П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
————————————————————————
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

13 квітня 2026 р.	м. Одеса	Справа № 420/26179/25	

Перша інстанція: суддя Стефанов С.О.

Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду у складі:
головуючого судді - Вербицької Н.В.,
суддів –Джабурії О.В.,
Кравченка К.В.,
при секретарі судового засідання Худик С.А,
за участю апелянта ОСОБА_1 та її представника – адвоката Мисник Н.В.,
представника відповідача – Довгонос В.Ю., 
розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції апеляційну скаргу ОСОБА_1 на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 29 грудня 2025 року у справі за позовною заявою ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
В С Т А Н О В И Л А :

29 липня 2025 року ОСОБА_1 звернулась до Одеського окружного адміністративного суду з позовною заявою, в якій просила визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 05.03.2025:
№ 9638/15-32-24-04-20, яким визначено податок на доходи фізичних осіб, шо сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на загальну суму 7 239 677,83 грн, у т.ч. за основним платежем на суму 5 791 742,26 грн та застосовано штрафні санкції у розмірі 1 447 935,57 грн;
№ 9639/15-32-24-04-20, яким визначено військовий збір на загальну суму 603 306,49 грн, у т.ч. за основним платежем на суму 482 645,19 грн та застосовано штрафні санкції у розмірі 120 661,30 грн;
№ 9630/15-32-24-04-20, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції на суму 680,00 грн за неподання податкової декларації про майновий стан і доходи за 2021-2022 роки;
№ 9637/15-32-24-04-20, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції на суму 1020,00 грн за ненадання контролюючому органу первинних документів;
№ 9635/15-32-24-04-20, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції на суму 8000,00 грн за ненадання на запит контролюючому органу первинних документів та інформації.
Позовні вимоги обґрунтовані незгодою з висновками акту документальної позапланової невиїзної перевірки щодо наявності у позивача за 2021-2022 рік доходу у розмірі 1 030 823,00 доларів США. Позивач вказує на порушення порядку призначення та проведення перевірки, на відсутність доказів її сповіщення про проведення перевірки. Також позивач зазначає про відсутність належних та допустимих доказів отримання нею доходу у перевіряємий період. В даному аспекті зазначає, що контролюючий орган використав відомості з власних інформаційних систем, однак не досліджував відповідні первинні документи. Крім того, акт перевірки не містить повних та аргументованих розрахунків, з акту неможливо встановити ату застосування валютного курсу. 
Відповідач заперечував проти задоволення позову, зазначаючи, що на підставі податкової інформації, що була отримана ДПС України від податкового органу Великої Британії, призначена та проведена перевірка, за наслідками якої встановлено отримання позивачем доходу у 2021 - 2022 році на суму 32 176 345,90 грн. Стосовно доводів позивача про відсутність належного сповіщення, вказано, що добросовісний платник податків зобов`язаний забезпечити отримання ним кореспонденції за адресою місцезнаходження. 
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 29 грудня 2025 року у задоволенні позову відмовлено.
Не погоджуючись із прийнятим рішенням, позивачем подана апеляційна скарга, в якій посилаючись на невідповідність висновків суду обставинам справи, вона просить зазначене рішення скасувати та прийняти нове - про задоволення позовних вимог у повному обсязі. В обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначено, що судом першої інстанції залишено поза увагою доводи, викладені у позовній заяві.
Відповідачем подано відзив на апеляційну скаргу ОСОБА_2 , в якому він просить залишити апеляційну скаргу – без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін у зв`язку із необґрунтованістю доводів апелянта.
Заслухавши доповідача, дослідивши доводи апеляційної скарги, матеріали справи, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального і процесуального права, правової оцінки обставин у справі, колегія суддів приходить до наступного.
Судом першої інстанції встановлено та з матеріалів справи вбачаються наступні обставини.
ОСОБА_1 ( РНОКПП НОМЕР_1 ) з 11.07.2018 року зареєстрована за адресою: АДРЕСА_1 , що підтверджується витягом з Єдиного державного демографічного реєстру. За цією адресою вона перебуває на податковому обліку в ГУ ДПС в Одеській області (стор.2 акту перевірки).
Державною податковою службою України на адресу Головного управління ДПС в Одеській області листом від 02.10.2024 №4218/8 з додатком надіслано інформацію від компетентного органу Сполученого Королівства Великої Британії та Північної Ірландії щодо отримання доходів громадянами України, у т.ч. ОСОБА_1 , від британського суб`єкта декларування «FenixInternationalLtd» за створення контенту на платформі OnlyFans протягом 2020-2022 років з метою її відпрацювання (т.1 а.с.117).
