ТЕРНОПІЛЬСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Справа № 500/7173/25
22 квітня 2026 року	м.Тернопіль	
Тернопільський окружний адміністративний суд, у складі головуючого судді Юзьківа М.І., розглянувши у порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "СВІТ РЕКЛАМИ" до Головного управління ДПС у Тернопільській області, про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії, -
ВСТАНОВИВ:
Описова частина
Короткий виклад позиції позивача та заперечень відповідачів
Товариство з обмеженою відповідальністю "СВІТ РЕКЛАМИ" (далі - позивач, або Товариство) звернулось до суду з позовною заявою до Головного управління ДПС у Тернопільській області (далі - відповідач 1, або ГУ ДПС у Тернопільській області), Державної податкової служби України (далі - відповідач 2), у якій просить суд ухвалити рішення, яким:
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС в Тернопільській області № 13283421/36731481, № 13283419/36731481 від 17.09.2025 про відмову в реєстрації податкових накладних № 8 від 02.07.2025, № 10 від 02.07.2025 в Єдиному реєстрі податкових рішень;
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні № 8 від 02.07.2025, № 10 від 02.07.2025 подані ТОВ "СВІТ РЕКЛАМИ".
Позовні вимоги обґрунтовано тим, що позивачем були виписані та направлені на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних податкові накладні № 8 від 02.07.2025 та № 10 від 02.07.2025 внаслідок виконання господарських операцій між ним та Приватним агропромисловим підприємством "Агропродсервіс" за надані послуги.
Однак, реєстрацію вказаних ПН, на думку позивача, було протиправно зупинено у зв`язку із відповідністю операцій п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операції та запропоновано надати пояснення з відповідними документами.
Вважає, що Товариством надано відповідачеві-1 всі передбачені законом та достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному державному реєстрі податкових накладних документи на підтвердження реальності господарських операцій. Також наголошує, що контролюючим органом порушено норми Податкового кодексу України.
З урахуванням наведеного, просив позов задовольнити.
Відповідач 1 подав відзив на позовну заяву, у якому позовні вимоги не визнав та просив відмовити у їх задоволенні. В обґрунтування своєї позиції вказав, що відповідно до пункту 1 Додатку 3 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначено критерій ризиковості здійснення операції, а саме: Обсяг постачання товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовним кодом такого товару, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/ такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/ або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/ розрахунках коригування (зокрема обсягом постачання за операціями з вивезення за межі митної території України товарів, до яких застосовується режим експортного забезпечення відповідно до вимог статті 19-2 Закону України "Про зовнішньоекономічну діяльність"), зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі за відсутності такого товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовного коду товару у врахованій таблиці даних платника податку.
Представник зазначив, що контролюючому органу не надавалися складські документи, які б підтверджували факт прийняття, зберігання та облік матеріалів, обладнання, відомостей надходження/витрачання матеріальних запасів, що унеможливлює проведення повної, всебічної та об`єктивної перевірки руху і залишків відповідних товарно-матеріальних цінностей. Окрім того, позивачем не було надано жодних товарно-транспортних накладних, які би підтвердили поставку продукції, зокрема банерна тканина, мобільний стенд (ролл-ап), виготовлені таблички отримувачем чого був ПАП "АГРОПРОДСЕРВІС". Водночас не надано і товарно-транспортних накладних щодо поставки для ТОВ "СВІТ РЕКЛАМИ" матеріалів та обладнання за допомогою яких надавалися послуги щодо яких складено оспорювані податкові накладні, що додатково свідчить про ризиковість здійснення господарської операції. Контролюючим органом в повідомленні про необхідність надання пояснень та/або документів було чітко зазначено, зокрема про необхідність надання позивачем пояснення щодо достатності трудових ресурсів, штатного розпису, табелю обліку робочого часу. Однак позивачем не було надано належних пояснень щодо достатності трудового ресурсу, а також не надано штатного розпису, що унеможливлює встановлення фактичної чисельності працівників, їхніх посад та достатності трудового ресурсу для здійснення позивачем своєї господарської діяльності, що додатково свідчить про ризиковість здійснення господарської операції.
Одночасно із відзивом відповідачем подано до суду клопотання про розгляд справи в порядку загального позовного провадження.
Рух справи у суді
Ухвалою суду від 23.12.2025 позовну заяву залишено без руху та надано позивачу строк для усунення недоліків, шляхом подання нової редакції позовної заяви з уточненням суб`єктного складу учасників справи чи змісту позовних вимог до відповідачів. У вказаний строк позивач виконав в повному обсязі вимоги ухвали суду, уточнив суб`єктний склад учасників справи.
Ухвалою суду від 05.01.2026 відкрито провадження у справі та вирішено розглядати її за правилами спрощеного позовного провадження без проведення судового засідання та виклику учасників адміністративної справи.
