ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 320/27219/24 Суддя (судді) першої інстанції: Балаклицький А. І.
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
22 червня 2026 року м. Київ 
Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:
головуючого судді Безименної Н.В.
суддів Вівдиченко Т.Р. та Терези Ю.О.,
розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Київського окружного адміністративного суду від 26 серпня 2024 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Конверс Лінкс" до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, Головного управління Державної податкової служби України у Житомирській області про визнання протиправними та скасування наказу та податкових повідомлень-рішень,
В С Т А Н О В И Л А
Позивач звернувся до Київського окружного адміністративного суду з позовом до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, Головного управління Державної податкової служби України у Житомирській області, в якому просив:
- визнати протиправним та скасувати наказ Головного управління ДПС у Житомирській області від 26.01.2024 №244-п про проведення фактичної перевірки ТОВ "Конверс Лінкс";
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 13.03.2024 №344/ж10/31-00-07-05-01-24 форма "С";
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 13.03.2024 №343/ж10/31-00-07-05-01-24 форма "С";
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 13.03.2024 №342/ж10/31-00-07-05-01-24 форма "ПС".
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 26.08.2024 адміністративний позов задоволено.
Не погодившись із зазначеним рішенням, Центральне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків подало апеляційну скаргу, в якій просить його скасувати та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити в повному обсязі. В обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначено, що у разі якщо контролюючим органом була проведена перевірка на підставі наказу про її проведення і за наслідками такої перевірки прийнято податкове повідомлення-рішення чи інші рішення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження після допуску платником податків посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки не є належним способом захисту права платника податків, оскільки скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права. Належним способом захисту порушеного права платника податків у такому випадку є саме оскарження рішення, прийнятого за результатами перевірки.
Також, Відповідач зазначив, що податкові повідомлення-рішення прийнято правомірно та у відповідності із вимогами законодавства в результаті виявлених під час перевірки порушень.
Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому зазначив, що проведення фактичної перевірки відбулось на підставі наказу, винесеного із порушенням вимог законодавства. Наголосив, що висновки акту фактичної перевірки є необґрунтованими, відповідачем не було встановлено порушень, викладених в акті, тому спірні податкові повідомлення-рішення є незаконними і підлягають скасуванню.
Відповідно до ч. 1 ст. 311 КАС України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі: 1) відсутності клопотань від усіх учасників справи про розгляд справи за їх участю; 2) неприбуття жодного з учасників справи у судове засідання, хоча вони були належним чином повідомлені про дату, час і місце судового засідання; 3) подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Беручи до уваги, що в суді першої інстанції розгляд справи здійснювався в порядку письмового провадження, введення в Україні воєнного стану, враховуючи, що за наявними у справі матеріалами її може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів та з огляду на відсутність необхідності розглядати справу у судовому засіданні, керуючись приписами ст. 311 КАС України, справу призначено до розгляду в порядку письмового провадження.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, дослідивши матеріали справи, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, перевіривши підстави для апеляційного перегляду, колегія суддів доходить наступних висновків.
Як встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, посадовими особами ГУ ДПС у Житомирській області на підставі пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 Податкового кодексу України (далі - ПК України) відповідно до наказу Головного управління ДПС у Житомирській області від 26.01.2024 №244-п, направлень на перевірку від 29.01.2024 №432, №433, №434, №435, №436 проведено фактичну перевірку акцизного складу Товариства з обмеженою відповідальністю "Конверс Лінкс" №1001472 за адресою: Житомирська область, м. Коростишів, вул. Київська, 151.
За результатами перевірки складено акт фактичної перевірки від 09.02.2024 №2234/06-30-09-02/41612364, у якому зафіксовано порушення ТОВ "Конверс Лінкс" вимог: п. 1,2 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», п.85.2 ст.85 Податкового кодексу України, ст.15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» в частині оптової торгівлі пальним з акцизного складу.
На підставі вказаних висновків перевірки Центральним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків прийнято податкові повідомлення-рішення від 13.03.2024:
- №344/ж10/31-00-07-05-01-24, яким до ТОВ "Конверс Лінкс" застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) в розмірі 500 000 (пятсот тисяч гривень) 00 коп. за порушення ст.15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального»;
- №343/ж10/31-00-07-05-01-24, яким до ТОВ "Конверс Лінкс" застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) в розмірі 3885 (три тисячі вісімсот вісімдесят п`ять) гривень 55 коп. за порушення п.1,2 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»;
- №342/ж10/31-00-07-05-01-24, яким до ТОВ "Конверс Лінкс" застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) в розмірі 2040 (дві тисячі сорок) гривень 55 коп. за порушення п.85.2 ст.85 ПК України від 02.12.2010 №2755-VI (зі змінами та доповненнями).
