П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Справа № 600/879/25-а 
Головуючий суддя 1-ої інстанції - Левицький В.К. 
Суддя-доповідач - Граб Л.С. 

18 лютого 2026 року 
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді: Граб Л.С. 
суддів: Матохнюка Д.Б.  Сторчака В. Ю. , 
за участю: секретаря судового засідання: Магрети А.В., 
представника позивача: Кропивницької У.М.
представника відповідача: Чокан М.Б. 

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернівецькій області на рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 23 жовтня 2025 року у справі за адміністративним позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Чернівецькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, 
В С Т А Н О В И В :
ФОП ОСОБА_1 звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС у Чернівецькій області, в якому просив:
-визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Чернівецькій області від 11.11.2024 № 00000/22481/Ж10/24-13-07-04 про застосування відносно фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 827665,00 грн. 
Рішенням Чернівецького окружного адміністративного суду від 23.10.2025 позов задоволено:
-визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Чернівецькій області від 11.11.2024 № 00000/22481/Ж10/24-13-07-04.
Не погодившись з судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити в повному обсязі.
В обґрунтування доводів апеляційної скарги, апелянт посилається на неповне з`ясування судом першої інстанції обставин, що мають значення для розгляду справи, невідповідність висновків обставинам справи та порушення норм матеріального та процесуального права, які призвели до неправильного вирішення правового спору.
В судовому засіданні представник відповідача підтримала апеляційну скаргу та просить її задовольнити. В свою чергу, представник позивача заперечила стосовно задоволення апеляційної скарги і просила рішення суду першої інстанції залишити без змін.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення учасників судового процесу, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступного.
Судом першої інстанції встановлено, що ФОП ОСОБА_1 із 24.05.2022 здійснює підприємницьку діяльність (№ запису у Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 2010350000000151617).
Серед видів діяльності платника податків (позивача) визначено наступні КВЕД: 47.19 Інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах (основний); 46.19 Діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту; 47.42 Роздрібна торгівля телекомунікаційним устаткуванням у спеціалізованих магазинах; 47.41 Роздрібна торгівля комп`ютерами, периферійним устаткуванням і програмним забезпеченням у спеціалізованих магазинах; 47.78 Роздрібна торгівля іншими невживаними товарами в спеціалізованих магазинах; 95.11 Ремонт комп`ютерів і периферійного устаткування; 95.12 Ремонт обладнання зв`язку; 46.51 Оптова торгівля комп`ютерами, периферійним устаткуванням і програмним забезпеченням; 46.52 Оптова торгівля електронним і телекомунікаційним устаткуванням, деталями до нього; 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна.
Позивач здійснює господарську діяльність, серед іншого, в магазині “ ІНФОРМАЦІЯ_1 ” за адресою: АДРЕСА_1 .
Керуючись підпунктом 69.2 пункту 69 підрозділу 10, статтею 19, статтею 20, пунктом 75.1 статті 75, підпунктами 80.2.2, (порушення порядку проведення розрахунків), 80.2.7, пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, 27.09.2024 Головним управлінням ДПС у Тернопільській області видано наказ № 2103-п “Про проведення фактичної перевірки”, яким наказано провести з 30.09.2024 фактичну перевірку магазину “ ІНФОРМАЦІЯ_1 ”, адресою: АДРЕСА_2 , щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами), за період діяльності відповідно до статті 102 Податкового кодексу України №2755-VI від 02.12.2010, з 28.09.2024 по дату закінчення перевірки, тривалістю не більше 10 діб. 
Копію вказаного наказу вручено під розписку 01.10.2024 представнику ФОП Драгоморецького А.С., що не заперечувалося сторонами під час розгляду справи по суті, а також підтверджується підписом представника позивача в копії наказу.
Головне управління ДПС у Тернопільській області на підставі наказу від 27.09.2024 №2103-п “Про проведення фактичної перевірки” та направлень на перевірку від 27.09.2024 №3695/07-04, № 3696/07-04 та № 3705/07-04 провело фактичну перевірку магазину “ ІНФОРМАЦІЯ_1 ”, адресою: АДРЕСА_2 , де здійснює господарську діяльність позивач, за результатами якої складено акт фактичної перевірки від 09.10.2024 за №13753/19/00/0704/3649706992 (далі - акт перевірки).
