П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
————————————————————————
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

18 травня 2026 р.	м. Одеса	Справа № 420/26437/25	

Перша інстанція: суддя Завальнюк І.В.,

Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду
у складі: головуючої судді - Шевчук О.А.
суддів – Бойка А.В., Тарновецького І.І.,

розглянувши за правилами спрощеного позовного провадження у письмовому провадженні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 18 грудня 2025 року у справі за позовною заявою Товариства з обмеженою відповідальністю «МАКСІ ТРЕЙД ГРУП» до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

В С Т А Н О В И Л А:

У серпні 2025 року Товариство з обмеженою відповідальністю «МАКСІ ТРЕЙД ГРУП» (далі – позивач, ТОВ «МАКСІ ТРЕЙД ГРУП») звернулося до суду першої інстанції із позовом до Головного управління ДПС у м. Києві (далі – відповідач, ГУ ДПС у м. Києві), в якому просить:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №00680990901 від 23.07.2025, яким до нього застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 24000 грн. за порушення пункту 2 статті 23 Закону України від 18.06.2024 року №3817- ІХ «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» (далі – Закон №3817-ІХ).
Мотивуючи свою позицію про протиправність спірного податкового повідомлення-рішення ТОВ «МАКСІ ТРЕЙД ГРУП» зазначає, що рішення прийняте на підставі Акта перевірки від 25.06.2025 № 54403/Ж5/26-15-09-01/43459641, яким посадовими особами контролюючого органу встановлений факт продажу (роздрібної торгівлі) сировини для рідин, що використовуються в електронних сигаретах виробника ТОВ «Нью таймз» (м. Харків, вул. Клочківська, 276-а), а саме рідина «нікобаза» 10 мл. та ароматизатор «Фрутекс яблуко персик» 5 мл. на загальну суму 420,00 грн, що підтверджується фіскальним чеком від 19.06.2025 №20130017. 
Позивач не погоджується з викладеними в Акті ГУ ДПС у м. Києві висновками про порушення товариством пункту 2 статті 23 Закону №3817- ІХ, та зауважує на тому, що реалізований товар не є сировиною, а є продукцією (рідиною), призначеною для кінцевого використання в електронних сигаретах, а харчовий ароматизатор використовується для покращення смаку та аромату харчових продуктів та має широку сферу використання. 
Окрім цього, позивач зауважує на тому, що спірне рішення становить втручання у його право мірно володіти майном, захищене статтею 1 Першого протоколу Конвенції про захист прав і основних свобод людини.
З урахуванням викладеного, на переконання позивача, застосовані контролюючим органом штрафні санкції є безпідставними, оскаржуване податкове повідомлення-рішення є протиправним, у зв`язку з чим має бути скасоване.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 18 грудня 2025 року в позов ТОВ «МАКСІ ТРЕЙД ГРУП» - задоволено.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у м. Києві № 00680990901 від 23.07.2025, яким до ТОВ «МАКСІ ТРЕЙД ГРУП» застосовані штрафні (фінансові) санкції в сумі 24000 грн.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у м. Києві на користь ТОВ «МАКСІ ТРЕЙД ГРУП» сплачений судовий збір в сумі 3028 грн. 