Відповідно до статей 162-164 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) встановлено відповідачам 15-денний строк з дня вручення ухвали про відкриття провадження у справі для подання відзиву на позовну заяву.
Копію ухвали суду від 05.01.2026 про відкриття провадження у справі доставлено відповідачам через електронні кабінети 06.01.2026, що підтверджується довідками про доставку електронного листа в системі "Електронний суд", які містяться в матеріалах справи.
Ухвалою суду від 20.02.2026 відмовлено у задоволенні клопотання представника відповідача про розгляд справи в порядку загального позовного провадження.
Відповідно до частини п`ятої статті 262 КАС України, суд розглядає справу в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами, за відсутності клопотання будь-якої зі сторін про інше. За клопотанням однієї із сторін або з власної ініціативи суду розгляд справи проводиться в судовому засіданні з повідомленням (викликом) сторін.
Інших заяв чи клопотань з процесуальних питань, на адресу суду не надходило.
З урахуванням викладеного, розгляд справи судом здійснено у порядку письмового провадження за наявними у ній матеріалами та доказами.
Фактичні обставини справи, встановлені судом
Дослідивши письмові докази та перевіривши доводи, викладені у позовній заяві, суд встановив такі обставини.
Товариство з обмеженою відповідальністю "СВІТ РЕКЛАМИ" зареєстроване як юридична особа, здійснює свою діяльність у сфері оптової торгівлі іншими товарами господарського призначення, зокрема і згідно КВЕД 73.11.
У 2025 році між ТОВ "СВІТ РЕКЛАМИ" та ПАП "АГРОПРОДСЕРВІС" укладено Договір № 250805 за умовами якого п. 1.1. Виконавець зобов`язується у порядку та умовах, передбачених даним Договором, за завданням Замовника надати послуги згідно ДК 021:2015 код 79340000-9 Рекламні та маркетингові послуги (виготовлення інформаційних банерів) - далі "Послуги", а Замовник зобов`язується прийняти Послуги та сплатити їх вартість у порядку та на умовах, передбачених цим Договором (арк. справи 12 - 13).
02.07.2025 між ТОВ "СВІТ РЕКЛАМИ" та ПАП "АГРОПРОДСЕРВІС" укладено Акт № МР-0000095 здачі-прийняття робіт (надання) на загальну суму 23 450, 00 грн в тому числі ПДВ 3908,30 грн зокрема: виготовлення таблички "РЕЄСТРАЦІЯ" 750.00 грн (сума без ПДВ) - 9 шт., друк на банерній тканині 2.9 х 1.9 (Агроленд) 1833.33 грн (сума без ПДВ) - 1 шт, друк на банерній тканині 3.4 х 2.5 5458.33 грн (сума без ПДВ) - 2 шт, друк на банерній тканині 4.1 х 1.45 2000.00 грн (сума без ПДВ) - 1 шт, виготовлення таблички 1 м х 0,6 м 3750.00 грн (сума без ПДВ) - 10 шт, виготовлення таблички 0,49 м х 0,42 м 1666.67 грн (сума без ПДВ) - 7 шт, друк на банерній тканині 1.4 м х 0.9 1083.33 грн (сума без ПДВ) - 2 шт, друк на банерній тканині 2 м х 1.2 750.00 грн (сума без ПДВ) - 1 шт, друк на банерній тканині 4,5 х 1.5 2250.01 грн (сума без ПДВ) - 1 шт (арк. справи 10).
Згідно інформаційного повідомлення про зарахування коштів № 307454699 від 02.07.2025 ПАП "АГРОПРОДСЕРВІС" оплатило за наданні роботи ТОВ "СВІТ РЕКЛАМИ" кошти в розмірі 23450,00 грн в тому числі ПДВ 3908,30 грн (арк. справи 13 зворот).
02.07.2025 між ТОВ "СВІТ РЕКЛАМИ" та ПАП "АГРОПРОДСЕРВІС" укладено Акт № МР-0000093 здачі-прийняття робіт (надання) на загальну суму 31432,00 грн в тому числі ПДВ 5238,67 грн зокрема: друк на банерній тканині 0,8 м х 2 м (ролл-ап) 2360,00 грн (сума без ПДВ) - 4 шт, виготовлення мобільного стенду (ролл-ап) 23833,33 грн (сума без ПДВ) - 11 шт (арк. справи 9).
Згідно інформаційного повідомлення про зарахування коштів № 307454701 від 02.07.2025 ПАП "АГРОПРОДСЕРВІС" оплатило за наданні роботи ТОВ "СВІТ РЕКЛАМИ" кошти в розмірі 31 432,00 грн в тому числі ПДВ 5 238,67 грн (арк. справи 14).
У зв`язку із наданням робіт та оплатою за виконані роботи ТОВ "СВІТ РЕКЛАМИ" було складено та направлено на реєстрацію засобами електронного зв`язку податкові накладні № 8 від 02.07.2025 та № 10 від 02.07.2025 (арк. справи 38 - 39).
