ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м У к р а ї н и

04 листопада 2025 року 	м. Дніпро	справа № 160/7222/24	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді Сафронової С.В. (доповідач),
суддів: Чепурнова Д.В., Коршуна А.О., 
за участю секретаря судового засідання Ретинської В.С. 

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24 травня 2024 року
у адміністративній справі № 160/7222/24 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ВСЕСВІТНІ ХАРЧОВІ ТЕХНОЛОГІЇ «УКРАЇНА» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, - 

ВСТАНОВИВ:

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24 травня 2024 року задоволено адмінісративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «ВСЕСВІТНІ ХАРЧОВІ ТЕХНОЛОГІЇ «УКРАЇНА», визнано протиправними та скасовано винесені Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області податкові повідомлення-рішення від 29.02.2024 №0096250706, від 29.02.2024 №0096240706, від 29.02.2024 №0096230706, та стягнуто на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ВСЕСВІТНІ ХАРЧОВІ ТЕХНОЛОГІЇ «УКРАЇНА» за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Дніпропетровській області судовий збір у розмірі 20123,43 грн.
Зазначене рішення суду першої інстанції оскаржено в апеляційному порядку відповідачем по справі з підстав порушення норм матерільного права, зокрема, положень ст.1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» і вимог п.185.1 ст.185, п.187.1 ст. 187, п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України, а також не врахування доводів контролюючого органу та фактичних обставин, які були встановлені під час проведеної у відповідності до п.191.1 ст.191, пп.20.1.4 п. 20.1 ст.20, пп.75.1.2 п.75.1 ст.75, пп.78.1.8 п.78.1 ст.78, п.82.2 ст.82, пп.69.2 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України на підставі наказу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області №5202-п від 15.12.2023 року «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «ВХТ – «УКРАЇНА» (направленого на адресу електронного кабінету платників податків 15.12.2023 року) і направлень документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «ВХТ – «УКРАЇНА» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за жовтень 2023 року від`ємного значення з податку на додану вартість у сумі 2055807 грн., у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету у сумі 390420 грн., з урахуванням періодів формування від`ємного значення та поданих уточнюючих розрахунків, а також не врахування доводів відповідача про: встановлені за результатами проведеної в ході документальної позапланової виїзної перевірки інвентаризації невідповідностей майна та залишків запасів позивача за адресою м. Дніпро, вул. Канатна, 130А, що відображено у складеному 12.01.2024 року акті огляду № 45/04-36-07-06/41974541; щодо сертифікатів відповідності на олію соняшникову рафіновану дезодоровану виморожену; технічний процес виробництва олії, тощо; а також причини виникнення від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту за перевіряємі періоди, якою було вивезення товарів за межі митної території України (ТМЦ – олія соняшникова рафінована дезодорована виморожена марки "П" ПЕТ), які згідно з чинним законодавством оподатковуються податком за ставкою « 0» в адресу підприємств нерезидентів, що розташовані у Німеччині, Австрії, Латвії та інших країнах; та факту перевищення обсягів придбання над обсягами реалізації.
Крім того, акцентуюючи увагу на положення затвердженого наказом Міністерства фінансів України №21 від 28.01.2016 Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, яким визначено, що до складу податкового кредиту поточного звітного періоду (рядок 17 Декларації) включається від`ємне значення попереднього звітного періоду (рядок 16.1 Декларації), а на визначення цього показника у свою чергу безпосередньо впливає від`ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21 Декларації), визначене у деклараціях з ПДВ за попередні звітні періоди, в яких безперервно наявний відповідний показник – відповідач наголошує на тому, що задекларовані показники у податковій звітності з ПДВ за жовтень 2023 року, з урахуванням даних додатку 2 та додатку 3 до Декларації, податковими періодами у яких здійснювалось формування податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21 Декларації), визначене у деклараціях з ПДВ за попередні звітні періоди, а саме з листопада 2022 по жовтень 2023 років, і враховуючи зазначене, попередніми податковими періодами, які вплинули на формування від`ємного значення ПДВ за жовтень 2023 року в сумі 2 055 807 грн., з урахуванням уточнюючих розрахунків, за даними податкової звітності підприємства визначено періоди з листопада 2022 року по жовтень 2023 року, що і стало періодом охопленим перевіркою.