Не погоджуючись з таким рішенням ГУ ДПС у м. Києві подало апеляційну скаргу, в якій зазначає, що висновки суду не відповідають обставинам справи, а рішення ухвалене з неправильним застосуванням норм матеріального права, у зв`язку з чим просить його скасувати та ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позову в повному обсязі.
Заперечуючи висновок суду про протиправність спірного рішення, апелянт наголошує на тому, що роздрібна торгівля на території України тютюновою сировиною, сировиною для рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та/або нікотином (токсичним алкалоїдом, екстрагованим з тютюну або отриманим шляхом хімічного синтезу, який відповідає товарній позиції 2939 згідно з Української класифікації товару ЗЕД (далі - УКТЗЕД) окремо або в наборах забороняється.
Апелянт зазначає, що під час ухвалення рішення суд не врахував, що матеріалами фактичної перевірки підтверджується, що в місці здійснення позивачем господарської діяльності, здійснюється реалізація сировини (ароматизатор, нікотин, гліцерин) для виробництва рідин, що використовується в електронних сигаретах, та яка відповідає товарній позиції 2939 згідно з УКТЗЕД (алкалоїди рослинного походження, природні або синтезовані, та їх солi, простi i складнi ефiри та iншi похiдні). Крім того, як зазначає апелянт, ароматизатор, який було реалізовано у магазині за адресою: м. Київ, вул. Здолбунівська, буд. 7-Г, у своєму складі містить пропіленгліколь, який у відповідності п. 78 ст. 1 Закону № 3817-ІХ належить до сировини для рідин, що використовуються в електронних сигаретах.
З огляду на наведене апелянт вважає безпідставними твердження, що придбаний ароматизатор «Фрутекс яблуко-персик» може використовуватись за іншим призначенням, відмінним від використання в електронних сигаретах, а саме в харчовій промисловості, до того ж жодних доказів на обґрунтування торгівлі у вказаному магазині виробами харчової промисловості позивачем не надано та в матеріалах справи такі відсутні. 
Натомість апелянт вважає, що позовні вимоги ТОВ «МАКСІ ТРЕЙД ГРУП» не підлягають задоволенню, оскільки податкове повідомлення-рішення № 00680990901 від 23.07.2025 прийняте на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені законодавством, із дотриманням принципів обґрунтованості, добросовісності та розсудливості.
Позивач у відзиві на апеляційну скаргу посилаючись на доводи, які в цілому ідентичні доводам викладеним у позовній заяві, та які узгоджуються із висновками суду першої інстанції, зазначає про безпідставність поданої скарги. Позивач наголошує на тому, що реалізований товар у розумінні вимог Закону №3817-ІХ не є сировиною для виробництва рідин, що використовується в електронних сигаретах, а є готовою продукцією, виготовленою ТОВ «Нью таймз», а тому заперечує факт порушення ним пункту 2 статті 23 Закону України №3817-ІХ. Рішення суду вважає законним та обґрунтованим, а тому в задоволенні апеляційної скарги просить відмовити , а рішення суду - -залишити без змін.

Відповідно до пункту 3 частини1 статті 311 КАС України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, яке ухвалено в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Перевіривши матеріали справи, правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального права, правової оцінки обставин у справі, обговоривши доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з наступних підстав.

Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що ТОВ «МАКСІ ТРЕЙД ГРУП» зареєстроване в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань 20.01.2020, код ЄДРПОУ 43459641. 
Основний вид економічної діяльності: Інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах (код за КВЕД 47.19).
Інші види діяльності товариства: 46.35 Оптова торгівля тютюновими виробами, 46.39 Неспеціалізована оптова торгівля продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами, 47.11 Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами, 47.26 Роздрібна торгівля тютюновими виробами в спеціалізованих магазинах, 47.78 Роздрібна торгівля іншими невживаними товарами в спеціалізованих магазинах, 47.91 Роздрібна торгівля, що здійснюється фірмами поштового замовлення або через мережу інтернет, 47.99 Інші види роздрібної торгівлі поза магазинами, 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна, 73.11 Рекламні агентства, 73.20 Дослідження кон`юнктури ринку та виявлення громадської думки, 82.99 Надання інших допоміжних комерційних послуг, н.в.і.у., 77.29 Прокат інших побутових виробів і предметів особистого вжитку
Відповідно до Наказу в.о. заступника начальника ГУ ДПС у м. Києві від 12.06.2025 №4312-п «Про проведення фактичних перевірок суб`єктів господарювання та об`єктів торгівлі» та на підставі направлень на перевірку від 19.06.2025 № 17622/26-15-09-01, №17624/26-15- 07-07-01 проведена фактична перевірка господарської одиниці (магазину), розташованого за адресою: м. Київ, вул. Здолбунівська, буд. 7-Г, де здійснює діяльність ТОВ «МАКСІ ТРЕЙД ГРУП».
За результатами проведеної перевірки 25.06.2025 складений Акт фактичної перевірки №54403/Ж5/26-15-09-01/43459641.
Відповідно до висновків Акту, перевіркою встановлене порушення ТОВ «Максі трейд груп» пункту 2 статті 23 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального».
В описовій частині Акта указано, що в ході перевірки встановлений факт продажу (роздрібної торгівлі) сировини для рідин, що використовуються в електронних сигаретах виробника ТОВ «Нью таймз» (м. Харків, вул. Клочківська, 276-а), а саме рідина «нікобаза» 10 мл. та ароматизатор «Фрутекс яблуко персик» 5 мл. на загальну суму 420,00 грн., що підтверджується фіскальним чеком від 19.06.2025 № 20130017 чим порушені положення пункту 2 статті 23 Закону №3817-IX, згідно якого: «Роздрібна торгівля на території України тютюновою сировиною, сировиною для рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та/або нікотином (токсичним алкалоїдом, екстрагованим з тютюну або отриманим шляхом хімічного синтезу, який відповідає товарній позиції 2939 згідно з УКТЗЕД) окремо або в наборах забороняється». 
Вищевказаний Акт перевірки отриманий ТОВ «МАКСІ ТРЕЙД ГРУП» 26.06.2025.
Не погоджуючись із висновками Акта, ТОВ «МАКСІ ТРЕЙД ГРУП» 02.07.2025 №2/7-25, на адресу ГУ ДПС у м. Києві направлені заперечення на акт фактичної перевірки від 25.06.2025 р. № 54403/ж5/26-15-09- 01/43459641, в якому просило визнати необґрунтованими та скасувати висновки Акта перевірки, та за результатами розгляду цих заперечень не приймати податкових повідомлень-рішень.
Контролюючий орган за результатом розгляду заперечень листом від 22.07.2025 повідомив, що Акт та висновки викладені в Акті перевірки ТОВ «МАКСІ ТРЕЙД ГРУП» від 25.06.2025 №54403/Ж5/26-15-09-01/43459641 не спростовуються, а тому такі висновки залишені без змін, а заперечення - без задоволення. 
23.07.2025 ГУ ДПС у м. Києві на підставі підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 ПК України, пункту 11 частини 2 статті 73 Закону №3817-ІХ, прийняте податкове повідомлення рішення №00680990901, яким з посиланням на висновки акту перевірки до ТОВ «МАКСІ ТРЕЙД ГРУП» застосовані штрафні (фінансові) санкції в сумі 24000 грн. за порушення пункту 2 статті 23 Закону №3817- ІХ.
Позивач, вважаючи протиправним спірне податкове повідомлення рішення, звернувся до суду з даним позовом.

Вирішуючи спір по суті та задовольняючи позов, суд першої інстанції дійшов висновку про протиправність податкового повідомлення-рішення №00680990901 від 23.07.2025, яким до ТОВ «МАКСІ ТРЕЙД ГРУП» застосовані штрафні санкції за порушення пункту 2 статті 23 Закону №3817- ІХ, оскільки встановив, що реалізований позивачем товар не є сировиною для виготовлення рідини, що використовується в електронних сигаретах, а є продукцією (рідиною) призначеною для кінцевого використання в електронних сигаретах, а харчовий ароматизатор має широку сферу використання та не є сировиною, що відповідає товарній позиції 2939 згідно з УКТЗЕД. 
З огляду на наведене, суд дійшов висновку, що накладення штрафу в сумі 24000 грн. за порушення пункту 2 статті 23 Закону №3817- ІХ контролюючим органом є безпідставним, а тому прийняте податкове повідомлення рішення має бути скасоване.
Колегія суддів погоджується з такими висновками суду першої інстанції, з огляду на наступне.