За результатами перевірки поданих податкових накладних контролюючим органом направлено квитанцію № 9225526619 від 30.07.025 про зупинення реєстрації податкової накладної № 8 від 02.07.2025 та квитанцію № 9225520564 від 30.07.2025 про зупинення реєстрації податкової накладної № 10 від 02.07.2025 та запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати пояснення та копії документів (договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі), достатнім для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної розрахунку коригування в Реєстрі (арк. справи 40 - 41).
На виконання пункту 11 Порядку № 1165, та відповідно до пункту 4 порядку № 520 позивачем було подано до контролюючого органу Повідомлення про надання пояснень та копій документів № 2 від 27.08.2025 щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено та надано наступні документи (скріншот з Журналу розгляду Повідомлень щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по відмовленим ПН/ РК додається): повідомлення № 2 від 27.08.2025 про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, інформаційне повідомлення про зарахування коштів № 307454699 від 02.07.2025, договір № 250805 про надання послуг між позивачем та ПАП "АГРОПРОДСЕРВІС", видаткова накладна № 10218 від 08.07.2025, інформаційне повідомлення про зарахування коштів №30745701 від 02.07.2025, акт № МР-0000095 здачі-прийняття робіт між позивачем та ПАП "АГРОПРОДСЕРВІС", платіжна інструкція № 147 від 18.05.2021, видаткова накладна № 756 від 02.06.2021 між позивачем та ТОВ "Медіа Прінт Україна", платіжна інструкція № 143 від 14.05.2021, видаткова накладна № 1268 від 23.05.2021 між позивачем та ТОВ "Медіа Прінт Україна", видаткова накладна № 10661 від 15.07.2025 між позивачем та ТОВ "МОДУС, Лтд", платіжна інструкція № 157 від 31.05.2025, видаткова накладна № 1041 від 01.05.2025 між позивачем та ТОВ "Медіа Прінт Україна", видаткова накладна № 1307 від 27.05.2025 між позивачем та ТОВ "Медіа Прінт Україна", видаткова накладна № 1347 від 02.06.2025 між позивачем та ТОВ "Медіа Прінт Україна", видаткова накладна № 1086 від 06.05.2025 між позивачем та ТОВ "Медіа Прінт Україна", договір поставки № 0101205-5 від 06.01.2025 між позивачем та ТОВ "Медіа Прінт Україна", платіжна інструкція № 153 від 30.05.2025, платіжна інструкція № 177 від 18.06.2025, видаткова накладна № 1544 від 01.05.2025 між позивачем та ТОВ "МУЛЬТИСТЕНД", платіжна інструкція № 118 від 07.05.2025, платіжна інструкція № 146 від 27.05.2025, платіжна інструкція № 202 від 08.07.2025, відомості про суми нарахованого доходу, утриманого та сплаченого податку на доходи фізичних осіб та військового збору за 7 місяць 2025 року, податковий розрахунок сум доходу нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску, видаткова накладна № 23039 від 14.05.2025 між позивачем та ТОВ "ПЛАСТІКС-УКРАЇНА", видаткова накладна № 1535 від 18.06.2025 між позивачем та ТОВ "Медіа Прінт Україна", платіжна інструкція № 109 від 30.04.2025, договір поставки № ДН-1201 з відстрочкою платежу від 21.02.2012 між позивачем та ТОВ "Платікс-Україна", додаткова угода № 1/20 від 27.02.2020 до договору поставки № ДН-1201 з відстрочкою платежу від 21.02.2012, відомості про нарахування заробітної плати (доходу, грошового забезпечення) застрахованим особам за 7 місяць 2025, квитанція № 2, акт № МР-0000093 здачі-прийняття робіт між позивачем та ПАП "АГРОПРОДСЕРВІС".
Відповідно контролюючим органом було надіслано Повідомлення від 03.09.2025 № 13238652/36731481 про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, а саме: первинних документів щодо придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, складських документів, інвентаризаційних описів, інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки; інших документів, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних. Також, додатково надати пояснення щодо основних засобів (власні/ орендовані), картки складського обліку запасів, пояснення щодо достатності трудових ресурсів, штатний розпис та табелі обліку робочого часу, відомості надходження/витрачання матеріальних запасів.
