ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 320/36693/24 Суддя (судді) суду 1-ї інстанції: 
Парненко В.С.

ПОСТАНОВА
Іменем України

30 квітня 2026 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
судді-доповідача Сорочка Є.О.,
суддів Коротких А.Ю., 
Чаку Є.В., 
розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у місті Києві, як відокремлений підрозділ ДПС на рішення Київського окружного адміністративного суду від 02 грудня 2024 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Еко Трейдінвест ЛТД» до Головного управління Державної податкової служби у місті Києві, як відокремлений підрозділ ДПС про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Еко Трейдінвест ЛТД» звернулося до Київського окружного адміністративного суду, в якому просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 30.08.2023 №0555650707.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що відповідачем проведено фактичну перевірку незаконно, з порушенням чинного законодавства, без наявності конкретних підстав для її проведення, з порушення порядку проведення контрольно-розрахункової закупівлі. На переконання позивача, внаслідок незаконності перевірки, прийняте за її результатами податкове повідомлення-рішення є протиправним та підлягає скасуванню.
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 02 грудня 2024 року адміністративний позов задоволено. 
Не погоджуючись з судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким відмовити у задоволенні позову у повному обсязі. Апеляційну скаргу обґрунтовано тим, що фактична перевірка проведена контролюючим органом у відповідності до норм чинного податкового законодавства, а виявлені порушення вимог п.1, п.2, п.11, п.12 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР стали підставою для винесення спірного податкового повідомлення-рішення прийняті.
Позивачем подано відзив на апеляційну скаргу в якому зазначено про безпідставність доводів апеляційної скарги, відсутність підстав для її задоволення та відсутність підстав для скасування рішення суду першої інстанції.
Згідно п.3 ч.1 ст.311 КАС України справу розглянуто в порядку письмового провадження.
Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Розглянувши доводи апеляційної скарги, перевіривши матеріали справи та дослідивши докази, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Так, судом першої інстанції встановлено і підтверджується матеріалами справи, що Головним управлінням ДПС у м. Києві на підставі наказу від 07.08.2023 №3885-п, направлень на перевірку від 07.08.2023 №№13801/26-15-07-01-01, №13830/26-15-07-07-01 проведено фактичну перевірку господарської одиниці магазин-кафе, розташованого за адресою: м. Київ, вул. Кондратюка Юрія 3, н/прим. №866, який належить ТОВ «ЕКО ТРЕЙДІНВЕСТ ЛТД».
За результатами фактичної перевірки посадовими особами Головного управління ДПС у м. Києві складено акт від 11.08.2023, який зареєстрований в органі ДПС за місцем здійснення діяльності суб`єкта господарювання 14.08.2023 №53724/26/15/07/43585411.
Перевіркою встановлено порушення ТОВ «ЕКО ТРЕЙДІНВЕСТ ЛТД» п.1, п.2, п.11, п.12 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР.
На підставі Акту перевірки Головним управлінням ДПС у м. Києві винесено податкове повідомлення-рішення від 30.08.2023 №0555650707, яким до позивача на підставі пп.54.3.3 п.54.3 ст.54, п.7 ст.17, ст.20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 33582,85 грн.
Не погоджуючись з вказаним податковим повідомленням-рішенням, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Суд першої інстанції задовольняючи позовні вимоги виходив з того, що порушення, зазначені у Акті фактичної перевірки, встановлені не в порядку і не у спосіб, що передбачений законом, за минулий період, а не за період, у який проводилась фактична перевірка, а отже такий акт фактичної перевірки не може бути підставою для притягнення позивача до відповідальності.
Колегія суддів суду апеляційної інстанції при прийнятті цієї постанови виходить з такого.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства встановлені Податковим кодексом України від 02.12.2010 № 2755-VI.
Відповідно до 75.1 ст. 75 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) (пп. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75 Податкового кодексу України).
Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) - п.80.1 ст.80 Податкового кодексу України.
Порядок проведення фактичної перевірки регламентовано ст. 80 Податкового кодексу України, відповідно до якої фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з підстав, визначених у п. 80.2 цього Кодексу.