В межах даної апеляційної скарги спірним є питання правомірності податкового повідомлення-рішення, яким до ТОВ «МАКСІ ТРЕЙД ГРУП» застосовані штрафні санкції за порушення пункту 2 статті 23 Закону №3817- ІХ.
Відповідаючи на доводи апеляційної скарги ГУ ДПС у м. Києві про те, що спірне рішення прийняте на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені законодавством, із дотриманням принципів обґрунтованості, добросовісності та розсудливості, керується наступним.
Частина 2 статті 19 Конституції Україні передбачає, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Спірні правовідносини, які стосуються повноважень контролюючого органу щодо проведення перевірок, регулюються Податковим кодексом України (далі і вище -ПК України), який регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Згідно з підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право, зокрема, проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Відповідно до підпункту 21.1.1, 21.1.4 пункту 21.1 статті 21 ПК України посадові та службові особи контролюючих органів зобов`язані, зокрема, дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій.
Відповідно до положень статті 75 ПК України одним з видів податкового контролю за дотриманням вимог податкового та іншого законодавства є проведення контролюючим органом камеральної, документальних (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичної перевірки.
Наведені перевірки мають свої особливості щодо сфери правового регулювання, підстав для їх призначення, проведення, оформлення результатів та прийнятих за її наслідками рішень.
Відповідно до вимог статті 80 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи). Фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки.
На підставі статей 20 та 80 ПК України була проведена фактична перевірка ТОВ «МАКСІ ТРЕЙД ГРУП» за адресою провадження діяльності: м. Київ Дарницький р-н, вулиця Здолбунівська, 7 Г, з питань дотримання вимог законодавства, яке регулює виробництво та обіг спирту, спиртовмісної продукції, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються електронних сигаретах.
За результатами перевірки складений Акт фактичної перевірки від 25.06.2025 №54403/Ж5/26-15-09-01/43459641, яким встановлені порушення ТОВ «МАКСІ ТРЕЙД ГРУП» пункту 2 статті 23 Закону №3817- ІХ, на підставі якого ГУ ДПС у м. Києві прийняте податкове повідомлення – рішення №00680990901 від 23.07.2025 про застосування штрафних санкцій в сумі 24000 грн...
Тож оцінюючи висновки контролюючого органу, покладені в основу оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, колегія суддів виходить з такого.
Закон України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» (далі і вище – Закон №3817-ІХ) врегульовує основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, ввезення на митну територію України, вивезення за межі митної території України, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, спиртовими дистилятами, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами, тютюновою сировиною, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та пальним, а також посилення боротьби з їх незаконним виробництвом та обігом на території України.
Частина 1 стаття 1 Закону №3817-ІХ містить визначення термінів, за унормовує, що для цілей цього Закону наведені нижче терміни вживаються в такому значенні.
Так, відповідно до пункту 76 частини 1 статті 1 Закону №3817-ІХ роздрібна торгівля - діяльність з продажу товарів (у тому числі з їх відвантаженням для подальшої доставки) кінцевим споживачам для особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків, у тому числі на розлив без фактичного споживання у місці продажу або на розлив у ресторанах, кафе, барах, інших закладах громадського харчування.
Відповідно до частини 1 статті 23 Закону №3817-ІХ роздрібну торгівлю тютюновими виробами та/або рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, здійснюють суб`єкти господарювання за наявності у них однієї з таких ліцензій: на право роздрібної торгівлі тютюновими виробами, на право роздрібної торгівлі рідинами, що використовуються в електронних сигаретах.
Частина 2 статті 23 Закону №3817-ІХ унормовує, що роздрібна торгівля на території України тютюновою сировиною, сировиною для рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та/або нікотином (токсичним алкалоїдом, екстрагованим з тютюну або отриманим шляхом хімічного синтезу, який відповідає товарній позиції 2939 згідно з УКТЗЕД) окремо або в наборах забороняється.