При цьому, підкреслюючи, що показники формування безперервного від`ємного значення з ПДВ, які включаються до складу податкового кредиту наступного податкового періоду, який наявний безперервно, визначено починаючи з листопада 2022 року по жовтень 2023 року, і у перевіряємому періоді взаємовідносини з підприємствами – покупцями товару (олія соняшникова рафінована дезодорована виморожена марки "П") підтверджені укладеними договорами/контрактами, видатковими накладними, товарно –транспортними накладними та тощо, відповідач вважає, що підприємством позивача безпідставно не було включено до складу податкових зобов`язань жовтня 2023 року суму взаємовідносин з підприємством ТОВ "НЬЮ-АРК" (код 44039168) у відповідності до платіжного доручення за отримані грошові кошти відповідно до платіжного доручення №2843 від 23.10.2023 року на загальну суму 187 200 грн., ПДВ 31 200 грн.
Також відповідач звертає увагу апеляційного суду на тому, що за результатом проведеної перевірки позивача було беззаперечно встановлено факт вчинення останнім умисних дій, якими він удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім невиконання або неналежного виконання вимог, установлених Кодексом, зокрема в частині штучного збільшення своїх витрат, без наявних реальних підстав для цього, і вина підтверджується тим, що платник податків мав можливість дотримуватись норм чинного законодавства, зокрема здійснити господарську операцію, яка передбачає отримання економічного ефекту, однак не вжив достатніх заходів для цього, через те, що з метою зменшення бази оподаткування, від діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності.
Зокрема, відповідач вважає, що аналізом відображеного показника у рядку 2.1 Декларацій (колонка А) «операції з вивезення товарів за межі митної території України» та у рядку 3 Декларації (колонка А) «Інші операції, що оподатковуються за нульовою ставкою» за перевіряємий період у загальній сумі 25020354 грн. встановлено, що даний показник сформовано за рахунок здійснення ТОВ «ВХТ – «УКРАЇНА» експортних операцій з вивезення за межі митної території України олії в асортименті, але за результатом перевірки відображених показників у рядку 2.1 Декларацій (колонка А) «Операції з вивезення товарів за межі митної території України» позивачем до перевірки не надавалися документи щодо зміни отримувача товару (заявки, додаткові угоди тощо), а перевіркою достовірності визначення суми податкового зобов`язання (показника рядка 9 Декларацій з ПДВ) перевіркою було встановлено, що в порушення вимог п.44.1 ст.44, п.185.1 ст.185, п.187.1. ст.187 Податкового Кодексу України та ч.1 ст.3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» ТОВ «ВХТ – «УКРАЇНА» по податковій декларації з ПДВ за жовтень 2023 року занижено податкові зобов`язання з податку на додану вартість на суму ПДВ 31 200 грн., а не реєстрація позивачем в порушення п. 201.10 ст. 201 Кодексу податкових накладних в ЄРПН призвело до заниження податкового зобов`язання та вплинуло на визначення податкового зобов`язання з ПДВ. Крім того, перевіркою відображених в рядках 10 – 17 Декларацій показників було встановлено, що на формування цих показників вплинуло придбання підприємством ТМЦ (олія, пляшки, етикетки, гофроящики тощо), імпортні операції з ввезення на митну територію України ТМЦ (кускус неприготовлений) тощо, проте аналізом відображеного показника у рядку 10.1 Декларацій (колонка Б) «Придбання (виготовлення, будівництво, спорудження, створення) товарів/послуг та необоротних активів на митній території України» за перевіряємий період (з урахуванням уточнюючих розрахунків) встановлено, що даний показник сформовано за рахунок здійснення ТОВ «ВХТ – «УКРАЇНА» операцій з придбання на митній території України ТМЦ (олія, пляшки, етикетки, гофроящики тощо). Так, у перевіряємий період ТОВ «ВХТ – «УКРАЇНА» здійснювало операції з ввезення на митну територію України ТМЦ (кускус, неприготовлений: кускус MOYEN, 25кг – 200 мiшкiв. Виробник: S.I.P.A. INTERNATIONAL S.R.L.) з Італії та брало участь у виставці на території Німеччини.