04.10.2024 року Головне управління ДПС в Одеській області скерувало на адресу ОСОБА_1 лист за №13799/КПР/15-32-24-05-06 (т.1 а.с.114-115), у якому повідомило, що від компетентного органу Сполученого Королівства Великої Британії та Північної Ірландії надійшла інформація про отримання адресатом доходів від британського суб`єкта декларування «FenixInternationalLtd» за створення контенту на платформі OnlyFans протягом 2021-2022 років у розмірі 1 030 823 доларів США. З метою контролю повноти сплати належних сум податків і зборів до бюджету та руйнування схем ухилення від оподаткування запропоновано надати обґрунтоване пояснення щодо неподання податкових декларацій про майновий стан і доходи за 2021-2022 роки та надати копії документів, що підтверджують отримання вказаних доходів.
Вказаний лист відправлений відповідачем на адресу місця проживання ОСОБА_1 , а саме: АДРЕСА_1 . Матеріали справи містять копію рекомендованого повідомлення від 08.10.2024 про повернення поштового відправлення у зв`язку із відсутністю адресата за вказаною адресою (т.1 а.с.116).
На запит ГУ ДПС в Одеській області від 03.10.2025 Державна податкова служба України листом від 06.10.2025 № 23934/7/99-00-24-05-07 надала копії документів та інформацію стосовно ОСОБА_1 , що отримана в електронному вигляді від компетентного органу Сполученого Королівства Великої Британії та Північної Ірландії, на яке йдеться посилання в листі ДПС від 02.10.2025 року № 27331/7/99-00-24-04-03-07.
09.12.2024 року Головне управління ДПС в Одеській області прийняло наказ №12766-п про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи – платника податків ОСОБА_1 з 22.01.2025 тривалістю 10 робочих днів. Мета перевірки - здійснення контролю своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати належних сум податку на доходи фізичних осіб та військового збору з доходів отриманих платником податків (т.1 а.с.113).
Матеріали справи містять повідомлення від 10.12.2024 №1335/15-32-24-04-14 про проведення перевірки (т.1 а.с.107).
З акту перевірки від 07.02.2025 № 5010/15-32-24-04-09 вбачається, що копія наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки від 09.12.2024 № 12766-п, а також письмове повідомлення про проведення перевірки від 10.12.2024 направлено засобами поштового зв`язку «Укрпошта» (рекомендованим листом з повідомленням про вручення) 17.12.2024 (№ 0600994281604) на податкову адресу ОСОБА_1 . Поштове відправлення отримано особисто 23.12.2024 (стор.1-2 акту перевірки).
23.01.2025 року, тобто в ході проведення перевірки, ГУ ДПС в Одеській області направило ОСОБА_1 запит № 982/КПР/15-32-24-04-09, у якому запропоновано надати обґрунтоване пояснення та копії документів, що підтверджують отримання доходів від британського суб`єкта господарювання «Fenix International Ltd» за створення контенту на платформі OnlyFans протягом 2021-2022 років (т.1 а.с.120). Матеріали справи містять копію рекомендованого повідомлення про вручення поштового відправлення особисто 30.01.2025 року (т.1 а.с.121).
У зв`язку із ненаданням платником податків ФО ОСОБА_1 первинних документів в період проведення перевірки посадовими особами Головного управління ДПС в Одеській області 04.02.2025 складено відповідний акт №657/15-32-24-04-09 (т.1 а.с.118).