Отже, ТОВ «МАКСІ ТРЕЙД ГРУП» згідно Акта перевірки та змісту спірного податкового повідомлення-рішення інкримінується торгівля сировиною для рідин, що використовуються в електронних сигаретах, яка заборонена чинним законодавством.
Відповідно до частини 1 статті 73 Закону №3817-ІХ за порушення цього Закону щодо виробництва, обігу та зберігання спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального суб`єкти господарювання притягаються до відповідальності згідно із законом.
Для обрахунку штрафних санкцій, передбачених цією статтею, використовується розмір мінімальної заробітної плати, встановлений законом на 1 січня звітного (податкового) року, в якому виявлено порушення.
Пункт 11 частини 2 статті 73 Закону №3817-ІХ визначає, що до суб`єктів господарювання за вчинені правопорушення застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу в таких розмірах: - виробництво та/або зберігання, та/або транспортування, та/або реалізація фальсифікованих алкогольних напоїв чи тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, алкогольних напоїв чи тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, без паперових марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими паперовими марками акцизного податку (крім випадків, передбачених законодавством, та випадків, якщо маркування марками акцизного податку таких алкогольних напоїв не передбачено зовнішньоекономічним договором (контрактом) - 200 відсотків вартості таких товарів (продукції), але не менше 3 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного (податкового) року.
Відповідно до УКТЗЕД розділу VI (28-38) «Продукцiя хiмiчної та пов`язаних iз нею галузей промисловостi» група 2939 включає алкалоїди, природнi або синтезованi, та їх солi, простi i складнi ефiри та iншi похiднi.
Згідно матеріалів справи, перевіркою встановлений факт продажу товару, віднесеного до коду УКТЗЕД 2939, а саме: сировини для рідин, що використовуються в електронних сигаретах виробника ТОВ «Нью таймз» (м. Харків, вул. Клочківська, 276-а), а саме рідина «Нікобаза» 10 мл. та ароматизатор «Фрутекс яблуко персик» 5 мл. на загальну суму 420,00 грн, що підтверджується фіскальним чеком від 19.06.2025 №20130017.
Натомість, позивач заперечуючи факт порушення ним пункту 2 статті 23 Закону України №3817-ІХ, стверджує, що реалізований товар - рідина «Нікобаза» та ароматизатор «Фрутекс яблуко персик» не є сировиною для рідин, що використовуються в електронних сигаретах виробника, а є рідиною, призначеною для кінцевого використання в електронних сигаретах, окрім цього харчовий ароматизатор використовується для покращення смаку та аромату харчових продуктів.
Колегія суддів дослідила наявні в матеріалах справи документи, надані позивачем до позовної заяви та встановила, що рідина, що використовується в електронних сигаретах виробника ТОВ «НЬЮ ТАЙМЗ», зокрема, рідина «Нікобаза» 10 мл, виготовлена відповідно до Технічних умов ТУ У 20.5-44090685-001:2021 (а.с.22, 28-36),.
Так, пункт 3.2 Технічних умов визначає, що продукція (рідина) призначена для кінцевого використання в електронних сигаретах. Дана продукція є готовою сумішшю гліцерину, пропіленгліколю, нікотину (інгредієнти перелічені на упаковці) та може використовуватись кінцевим споживачем за прямим призначенням, так як при її використанні утворюються аерозолі (пари).
Рідина «Нікобаза» 10 мл класифікується за кодом 2404 12 00 10 згідно УКТ ЗЕД, що підтверджується фіскальним чеком, видатковою накладною та податковою накладною (а.с.54-55, 57). 
Разом з тим, згідно УКТЗЕД, за кодом 2404 12 00 10 закріплені рідини, що використовуються в електронних сигаретах, що містяться, зокрема в картриджах, заправних контейнерах та інших ємностях.
Відповідно до п.215.1 ст.215 ПК України до підакцизних товарів, зокрема, належать рідини, що використовуються в електронних сигаретах, та них встановлюються максимальні роздрібні ціни (далі - МРЦ).
Рідина «Нікобаза» 10 мл маркована марками акцизного податку та має задекларовану МРЦ, на підтвердження чого в матеріалах справи наявна заявка-розрахунок на отримання марок та зареєстрована декларація МРЦ, які надані ТОВ «МАКСИ ТРЕЙД ГРУП» її виробником - ТОВ «Нью Таймз».
Також в матеріалах справи наявні копії ліцензії виробника ТОВ «НЬЮ ТАЙМЗ» на виробництво рідин, що використовуються в електронних сигаретах № 990119202100003 та ліцензії на право оптової торгівлі рідинами, що використовуються в електронних сигаретах №200219202100003.
Окрім цього, матеріалами Акта встановлений факт продажу ароматизатора «Фрутекс». яблуко персик, 5 мл.