Окремо відповідач звертає увагу апеляційного суду на взаємовідносини позивача з його контрагентами постачальниками за перевіряємий період, за результатом аналізу яких відповідач підсумовуючі ці взаємовідносини підкреслив невідповідність у наданих до перевірки документах по взаємовідносинам позивача з ТОВ «ВИРОБНИЧА КОМПАНІЯ «ЗОЛОТИЙ ДРАКОН», ТОВ «КЕРНЕЛ – ТРЕЙД», ТОВ «РЕТАЛ Україна», ТОВ «ГРАДОЛІЯ РАФІНАЦІЯ», ТОВ «САН ОЙЛ» ТОВ «ВП «СМАКОЛІЯ» про:
· неможливість перевезення ТМЦ (олія наливом) автотранспортними засобами зазначеними у ТТН (рефрижератори, фургони, бортові напівпричепи тощо);
· не відображені по рахункам № 631 та № 37 за перевіряємий період взаємовідносин з перевізниками, які зазначені в графі «Перевізник» у наданих ТТН;
· відсутність документів (договори, заявки, акти виконаних робіт тощо) на перевезення ТМЦ окрім наданих ТТН;
· відсутність даних щодо ЄДРПОУ, РНОКПП перевізників, які зазначені в графі «Перевізник» у наданих ТТН, що не дає можливості їх ідентифікувати, та провести аналіз щодо можливості здійснення ними транспортних перевезень;
· відсутність сплати за перевезення ТМЦ згідно наданих банківських виписок з перевізниками, які зазначені в графі «Перевізник» у наданих ТТН;
· у ТТН зазначена адреса розвантаження, яка не підтверджена жодним наданим до перевірки документом;
· відсутність у наданих до перевірки документах документи що посвідчують якість придбаної продукції (олія наливом), що передбачено умовами договорів.
що у сукупності на переконання відповідача свідчить про не підтвердження позивачем фактичнеого переміщення від постачальників ТМЦ, і як наслідок виробництва з неї готової продукції (олія у ПЕТ пляшках).
Що у сукупності з огляду на положення пп.14.1.18. п.14.1.36. п.14.1 ст.14, ст.44, п.85.2 ст.85, п.198.1. п. 198.2. п.198.3. п.198.6. ст.198, п.200.1. п.200.4 ст.200 Податкового кодексу України, на переконання відповідача призвело до завищення позивачем від`ємного значення (р. 19) по декларації за жовтень 2023 у сумі 2 055 807 грн. та заниження податкових зобов`язань що підлягають сплаті до бюджету (з урахуванням порушень встановлених у п.3.1 акту перевірки) на загальну суму ПДВ у розмірі 398 012 грн., а виходячи з того, що вина ТОВ «ВХТ – «УКРАЇНА» підтверджується наявністю у позивача, як платника податків, можливості дотримуватися норм чинного законодавства, зокрема здійснити господарську операцію, яка передбачає отримання економічного ефекту, однак не було вжито достатніх заходів для цього, через те, що з метою зменшення бази оподаткування, від діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності, відповідач вважає, що сума від`ємного значення не повинна зараховуватися у зменшення суми податкового боргу з ПДВ (показник рядка 20.2.2 Декларації). Крім того, відповідач зазначив, що позивачем було завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду (показник рядка 21 Декларації) на загальну суму 1 665 387 грн. ПДВ, що судом першої інстанції також не було враховано, і за підсумком неправильного застосування норм матеріального та порушення норм процесуального права було помилково задоволено позовну заяву ТОВ «ВСЕСВІТНІ ХАРЧОВІ ТЕХНОЛОГІЇ – Україна».
Заслухавши пояснення сторін по справі, обговоривши доводи апеляційної скарги, перевіривши за матеріалами справи повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин, їх правову оцінку та правильність застосування до них норм матеріального і процесуального права, колегія суддів дійшла висновку безпідставність доводів апеляційної скарги позивача та про відсутність правових підстав для задоволення вимог апеляційної скарги і скасування рішення суду першої інстанції, з ухваленням іншого рішення по суті спору, виходячи з нижченаведеного.