В ході перевірки контролюючим органом встановлено наступні порушення:
- пункт 12 статті 3 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг”, а саме: не ведеться в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів за місцем їх реалізації, оскільки не надано первинні документи, які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу на загальну вартість 827665,00 грн.
До перевірки надано договір комісії № ДА-02-09-24-СІ від 02.09.2024, акти приймання-передачі (додаток № 1, № 2, № 3), з переліком товарів, які на думку позивача свідчить про те, що останній здійснює комісійну торгівлю товарами, а саме: складною побутовою технікою, яка підлягає гарантійному обслуговуванню, які прийнято на комісію від ФОП ОСОБА_2 .
При проведенні перевірки не враховано договір комісії № ДА-02-09-24-СІ від 02.09.2024 з додатками, оскільки не має ознак комісійної торгівлі, які визначені наказом Міністерства зовнішніх економічних зв`язків і торгівлі України від 08.07.1997 № 343, «Про затвердження Інструкції Про порядок оформлення суб`єктами господарювання операцій при здійсненні комісійної торгівлі непродовольчими товарами» (далі - Інструкція) та наказом Міністерства зовнішніх економічних зв`язків і торгівлі України від 13.03.1995 № 37 «Про затвердження Правил комісійної торгівлі непродовольчими товарами» (далі - Правила).
В ході проведення перевірки не надано супровідні документи на отримані товари для комісійної торгівлі, які встановлені Правилами та Інструкцією для здійснення комісійної торгівлі непродовольчими товарами (як от: квитанцій (додаток 1, 2 до Інструкції); товарні ярлики (додаток 3 до Інструкції); товарні звіти, цінники документи про власників товарів тощо).
Таким чином, у магазині не ведеться облік товарних запасів за місцем їх реалізації.
Здійснюється продаж товарів на загальну суму 827665,00 грн (перелік товарів, їх вартість наведено у відомості, яка додається), без підтверджуючих документів;
-пункт 85.2. статті 85 Податкового кодексу України, а саме: не надано посадовим особам контролюючого органу у повному обсязі всі документи, що належать та пов`язані з предметом перевірки.
Не погоджуючись з висновком акту перевірки, 04.11.2024 позивач подав до ГУ ДПС у Тернопільській області заперечення на акт перевірки від 09.10.2024 під №13753/19/00/0704/3649706992.
14.11.2025 ГУ ДПС у Тернопільській області листом за вих. № 23435/6/19-00-07-04-10 повідомило позивача, що граничним терміном подання заперечень до ГУ ДПС у Тернопільській області було 05.11.2024, та матеріали фактичної перевірки направлено ГУ ДПС у Чернівецькій області (за основним місцем реєстрації), тому заперечення не може бути розглянуто ГУ ДПС у Тернопільській області.
На підставі висновків акта перевірки, відповідач прийняв податкове повідомлення-рішення № 00000/22481/Ж10/24-13-07-04 від 11.11.2024, яким на підставі підпункту 54.3.2 п.54.3 ст.54 розд.2 ПК України, ст. 20 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, до позивача застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) та/або пені, у тому числі за порушення строку розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності у сумі 827665,00 грн.
Згідно розрахунку штрафних (фінансових) санкцій (штрафу), за порушення п. 12 ст. 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а саме: не забезпечення ведення у порядку, встановленому законодавством, обліку товарних запасів за місцем їх реалізації в загальній сумі 827665,00 грн до позивача застосовано фінансові санкції в розмірі 827665,00 грн.
Не погоджуючись із податковим повідомленням-рішенням, 09.12.2024 позивач оскаржив його в адміністративному порядку та подав скаргу до ДПС України.
За результатами розгляду скарги, 04.02.2025 ДПС України прийняло рішення, яким залишило без змін повідомлення-рішення ГУ ДПС у Чернівецькій області від 11.11.2024 №00000/22481/10/24-13-07-04, а скаргу без задоволення .