Відповідно до наявних в матеріалах справи доказів, ароматизатор рідкий харчовий «Фрутекс» яблуко персик виготовлений ТОВ «Нью Таймз» відповідно до Технічних умов ТУ У 20.5-44090685-002:2024, що підтверджується сертифікатом відповідності, Протоколом випробувань № 0211 (8) від 18.03.2024 та Протоколом випробувань № 0211 від 18.03.2024.
Колегія суддів вважає правильними висновки суду першої інстанції про те, що рідина, що використовується в електронних сигаретах виробника ТОВ «Нью таймз», зокрема, рідина «Нікобаза» 10 мл, виготовлена відповідно до Технічних умов ТУ 20.5-44090685-001:2021, є продуктом (рідина) кінцевого використання в електронних сигаретах. Дана продукція є готовою сумішшю гліцерину та використовується за прямим призначенням, в електронних сигаретах. 
Також колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції про те, що ароматизатор зі смаком яблука чи персика не може вважатися сировиною для виробництва рідин для електронних сигарет, оскільки такий продукт має широке використання, зокрема використовується для покращення смаку та аромату, в тому числі, харчових продуктів.
Оцінюючи обґрунтованість доводів апеляційної скарги ГУ ДПС в м. Києві колегія суддів зауважує на тому, що твердження контролюючого органу про те, що під час фактичної перевірки посадовими особами контролюючого органу був встановлений факт продажу товару, який відповідає товарній позиції 2939 згідно з УКТЗЕД не підтверджені жодними доказами апелянта.
Так, рідина «Нікобаза» 10 мл класифікується за кодом 2404 12 00 10 згідно УКТ ЗЕД, а ароматизатор рідкий харчовий «Фрутекс» яблуко персик виготовлений ТОВ «Нью Таймз» не підпадає під кваліфікацію відповідно до УКТЗЕД група 2939, яка включає алкалоїди, природнi або синтезованi, та їх солi, простi i складнi ефiри та iншi похiднi.
Тобто наявні в матеріалах справи докази спростовують такі твердження контролюючого органу, що свідчить про необґрунтованість висновків зафіксованих в акті перевірки та відповідно про безпідставність тверджень про порушення позивачем приписів пункту 2 статті 23 Закону №3817- ІХ, оскільки реалізований товар не є сировиною, а є продукцією (рідиною) призначеною для кінцевого використання в електронних сигаретах, а харчовий ароматизатор не є сировиною для рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та не відповідає позиції 2939 згідно з УКТЗЕД та має широку сферу використання.
Також колегія суддів оцінюючи обґрунтованість спірного податкового повідомлення рішення зазначає про таке.
Варто зазначити, що в описовій частині Акта фактичної перевірки указано, що в ході такої встановлений факт продажу (роздрібної торгівлі) сировини для рідин, що використовуються в електронних сигаретах, що є порушенням приписів пункту 2 статті 23 Закону №3817-IX.
Як мовилося вище, пункт 2 статті 23 Закону №3817-IX визначає, що роздрібна торгівля на території України тютюновою сировиною, сировиною для рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та/або нікотином (токсичним алкалоїдом, екстрагованим з тютюну або отриманим шляхом хімічного синтезу, який відповідає товарній позиції 2939 згідно з УКТЗЕД) окремо або в наборах забороняється. 
Відповідно до змісту спірного податкового повідомлення рішення №00680990901, за порушення приписів пункту 2 статті 23 Закону №3817- ІХ, на підставі пункту 11 частини 2 статті 73 Закону №3817-ІХ, контролюючий орган до ТОВ «МАКСІ ТРЕЙД ГРУП» застосував штрафні санкції в сумі 24000 грн.
Водночас, пункт 11 частини 2 статті 73 Закону №3817-ІХ визначає, що до суб`єктів господарювання за вчинені правопорушення застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу в таких розмірах: - виробництво та/або зберігання, та/або транспортування, та/або реалізація фальсифікованих алкогольних напоїв чи тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, алкогольних напоїв чи тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, без паперових марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими паперовими марками акцизного податку (крім випадків, передбачених законодавством, та випадків, якщо маркування марками акцизного податку таких алкогольних напоїв не передбачено зовнішньоекономічним договором (контрактом) - 200 відсотків вартості таких товарів (продукції), але не менше 3 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного (податкового) року.
Колегія суддів зауважує, що об`єктивна сторона правопорушення, відповідальність за яке встановлена пунктом 11 частини 2 статті 73 Закону № 3817-ІХ, полягає у реалізації рідин, що використовуються в електронних сигаретах, без паперових марок акцизного податку встановленого зразка.