Судом першої інстанції встановлено, що спірні правовідносини у цій справі виникли у зв`язку із оскарженням позивачем податкових повідомлень-рішень від 29.02.2024 №0096250706, від 29.02.2024 №0096240706, від 29.02.2024 №0096230706, які були винесені Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області за результатом проведеної відповідно до п.19-1.1 ст.19-1, пп.20.1.4 п.20.1 ст.20, пп.75.1.2 п.75.1 ст.75, пп.78.1.8 п.78.1 ст.78, п.82.2 ст.82, пп.69.2 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-VI (із змінами та доповненнями) згідно наказу ГУ ДПС у Дніпропетровській області №5202-п від 15.12.2023 «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «ВХТ «УКРАЇНА» (код ЄДРПОУ 41974541) документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «ВХТ «УКРАЇНА», основним видом діяльності якого згідно Витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань є оптова торгівля молочними продуктами, яйцями, харчовими оліями та жирами (код ВЕД 46.33), внаслідок чого відповідачем 18.01.2024 було складено акт №80/04-36-07-06/41974541 про результати документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «ВХТ «УКРАЇНА» (код ЄДРПОУ 41974541) щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за жовтень 2023 року від`ємного значення з податку на додану вартість у сумі 2055,807 грн., у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету у сумі 390420 грн., з урахуванням періодів формування від`ємного значення та поданих уточнюючих розрахунків у звязку з допущеними позивачем порушень вимог: 
- п.44.1 ст.44, п.185.1 ст.185, п.187.1 ст.187 Податкового кодексу України від 02.12.2010р. за №2755-VI (із змінами і доповненнями) та ч.1 ст.3 Закону України від 16.07.1999 №996-ХІV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», що призвело до порушення п.201.10 ст.201 Кодексу, у зв`язку із не реєстрацією податкової накладної в ЄРПН на суму ПДВ 31200грн., що в свою чергу призвело до заниження податкового зобов`язання та вплинуло на визначення податкового зобов`язання з ПДВ. Штрафна санкції за порушення строків реєстрації податкових накладних в ЄРПН визначаються згідно зі ст.120-1.2 Кодексу; 
- абз.6 п.200.4 ст.200 Податкового кодексу України завищено задекларовану суму бюджетного відшкодування податку на додану вартість у податковій декларації з ПДВ за жовтень 2023 року на 390 420 грн.; абз.а п.200.4 ст.200 Податкового кодексу України, що призвело до завищення суми від`ємного значення (показник рядка 21 Декларації) за жовтень 2023 року у сумі 1665387 грн.; 
- п.44.1 ст.44, п.198.1, п.198.2, п.198.3, п.198.6 ст.198 Кодексу, що призвело до заниження податкових зобов`язань що підлягають сплаті до бюджету ( з урахуванням порушень п.44.1 ст.44, п.185.1 ст.185, п.187.1 ст.187 Податкового кодексу України) за жовтень 2023 року у розмірі 2495 грн.
За результатом розгляду поданих позивачем 06.02.2024 заперечень на Акт перевірки, відповідачем частково задоволено вимоги позивача в частині бюджетного відшкодування позивачу у розмірі 107988,00 грн. та зменшено завищену суму від`ємного значення з 1665387 грн. до 941721грн. (різниця 723666,00 грн.) та викладено висновки Акту перевірки в іншій редакції, із зазначенням про порушення позивачем вимог:
- п.44.1 ст.44, п.185.1 ст.185, п.187.1 ст.187 Податкового кодексу України від 02.12.2010р. за №2755-VI (із змінами і доповненнями) та ч.1 ст.3 Закону України від 16.07.1999 №996-ХІV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», що призвело до порушення п.201.10 ст.201 Кодексу, у зв`язку із не реєстрацією податкової накладної в ЄРПН на суму ПДВ 31200 грн., що в свою чергу призвело до заниження податкового зобов`язання та вплинуло на визначення податкового зобов`язання з ПДВ. Штрафна санкції за порушення строків реєстрації податкових накладних в ЄРПН визначаються згідно зі ст.120-1.2 Кодексу;
- абз.6 п.200.4 ст.200 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено задекларовану суму бюджетного відшкодування податку на додану вартість у податковій декларації з ПДВ за жовтень 2023 року на 282’ 432грн.
- абз.а п.200.4 ст.200 Податкового кодексу України, що призвело до завищення суми від`ємного значення (показник рядка 21 Декларації) за жовтень 2023 року у сумі 941721 грн.