За результатами документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи – платника податків ОСОБА_1 (реєстраційний номер облікової картки платника податків НОМЕР_1 ) з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати належних сум податку на доходи фізичних осіб та військового збору з доходів, отриманих платником податків за період з 01.01.2021 по 31.12.2022, посадовими особами Головного управління ДПС в Одеській області 07.02.2025 року складено акт № 5010/15-32-24-04-09, яким встановлено наступні порушення:
-п.49.1, пп. 49.18.4 п.49.18 ст.49, пп.162.1.1 п.162.1 ст.162, пп.163.1.3 ш.163.1 ст.163, пл.164.2.20 п.164.2 ст.164, п.179.1 ст.179 ПК України фізичною особою – платником податків ОСОБА_1 внаслідок неподання останньою до контролюючого органу податкової декларації про майновий стан і доходи за 2021 - 2022 роки та не задекларовано суму отриманого доходу, зокрема, за 2021 рік – у розмірі 16 205 924,06 грн, за 2022 рік - у розмірі 15 970 421,84 грн, як інші доходи;
-пп. 162.1.1 п.162.1 ст.162, пп. 163.1.3 п.163.1 ст.163, пп.164.1.3 п.164.1, п. 164.2.20 п.164.2 ст.164, п.167.1 ст.167, пп.170.11.1. п.170.1 ст.170 , п.179.7 ст.179 ПК України, внаслідок ненарахування та несплати до бюджету податку на доходи з фізичних осіб у загальному розмірі 5 791 742,26 грн, у т.ч. за 2021 рік – у розмірі 2 917,066,33 грн, за 2022 рік - у розмірі 2 874 675,93 грн;
-пп.162.1.1 п.162.1 ст.162, пп.163.1.3 п.163.1 ст.163, пп. 164.1.3 п. 164.1, пп. 164.2.20 п. 164.2 ст. 164, пп.170.11.1. п.170.1 ст.170, п. 179.7 ст.179, пп.1.1, пп.1.2, пп. 1.3. п.16' підрозділу 10 розд. ХХ ПК України, внаслідок ненарахування та несплати до бюджету військового збору у загальному розмірі 482 645,19 грн, у т.ч. за 2021 рік – у розмірі 243 088,86 грн, за 2022 рік - у розмірі 239 556,33 грн;
-п.44.1, п. 44.3 ст. 44, п. 85.2 ст. 85 Податкового кодексу України в частині зберігання та надання контролюючому органу первинних документів;
-пп. 73.3.3 ш.73.3 ст.73 Податкового кодексу України, що сталося внаслідок ненадання фізичною особою - платником податків ОСОБА_1 до податкових органів відповіді на письмовий запит про надання інформації.
За результатами акту перевірки 05.03.2025 року ГУ ДПС в Одеській області прийняті податкові повідомлення-рішення:
№ 9638/15-32-24-04-20, яким визначено податок на доходи фізичних осіб, шо сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на загальну суму 7 239 677,83 грн, у т.ч. за основним платежем на суму 5 791 742,26 грн та застосовано штрафні санкції у розмірі 1 447 935,57 грн;
№ 9639/15-32-24-04-20, яким визначено військовий збір на загальну суму 603 306,49 грн, у т.ч. за основним платежем на суму 482 645,19 грн та застосовано штрафні санкції у розмірі 120 661,30 грн;
№ 9630/15-32-24-04-20, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції на суму 680,00 грн за неподання податкової декларації про майновий стан і доходи за 2021-2022 роки;
№ 9637/15-32-24-04-20, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції на суму 1020,00 грн за ненадання контролюючому органу первинних документів;
№ 9635/15-32-24-04-20, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції на суму 8000,00 грн за ненадання на запит контролюючому органу первинних документів та інформації.
Відмовляючи в задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з доведення 
контролюючим органом факту отримання позивачем у 2021-2022 роках доходу від британського суб`єкта господарювання “Fenix International Ltd” за створення контенту на платформі OnlyFans на загальну суму 1 030 823 доларів США. доларів США, що курсом валют НБУ склало 32 176 345,90 грн, а також про неподання позивачем декларації про майновий стан та доходи за 2021-2022 роки та інформації на запити контролюючого органу. 
Судова колегія частково не погоджується з висновками суду з огляду на таке.
Оцінюючи доводи апелянта позивача щодо порушення порядку призначення та проведення перевірки, як такі, що не ґрунтуються на вимогах діючого законодавства, судова колегія враховує положення п.78.1 ст.78 ПК України, якою визначені підстави для призначення документальних позапланових перевірок проведення. 
Зокрема, пп.78.1.1 п.78.1 ст.78 ПК України визначено підставу для проведення документальної позапланової перевірки, якщо отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником податків валютного, податкового законодавства, законодавства у сфері запобігання та протидії легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на обов`язковий письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначаються порушення цим платником податків відповідно валютного, податкового та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту;
З урахуванням положень ст.72 ПК України, яка визначає можливі джерела отримання інформації для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючого органу, колегія суддів зазначає, що отримання відповідачем листа ДПСУ від 02.10.2024 №27331/7/99-00-24-04-03-07 з інформацією про отримання позивачем у 2021-2022 роках доходу від британського суб`єкта господарювання “Fenix International Ltd”, а також ненадання позивачем пояснень та документів на запит відповідача від 04.10.2024 №13799/КПР/15-32-24-05-06 стосовно отримання такого доходу, є належною підставою для призначення документальної позапланової невиїзної перевірки позивача з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати належних сум податку на доходи фізичних осіб та військового збору з доходів, отриманих платником податків за період з 01.01.2021 по 31.12.2022.