Також колегія суддів вважає, що у випадку встановлення порушення приписів пункту 2 статті 23 Закону №3817- ІХ відповідач мав би обрати санкцію, яка передбачена пунктом 21 частини 2 статті 73 Закону №3817-ІХ, згідно якої до суб`єктів господарювання за вчинені правопорушення застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу в таких розмірах: роздрібна торгівля тютюновою сировиною, сировиною для рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та/або нікотином (токсичним алкалоїдом, екстрагованим з тютюну або отриманим шляхом хімічного синтезу), який відповідає товарній позиції 2939 згідно з УКТЗЕД, окремо чи в наборах, - 200 відсотків вартості реалізованих товарів (продукції), але не менше 3 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного (податкового) року.
Однак, проведеною фактичною перевіркою факт реалізації рідин, що використовуються в електронних сигаретах, без паперових марок акцизного податку встановленого зразка, не був встановлений, що свідчить про безпідставність застосування пункту 11 частини 2 статті 73 Закону № 3817-ІХ та не відповідність обраної контролюючим органом санкції за вчинення порушення пункту 2 статті 23 Закону №3817- ІХ.
З огляду на наведені вище норми статті Закону №3817-ІХ та встановлені апеляційним судом обставини, колегія суддів приходить до висновку про необґрунтованість застосування до ТОВ «МАКСІ ТРЕЙД ГРУП» штрафних фінансових санкцій на суму 24000 грн. та, відповідно, протиправність податкового повідомлення-рішення ГУ ДПС у м. Києві №00680990901 від 23.07.2025.
Таким чином, слід констатувати, що твердження ГУ ДПС у м. Києві про те, що спірне рішення прийняте на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені законодавством, із дотриманням принципів обґрунтованості, добросовісності та розсудливості, не знайшли свого підтвердження.
З урахуванням викладеного, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про задоволення заявленого ТОВ «МАКСІ ТРЕЙД ГРУП» позову про визнання протиправним та скасування вказаного вище податкового повідомлення-рішення.
Доводи апеляційної скарги ГУ ДПС в м. Києві про помилковість висновку суду першої інстанції щодо задоволення заявленого позову, а також про те, що судом першої інстанції ухвалене рішення за неповного встановлення обставин справи, є необґрунтованими та безпідставними. 
На думку колегії суддів, доводи апеляційної скарги правильність висновків суду першої інстанції не спростовують та не містять аргументів, яким би не була надана правова оцінка судом першої інстанції. Будь-яких інших доводів, з боку апелянта, які б могли свідчити про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права або порушення норм процесуального права, апеляційна скарга не містить. 
Колегія суддів враховує, що згідно пункту 30 рішення Європейського Суду з прав людини у справі "Hirvisaari v. Finland" від 27.09.2001, рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя.
Поряд з цим, згідно пункту 29 рішення Європейського Суду з прав людини у справі "Ruiz Torija v. Spain" від 09.12.1994, статтю 6 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов`язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи. 
Колегія суддів вважає, що надала відповідь на ключові доводи апеляційної скарги. За таких підстав колегія суддів не вбачає підстав для задоволення апеляційної скарги.
Відповідно до вимог статті 316 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги, якщо суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення без змін.
На думку колегії суддів, суд першої інстанції порушень матеріального і процесуального права при вирішенні справи не допустив, наведені в скарзі доводи правильність висновків суду не спростовують, а тому підстави для задоволення апеляційної скарги та скасування судового рішення відсутні.
Керуючись ст. ст. 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, колегія суддів, -

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві – залишити без задоволення.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 18 грудня 2025 року у справі за позовною заявою Товариства з обмеженою відповідальністю «МАКСІ ТРЕЙД ГРУП» до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення – залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню в касаційному порядку до Верховного Суду не підлягає, за винятком випадків, перелічених у пункті 2 частини 5 статті 328 КАС України

Головуюча суддя О. А. Шевчук 

суддя А. В. Бойко

суддя І. І. Тарновецький