Як зазначив Верховний Суд у постанові від 08.10.2019 по справі №826/11217/18 процедурні порушення при призначенні перевірки мають наслідком протиправність прийнятого керівником податкового органу наказу про проведення перевірки. Така правова позиція щодо застосування зазначених норм матеріального права була висловлена колегією суддів Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду України у постанові від 27.01.2015 (справа №21-425а14), відповідно до якої лише дотримання умов та порядку прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок може бути належною підставою для видання наказу про проведення перевірки.
Крім того, статтею 21 Податкового кодексу України визначені обов`язки і відповідальність посадових та службових осіб контролюючих органів.
Так, відповідно до п.п. 21.1.8. ст. 21 Податкового кодексу України посадові та службові особи контролюючих органів зобов`язані оприлюднювати на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, перелік уповноважених осіб контролюючого органу та переданих таким особам функцій у випадках, передбачених цим Кодексом.
Згідно п. 81.1 ст. 81 Податкового кодексу України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:
- направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника контролюючого органу або його заступника, що скріплений печаткою контролюючого органу;
- копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;
- службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.
Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.
Судова практика у подібних правовідносинах сформувалася таким чином, що допускаючи посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки, платник втрачає право на оскарження наказу про її проведення. Таку позицію свого часу сформував Верховний Суд України у постанові від 24.12.2010 у справі №21-25а10. Такої ж позиції дотримується Верховний Суд, яка викладена, зокрема, у постанові від 20.02.2018 у справі №826/1205/16 та від 17.04.2018 у справі №826/12612/17. Верховний Суд наголосив, що саме на етапі допуску до перевірки платник податків може поставити питання про необґрунтованість її призначення та проведення, реалізувавши своє право на захист від безпідставного та необґрунтованого здійснення щодо себе податкового контролю. Водночас, допуск до перевірки нівелює правові наслідки процедурних порушень, допущених контролюючим органом під час призначення податкової перевірки.
З матеріалів справи вбачається, що підставою для проведення фактичної перевірки ТОВ «ЕКО ТРЕЙДІНВЕСТ ЛТД» є наказ Головного управління ДПС у м. Києві від 07.08.2023 №3885-п.
Зі змісту наказу слідує, що правовою підставою для проведення фактичної перевірки податковим органом зазначено, зокрема, п.п. 80.2.2., п.п.80.2.6 п.80.2, п.80.6 ст.80, п.69.27 підрозділу 10 розділу «Інші перехідні положення» Податкового кодексу України, Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР, Закону України «Про ціни і ціноутворення» від 21.06.2012 №5007-VI, також інших нормативних актів, контроль за дотриманням яких покладено на територіальні органи ДПС.
Обґрунтування: доповідна записка управління фактичних перевірок від 04.08.2023 №1385/26-15-07-07-00-12.
Вказаним наказом від 07.08.2023 №3885-п вирішено провести перевірки платників податків, зазначених у додатках 1-57, у тому числі ТОВ «ЕКО ТРЕЙДІНВЕСТ ЛТД» (код 43585411) з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами), дотримання вимог законодавства щодо встановлених державою фіксованих цін, граничних цін та граничних рівнів торговельної надбавки (націнки).
Відповідно до п.80.2 ст. 80 Податкового кодексу України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав:
- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів (пп.80.2.2);
- у разі виявлення за результатами попередньої перевірки порушення законодавства з питань, визначених у пункті 75.1.3 (пп.80.2.6).
З вищенаведеного слідує, що фактична перевірка може бути проведена лише за наявності підстав, передбачених ПК України, про які має бути повідомлений платник податків.
Тобто, для проведення фактичної перевірки мають існувати всі вказані вище фактичні обставини та передумови, які дозволяють податковому органу керуватись вказаною правовою нормою при призначенні (проведенні) такої перевірки.
Між тим, підстави проведення перевірки, зазначені в документах на перевірку, повинні бути очевидними і зрозумілими не лише для контролюючого органу, але й для платника податків, що безпосередньо пов`язано з реалізацією останнім права на захист своїх інтересів.
