм матеріального та права, неповне з`ясування обставин справи, просить рішення суду скасувати та ухвалити нову постанову про відмову в задоволенні позову. Обгрунтовуючи вимоги апеляційної скарги, відповідач посилається на те, що з 01.01.2022 року законодавець імперативно встановив обов`язок зазначати у чеках РРО реквізити акцизних марок (серію та номер) для всіх реалізованих алкогольних напоїв. Закон не передбачає винятків чи звільнення від цього обов`язку для залишків продукції зі старими марками. Позначення серії та номеру акцизної марки зразка до 01.05.2020 повністю відповідає змісту цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку. Отже, при продажі алкогольної продукції з марками акцизного податку зразка до 01.05.2020 Позивач мав необхідну інформацію та можливість її зазначити в фіскальних чеках. Суб`єкт господарювання повинен був організувати свою діяльність (в тому числі шляхом ручного введення серії та номера марки) таким чином, щоб забезпечити виконання імперативних вимог Закону № 265. Крім цього, відповідач вказує на те, що позивачем не було доведено належними та допустимими доказами факт знаходження у нього на реалізації алкогольних напоїв, маркованих марками акцизного податку старого зразка, які не містили штрихованого коду марки акцизного податку.
У відзиві на апеляційну скаргу позивач просить рішення суду першої інстанції залишити без змін як законне та обгрунтоване. 
Перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції, в межах доводів апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.
Встановлені обставини справи свідчать про те, що наказом Головного управління ДПС у Київській області від 07.08.2025 № 2952-п “Про проведення фактичної перевірки ТОВ “ОМЕГА”” було призначено проведення фактичної перевірки ТОВ “ОМЕГА” за адресою: вул. Чорних Запорожців, 72, м. Бровари, Київська область на підставі пп. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України.
За результатами проведеної фактичної перевірки було складено Акт фактичної перевірки від 15.08.2025 № 39532/Ж5/10/36/07/30982361, відповідно до якого у магазині Варус по вул. Чорних Запорожців, 72, м. Бровари, Київська область контролюючим органом встановлено зокрема проведення розрахункових операції через реєстратори розрахункових операцій з видачею розрахункових документів не встановленої форми, оскільки у фіскальних звітних чеках відсутні обов`язкові реквізити - цифрове значення штрихованого коду марки акцизного податку (серія та номер), загальна сума проведених з порушенням розрахункових операції в період з 01.02.2022 по 06.08.2023 складає 4 126 121,35 грн.
05.09.2025 відповідачем на підставі Акту фактичної перевірки від 15.08.2025 №39532/Ж5/10/36/07/30982361 було винесено податкове повідомлення-рішення форми “С” від 05.09.2025 № 616/32-00-07-13, відповідно до якого на ТОВ “ОМЕГА” накладено штрафні санкції у розмірі 6 189 321,93 грн. за проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій без зазначення штрихованого коду марки акцизного податку. Штрафні санкції накладено відповідно до пункт 1 статті 17 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг” від 06.07.1995 № 265/95-ВР.
Не погоджуючись з вказаним рішення відповідача, позивач звернувся з позовом до суду.
За наслідками перегляду справи суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити таке.
Відповідно до приписів пункту 11 статті 3 Закону №265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані: проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями.
Пунктом 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР визначено, що за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах:
- у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання:
100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;
150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.
У спірному випадку до позивача застосовані штрафні санкції фактично за невидачу розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій при реалізації алкогольних напоїв на загальну суму 4 126 121,35 грн. Позиція контролюючого органу полягає в тому, що оскільки в розрахункових документах був відсутній реквізит - зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер), то такі документи неможливо визнати розрахунковими.
Надаючи оцінку такій позиції відповідача, суд апеляційної інстанції виходить з такого.