В подальшому податкове повідомлення-рішення від 11.11.2024 №00000/22481/10/24-13-07-04 оскаржене позивачем в судовому порядку шляхом подання даного позову. 
Приймаючи рішення, суд першої інстанції дійшов висновку про обгрунтованість позовних вимог та наявність правових підстав для їх задоволення.
Переглядаючи оскаржуване судове рішення в межах доводів та вимог апеляційної скарги, перевіряючи дотримання судом першої інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ним норм матеріального права, колегія суддів виходить із наступного.
Відповідно до ч.2 ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначаються Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», дія якого поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.
За змістом статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані:
-проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок (пункт 1);
-надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти) (пункт 2);
-проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів із використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості (пункт 11).
У пункті 12 статті 3 Закону №265/95-ВР (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) закріплено, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).
Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб-підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які провадять діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).
За змістом статті 2 Закону №265/95-ВР термін «технічно складні побутові товари, що підлягають гарантійному ремонту» для цілей цього Закону вживається у значенні, наведеному в Законі України «Про захист прав споживачів». Перелік груп технічно складних побутових товарів, які підлягають гарантійному ремонту (обслуговуванню) або гарантійній заміні, в цілях застосування реєстраторів розрахункових операцій встановлюється Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до Переліку груп технічно складних побутових товарів, які підлягають гарантійному ремонту (обслуговуванню) або гарантійній заміні, в цілях застосування реєстраторів розрахункових операцій, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 16 березня 2017 року №231, смартфони та мобільні телефони (код згідно з УКТЗЕД 8517120000) віднесені до технічно складних побутових товарів, які підлягають гарантійному ремонту (обслуговуванню) або гарантійній заміні, в цілях застосування реєстраторів розрахункових операцій.
Статтею 20 Закону № 265/95-ВР визначено, що до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).
Отже, суб`єкт господарювання несе відповідальність за (окремо або в сукупності): 1) здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку; 2) ненадання під час перевірки документів, які підтверджують саме облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).
Відповідно до Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», Податкового кодексу України, Положення про Міністерство фінансів України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 20 серпня 2014 року № 375, розроблено Порядок ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, який затверджений Наказом Міністерства фінансів України 03 вересня 2021 року №496, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 02 листопада 2021 року за № 1411/37033 (далі - Порядок №496).
Порядок № 496 визначає правила ведення обліку товарних запасів та поширюється на фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку (далі - ФОП), які відповідно до Закону №265/95-ВР зобов`язані вести облік товарних запасів та здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку, та осіб, які фактично здійснюють продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті) такого ФОП.
Нормами пункту 2 розділу ІІ Порядку № 496 визначено, що цьому Порядку терміни вживаються в таких значеннях:
документи, які підтверджують облік та походження товарів - Форма ведення обліку товарних запасів, визначена додатком до цього Порядку (далі - Форма обліку), та первинні документи;
первинні документи - опис залишку товарів на початок обліку, накладні, транспортні документи, митні декларації, акти закупки, фіскальні чеки, товарні чеки, інші документи, що містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару (найменування суб`єкта господарювання, реєстраційний номер облікової картки платника податків (далі - РНОКПП) або код згідно з ЄДРПОУ суб`єкта господарювання, серія та номер паспорта/номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті), дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару;
товарні запаси - сукупність товарів, що утримуються ФОП для подальшого продажу (надання послуг).
Згідно пункту 1 розділу ІІ Порядку № 496 облік товарних запасів здійснюється ФОП шляхом постійного внесення до Форми обліку інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід`ємною частиною такого обліку.
ФОП, яка здійснює діяльність у декількох місцях продажу (господарських об`єктах), веде облік товарних запасів також за кожним окремим місцем продажу (господарським об`єктом) на підставі первинних документів, які підтверджують отримання товарів такою ФОП або окремим місцем продажу (господарським об`єктом), та/або первинних документів на внутрішнє переміщення товарів між ФОП та його окремими місцями продажу (господарськими об`єктами). Первинні документи на внутрішнє переміщення товарів є невід`ємною частиною такого обліку.