Суд першої інстанції вірно вказав, що доповідна записка управління фактичних перевірок, яка підпадає під дію пп. 80.2.2 п.80.2 ст.80 Податкового кодексу України, повинна містити інформацію про конкретні порушення позивачем законодавства, контроль за яким покладено на податкові органи.
Вказана доповідна записка податковим органом до матеріалів справи не долучена, отже суд позбавлений можливості дослідити її зміст на предмет наявності підстав для проведення спірної перевірки.
Відповідачем відносно даних обставин жодних пояснень не надано.
Крім того, в наказі від 07.08.2023 №3885-п не вказано, яка інформація була отримана відповідачем щодо порушень з боку позивача, коли та ким така інформація була надана.
Під час судового розгляду справи податковим органом, окрім загальних посилань, взагалі не надано жодного документального доказу на підтвердження підстав проведення фактичної перевірки позивача, яка стала підставою для прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.
При цьому, фактична перевірка, що здійснюється за наявності підстави, визначеної у пп. 80.2.6, може бути проведена для контролю щодо припинення порушення законодавства з питань, визначених у пп. 75.1.3, одноразово протягом 12 місяців з дати складання акта за результатами попередньої перевірки (п. 80.3 ст. 80 ПК України).
Як зазначив Верховний Суд у постанові від 04 березня 2021 року у справі №803/1171/17, підпунктом 80.2.6 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України закріплено таку підставу проведення фактичної перевірки як виявлення за результатами попередньої перевірки порушення законодавства з питань, визначених у пункті 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України, тобто фактична перевірка повинна проводитись лише щодо тих фактів (порушень), які встановлені попередньою перевіркою.
Однак, до матеріалів справи відповідачем не додано доказів на підтвердження порушення позивачем вимог законодавства з питань, визначених у підпункті 75.1.3, що зафіксовано результатами попередньої перевірки (акт перевірки тощо), які слугували б підставою для призначення повторної фактичної перевірки.
Наказ на перевірку не містить будь-які посилання на конкретні (фактичні) підстави призначення перевірки, крім посилання на норми, що їх регулюють, не відображено в рамках яких заходів контролюючого органу встановлено невідповідність діяльності підприємства вимогам чинного законодавства, на підставі яких відомостей або документів (дата, номер, підпис уповноваженої особи) були встановлені факти сумнівності, сумнівність яких саме операцій (дата операції, характер та наслідки такої операції та інші докази вчинення таких операцій, показання свідків, працівників) була встановлена податковим органом та які факти (порушення), встановлені попередньою перевіркою.
Видаючи наказ про проведення фактичної перевірки позивача, контролюючий орган лише обмежився посиланнями на норми чинного законодавства, в тому числі норми Податкового кодексу України, якими визначено підстави для проведення фактичної перевірки платника податків, зокрема, пп. 80.2.6 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України, однак не обґрунтував, які саме фактичні підстави (обставини) зумовлюють необхідність проведення фактичної перевірки ТОВ «ЕКО ТРЕЙДІНВЕСТ ЛТД».
Крім того, перевіркою встановлено, що 04.08.2023 в магазині-кафе за адресою: м.Київ, вул. Кондратюка, буд. 3, н/прим. №866, де здійснює діяльність ТОВ «ЕКО ТРЕЙДІНВЕСТ ЛТД» було реалізовано пиво «Львівське світле» за ціною 26, 60 грн. Дана розрахункова операція проведена в готівковій формі та продавцем видано чек, який імітує фіскальний чек та який відрізняється від чеків, які видаються продавцями за проведені розрахунки в безготівковій формі.
Перевіркою також встановлено, що згідно наявної податкової інформації в інформаційній системі СОД РРО ДПС України ТОВ «ЕКО ТРЕЙДІНВЕСТ ЛТД» 05.08.2023 проведено розрахункову операцію через РРО фіскальний №3000895983 з продажу пива «BUD IMPORT» 0,33 л., 3/б (залізна банка) за ціною 45,00 грн, в розрахунковому документі (фіскальний чек №117442 від 05.08.2023 о 20 год. 39 хв.) без відповідного коду УКТ ЗЕД для даного виду підакцизного товару. Таким чином перевіркою встановлено, що ТОВ «ЕКО ТРЕЙДІНВЕСТ ЛТД» не забезпечено програмування РРО.