Відповідно до ст.2 Закону № 265/95-ВР розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну.
Згідно із ч.1 ст.8 Закону № 265/95-ВР форма, зміст розрахункових документів, порядок реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій, а також форма та порядок подання звітності, пов`язаної із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій чи використанням розрахункових книжок, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Наказом Міністерства фінансів України 21.01.2016 року №13, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 11.02.2016 за № 220/28350, затверджено Положення про форму та зміст розрахункових документів/ електронних розрахункових документів (далі Положення №13). 
Згідно з пунктом 2 розділу 2 Положення № 13 визначено обов`язкові реквізити фіскального касового чека на товари (послуги), який повинен містити, в тому числі: цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 9).
Пунктом 3 розділу І Положення № 13 передбачено, що установлені в цьому Положенні вимоги до змісту розрахункових документів визначають обов`язкові реквізити розрахункових документів/ електронних розрахункових документів. У разі відсутності в документі хоча б одного з обов`язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не прийматиметься як розрахунковий. 
Отже, розрахунковим може вважатися лише документ, який відповідає вимогам зазначеного Положення. При цьому, цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої є обов`язковим реквізитом фіскального касового чеку, а отже відсутність цього реквізиту у фіскальному чеку має кваліфікуватися як те, що такий документ не є розрахунковим.
Таким чином, суд апеляційної інстанції погоджується з позицією контролюючого органу про те, що за умови відсутності у фіскальному чеку такого обов`язкового реквізиту як цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої, то такий фіскальний чек неможливо визнати розрахунковим документом, а тому видача покупцеві документу з таким недоліком не може вважатися належним виконанням обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
В той же час, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне звернути увагу на те, що під час перевірки контролюючим органом не було встановлено обставин, які мають значення для кваліфікації дій позивача.
Так, позивач, вказуючи на неправомірність застосування до нього штрафних санкцій, зазначав те, що у нього на реалізації перебували алкогольні напої, які марковані марками «старого зразку», які не містили штрих-код та QR-код, що, у свою чергу, унеможливлювало відображення у фіскальному чеку такого реквізиту як "цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку".
Частиною четвертою статті 11 Закону України №481/95-ВР від 19.12.95 передбачено, що у разі зміни зразка марок акцизного податку вже закуплені марки попереднього зразка застосовуються у виробництві алкогольних напоїв та тютюнових виробів до їх повного використання, а марковані такими марками алкогольні напої та тютюнові вироби знаходяться в обігу до їх повної реалізації в межах терміну придатності для споживання. При цьому алкогольні напої та тютюнові вироби, вироблені в Україні або імпортовані в Україну до набрання чинності внесеними відповідним законом змінами щодо маркування, знаходяться в обігу до їх повної реалізації в межах терміну придатності для споживання.
Постановою Кабінету Міністрів України №74 від 12.02.2020 "Деякі питання маркування алкогольних напоїв" Кабінет Міністрів України постановив припинити з 1 травня 2020 р. продаж марок акцизного податку для маркування алкогольних напоїв, зразки яких затверджені постановою Кабінету Міністрів України від 14 травня 2015 р. № 296 "Деякі питання запровадження марок акцизного податку нового зразка для алкогольних напоїв і тютюнових виробів" та затвердив нові зразки марок акцизного податку для алкогольних напоїв вітчизняного та імпортного виробництва, запровадивши з 1 травня 2020 р. марки акцизного податку нового зразка для алкогольних напоїв вітчизняного та імпортного виробництва.
При цьому, з 01.05.2020 обіг підакцизних товарів на території України здійснювався шляхом маркування таких товарів марками акцизного податку такого зразка, який містить двомірний штрих-код швидкого реагування (QR-код) та лінійний штрих-код.