За приписами пункту 9 розділу ІІ Порядку № 496 заборонено продаж товарів, на які у місцях продажу таких товарів (господарських об`єктах) відсутні: 1) первинні документи, записи про які внесено до Форми обліку; 2) відповідні записи у Формі обліку про наявні первинні документи; 3) первинні документи і записи у Формі обліку про такі первинні документи.
Пунктом 11 Розділу ІІ Порядку № 496 передбачено, що форма обліку, первинні документи, які підтверджують облік та походження товарів, надаються посадовій особі контролюючого органу на її вимогу під час проведення перевірки. У разі якщо оригінали первинних документів відсутні у місці продажу, посадовій особі контролюючого органу можуть бути надані копії таких первинних документів з подальшим пред`явленням їх оригіналів до закінчення перевірки (за потреби).
Такі документи надаються особисто ФОП або особою, яка фактично здійснює продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті) такої ФОП. Форма обліку в електронній формі на вимогу посадових осіб контролюючого органу має бути візуалізована у форматі, який дозволяє такій особі здійснити його перегляд та/або копіювання.
Первинні документи, на підставі яких внесено записи до Форми обліку, є обов`язковими додатками до такої форми. Внесення даних до Форми обліку щодо надходження товарів на підставі первинних документів здійснюється до початку їх реалізації.
Як вже зазначалось вище та слідує з акту перевірки, посадовими особами встановлено порушення позивачем пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а саме-не ведеться в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів за місцем їх реалізації, оскільки не надано первинні документи, які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу на загальну вартість 827665,00 грн.
В той же час, судом першої інстанції встановлено, що платником податків під час перевірки були надані наступні документи: копію договору комісії; копію акта приймання передачі товарів від 02.09.2024; копію акту приймання передачі товарів від 04.09.2024; копію акту приймання передачі товарів від 18.09.2024; копію наказу № 2-Д, заяви, повідомлення про прийняття на роботу; копію квитанції № 2.
Жодних зауважень щодо змісту, форми тощо цих документів контролюючий орган в акті перевірки не зазначив. Також будь-яких застережень стосовно правильності заповнення позивачем Форми ведення обліку товарних запасів в акті перевірки податковий орган не навів. Наявності таких обставин не встановлено й судом під час розгляду справи.
Так, за умовами договору комісії № ДА-02-09-24-СІ (далі Договір), укладеного 02.09.2024 між ФОП ОСОБА_2 (комітент) та ФОП ОСОБА_1 , Комісіонер зобов`язується за дорученням Комітента, від свого імені за плату (винагороду) укладати за рахунок Комітента договори щодо продажу товарів, передбачених Договором (надалі - Товар, Товари).
Пунктом 1.2 Договору передбачено, що конкретні умови щодо ціни, кількості, якості та асортименту продукції, наведено у актах приймання-передачі товарів, які є обов`язковим додатком до договору комісії.
Згідно з пунктом 4.1 Договору передання товарів комітентом комісіонеру для продажу відповідно до умов цього договору здійснюється за актом приймання-передачі товарів на таких умовах: місце передання; порядок транспортування продукції, що передається комісіонерові для продажу відповідно до умов цього договору, до місця передання визначається комітентом.
Актами приймання-передачі товарів від 02.09.2024, 04.09.2024 та 18.09.2024 до договору комісії від 02.09.2024 № ДА-02-09-24-СІ зафіксовано асортимент товару, кількість, ціну та інші необхідні реквізити, які необхідні згідно Порядку № 496.
Отримання товару за кожним актом приймання-передачі товарів відображено позивачем у формі ведення обліку товарних запасів.
При цьому, в акті перевірки зафіксовано та відповідачем не заперечується, що такі документи надано контролюючому органу на початок перевірки. Крім того, вказані документи долучалися ним до заперечень на акт перевірки. Однак, податковим органом, залишено поза увагою ці документи та стверджуючи про неподання первинних документів щодо отримання (надходження) товару не вказав у акті перевірки які ж саме конкретні первинні документи позивачу належало надати, як і не зазначено жодних причин неврахування наданих позивачем документів як первинних.