Не погоджуючись із прийнятими наказом про проведення перевірки, податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся до суду з позовом.
Суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги, дійшов висновку, що наказ Головного управління ДПС у Житомирській області №244-п від 26.01.2024 про проведення фактичної перевірки ТОВ "Конверс Лінкс" не відповідає положенням Податкового кодексу України, оскільки з його змісту неможливо встановити, що саме слугувало підставою для призначення такої перевірки, а тому оскаржуваний наказ є протиправним та підлягає скасуванню.
Щодо визнання протиправними та скасування оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, суд виходив з того, що висновки спірного акту перевірки є передчасними, помилковими та такими, що не відповідають вимогам чинного законодавства та непідтверджені належними доказами.
За наслідками перегляду рішення суду першої інстанції в апеляційному порядку, в межах вимог та обґрунтувань апеляційної скарги, колегія суддів доходить наступних висновків.
Згідно з ч. 2 ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Судом першої інстанції наголошено на тому, що зі спірного наказу неможливо встановити підстави, визначені ПК України для призначення і проведення фактичної перевірки, та встановити, яка саме фактична підстава для проведення такої мала місце конкретно у цій справі.
Колегія суддів звертає увагу, що наказом Головного управління ДПС у Житомирській області від 26.01.2024 №244-п, керуючись вимогами п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI (зі змінами та доповненнями) визначено провести працівниками Головного управління ДПС у Житомирській області фактичну перевірку, зокрема (Позивача) за визначеним місцем фактичного провадження діяльності з метою дотримання вимог чинного законодавства, яке регулює придбання, зберігання та реалізацію пального.
Як визначено абз. 1 пункту 75.1 статті 75 ПК України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Згідно з підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Порядок проведення фактичної перевірки врегульований статтею 80 ПК України.
Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) (пункт 80.1 статті 80 ПК України).
Відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема (1) у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, (2) а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.
Верховний Суд у постанові від 26 травня 2024 року у справі № 280/1431/23, ухваленої у складі Судової палати, сформулював висновки, в яких зазначив, що оскільки підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України встановлює в одному підпункті статті дві самостійні (окремі) підстави для проведення перевірки, то у наказі про призначення перевірки контролюючий орган поряд з юридичною підставою у вигляді нумераційного позначення зобов`язаний відобразити конкретну з таких двох фактичних підстав, яка і зумовила прийняття рішення про проведення перевірки, або ж обидві, в обсязі, достатньому для ідентифікації однієї з двох (або обох в сукупності у разі їх наявності). Відображення такої фактичної підстави не обов`язково має бути сформульоване тотожно до змісту правової норми, якою ця підстава встановлена, проте, повинна бути чітко визначена та змістовно відповідати правовій нормі.
У зазначеній постанові суду Судова палата звернула увагу на те, що у разі, якщо фактичною підставою для призначення фактичної перевірки стала наявність (отримання) певної інформації, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України повинен щонайменше зазначити про «наявність (отримання) інформації щодо можливого порушення» або ж зазначити реквізити документа, який слугував приводом для призначення перевірки і містить таку інформацію. Аналогічно, якщо фактичною підставою для призначення фактичної перевірки стало здійснення відповідних функцій, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України повинен саме про це зазначити. Відповідно, якщо підставою для призначення перевірки відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України стала сукупність фактичних підстав, передбачених цією нормою, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України має це відобразити у вищезазначений спосіб. Саме такий обсяг інформації у наказі, прийнятому відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, можна вважати мінімально достатнім в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України щодо зазначення у наказі підстави для проведення перевірки, оскільки надає платнику податків загальне розуміння про підставу її призначення та відповідний предмет перевірки.
Як вбачається з матеріалів справи, наказом ГУ ДПС у Житомирській області від №244-п від 26.01.2024 призначено фактичну перевірку позивача.
Правовою підставою для призначення вказаної перевірки стали положення підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, тоді як фактичною - доповідна записка управління контролю за підакцизними товарами ГУ ДПС у Житомирській області від 24.01.2024 №101/06-30-09-02 щодо наявності у контролюючого органу інформації, яка потребує перевірки, що, відповідно, свідчить про можливе порушення Позивачем вимог законодавства, контроль за яким здійснюється органами ДПС.