Разом з тим, марки акцизного податку для алкогольних напоїв попереднього зразка, які були затверджені постановою Кабінету Міністрів України від 14 травня 2015 року N 296 та перебували в обігу з 01 липня 2015 року, не містили реквізиту - штрих-код та QR-код.
Однак, такі марки продовжують перебувати в обігу після 01 травня 2020 року відповідно до положень абзаців четвертого, шостого частини четвертої статті 11 Закону N 481/95-ВР.
Отже, щоб фіскальний чек містив реквізит "цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку", необхідно щоб така марка акцизного податку містила штрих-код та QR-код, тоді як марки попереднього зразка даний реквізит не містили, що виключає наявність складу податкового порушення щодо відсутності у фіскальних чеках реквізиту "цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку".
Таким чином, оскільки контролюючим органом не було доведено, а в ході перевірки не досліджувалось питання щодо наявності марок акцизного податку нового чи старого зразка на підакцизних товарах, при реалізації яких позивачем видано розрахункові документи невстановленої форми, то суд апеляційної інстанції приходить до висновку про недоведеність контролюючим органом порушення позивачем вимог п.2 ст.3 Закону N 481/95-ВР.
Стосовно аргументів відповідача про те, що позивач не був позбавлений можливості, при продажі алкогольної продукції з марками акцизного податку зразка до 01.05.2020, зазначати у фіскальних чеках серію та номер марки акцизного податку (шляхом ручного введення), слід зазначити те, що чинне законодавство не зобов`язує суб`єкта господарювання зазначати на розрахункових документах серію та номер марки акцизного податку при продажу алкогольних напоїв, що марковані марками старого зразка.
Такий висновок відповідає правовій позиції, висловленій Верховним Судом у справі №160/7727/24 (постанова від 30.04.2025).
Щодо аргументів відповідача про не доведеність позивачем перебування на реалізації алкогольних напоїв маркованих марками акцизного податку «старого зразка».
Так, на підтвердження вказаних обставин позивачем надавалися до суду: аналітичну довідку, листи постачальників.
З аналітичної довідки, складену Позивачем станом на 13.09.2023 за підписом генерального директора, вбачається, що станом на 13.09.2023 у ТОВ “ОМЕГА” наявні товарні запаси алкогольних напої, що марковані марками акцизного податку зразка до 01.05.2020. 
З листів постачальників позивача слідує, що впродовж 2022 та 2023 років постачальники ТОВ “ОМЕГА” здійснювали останньому поставки алкогольних напоїв, що марковані зокрема марками акцизного податку зразка до 01.05.2020.
Також, Позивач надав до суду реєстр по прибутковим операціям щодо поставки алкогольних напоїв протягом 2019-2023 року, з якого в т.ч. вбачається значну кількість отриманих Позивачем алкогольних напоїв у спірному періоді.
Надані докази безумовно підтверджували факт знаходження на реалізації у позивача алкогольних напоїв маркованих марками акцизного податку «старого зразка».
У свою чергу, як зазначено вище, контролюючим органом не було доведено, а в ході перевірки взагалі не досліджувалось питання щодо наявності марок акцизного податку нового чи старого зразка на підакцизних товарах, при реалізації яких позивачем видано розрахункові документи невстановленої форми.
Таким чином, приймаючи до уваги встановлені обставини справи, аргументи відповідача, з якими останній пов`язував незаконність та необгрунтованість рішення суду першої інстанції, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про те, що судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи та ухвалено рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, у зв`язку з чим підстав для його скасування не існує.
На підставі викладеного, керуючись п.1 ч.1 ст.315, ст.ст. 316, 321, 322, 325 КАС України, суд, -

УХВАЛИВ:

Апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків залишити без задоволення, а рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 05 березня 2026 року у справі №160/32141/25 – без змін.
Постанова набирає законної сили з дати ухвалення, може бути оскаржена в касаційному порядку у випадках та строки, визначені ст.ст.328, 329 КАС України.

Вступна та резолютивну частину проголошено 20.05.2026 
Повний текст постанови виготовлено 21.05.2026

Головуючий - суддя Я.В. Семененко 

суддя І.Ю. Добродняк 

суддя А.В. Суховаров