Щодо неподання позивачем під час фактичної перевірки звіту комісіонера, колегія суддів вказує на таке.
Як зазначає позивач, на час початку перевірки (01.10.2024) та на день її закінчення (09.10.2024) останній не міг надати звіт комісіонера, оскільки за умовами п. 2.1 договору комісії № ДА-02-09-24-СІ від 02.09.2024, комісіонер зобов`язаний раз на місяць, до 10 числа місяця, наступного за звітним періодом, надавати комітентові Звіт комісіонера за Договором.
Так, фактична перевірка ФОП ОСОБА_1 розпочалася 01.10.2024, а день її закінчення - 09.10.2024. 
Договір комісії укладено 02.09.2024. 
Товари за актами приймання-передачі передавалися 02.09.2024, 04.09.2024 та 18.09.2024. 
Отже, зважаючи на дату укладення договору комісії, дату проведення товарно-матеріальних цінностей та період проведення перевірки позивач не мав змоги надати комітентові “Звіт комісіонера”, оскільки строки на подання звіту згідно Договору комісії, ще не наступили.
В той же час є безпідставними посилання відповідача на те, що в договорі комісії не конкретизовано асортименту товару, оскільки у п. 1.2 Договору комісії № ДА-02-09-24-СІ визначено, що конкретні умови договору щодо ціни, кількості, якості та асортименту продукції, а також інші умови та вказівки комітента наведено у Актах приймання-передачі товарів до цього договору.
Договір комісії від 02.09.2024 № ДА-02-09-24-СІ та акти приймання-передачі товарів від 02.09.2024, 04.09.2024, 18.09.2024 до договору комісії від 02.09.2024 № ДА-02-09-24-СІ містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару (постачальник (Комітент) фізична особа-підприємець ФОП ОСОБА_2 , отримувач (Комісіонер) фізична особа-підприємець ОСОБА_1 , дату проведення операції – 02.09.2024, 04.09.2024 та 18.09.2024 передання товарів, зазначених в актах на комісію, найменування, кількість та вартість товару, найменування, кількість та вартість кожної окремої одиниці товару чітко зазначені в акті.
Відповідно до договору комісії від 02.09.2024 № ДА-02-09-24-СІ укладеного між ФОП ОСОБА_1 (комісіонер) та ФОП ОСОБА_2 (комітент), його предметом є зобов`язання комісіонера за дорученням комітента, від свого імені заплату (винагороду) укладати за рахунок комітента договори щодо продажу товарів, передбачених договором (пункт 1.1. договору).
Пунктом 1.2. договору комісії закріплено, що конкретні умови щодо ціни, кількості, якості та асортименту продукції, наведено у актах приймання - передачі товарів.
Згідно з пунктом 4.1. договору комісії передання товарів комітентом комісіонеру для продажу відповідно до умов цього договору здійснюється за актом приймання-передачі товарів на таких умовах: місце передання; порядок транспортування продукції, що передається комісіонерові для продажу відповідно до умов цього договору, до місця передання визначається комітентом.
Як слідує з акту приймання-передачі товарів від 02.09.2024 позивачу передано 828 одиниць товару на суму 826316,00 грн, від 04.09.2024 – 52 одиниці на суму 61205,00 грн та від 18.09.2024 – 42 одиниці на суму 42235,00 грн. Всього згідно вказаних актів приймання-передачі товарів позивач отримав на комісію товарів на загальну суму 929756,00 грн.
Отже, отримання товару за актами приймання-передачі товарів відображено позивачем у формі ведення обліку товарних запасів.
Поряд з цим, як підставно зауважено судом першої інстанції, під час перевірки не встановлено який саме товар перебував в магазині, оскільки не проведено опису товару та не адресовано позивачу вимогу про проведення інвентаризації. Однак, контролюючий орган на власний розсуд взявши відомості із трьох актів приймання-передачі, визначив залишки запасів виявлені під час проведення перевірки шляхом віднімання товарів, які реалізовані згідно СОД РРО, що становить в сумі 827665,00 грн (929756,00 грн – 102091,00 грн).
