ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м У к р а ї н и

05 травня 2026 року 	м. Дніпро	справа № 160/14876/25	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді Головко О.В. (доповідач),
суддів: Ясенової Т.І., Суховарова А.В., 
за участю секретаря судового засідання Личкатої Н.О.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області 
на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 09 грудня 2025 року (суддя Царікова О.В.) в адміністративній справі 
за позовом  Повного товариства «ЛОМБАРД «ГАРАНТ» ІМПЕРІАЛ» БАТУРА Р.В. І КОМПАНІЯ»
до  Головного управління ДПС у Дніпропетровській області 
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, 

в с т а н о в и в :

Повне товариство «ЛОМБАРД «ГАРАНТ» ІМПЕРІАЛ» БАТУРА Р.В. І КОМПАНІЯ» звернулося до суду з позовом, в якому просить: визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 07.01.2025 № 0010162409, № 0010182409; зобов`язати Головне управління ДПС у Дніпропетровській області внести відомості до інтегрованої автоматизованої інформаційно-аналітичної системи щодо скасування названих податкових повідомлень-рішень.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 09 грудня 2025 року позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 07 січня 2025 року № 0010162409 (форми «Д»). Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 07 січня 2025 року № 0010182409 (форми «Д»). У задоволенні решти заявлених позовних вимог відмовлено.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить його скасувати та прийняти нове судове рішення, яким у задоволенні позову відмовити. Апеляційна скарга ґрунтується на тому, що судом першої інстанції не надано належної оцінки обставинам справи та нормам чинного законодавства, що призвело до прийняття невірного рішення. Зазначає, що у зв`язку з невиконанням обов`язкової умови, визначеної пп. 165.1.16 п. 165.1 ст. 165 Податкового кодексу України, дохід від відчуження заставного майна є об`єктом оподаткування податком на доходи фізичних осіб як інші оподатковувані доходи згідно з пп. 164.2.20 п. 164.2 ст. 164 Податкового кодексу України. При цьому ПТ «ЛОМБАРД «ГАРАНТ» «ІМПЕРІАЛ» виступає податковим агентом та зобов`язаний нарахувати, утримати та сплатити до бюджету податок на доходи фізичних осіб за рахунок коштів платників податків-позичальників, отриманих від реалізації заставленого майна. Також позивачем не нараховано, не утримано та не сплачено до бюджету військовий збір від реалізації заставленого майна у зв`язку з невиконанням фізичними особами-позичальниками умов договору про надання фінансового кредиту та закладу.
У відзиві на апеляційну скаргу позивач просить відмовити в її задоволенні, рішення суду першої інстанції залишити без змін. Зазначає, що грошова сума, що перевищує розмір забезпечених заставою вимог заставодержателя (ломбарду) є об`єктом оподаткування податком на доходи фізичних осіб у платника податку, якому вона повертається, тобто підлягає оподаткуванню ломбардом (з урахуванням пп. 164.2.19 п. 164.2 ст. 164 Податкового кодексу України та згідно зі ст. 168 Податкового кодексу України) за ставкою, визначеною п. 167.1 ст. 167 Податкового кодексу України. Отже, сума податку на доходи фізичних осіб та військового збору обчислюється виходячи з розміру різниці, яку необхідно було повернути заставодавцям, в результаті продажу заставного майна, яка б перевищувала розмір забезпечених заставою вимог заставодержателя (ломбарду), з урахуванням процентів (за їх наявності). Водночас за операціями з реалізації заставного рухомого майна (брухту дорогоцінних металів) позивач не нараховує (не утримує) ПДФО, оскільки, відповідно до пп. 164.2.18 п. 164.2 ст. 164 ПК України дохід, отриманий платником податку за брухт дорогоцінних металів, проданий Національному банку України, не є базою оподаткування ПДФО та сума доходу, отримана платником податку за брухт дорогоцінних металів, проданий Національному банку України, не включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку, як визначено підпунктом 165.1.25 пункту 165.1 статті 165 ПК України.
Перевіривши матеріали справи, законність і обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, а також правильність застосування судом норм матеріального і процесуального права та правової оцінки обставин у справі, суд апеляційної інстанції дійшов таких висновків. 