У відповідь на Повідомлення контролюючого органу про надання пояснень та копій документів, позивачем було надано Повідомлення № 2 від 10.09.2025 про надання додаткових пояснень та/або документів разом з додатками (скріншот з Журналу розгляду Повідомлень щодо подачі додаткових пояснень та документів про підтвердження реальності здійснення операцій по відмовленим ПН/ РК додається), видаткова накладна № 1678 від 03.07.2025 між позивачем та ТОВ "Медіа Прінт Україна", видаткова накладна № 1041 від 01.05.2025 між позивачем та ТОВ "Медіа Прінт Україна", табель обліку використання робочого часу ТОВ "СВІТ РЕКЛАМИ" за липень 2025 року, видаткова накладна № 23039 від 14.05.2025 між позивачем та ТОВ "ПЛАСТІКС- УКРАЇНА", видаткова накладна № 1307 від 27.05.2025 між позивачем та ТОВ "Медіа Прінт Україна", видаткова накладна № 1347 від 02.06.2025 між позивачем та ТОВ "Медіа Прінт Україна", платіжна інструкція № 118 від 07.05.2025, платіжна інструкція № 153 від 30.05.2025, платіжна інструкція № 177 від 18.06.2025, договір поставки № ДН-1201 з відстрочкою платежу від 21.02.2012 між позивачем та ТОВ "Платікс-Україна", додаткова угода № 1/20 від 27.02.2020 до договору поставки № ДН-1201 з відстрочкою платежу від 21.02.2012, платіжна інструкція № 146 від 27.05.2025, платіжна інструкція № 202 від 08.07.2025, платіжна інструкція № 109 від 30.04.2025, видаткова накладна № 9495 від 25.06.2025 між позивачем та ТОВ "Модус, Лтд".
За результатами розгляду Повідомлення про надання додаткових пояснень та/або документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, Комісією регіонального рівня було прийнято рішення № 13283421/36731481 від 17.09.2025, про відмову в реєстрації податкової накладної № 8 від 02.07.2025 та рішення №13283419/36731481 від 17.09.2025 про відмову в реєстрації податкової накладної № 10 від 02.07.2025 в Єдиному реєстрі податкових накладних у зв`язку з ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку. Додаткова інформація: платником зазначено про відсутність складських приміщень та офісу, проте послуги надаються на власному обладнанні та дані поданої звітності свідчать про наявність запасів. Не надано підтверджуючі документи на придбання обладнання, яке використовується для здійснення господарської діяльності. Не надано картки складського обліку запасів, пояснення щодо достатності трудових ресурсів, штатний розпис та табелі обліку робочого часу; не надано відомості надходження/витрачання матеріальних запасів (арк. справи 43 - 45).
Щодо процедури оскарження цих рішень в адміністративному порядку, то матеріали адміністративної справи жодних відомостей про використання такої платником податків не містять.
Не погоджуючись із відмовою відповідачів у прийнятті рішення про реєстрацію спірних податкових накладних, позивач звернувся з даним позовом до суду.
Мотивувальна частина
Предметом оскарження у цій справі є рішення відповідача 1 про відмову у реєстрації податкових накладних, що подані ТОВ "СВІТ РЕКЛАМИ" та виписані на ПАП "АГРОПРОДСЕРВІС" щодо виконаних робіт.
Отже, при розгляді цієї справи, суд має надати зазначеним рішенням Комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області оцінку, оцінивши їх на предмет відповідності верховенству права та критеріїв законності рішення суб`єкта владних повноважень, які наведені в частині другій статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).
Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Вказана норма Основного Закону означає, що діяльність суб`єктів владних повноважень здійснюється у відповідності до спеціально-дозвільного типу правового регулювання, яке побудовано на основі принципу заборонено все, крім дозволеного законом; дозволено лише те, що прямо передбачено законом.
Застосування такого принципу суттєво обмежує цих суб`єктів у виборі варіантів чи моделі своєї поведінки, а також забезпечує використання ними владних повноважень виключно в межах закону і тим самим істотно обмежує можливі зловживання з боку держави та її органів.
Вчинення ж державним органом чи його посадовою особою дій у межах компетенції, але непередбаченим способом, у непередбаченій законом формі або з виходом за межі компетенції є підставою для визнання таких дій (бездіяльності) та правових актів, прийнятих у процесі їх здійснення, неправомірними.
Відносини, які виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, у тому числі податку на прибуток та податку на додану вартість, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, врегульовані Податковим кодексом України (далі - ПК України, у редакції чинній на час прийняття оскаржуваного рішення).
Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України, щодо покращення інвестиційного клімату в Україні" від 21.12.2016 1797-VIII внесені зміни та доповнення до Податкового кодексу України та запроваджено новий механізм електронного адміністрування податку на додану вартість за умов проведення аналізу та здійснення управління ризиками з метою визначення форм і обсягів митного та податкового контролю.
Метою зазначеного було покращення інвестиційного клімату в Україні за рахунок спрощення податкової системи та адміністрування податків, що матиме позитивний вплив на економічне зростання, залучення інвестицій та створення нових робочих місць (див. зміст пояснювальної записки до проекту Закону).
Відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.