На підставі Акту перевірки у редакції, викладеній за результатом розгляду поданих позивачем 06.02.2024 заперечень на Акт, відповідачем було прийнято податкові повідомлення-рішення: від 29.02.2024 року №0096240706 (порушення абз.а п.200.4 ст.200 Податкового кодексу України, що призвело до завищення суми від`ємного значення (показник рядка 21 Декларації) за жовтень 2023 року у сумі 941721 грн.; від 29.02.2024 року №0096250706 (порушення п.44.1 ст.44, п.185.1 ст.185, п.187.1 ст.187 Податкового кодексу України від 02.12.2010р. за №2755-VI (із змінами і доповненнями) та ч.1 ст.3 Закону України від 16.07.1999 №996-ХІV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», що призвело до порушення п.201.10 ст.201 Кодексу, у зв`язку із не реєстрацією податкової накладної в ЄРПН на суму ПДВ 31 200грн., що в свою чергу призвело до заниження податкового зобов`язання та вплинуло на визначення податкового зобов`язання з ПДВ. Штрафна санкції за порушення строків реєстрації податкових накладних в ЄРПН визначаються згідно зі ст.120-1.2 Кодексу); та від 29.02.2024 року №0096230706 (порушення абз.6 п.200.4 ст.200 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено задекларовану суму бюджетного відшкодування податку на додану вартість у податковій декларації з ПДВ за жовтень 2023 року на 282432 грн.).
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, спираючись на положення пп.14.1.36. пп. 14.1.181. п.14.1. ст.14, ст.44, п.198.1. п.198.2. п.198.3. п.198.5. п.198.6. ст.198, п.200.4 ст.200, п.201.1 ст.201 Податкового кодексу України і на ст.1 та ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» - суд першої інстанції обгрунтовано акцентував увагу на тому, що позивачем до податкової перевірки було надано первинні бухгалтерські документи, а саме: договори та контракти, додаткова угода, товарно-транспортні накладні, рахунки, видаткові накладні, рахунки на оплату, акти наданих послуг, заявки-договір на перевезення, рахунки фактури, виписки по рахунку, електронне декларування, платіжні інструкції, договори на транспортно-експедиційне обслуговування, договори транспортного експедирування тощо, і жодних недоліків у наданій позивачем документації податковим органом виявлено не було, зокрема, Акт перевірки таких зауважень не містить, що у сукупності зі висновками суду першої інстанції свідчить про те, що всі надані до ГУ ДПС у Дніпропетровській області первинні та зведені документи містять всі обов`язкові елементи, в тому числі - інформацію про зміст та обсяг господарських операцій, одиниці виміру, обсяги, відповідальних осіб та тощо, тобто, повністю відповідають вимогам ст.9 Закону України від 16.07.1999 №996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», ст.198 Податкового кодексу України, п.2.4 Положення про документальне забезпечення записів бухгалтерському обліку (затверджено наказом Міністерства фінансів України від 24.05.95 за №88), у зв`язку з чим підлягають обов`язковому врахуванню як у бухгалтерському, так і в податковому обліку ТОВ «ВХТ «УКРАЇНА», відповідно, первинні документи позивача цілком відображають реальний рух активів, є достовірними, цілком підтверджують реальність та факти здійснення господарської діяльності підприємства відповідно до КВЕД (основний код ВЕД - 46.33 - оптова торгівля молочними продуктами, яйцями, харчовими оліями та жирами).
Обговорюючи питання не включення до складу податкових зобов`язань жовтня 2023 суму взаємовідносин з підприємством ТОВ «НЬЮ-АРК» (код ЄДРПОУ 44039168) на загальну суму 187200 грн., ПДВ 31200 грн. (платіжне доручення №2843 від 23.10.2023), судом першої інстанції правильно було зазначено про безпідставне не врахування податковим органом наданих позивачем документів згідно яких вказана сума, як помилково сплачена, була повернута ТОВ «НЬЮ-АРК» платіжним дорученням №648 від 23.10.2023, а відсутність договірних відносин на дату перерахування грошових коштів підтверджується додатковою угодою №1 від 28.09.2023 до договору поставки №31/01/23 від 31.01.2023, якою саме зазначений договір розірвано з 01.10.2023, і копія якої надавалася позивачем до перевірки контролюючого органу разом з запереченнями на акт перевірки.