Судом встановлено, матеріалами справи підтверджено, що Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області на підставі наказу від 15.10.2024 № 508 проведено документальну планову виїзну перевірку Повного товариства «ЛОМБАРД «ГАРАНТ» ІМПЕРІАЛ» БАТУРА Р.В. І КОМПАНІЯ» за період діяльності з 01.04.2018 по 30.06.2024, за результатом якої складено Акт від 25.11.2024 № 3723/04-36-24-10/32723126.
Під час перевірки встановлені, в Акті перевірки описані такі порушення з боку Повного товариства «ЛОМБАРД «ГАРАНТ» ІМПЕРІАЛ» БАТУРА Р.В. І КОМПАНІЯ»:
- пп. 49.18.2 п. 49.18 ст. 49, п. 51.1 ст. 51, пп. «б» п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України, п. 1 р. II Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску, затвердженим Наказом Міністерства фінансів України 13 січня 2015 року № 4 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 15 грудня 2020 року № 773), зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13 січня 2015 р. за № 111/26556, що призвело до несвоєчасного надання податкового розрахунку за III квартал 2021 року;
- п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України, розділу III Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України 13 січня 2015 року № 4 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 15 грудня 2020 року № 773), зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13 січня 2015 р. за № 111/26556, що призвело до подання не у повному обсязі податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платників податку за II квартал 2024 року на суму 187 000,00 грн – не відображення доходів, виплачених самозайнятим особам з ознакою доходу « 157» «дохід, виплачений самозайнятій особі»;
- п. 38.1 ст. 38, п. 57.1 ст. 57, пп. 164.2.20 п. 164.2 ст. 164, п. 167.1 ст. 167, пп. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168, пп.«а» п. 171.2 ст. 171, пп.«а» п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України, що призвело до не нарахування, не утримання та не перерахування до бюджету податку на доходи фізичних осіб в сумі 12 137 969,16 грн, (01.04.2018-31.12.2018 - 0,00 грн, 2019 - 375 459,81 грн, 2020 р. - 1 202 972,00 грн, 2021 р. - 2 431 987,61 грн, 2022 р. - 2 633625,11 грн, 2023 р. - 3 303 569,16 грн, 01.01.2024 р. - 30.06.2024 - 2 190 355,47 грн);
- пп. 1.2, 1.3, 1.4, 1.6 п. 161 підрозділу 10 розділу ХХ, п. 38.1 ст. 38, п. 57.1 ст. 57, пп. 164.2.20 п. 164.2 ст. 164, п. 167.1 ст. 167, пп. 168.1.1 п. 168.1 ст.168, пп.«а» п. 171.2 ст. 171, пп.«а» п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу, що призвело до не нарахування, не утримання та не перерахування до бюджету військового збору в сумі 1 011 497,43 грн, (01.04.2018-31.12.2018 - 0,00 грн, 2019 р. - 31 288,32 грн, 2020 р. - 100 247,67 грн, 2021 р. - 202 665,63 грн, 2022 р. - 219 468,76 грн, 2023 р. - 275 297,43 грн, 01.01.2024 р. - 30.06.2024 - 182 529,62 грн);
- п. 4 4.2 ст. 6 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державно соціальне страхування», з урахуванням п. 1 р. ІІІ Порядку формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державно соціальне страхування, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 14.04.2015 № 435, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 23.04.2015 за № 460/26905, що призвело до надання звіту по ЄСВ: за квітень 2017 року з порушенням встановленого порядку.
На підставі Акту перевірки Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області 07.01.2025 прийняті податкові повідомлення-рішення № 0010162409, № 0010182409, які є предметом оскарження в цій справі.
Суд апеляційної інстанції, враховуючи висновки акту перевірки та доводи податкового органу, зазначає, що для правильного вирішення справи необхідно надати відповідь на питання чи є Повне товариство «ЛОМБАРД «ГАРАНТ» ІМПЕРІАЛ» БАТУРА Р.В. І КОМПАНІЯ» податковим агентом по відношенню до третіх осіб, з якими мали місце юридичні правовідносини.
Не є оспорюваними обставинами у цій справі, що у період з 01.04.2018 по 30.06.2024 позивачем як кредитодавцем/заставодержателем, укладалися договори з фізичними особами, як позичальниками/заставодавцями щодо надання фінансового кредиту під заставу/заклад майна позичальника.
Податковий орган стверджує, що під час реалізації закладеного майна ломбард продає майно, право власності на яке належить фізичним особам - заставодавцям, і фактично отримує від реалізації грошові кошти заставодавця - платника податку від продажу (відчуження) майна, що є оподатковуваним доходом згідно з пп. 164.2.20 п. 164.2 ст. 164 Податкового кодексу України та від продажу (відчуження) брухту дорогоцінних металів Національному банку України, що не є оподатковуваним доходом згідно з пп. 165.1.25 п. 165.1 ст. 165 і пп. 164.2.18 п. 164.2 ст. 164 Податкового кодексу.