Колегія суддів звертає увагу, що за змістом положень підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України фактична перевірка може проводитися у разі здійснення контролюючим органом функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.
Отже, зазначені правові норми дозволяють проведення фактичної перевірки платника податків, у тому числі на виконання функцій контролюючого органу, визначених законодавством у сфері виробництва та обігу підакцизних товарів, які покладені на відповідача.
На підставі вищевикладеного, та враховуючи наявну в ГУ ДПС у Житомирській області податкову інформацію, колегія суддів дійшла висновку, що наказ про призначення фактичної перевірки, зокрема щодо позивача був прийнятий на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені чинним законодавством.
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 22 жовтня 2024 року у справі № 120/14178/23.
Щодо адміністративного позову в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 13.03.2024 № 344/ж10/31-00-07-05-01-24, колегія суддів зазначає наступне.
Основні засади державної політики у сфері виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, спиртом-сирцем виноградним, спиртом-сирцем плодовим, алкогольними напоями та тютюновими виробами, забезпечення їх високої якості та захисту здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв і тютюнових виробів на території України визначено Законом України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» від 19 грудня 1995 року № 481/95-ВР (далі - Закон № 481/95-ВР).
Відповідно до статті 1 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» оптова торгівля - діяльність по придбанню і відповідному перетворенню товарів для наступної їх реалізації суб`єктам господарювання роздрібної торгівлі, іншим суб`єктам господарювання.
Оптова торгівля пальним - це діяльність із придбання та подальшої реалізації пального із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик суб`єктами господарювання роздрібної та/або оптової торгівлі та/або іншим особам.
Поняття «оптова торгівля», наведене в ДСТУ 4303:2004 «Роздрібна та оптова торгівля. Терміни та визначення понять». Оптовою торгівлею є купівля-продаж товарів за договорами постачання партіями для їх наступного продажу кінцевому споживачу через роздрібну торгівлю або для виробничого використання (пункт 4.5).
Місце оптової торгівлі пальним - це місце (територія), на якому розташовані споруди і а/або обладнання, та/або ємності, що використовуються для здійснення оптової торгівлі та/або зберігання пального на праві власності або користування.
Отже, Законом України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» визначено, що оптова торгівля пальним має місце лише у випадку реалізації пального суб`єктам роздрібної та/або оптової торгівлі та/або іншим суб`єктам.
Згідно з пп.14.1.6 п.14.1 ст.14 ПК України акцизний склад - це:
а) спеціально обладнані приміщення на обмеженій території (далі - приміщення), розташовані на митній території України, де під контролем постійних представників контролюючого органу розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, пакування, фасування, зберігання, одержання чи видачі, а також реалізації спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів;
б) приміщення або територія на митній території України, де розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізації пального.
Відповідно до пп.14.1.6-1 п.14.1 ст.14 ПК України акцизний склад пересувний - це транспортний засіб (автомобільний, залізничний, морський, річковий, повітряний, магістральний трубопровід), на якому переміщується та/або зберігається пальне або спирт етиловий на митній території України.
Транспортний засіб набуває статусу акцизного складу пересувного протягом періоду його використання для:
а) переміщення в ньому митною територією України пального або спирту етилового, що реалізується (крім пального або спирту етилового, що переміщується митною територією України прохідним транзитом або внутрішнім транзитом, визначеним підпунктом "а" пункту 2 частини другої статті 91 Митного кодексу України);
б) зберігання в ньому пального або спирту етилового на митній території України;
в) ввезення пального або спирту етилового на митну територію України, з якого сплачено акцизний податок або на умовах, визначених статтею 229 цього Кодексу.
Транспортний засіб, в якому переміщується та/або зберігається пальне або спирт етиловий, право власності на які належить декільком розпорядникам акцизного складу пересувного, є декількома акцизними складами пересувними, кількість яких дорівнює кількості власників пального або спирту етилового, що переміщується та/або зберігається в такому транспортному засобі.
Транспортний засіб, в якому переміщується та/або зберігається пальне або спирт етиловий, право власності на які переходить від одного суб`єкта господарювання до іншого, вважається іншим акцизним складом пересувним.
Згідно з пп.14.1.212 п.14.1 ст.14 ПК України реалізація пального або спирту етилового для цілей розділу VI цього Кодексу - це будь-які операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального або спирту етилового з переходом права власності на таке пальне або спирт етиловий чи без такого переходу, за плату (компенсацію) чи без такої плати на митній території України з акцизного складу/акцизного складу пересувного: до акцизного складу; до акцизного складу пересувного; для власного споживання чи промислової переробки; будь-яким іншим особам.