За правилами пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Як зазначено у пункті 201.16 статті 201 ПК України, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до пункту 2 Постанови Кабінету Міністрів України "Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних" № 1246 від 29.12.2010, у редакції постанови Кабінету Міністрів України від 21.02.2018 № 204 (далі - Порядок № 1246), податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість відповідно до вимог Податкового кодексу України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Згідно з пунктом 12 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 року); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України Про електронні довірчі послуги, Про електронні документи та електронний документообіг та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до пункту 13 Порядку № 1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Кабінетом Міністрів України прийнято постанову від 11.12.2019 № 1165 (набула чинності з 01.02.2020), якою затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних; Порядок розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Згідно з вимогами пункту 4 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 1165) у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.
Пунктом 5 Порядку № 1165 передбачено, що платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
При цьому, згідно пункту 2 Порядку № 1165 під ризиком порушення норм податкового законодавства розуміється ймовірність складання та надання податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм підпункту "а"/"б" пункту 185.1 статті 185, підпункту "а"/"б" пункту 187.1 статті 187, абзацу першого пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 ПК України за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено у такій податковій накладній/розрахунку коригування та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість виконання свого податкового обов`язку.
У відповідності до пункту 6 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Згідно з пунктом 7 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Таким чином, підставами для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є відповідність: 1) платника податку критеріям ризиковості платника податку; 2) податкової накладної/розрахунку коригування критеріям ризиковості здійснення операції.
Пунктом 10 Порядку № 1165 передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації (пункт 11 Порядку № 1165).
Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (пункт 25 Порядку № 1165).
З огляду на вказане, слід прийти до висновку, що податкове законодавство України, чинне на час формування у цій справі квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних, містило вимоги до змісту квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, які є конкретними та не можуть носити абстрактний характер.
Водночас, наявність повноважень на здійснення моніторингу податкових накладних, зупинення їх реєстрації та прийняття подальшого рішення про відмову у реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних - це одна з обставин, які входять до предмета доказування у справах цієї категорії, але не єдина. Надання податковому органу відповідних повноважень - це лише передумова подальшої реалізації його управлінських функцій, результатом реалізації чого є прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.
У постанові Верховного Суду від 12.11.2019 у справі №816/2183/18 вказано, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства.
Здійснюючи моніторинг, контролюючий орган виявляє ризик порушення норм податкового законодавства, який проявляється у ймовірності складання та надання податкової накладної з порушенням ПК України та неможливості здійснення операцій з постачання товарів/послуг, дані про які зазначені у податковій накладній/розрахунку коригування та/або ймовірності уникнення платником податку виконання свого податкового обов`язку.
Отже, аналізуючи зазначене слід прийти до висновку, що підставою для відмови в реєстрації податкової накладної є наявність об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено у такій податковій накладній та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість виконання свого податкового обов`язку. Тобто, господарська операція має бути реальною, впливати на активи підприємства та породжувати податкові зобов`язання.
Дослідженням матеріалів справи судом встановлено, що податкові накладні подані позивачем для проведення реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, але відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України їх реєстрацію зупинено, з підстав відповідності пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Водночас, судом встановлено, що при зупиненні реєстрації податкових накладних у квитанціях зазначено весь перелік документів, що вказаний у пункті 5 Порядку № 520, який не є ані вичерпним, а ні конкретизованим стосовно різних видів господарських операції та наявні лише посилання на пункт 201.16. статті 201 ПК України. Однак конкретний перелік необхідних документів, що має бути наданий саме позивачем для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних у квитанціях відповідачем 1 не визначено.
Верховний Суд неодноразово вказував на протиправний характер формулювання податковими органами підстави для зупинення реєстрації податкової накладної без вказівки на конкретні документи, які слід надати, адже у випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні саме суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної (Постанова ВС від 30.09.2022 у справі № 600/332/21-а).
Натомість, у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних, отриманих позивачем, не зазначено чіткого переліку документів, необхідного для реєстрації таких податкових накладних, що у свою чергу поставило позивача у стан правової невизначеності та позбавило можливості надати необхідний для реєстрації податкових накладних (в розумінні відповідачів) пакет документів.
Можливість виконання платником податків обов`язку надати документи, необхідні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного переліку цих документів. Попри те, що перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН визначено Порядком № 520, конкретний перелік таких документів може залежати, зокрема, від змісту операції з постачання, суб`єктного складу її учасників, їх податкової поведінки.
Зазначене повністю узгоджується з висновком Верховного Суду у справі №819/330/18, який у постанові від 10.04.2020 звертає увагу на те, що у випадку не конкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.
З огляду на зазначене, суд приходить до переконання про необґрунтованість доводів представника відповідача щодо відсутності у контролюючого органу повноважень щодо визначення вичерпного переліку документів для розблокування податкових накладних та невідповідність сформованої квитанції вимогам пункту 11 Порядку №1165.