Перевіряючи правильність такого висновку податкового органу, суд апеляційної інстанції зазначає, що за визначенням підпункту 14.1.180 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента - юридичної особи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов`язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу.
Статтею 163 Податкового кодексу України встановлено, що об`єктом оподаткування податку на доходи фізичних осіб резидентів є: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання); іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України.
За приписами статті 164 ПК України базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом.
Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.
Загальний оподатковуваний дохід складається з доходів, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання), доходів, які оподатковуються у складі загального річного оподатковуваного доходу, та доходів, які оподатковуються за іншими правилами, визначеними цим Кодексом.
Згідно з пп. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 ПКУ податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.
Аналіз наведених норм права дає можливість дійти беззаперечного висновку, що податковим агентом виступає, зокрема, юридична особа, яка нараховує та виплачує дохід фізичній особі. Тобто умовою набуття такого статусу є отримання фізичною особою від відповідного суб`єкта оподатковуваного доходу.
У спірних правовідносинах податковий орган не надав до суду належні докази, що позивачем у періоді, який перевірявся, здійснювалися нарахування та виплата на користь фізичних осіб – отримувачів фінансового кредиту, доходів від відчуження заставленого майна. Не доведено податковим органом й факт того, що майно, яке відчужувалось у зв`язку з неповерненням коштів за договорами, на час його реалізації не вибуло з власності фізичної особи.
Разом з цим позивачем надані до матеріалів справи договори фінансового кредиту, закладу, які укладалися з фізичними особами, кожен з яких є строковим та типовим, умовами яких передбачено, що разі невиконання Заставодавцем як позичальником зобов`язання по договору фінансового кредиту у повному обсязі та у визначений сторонами строк, Заставодержатель може звернути стягнення на закладене майно шляхом залишення його за собою за сумою, що співпадає з сумою заборгованості за договором фінансового кредиту або іншим способом, що не суперечить чинному законодавству України.
Таким чином, фізичні особи, укладаючи відповідний договір, погодилася на його умови, у тому числі на передачу у власність ломбарду заставленого майна, в разі не повернення грошових коштів на умовах та у визначений у договорі строк.
Жоден з договорів не був оскаржений, не був визнаний нечинним або скасований у визначеному законом порядку, зворотного відповідачем не доведено.
Відтак суд апеляційної інстанції доходить висновку, що Повне товариство «ЛОМБАРД «ГАРАНТ» ІМПЕРІАЛ» БАТУРА Р.В. І КОМПАНІЯ» не виступало податковим агентом по відношенню до фізичних осіб, з якими у спірному періоді укладалися договори фінансового кредиту, закладу. 
Також апелянтом не спростовані інші висновки суду першої інстанції, покладені в основу прийняття оскаржуваного рішення.
В частині відмови у задоволенні позову рішення суду першої інстанції не оскаржується, а тому судом апеляційної інстанції не перевіряється. 
Враховуючи сукупність наведених обставин, колегія суддів доходить висновку, що рішення суду першої інстанції ухвалене з правильним застосуванням норм матеріального та процесуального права, підстави для його скасування відсутні.

Керуючись ст.ст. 243, 316, 322 Кодексу адміністративного судочинства України суд, 
п о с т а н о в и в :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області залишити без задоволення.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 09 грудня 2025 року у справі № 160/14876/25 залишити без змін. 
Постанова суду набирає законної сили з 05 травня 2026 року та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повної постанови.
Повна постанова складена 05 травня 2026 року.

Головуючий - суддя О.В. Головко 

суддя Т.І. Ясенова 

суддя А.В. Суховаров