Отже, ПК України встановлено реалізацією є навіть фізична передача власного пального на зберігання зі свого акцизного складу на акцизний склад зберігача.
Проте, колегія суддів звертає увагу, що необхідно зважати на головний критерій відмінностей між цими двома господарськими операціями - передача власного пального на зберігання зберігачу та продаж пального іншій юридичній особі мають абсолютно різні податкові наслідки.
В акті перевірки зазначено, що 24.01.2024 позивач відгрузив пального в кількості 1500 літрів з акцизного складу за допомогою пересувного акцизного складу AA4378XG (реєстраційний номер акцизної накладної 9007439789), після чого автомобілі доставили дане пальне іншій юридичній особі - ТОВ «Аліум-Пром» (код ЄДРПОУ 41282429), чим порушено ст. 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального» від 19.12.1995 №481/95-ВР (зі змінами та доповненнями).
Проте, колегія суддів звертає увагу, що позивачем здійснювалось внутрішнє переміщення власного пального з акцизного складу №1001472 (Житомирська обл, Житомирський р-н, м. Коростишів, вул. Київська 151) на інший акцизний склад на зберігання, що підтверджується: договором зберігання №25/АМ-17 від 01.12.2017, актами приймання-передачі пального на зберігання за формою 5-НП від 29.05.2023, 11.01.2024, 15.01.2024, 24.01.2024 актами звірки залишків ПММ за договором зберігання №25/АМ-17 від 01.12.2017 за січень 2024, за травень 2023, актами наданих послуг зі зберігання №ЦОАМ-0000081 від 31.01.2024, №ЦОАМ-0000080 від 31.01.2024, №ЦОАМ-0002251 від 31.05.2023, №ЦОАМ-0002250 від 31.05.2023, платіжними інструкціями №55697 від 12.02.2024, №55698 від 12.02.2024, №49491 від 05.10.2023, №44102 від 23.06.2023, розпорядником цього акцизного складу є ТОВ «АЛІУМ-ПРОМ» (код ЄДРПОУ - 41282429, акцизні склади №1000413 та №1000414). При цьому, перевезення (переміщення) пального на зберігання здійснювалось водіями ПП «ТРАНСОІЛ ГРУПП», що підтверджується оформленими товарно-транспортними накладними за формою 1-ТТН від 29.05.2023, 11.01.2024, 15.01.2024. з реєстрацією акцизних накладних в ЄДРАН відповідно до вимог чинного законодавства за 29.05.2023, 11.11.2024, 15.01.2024.
Колегія суддів зауважує, що переміщення власного палива з акцизного складу №1001473 до іншого акцизного складу на зберігання є внутрішньою операцією, яку ТОВ «КОНВЕРС ЛІНКС» здійснював виходячи зі своїх господарських потреб, при цьому власником пального при переміщенні залишився позивач (ТОВ «КОНВЕРС ЛІНКС»).
Таким чином, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що висновки відповідача щодо порушення позивачем ст. 15 Закону України від 19.12.1995 №481/95-ВР є передчасними та такими, що не відповідають дійсним обставинам справи і не підтверджені належними доказами, а тому прийняте податкове повідомлення рішення від 13.03.2024 №344/ж10/31-00-07-05-01-24 є протиправним та таким що підлягає скасуванню.
Щодо адміністративного позову в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 13.03.2024 № 343/ж10/31-00-07-05-01-24, колегія суддів зазначає наступне.
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначає Закон України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 №265/95-ВР (далі - Закон №265/95-ВР, в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин). 
Дія його поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.
Приписами пунктів 1,2,11,12 ст.3 Закону №265/95-ВР визначено, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані:
- проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок;
- надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти);
- проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями;
- вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку.
Згідно з п.1 ст.17 Закону №265/95-ВР у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання: 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше; 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення;
Наказом Міністерства фінансів України від 21 січня 2016 року №13, який зареєстровано в Міністерстві юстиції України 11 лютого 2016 року за №220/28350, затверджено Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, яке розроблено відповідно до Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі - Положення №13).