Крім того, Пунктом 1 Критеріїв ризиковості операцій до ознак ризиковості здійснення операцій віднесено: відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 року у Реєстрі.
Аналіз пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій вказує на те, що для того, аби встановити наявність у господарській операції такої ознаки, мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію, слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку, чого вимагає пункт 11 Порядку №1165.
Відсутність у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної зазначення конкретного критерію ризиковості здійснення операцій, про які йдеться у п. 1 Додатку № 3 до Порядку № 1165, із розрахованим показником за відповідним критерієм, якому відповідає платник податку, свідчить про необґрунтованість віднесення господарських операцій до відповідного критерію, що визначений п. 1 Критеріїв ризиковості господарських операцій.
Зокрема, контролюючим органом не наведено обґрунтування того, що обсяг постачання товару/послуги 73.11, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, свідчить про необґрунтованість таких квитанцій.
Так, в обґрунтування доводів відповідач 1 зазначив, що надання позивачем послуг на власному обладнанні та із використання отриманих матеріалів потребує наявності у позивача складського приміщення та/або офісного приміщення в якому він би міг надавати послуги щодо яких складено оспорювані податкові накладні. Відсутність на праві власності/користування у позивача приміщення де він здійснює свою господарську діяльність, виконує певні роботи, надає послуги свідчить про неможливість надавати послуги щодо яких позивачем складено оспорювані податкові накладні. Окрім того, контролюючий орган зазначає, що позивачем не було надано жодних товарно-транспортних накладних, які би підтвердили поставку продукції, зокрема банерна тканина, мобільний стенд (ролл-ап), виготовлені таблички отримувачем чого був ПАП "АГРОПРОДСЕРВІС".
Водночас не надано і товарно-транспортних накладних щодо поставки для ТОВ "СВІТ РЕКЛАМИ" матеріалів та обладнання за допомогою яких надавалися послуги щодо яких складено оспорювані податкові накладні, що додатково свідчить про ризиковість здійснення господарської операції.
Позивачем на спростування ризиковості господарської операції, зокрема було долучено видаткові накладні: № 756 від 02.06.2021 на принтер широкоформатний, № 10218 від 08.07.2025 на папір широкоформатний, матеріал із ПВХ 440GSM MATTE GLP, № 1268 від 23.05.2025 чорнила Mimaki, № 10661 від 15.07.2025 на папір широкоформатний, матеріал із ПВХ 440GSM MATTE GLP, № 1041 від 01.05.2025 та № 1347 від 02.06.2025 на чорнила сублімаційні, № 1544 від 01.05.2025 на мобільний стенд ролл-ап, тощо.
Крім того, позивачем після прийняття контролюючим органом рішення про зупинення реєстрації податкових накладних подано Повідомлення про подання пояснень та Повідомлення про подання додаткових пояснень та копій документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено, складених у відповідності до вимог законодавства, які засвідчують факт реального виконання позивачем та його контрагентам господарських зобов`язань, та вказано, що ним надаються послуги згідно КВЕД 73.11 на власному обладнанні та із отриманих матеріалів. Транспортування продукції здійснюється власним транспортом замовника, складського приміщення не має, а реалізація здійснюється за попереднім замовленням.
На переконання суду, документи, надані позивачем разом з повідомленням про надання пояснень, засвідчують реальний фактичний рух активів та зміни у власному капіталі платника у зв`язку зі здійсненням господарських операцій з контрагентами.
З огляду на це суд зазначає, що надані позивачем до контролюючого органу документи та пояснення у сукупності з наявними доказами в матеріалах справи підтверджують здійснення господарських операцій, за наслідками яких складено податкові накладні.
Проте, не дивлячись на те, що невідповідність вимог контролюючого органу в квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних щодо надання документів правовій визначеності виключала для контролюючого органу можливість прийняття негативного для позивача рішення з підстав невиконання ним вимог комісії, останньою були прийняті рішення про відмову в реєстрації податкових накладних.
Наказом Міністерства фінансів України № 520 від 12.12.2019, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 за №1245/34216, затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 520), який визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України
Відповідно до пунктів 2-4 Порядку № 520 прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної розрахунку коригування в Реєстрі.
Пунктом 5 Порядку № 520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них, договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції, первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні, розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків, документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Пунктами 6, 7 Порядку № 520 передбачено, що письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування.
Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним
Позивачем надано на розгляд контролюючого органу для реєстрації податкових накладних документи, які складені з дотриманням вимог законодавства. Надіслані копії первинних та інших документів відображають господарські операції позивача та були достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних, які зазначені у позовній заяві.
Відтак, зважаючи на наявність передбачених законодавством документів, які свідчать про проведення господарських операцій між позивачем та його контрагентами, а також враховуючи те, що такі документи були надані контролюючому органу, у відповідача 1 не було достатніх підстав для відмови у проведенні реєстрації зазначених у позовній заяві податкових накладних.