Наведена обставина не заперечувалася сторонами під час розгляду справи в суді першої інстанції, а також підтверджується відомостями про результати перевірки щодо повноти прибуткування, реалізації та фактичних залишків запасів (товарно-матеріальних цінностей) станом на 01.10.2024 при перевірці господарської одиниці магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 », в якій здійснює господарську діяльність позивач, що є додатком до акту фактичної перевірки від 09.10.2024.
Слід зазначити, що за нормами статті 20 Закону №265/95-ВР за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.
Тобто саме встановлення, який саме товар перебував в місці продажу є основою для визначення штрафної санкції.
Поряд з цим, відповідачем не встановлено факту реалізації товару, який не облікований.
Сама по собі відсутність на момент перевірки контролюючим органом накладних за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані відповідно до Закону № 996-ХІV та Положення №88, не є підставою для застосування до фізичної особи-підприємця фінансової санкції, передбаченої статтею 20 Закону України №265/95-ВР.
Вказане узгоджується з висновками Верховного Суду, викладеними у постановах від 07 серпня 2018 року у справі №825/10/17, від 30 січня 2018 року у справі №810/1148/17, від 07 серпня 2018 року у справі №825/10/17, від 24 квітня 2020 року у справі № 803/1676/16, від 11 червня 2020 року у справі №815/1322/16, від №140/470/19 від 11 лютого 2021 року.
Як вже зазначалось, під час фактичної перевірки позивачем надано контролюючому органу всі можливі первинні документи, обов`язковість ведення яких передбачена чинним законодавством, однак як зафіксовано в акті перевірки контролюючим органом такі документи не враховані, так як договір не має ознак комісійної торгівлі в магазині “ ІНФОРМАЦІЯ_1 ”, оскільки не дотримано вимог Наказу Міністерства зовнішніх економічних зав`язків і торгівлі України № 343 від 08.07.1997, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19.08.1997 № 324/2128 “Про порядок оформлення суб`єктами господарювання операцій при здійснені комісійної торгівлі непродовольчими товарами” та Наказу Міністерства зовнішніх економічних зав`язків України від 13.03.1995 № 37, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 22.03.1995 № 79/615 “Про затвердження Правил комісійної торгівлі непродовольчими товарами”.
В свою чергу, судом першої інстанції вірно звернуто увагу, що Інструкція № 343 регулює порядок оформлення операцій суб`єктами господарювання, які здійснюють комісійну торгівлю непродовольчими товарами, а Правила № 37-порядок комісійної торгівлі непродовольчими товарами і поширюються на відносини, що виникають між суб`єктами господарювання будь-якої організаційно-правової форми та форми власності (комісіонер), які укладають з фізичними особами (комітент) договори комісії та здійснюють продаж прийнятих від них нових та вживаних товарів, і споживачами. Тобто, зазначені нормативно-правові акти, порушення яких встановив контролюючий орган, не регламентують порядку ведення обліку товарних запасів фізичними особами підприємцями, в той час як санкція статті 20 Закону №265/95-ВР встановлена саме за порушення обліку товарів.
З огляду на зазначене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про необґрунтованість та протиправність оскаржуваного рішення відповідача від 11.11.2024 № 00000/22481/Ж10/24-13-07-04.
Відповідно до ст.242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
Колегія суддів також враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану, зокрема у справах "Салов проти України" (заява № 65518/01; пункт 89), "Проніна проти України" (заява № 63566/00; пункт 23) та "Серявін та інші проти України" (заява № 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення може бути різною в залежності від характеру рішення.
Підсумовуючи викладене, колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції при вирішенні даного публічно-правового спору правильно встановив фактичні обставини справи та надав їм належну правову оцінку, а доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають правових підстав для скасування оскаржуваного судового рішення.
Згідно з п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
За таких підстав апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
У Х В А Л И В :
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернівецькій області залишити без задоволення, а рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 23 жовтня 2025 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України. 

Головуючий	 		Граб Л.С.	
 	 	 	 	
Судді	 	  	Матохнюк Д.Б.    Сторчак В. Ю.