Цим Положенням визначено форми і зміст розрахункових документів / електронних розрахункових документів, які в обов`язковому порядку мають надаватися особам, які отримують або повертають товар, отримують послуги або відмовляються від них, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням інтернету, при здійсненні розрахунків суб`єктами господарювання для підтвердження факту: продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) коштів у сфері торгівлі, ресторанного господарства та послуг; здійснення операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі, якщо такі операції виконуються не в касах банків; здійснення операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів; приймання комерційними агентами банків та небанківськими фінансовими установами готівки для подальшого її переказу з використанням програмно-технічних комплексів самообслуговування (далі - ПТКС), за винятком ПТКС, що дають змогу користувачеві здійснювати виключно операції з отримання коштів.
Відповідно до п.1 розділу I Положення №13 розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію з розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на надані такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).
Пунктом 1 розділу II Положення №13 передбачено, що фіскальний касовий чек на товари (послуги) (далі - фіскальний чек) - розрахунковий документ / електронний розрахунковий документ, створений у паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ), реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій при проведенні розрахунків за продані товари (надані послуги). Фіскальний касовий чек на товари (послуги) за формою № ФКЧ-1 наведений у додатку 1 до цього Положення.
Згідно з п.2 розділу II Положення №13 фіскальний чек має містити такі обов`язкові реквізити, зокрема: код товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 7); назву товару (послуги), вартість, літерне позначення ставки ПДВ (рядок 10).
Відповідно до п.3 розділу І Положення №13 у разі відсутності в документі хоча б одного з обов`язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не прийматиметься як розрахунковий.
В акті фактичної перевірки контролюючим органом встановлено реалізацію алкогольних напоїв з роздрукуванням фіскальних чеків через РРО без зазначення обов`язкових реквізитів, а саме цифрового зазначення штрихкодового коду марок акцизного податку (серія та номер).
Разом з тим, колегія суддів зазначає, що в описовій частині виявлених під час проведення перевірки порушень в щодо зазначеного епізоду не вказано на підставі яких фактичних доказів перевіряючи дійшли висновку щодо порушення позивачем п.1,2 ст.3 Закону №265/95-ВР; до акту фактичної перевірки не додано копії фіскальних чеків, які б надали можливість їх ідентифікувати; не зазначено жодного фіскального чеку, що підтверджує факт видачі Товариством саме у період з 31.03.2023 по 12.11.2023 розрахункових документів за продані товари, що підлягають маркуванню марками акцизного податку, які не містять обов`язкових реквізитів, а саме, - цифрового значення штрих коду марки акцизного податку на товари (інформацію про серію та номер).
З огляду на зазначене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що висновки акту перевірки в частині встановленого порушення п.1,2 ст.3 Закону №265/95-ВР є безпідставними.
Таким чином, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність підстав для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 13.03.2024 № 343/ж10/31-00-07-05-01-24.
Щодо адміністративного позову в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 13.03.2024 № 342/ж10/31-00-07-05-01-24, колегія суддів зазначає наступне.
В акті перевірки зазначено, що співробітниками контролюючого органу складено та направлено позивачу лист «Про надання інформації та її документального підтвердження» від 30.01.2024 з питань придбання, зберігання та реалізації пального (у тому числі за допомогою карток та талонів на пальне) з урахуванням періоду, що підлягає перевірці. Згідно акта перевірки, станом на 08.02.2024 позивачем не надано жодних оригіналів документів, що належать до предмету перевірки.
Колегія суддів зазначає , що згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Відповідно до пункту 44.6 статті 44 ПК України у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.
Згідно з п.83.1 ст.83 ПК України для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків є: документи, визначені цим Кодексом, податкова інформація, експертні висновки, судові рішення, податкові консультації, інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи.
Пунктом 85.2 статті 85 ПК України визначено, що платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.
З аналізу положень ст.85 ПК України вбачається, що з моменту початку проведення перевірки, у позивача виник обов`язок надати контролюючому органу документи, що стосуються предмету перевірки.