Відповідно, оскільки кошти, які надійшли на рахунок платника податку не є оплатою за постачання товарів або послуг, суд першої інстанції правильного наголосив на відсутності у цьому випадку підстав для виникнення об`єкта оподаткування ПДВ та підстав для складання податкової накладної, що саме і стало підставою для цілком законного рішення суду першої інстанції про скасування податкового повідомлення-рішення №0096250706 від 29.02.2024 у зв`язку з відсутністю у позивача обов`язку для складання податкової накладної.
Перевіврячи зазначені в акті перевірки поставки, судом першої інстанції також правильно узяв до уваги, що умови поставки «СРТ» передбачають здійснення саме постачальником доставки товару в адресу покупця, і у вартість придбання вже було включено вартість товару на склад покупця, і з приводу зазначених висновків суду першої інстанції відповідачем взагалі не приведено будь-яких заперечень.
Стосовно тверджень відповідача про відсутність взаєморозрахунків між позивачем та ФОП ОСОБА_1 і ФОП ОСОБА_2 , а також про відсутність документального підтвердження операцій проведених з ФОП ОСОБА_3 , ТОВ «Смартформтранс», ФОП «Журавель», ТОВ «Альфа транс», що приймали участь у перевезенні олії соняшникової від постачальника ТОВ «Виробнича компанія «Золотий Дракон» та не відображенні таких операцій по рахунку 631, суд першої інстанції обгрунтовано акцентував увагу на зміст товарно-транспортних накладних, в яких замовником (платником) вказується ТОВ Виробнича компанія «Золотий Дракон», яким і здійснювалася доставка товару на умовах СРТ (Інкотермс 2010), а перевезення олії соняшникової вищезазначеними перевізниками від постачальника здійснювалося на підставі укладеного з ФОП ОСОБА_4 договору на транспортно-експедиційне обслуговування №2012-012 від 20.12.2022. Отже, оскільки організацію перевезень з постачальником ТОВ «Виробнича компанія «Золотий Дракон» здійснював або сам постачальник, або експедитор ФОП ОСОБА_4 , суд правильно виснував, що у ТОВ «ВХТ «УКРАЇНА» не повинно було бути будь-яких взаєморозрахунків з ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 та ФОП ОСОБА_5 , і позивач не має нести відповідальності за ні за дії свого контрагента ТОВ «Виробнича компанія «Золотий Дракон» ні за дії експедитора ФОП ОСОБА_4 .
Правильно на переконання колегії суддів було відхилено судом першої інстанції посилання податкового органу на неможливість здійснення одночасного перевезення 40,186 т від ТОВ «Сан ойл» із-за того, що у підприємства в наявності було лише 5 ємностей по 5000,00 літрів, що складає в сумі 25000,00 літрів, оскільки позивачем документально підтверджено передбачений договором оренди обладнання вичерпний перелік ємностей на загальну ємність 80500 літрів, що відповідачем у будь-який спосіб не спростовано.
Стосовно взаємовідносин з ТОВ «Кернел-трейд», суд правильно також врахував, що згідно договору оренди №01/09 від 01.09.2022, ТОВ «ВХТ «УКРАЇНА» орендує ємності на: 10000 літрів у кількості одна штука; 6000 літрів у кількості дві штуки, що дорівнює разом 12000літрів; 4500 літрів у кількості п`ять штук, до дорівнює разом 22500 літрів; 2000 літрів у кількості п`ять штук, що дорівнює разом 10000 літрів; 5000 літрів (пластикові) в кількості п`ять штук, що дорівнює разом 25000 літрів та 1000 літр у кількості одна штука, і вказані ємності разом складають 80500 літрів, а порожні ємності в кількості 5 штук завантажувалися на транспортні засоби та направлялися до пункту завантаження постачальника ТОВ «Кернел», і у вказані ємності наливом здійснювалося завантаження олії соняшникової та після чого транспортний засіб здійснював перевезення на виробничі потужності ТОВ «ВХТ «УКРАЇНА» (м.Підгородне, вул.Геологів,2), де за допомогою насосного обладнання здійснювалося розвантаження ємностей, що розміщувалися на транспортному засобі, а законодавство, що регулює перевезення вантажів, зокрема олії соняшникової, не забороняє здійснення перевезення наливом олії соняшникової не в напівпричепах-цистернах, а на платформах в пластикових ємностях.