Верховний Суд у постанові від 16.02.2023 у справі № 380/7648/22, звертає увагу на те, що при розгляді таких спорів судами, крім іншого, має бути встановлено настання обставин, якими обумовлено обов`язок платника податків скласти податкові накладні та зареєструвати їх в ЄРПН. Слід зазначити, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій платника податку на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України.
Отож предметом розгляду у цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкових накладних, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентами.
Зазначеним спростовуються доводи відповідача 1 про ненадання платником договору з постачальником, договори оренди або право власності складських приміщень; штатний розпис працівників; акти звірки, рахунки тощо.
Окрім цього, щодо відсутності та дефектності, на переконання відповідача, певних первинних документів, якими документована господарська операція, то у даному разі суд вважає за необхідне навести наступні висновки Верховного Суду щодо правозастосування:
- наявність або відсутність окремих документів, як і деякі помилки чи неточності у їх оформленні, не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних випливає, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце (відбулися), а певні недоліки в заповненні первинних документів носять оціночний характер (постанова Верховного Суду від 22.05.2020 року, справа №804/9510/15);
- відсутність та/або дефектність документів на транспортне перевезення не є безумовною підставою ставити під сумнів здійснення господарських операцій (постанова Верховного Суду від 04.06.2020 року, справа №340/422/19).
Також суд звертає увагу на те, що оскаржувані рішення про відмову у реєстрації податкових накладних не містить мотивувальної частини із зазначенням конкретної інформації щодо причин та підстав для прийняття, а лише містить загальну фразу про те, що причиною його прийняття є "ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність подання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної /розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку".
Тобто викладена загальна норма без зазначення конкретних документів, яких, на думку відповідача, не вистачає для здійснення реєстрації податкових накладних, а також без повідомлення причин та мотивів, за яких надані позивачем пояснення та документи не були враховані.
Згідно з частиною третьою статті 8 Закону України "Про адміністративну процедуру" від 17.02.2022 № 2073-IX (далі - Закон № 2073-IX) адміністративний орган зобов`язаний обґрунтовувати адміністративні акти, які він приймає, крім випадків, визначених законом. Адміністративний акт, який може негативно вплинути на право, свободу чи законний інтерес особи, повинен містити мотивувальну частину, що відповідає вимогам цього Закону.
Відповідно до частин першої, п`ятої статті 72 Закону № 2073-IX адміністративний акт, прийнятий у письмовій формі, або усний адміністративний акт, підтверджений у письмовій формі, повинен мати мотивувальну частину (крім випадків, передбачених частиною шостою цієї статті). Мотивування (обґрунтування) адміністративного акта в письмовій формі повинно забезпечувати особі можливість правильно його зрозуміти та реалізувати своє право на оскарження адміністративного акта. Відсутність в адміністративному акті мотивувальної частини, складеної відповідно до вимог цього Закону, має наслідки, встановлені цим Законом.
За приписом частини 3 статті 85 Закону № 2073-IX у разі якщо адміністративний акт не містить мотивувальної частини, у випадку, якщо відповідно до цього Закону вона є обов`язковою, такий акт скасовується.
Таким чином, відсутність у адміністративному акті мотивувальної частини, що встановлено судом у розглядуваній справі, є самостійною підставою для скасування цього акту, у даному випадку рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.
Варто зазначити, що Верховний Суд у своїх постановах неодноразово звертав увагу на те, що прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень.
Про дотримання контролюючим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акта індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації податкової накладної, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини обґрунтовані, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.
Ненаведення мотивів прийнятих рішення не дає змоги суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган дійшов саме таких висновків, надати їм належну правову оцінку, та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.
Суд вважає, що відсутність в оскаржуваних рішеннях мотивів його прийняття позбавляє взагалі можливості позивача навести аргументи щодо його неправомірності. Акт індивідуальної дії не відповідає вимогам обґрунтованості та вмотивованості. Проте саме невідповідність акту індивідуальної дії вимогам обґрунтованості та вмотивованості призводить до його протиправності.
Вказана правова позиція викладена в постановах Верховного Суду (від 04.12.2018 року по справі №821/1173/17, від 09.07.2019 року у справі №140/2093/18).
Спірні рішення про відмову в реєстрації податкових накладних позбавляють позивача як платника ПДВ права зареєструвати податкову накладну в ЄРПН.
Відтак, з урахуванням невідповідності спірних рішень про відмову в реєстрації податкових накладних вимогам обґрунтованості та вмотивованості, а також з урахуванням реальності господарських операцій між позивачем та його контрагентом, вони підлягають скасуванню.
Щодо обрання ефективного способу захисту прав позивача суд зазначає таке.