Колегія суддів звертає увагу, що згідно супровідного листа вих№05-02/2024 від 05.02.2024, урахуванням вимог п.п.75.1.3 п.75.1 ст.75 ПК України відповідно до вимог отриманого запиту б/н від 30.01.2024 представником ТОВ «КОНВЕРС ЛІНКС» 05 лютого 2024 року надано до перевірки оригінали документів, що знаходяться за адресою: Житомирська обл., Житомирський р-н, м. Коростишів, вул. Київська 151, а саме: ліцензію на право оптової торгівлі пальним за відсутності місць оптової торгівлі, ліцензію на право роздрібної торгівлі пальним; договори на придбання та реалізацію пального загалом по ТОВ «КОНВЕРС ЛІНКС» (реєстр); накази про призначення директора та посадових осіб на господарському об`єкті за адресою Житомирська обл., Житомирський р-н, м. Коростишів, вул. Київська 151; документи що підтверджують право користування об`єктом за адресою Житомирська обл., Житомирський р-н, м. Коростишів, вул. Київська 151; документи, що підтверджують право власності або користування земельною ділянкою та дозвільні документи; технічні паспорти на резервуари, рівнеміри-лічильники та результати їх повірки або оцінка відповідності; документи про результати повірки або оцінки відповідності витратомірів-лічильників; документи про результати повірки або оцінки відповідності, або калібрування рівнемірів-лічильники; видаткові накладні на реалізоване пальне по місцю роздрібної торгівлі: АЗК Житомирська обл., Житомирський р-н, м. Коростишів, вул. Київська 151; видаткові накладні на отримане пальне ТОВ «КОНВЕРС ЛІНКС»; товарно-транспортні накладні щодо транспортування нафтопродуктів на місце роздрібної торгівлі АЗК Житомирська обл., Житомирський р-н, м. Коростишів, вул. Київська 151; картки рахунків та оборотно-сальдові відомості бухгалтерського обліку, в яких відображено обіг та залишки пального станом на 25.01.2024 та 25.03.2023 в розрізі кодів УКТ ЗЕД (рахунок 281,203,023 де відображено рух пального); підтверджуючі документи на використане пальне: зміні звіти за формою 17 НП, інвентаризаційні відомості, акцизні накладні з квитанціями; документи складського обліку: журнали обліку надходження нафтопродуктів та скрапленого газу, зміні звіти за формою 17 НП, інвентаризаційні відомості; підтверджуючі документи на втрачене, зіпсоване, знищене пальне: зміні звіти за формою 17 НП, інвентаризаційні відомості, акцизні накладні з квитанціями; договір зберігання №25/АМ-17 від 01.12.2017р.; первині документи: акти приймання-передачі пального на зберігання за формою 5-НП від 29.05.2023, 10.09.2023, 11.01.2024, 15.01.2024, товарно -транспортні накладні за формою 1-ТТН від 29.05.2023, 10.09.2023, 11.01.2024, 15.01.2024.
Вищевказані оригінали документів були отримані 05 лютого 2024 посадовою особою контролюючого органу, що підтверджується підписом ГДІ Пінчук В.П (а.с.93зв.).
На підставі вищевикладеного, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що висновки контролюючого органу щодо порушень п.85.2 ст.85 ПКУ є помилковими та такими, що не відповідають вимогам чинного податкового законодавства та непідтверджені належними доказами, а прийнятне податкове повідомлення рішення 13.03.2024 №342/ж10/31-00-07-05-01-24 є протиправним та таким що підлягає скасуванню.
Інші доводи скаржника, викладені в апеляційній скарзі, висновків суду першої інстанції не спростовують, при цьому колегія суддів звертає увагу на ті обставини, що відповідно до правил п.41 "Висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень" обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Відповідно до ст. 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
На підставі вищенаведеного, приймаючи до уваги, що невідповідність висновків суду першої інстанції обставинам справи та порушення норм матеріального права призвели до неправильного вирішення справи, колегія суддів доходить висновку про наявність підстав для скасування рішення суду першої інстанції в частині визнання протиправним та скасування наказу про проведення фактичної перевірки та прийняття в цій частині нової постанови про відмову в задоволенні позовних вимог у вказаній частині.
Відповідно до п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України не підлягають касаційному оскарженню судові рішення у справах незначної складності та інших справах, розглянутих за правилами спрощеного позовного провадження (крім справ, які відповідно до цього Кодексу розглядаються за правилами загального позовного провадження).
Керуючись ст.243, 308, 311, 315, 317, 321, 322, 325, 329 КАС України, колегія суддів
П О С Т А Н О В И Л А
Апеляційну скаргу Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків - задовольнити частково.
Рішення Київського окружного адміністративного суду від 26 серпня 2024 року - скасувати в частині задоволення позовної вимоги про визнання протиправним та скасування наказу Головного управління ДПС у Житомирській області від 26.01.2024 №244-п про проведення фактичної перевірки ТОВ "Конверс Лінкс", ухвалити в цій частині нову постанову, якою у задоволенні позовних вимог у вказаній частині відмовити.
В іншій частині рішення Київського окружного адміністративного суду від 26 серпня 2024 року - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню. 
Текст постанови виготовлено 22 червня 2026 року.
Головуючий суддя Н.В.Безименна

Судді Т.Р.Вівдиченко

Ю.О.Тереза