Крім того, суд обгрунтовано звернув увагу на те, що: відповідно до додаткової угоди №1 від 02.12.2022 до договору поставки №РД44/22 від 02.12.2022 з ТОВ «Кернел-трейд», поставка товару здійснювалася на умовах FCA (Інкотермст 2020) автотранспортом покупця; згідно договору поставки №233 від 01.11.2022 та додаткової угоди №1, поставка товару здійснювалась на умовах FCA та DAP про що зазначено в товарно-транспортних накладних замовника (платника) такого перевезення; відповідно до договору транспортного експедирування №0108 від 01.08.2023 укладеного з ТОВ «Меркава логістік», останній забезпечує організацію та перевезення вантажів замовника в міжнародному та/або регіональному сполученні із правом залучення третіх осіб до виконання цього договору, а чинним законодавством не встановлено обов`язку вносити у 4ДФ звітність підприємства контрагентів.
При цьому, обговорюючи доводи відповідача, у тому числі і щодо відсутності в ТТН кодів ЄДРПОУ, РНОКПП перевізника, судом першої інстанції правильно враховано, що податковим органом не зазначено жодного нормативно-правового акту, яким передбачено обов`язкова наявність в товарно-транспортній накладній реквізитів щодо ЄДРПОУ, РНОКПП перевізників, а також наведено правову позицією Верховного Суду, що викладена у постановах від 27.02.2020 року у справах №813/7081/14 та №814/120/15, від 03.10.2019 року у справі №8/3/4079/15, від 10.09.2019 року у справі №814/2412/17, від 02.04.2020 року у справі №160/93/19, від 13.08.2020 року у справі №520/4829/19, згідно якої наслідки для податкового обліку створює саме фактичний рух активів за результатами здійснення господарських операцій, що є обов?язковою умовою для формування податкового кредиту, і вказана обставина є визначальною для дослідження судами, а посилання контролюючого органу на податкову інформацію, що наявна в інформаційно-аналітичних базах відносно контрагентів позивача по ланцюгах постачання як критерії оцінки реальності господарських операцій є безпідставними, оскільки під час складення такої аналітичної інформації будь-які первинні документи платника податків не використовувались та не аналізувались, про що свідчить відсутність актів зустрічної звірки контрагентів позивача з відображенням в ньому окремих відомостей (постанова Верховного Суду від 12 червня 2018 року у справі №826/16272/13-a).
Повністю погоджуючись з вищевикладеними висновками суду першої інстанції, колегія суддів звертає увагу також на те, що відповідачу при перевірці та до заперечень на акт перевірки надавались первинні документи, які підтверджують реальність господарських операцій з постачальниками/покупцями/експедиторами/перевізниками за якими є можливість встановити фактичний рух активів за результатами господарських операцій, і відповідно, правильним є посилання суду першої інстанції у даній справі на постанову Верховного Суду від 17.09.2020 року у справі №810/2202/16, в якій сформовано правовий висновок, що сама по собі наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні, не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце, а також на икладені у постанові Верховного Суду від 13.08.2020 року по справі №520/4829/19 висновки про те, що відсутність у платника податків сертифікатів якості товару, за наявності доказів фактичного отримання товару та його використання в господарській діяльності, не може позбавляти такого платника права на формування податкового кредиту за відповідними господарськими операціями, оскільки податкове законодавство не пов?язує таке право з наявністю у платника податку сертифікатів якості товару, оскільки порушення постачальником товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення платником податку на прибуток (покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування витрат, тому цей платник не повинен зазнавати негативних наслідків у вигляді позбавлення права на зменшення об?єкта оподаткування на суму витрат, які він фактично поніс у зв?язку з отриманням доходу, за можливу неправомірну діяльність контрагента в ланцюгу поставок за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність цього платника шодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними. 