При цьому, аналізуючи положення статей 75, 80 Податкового кодексу України, змістом (особливістю) фактичної перевірки є перевірка дотримання суб`єктом господарювання вимог закону саме на поточний момент (фактичний момент перевірки), це кореспондується із правом податкового органу прийти на перевірку без попередження у будь-яку годину доби, згідно з робочим графіком суб`єкта господарювання.
Перевірка даних за минулий період часу носить характер документальної перевірки, а тому такі дії не можуть вчинятися в рамках фактичної перевірки та слугувати підставою для застосування штрафних санкцій.
При цьому отримання інформації з власних програм контролюючого органу (таких як СОД РРО) за попередні періоди не є предметом фактичної перевірки, що здійснюється за місцем проведення господарської діяльності.
Відтак, порушення, зазначені у Акті фактичної перевірки, встановлені не в порядку і не у спосіб, що передбачений законом, за минулий період, а не за період, у який проводилась фактична перевірка, а отже такий акт фактичної перевірки не може бути підставою для притягнення позивача до відповідальності.
За встановлених обставин, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що оскільки в ході розгляду справи відповідачем не надано жодних доказів наявності чи отримання ним в установленому законодавством порядку відповідної інформації, яка надавала б йому право на проведення перевірки або доказів на підтвердження порушення позивачем вимог законодавства з питань, визначених у підпункті 75.1.3, що зафіксовано результатами попередньої перевірки, тобто відповідачем не доведено наявність вказаних ним підстав (пп.80.2.2, пп.80.2.6 п.80.2 ст. 80 Податкового кодексу України) для проведення фактичної перевірки, тому вказана перевірка є незаконною та такою, що не має правових наслідків, відповідно, прийняте за результатами такої перевірки рішення підлягає визнанню протиправним та скасуванню.
Колегія суддів звертає увагу, що до матеріалів апеляційної скарги подано копію доповідної записки №1385/26-15-07-07-07-00-2, однак відповідно до ч.4 ст.308 КАС України докази, які не були подані до суду першої інстанції, приймаються судом лише у виняткових випадках, якщо учасник справи надав докази неможливості їх подання до суду першої інстанції з причин, що об`єктивно не залежали від нього.
Натомість апелянтом не надав пояснень та доказів неможливості подання доповідної записки до суду першої інстанції з причин, що об`єктивно не залежали від нього, тому даний доказ не приймається до уваги судом апеляційної інстанції.
Підсумовуючи викладене, за результатами розгляду апеляційної скарги колегія суддів суду апеляційної інстанції дійшла висновку, що суд першої інстанції прийняв правильне рішення про задоволення позовних вимог.
Відповідно до пункту 30 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Hirvisaari v. Finland» від 27.09.2001, рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя .
Згідно пункту 29 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Ruiz Torija v. Spain» від 09.12.1994, статтю 6 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов`язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи
Згідно пункту 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
Решта доводів учасників справи висновків суду не спростовують, оскільки ґрунтуються на невірному трактуванні фактичних обставин та норм матеріального права, що регулюють спірні правовідносини.
Повноваження суду апеляційної інстанції за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення встановлені статтею 315 КАС.
Відповідно до пункту першого частини першої статті 315 КАС за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
За змістом частини першої статті 316 КАС суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Оскільки судове рішення ухвалене судом першої інстанції з додержанням норм матеріального і процесуального права, на підставі правильно встановлених обставин справи, а доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують, то суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване судове рішення - без змін.
Керуючись ст.ст. 242, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322 КАС України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у місті Києві, як відокремлений підрозділ ДПС - залишити без задоволення, а рішення Київського окружного адміністративного суду від 02 грудня 2024 року – без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена у випадках, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду. В інших випадках постанова не підлягає касаційному оскарженню.

Суддя-доповідач Є.О. Сорочко

Суддя А.Ю. Коротких 

Суддя Є.В. Чаку