Статтею 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод (право на ефективний засіб юридичного захисту) передбачено, що кожен, чиї права та свободи, визнані в цій Конвенції, було порушено, має право на ефективний засіб юридичного захисту в національному органі, навіть якщо таке порушення було вчинене особами, які здійснювали свої офіційні повноваження.
При цьому, під ефективним засобом (способом) слід розуміти такий, що призводить до потрібних результатів, наслідків, дає найбільший ефект. Таким чином, ефективний спосіб захисту повинен забезпечити поновлення порушеного права, бути адекватним наявним обставинам.
Згідно з частиною четвертою статті 245 КАС України у випадку, визначеному пунктом 4 частини другої цієї статті, суд може зобов`язати відповідача - суб`єкта владних повноважень прийняти рішення на користь позивача, якщо для його прийняття виконано всі умови, визначені законом, і прийняття такого рішення не передбачає права суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд.
Згідно з приписами пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:
прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;
набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення);
неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.
Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.
Отже, реєстрація в ЄРПН податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС України і нормами чинного законодавства України чітко визначено настання такої події як набрання законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної або визначення в судовому рішенні конкретної дати, яку слід вважати датою реєстрації або скасування реєстрації податкової накладної.
Обставин, які б унеможливлювали реєстрацію спірних податкових накладних судом не встановлено.
Відповідно до частини третьої статті 245 КАС України у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.
Таким чином, з метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду, та враховуючи межі заявлених позовних вимог, що викладені у прохальній частині позовної заяви, суд дійшов висновку про необхідність зобов`язати ДПС України зареєструвати податкові накладні № 8 від 02.07.2025, № 10 від 02.07.2025 подані ТОВ "СВІТ РЕКЛАМИ" в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Висновки за результатами розгляду справи
Відповідно до частини першої статті 9 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.
Згідно з частиною першою та частиною другою статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
За результатами розгляду справи суд дійшов висновку, що відповідачі не довели правомірності оскаржуваних рішень, а тому позовні вимоги є обґрунтованими та підлягають до задоволення у повному обсязі.
Судові витрати
Згідно з частиною першою статті 143 КАС України суд вирішує питання щодо судових витрат у рішенні, постанові або ухвалі. Статтею 139 КАС України визначені правила розподілу судових витрат.
Відповідно до частин першої, третьої статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
З матеріалів справи встановлено, що при зверненні до суду з даним позовом позивачем сплачено судовий збір у розмірі 4 844,40 грн, що підтверджується платіжною інструкцією від 17.12.2025 № 418.
У зв`язку із тим, що цей позов задоволено повністю, суд стягує порівну з відповідачів на користь позивача судові витрати у вигляді сплаченого судового збору у розмірі 2 422,20 грн за рахунок їх бюджетних асигнувань.
Доказів понесення інших витрат суду надано не було.
На підставі викладеного та керуючись статтями 6, 9, 14, 72, 73, 77, 90, 241, 250, 257 КАС України, суд
ВИРІШИВ:
Адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "СВІТ РЕКЛАМИ" до Головного управління ДПС у Тернопільській області та Державної податкової служби України задовольнити повністю.
Визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС в Тернопільській області № 13283421/36731481, № 13283419/36731481 від 17.09.2025 про відмову в реєстрації податкових накладних № 8 від 02.07.2025, № 10 від 02.07.2025 в Єдиному реєстрі податкових рішень.
Зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні № 8 від 02.07.2025, № 10 від 02.07.2025 подані Товариством з обмеженою відповідальністю "СВІТ РЕКЛАМИ".
Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "СВІТ РЕКЛАМИ" за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Тернопільській області судовий збір у сумі 2422,20 грн (дві тисячі чотириста двадцять дві гривні, 20 копійок).
Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "СВІТ РЕКЛАМИ" за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України судовий збір у сумі 2422,20 грн (дві тисячі чотириста двадцять дві гривні, 20 копійок). 
Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Відповідно до частини першої статті 295 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
Згідно із статтею 297 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційна скарга подається безпосередньо до Восьмого апеляційного адміністративного суду.
Повне судове рішення складено 22 квітня 2026 року.
Реквізити учасників справи:
позивач:
- Товариство з обмеженою відповідальністю "СВІТ РЕКЛАМИ" (місцезнаходження: вул. Гетьмана П. Дорошенка, 5, 45, м. Тернопіль, Тернопільський р-н, Тернопільська обл., 46011 код ЄДРПОУ: 36731481); 
відповідачі:
- Головне управління ДПС у Тернопільській області (місцезнаходження вул. Білецька, 1, м. Тернопіль, Тернопільський р-н, Тернопільська обл., 46003 код ЄДРПОУ: 44143637); 
- Державна податкова служба України (місцезнаходження: пл. Львівська, 8, м. Київ, 04053 код ЄДРПОУ: 43005393).

Головуючий суддя Юзьків М.І.