Оскільки підхід належної обачності та індивідуальної юридичної відповідальності платника податків при здійсненні господарських операцій та їх наслідків чітко закріплено нормативно, а принцип індивідуальної відповідальності платника податків також доктринально закріплений у судовій практиці Європейського суду з прав людини (ССПЛ), виходячи з принципу індивідуального застосування відповідальності за порушення правил оподаткування, а норми податкового законодавства не визначають певний обсяг матеріальних та/чи трудових ресурсів у платника податків при здійсненні господарської діяльності як критерій правового статусу платника податків щодо отримання податкової преференції у формі податкової вигоди, суд першої інстанції правильно наголосив, що негативні наслідки, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат, можуть бути застосовані лише до того платника податків, який їх припустився, а не до іншої особи, і саме по собі невиконання контрагентами своїх податкових обов?язків, відсутність за місцезнаходження не можуть бути безумовним свідченням відсутності ділової мети та/або обізнаність платника податків із протиправним характером діяльності його контрагентів та відповідно недостовірності задекларованих даних податкового обліку платника податків.
Виходячи з того, що лише сукупність обставин може свідчити на користь висновку про реальність або неможливість фактичного проведення господарських операцій, а Верховний Суд неодноразово робив такі висновки у своїх рішеннях щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, зокрема, Великою Палатою Верховного Суду у постанові від 07.07.2022 по справі №160/3364/19 (провадження №11-200апп21) було підтверджено вже сформовану Верховним Судом правову позицію, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій, і саме по собі наявність вироку щодо контрагента платника податків, чи факт порушення кримінального провадження відносно контрагента та отримання під час таких свідчень особи щодо не прийняття участі у створенні і діяльності підприємства, також які і податкова інформація щодо контрагентів по ланцюгу постачання; лише незначні помилки в оформленні первинних документів (окремо) - не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій, водночас, у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.
Враховуючи наведене вище, колегія суддів вважає правильними висновки суду першої інстанції про безпідставність посилання відповідача, яким було перевірено усі оформлені відповідно до чинного законодавства первинні документи на підтвердження наявності у позивача контрагентів-експедиторів ФОП ОСОБА_4 та ТОВ «МЕРКАВА-ЛОГІСТИК» на те, що відносини позивача з перевізниками за поставками з ТОВ «ВК «ЗОЛОТИЙ ДРАКОН», ТОВ «КЕРНЕЛ-ТРЕЙД», ТОВ «САН ОЙЛ», ТОВ «РЕТАЛ УКРАЇНА», ТОВ «ГРАДОЛЯ РАФІНАЦІЯ» є не підтвердженними, також про протиправність посилання відповідача на спосіб перевезення товарів у ємностях користуючись веб-майданчиком «ua.carplates.ua», який в свою чергу не врегульований на законодавчому рівні, та на те, що перевезення соняшникової олії в ємностях є неможливим через їх маленьку місткість у 25 тон та через неможливість технічно закріпити дану ємність на транспортному засобі, оскільки позивач в оренді має ємності об?ємом у 80 тон, а неможливість прикріплення ємності до транспортного засобу, оскільки усі наведені доводи відповідача є лише відповідальністю контрагентів - перевізника або постачальника за які позивач не несе відповідальність, і дані обставини не впливають на від?ємне значення податкового кредиту та бюджетного відшкодування на яке позивач має право.
Отже, підсумовуючи вищевикладене у сукупності, колегія суддів оцінивши доводи апеляційної скарги зазначає, що такі були перевірені та проаналізовані судом першої інстанції та їм була надана належна правова оцінка. Доводами апеляційної скарги не спростовуються викладені судом першої інстанції в оскаржуваному рішенні висновки про протиправність прийнятих відповідачем податкових повідомлень-рішень від 29.02.2024 №0096230706 та №0096240706, які також мають бути скасовані.
Відповідно до частини першої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
Суд першої інстанції повністю виконав вказані вимоги процесуального закону, оскільки до спірних правовідносин правильно застосував норми матеріального та процесуального права, що призвело до ухвалення законного рішення, яке скасуванню не підлягає.
Судові витрати розподілу не підлягають з огляду результат вирішення апеляційної скарги, характер спірних правовідносин та виходячи з вимог ст. 139 КАС України
Керуючись ст.ст. 242, 315, 316, 319, 321, 322, 325 КАС України, суд, -

П о с т а н о в и в:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області - залишити без задоволення. 
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24 травня 2024 року – залишити без змін.
Постанова Третього апеляційного адміністративного суду набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту судового рішення.

Головуючий - суддя С.В. Сафронова 

суддя Д.В. Чепурнов 

суддя А.О. Коршун