Статтею 79 ПК України визначені наступні особливості проведення документальної невиїзної перевірки:
- документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності підстав для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу. Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом;
- документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки;
- у разі надіслання (вручення) відповідно до статті 42 цього Кодексу платнику податків (його представнику) копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення позапланової невиїзної перевірки, шляхом надсилання за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення документальна позапланова невиїзна перевірка (крім перевірки, визначеної статтею 200 цього Кодексу) розпочинається не раніше 30 календарного дня з дати надсилання такого повідомлення та копії наказу. Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки;
- присутність платників податків під час проведення документальних невиїзних перевірок не обов`язкова.
Пунктом 42.2 ст.42 ПК України передбачено, що документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).
Зазначене кореспондується з п.6 Порядку направлення податковими органами податкових вимог платникам податків, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 30.06.2017 року №610.
Податковою адресою платника податків - фізичної особи в розумінні ст.45 ПК України визнається місце її проживання, за яким вона береться на облік як платник податків у контролюючому органі.
Як вже зазначено вище, копія наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки від 09.12.2024 № 12766-п, а також письмове повідомлення дату початку та місце проведення перевірки від 10.12.2024 направлено засобами поштового зв`язку «Укрпошта» (рекомендованим листом з повідомленням про вручення) 17.12.2024 (№ 0600994281604) на податкову адресу ОСОБА_1 : Одеська область, Болградський район, смт Березине (в теп.час селище Соборне), вул.Європейська, 2. Поштове відправлення отримано особисто 23.12.2024.
Враховуючи, що копія наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмове повідомлення про дату початку та місце проведення позапланової невиїзної перевірки надсилано на податкову адресу позивача рекомендованим листом з повідомленням про вручення 17.12.2024, а сама перевірка розпочата з 22.01.2025, про що зазначено в п.1.1 акту перевірки, тобто не раніше 30 календарного дня з дати надсилання такого повідомлення та копії наказу, то відповідач дотримався приписів ст.79 ПК України стосовно порядку проведення позапланової документальної невиїзної перевірки позивача, що спростовує доводи апелянта в цій частині.

Щодо правомірності ППР №9635/15-32-24-04-20 та №9637/15-32-24-04-20, якими до позивача застосовані штрафні санкції за ненадання позивачем пояснень та документів на запити податкового органу, колегія суддів зазначає наступне.
Як вже зазначено вище, ППР №9635/15-24-04-20 до позивача застосовано штраф на суму 8 000,00 грн на підставі пункту 121.2 ст.121 ПК України за порушення пп.73.3.3 п.73.3 ст.73 ПК України, яке полягає у ненаданні відповіді на запит ГУ ДПС в Одеській області від 04.10.2024 №13799/КПР/15-32-24-05-06.
Відповідно до п.73.3 ст.73 ПК України контролюючі органи мають право звернутися до платників податків та інших суб`єктів інформаційних відносин із письмовим запитом про надання інформації (вичерпний перелік та підстави надання якої встановлено законом), необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій, завдань, та її документального підтвердження.
Підпунктом пп.73.3.3 п.73.3 ст.73 ПК України визначено, що платники податків та інші суб`єкти інформаційних відносин зобов`язані надавати інформацію, визначену в запиті контролюючого органу, та її документальне підтвердження (крім проведення зустрічної звірки) протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту (якщо інше не передбачено цим Кодексом), у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.
Згідно з пунктом 121.2 статті 121 ПК України ненадання відповіді на запит, неподання або подання не в повному обсязі платником податків, фінансовим агентом або іншою особою документів чи іншої інформації на запит контролюючого органу, надісланий відповідно до підстав, передбачених підпунктами 6-8 підпункту 73.3.1 пункту 73.3 статті 73 Кодексу, - тягне за собою накладення штрафу у 5 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року, за кожний такий факт.
Неподання або подання не в повному обсязі платником податків документів чи іншої інформації на запит контролюючого органу в інших випадках, передбачених статтею 73 Кодексу, - тягне за собою накладення штрафу в розмірі однієї мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року, за кожний такий факт.
Зі змісту запиту ГУ ДПС в Одеській області від 04.10.2024 №13799/КПР/15-32-24-05-06 вбачається, що контролюючий орган у цьому запиті вказав на необхідність надання обґрунтованих пояснень щодо неподання податкової декларації про майновий стан і доходи за 2021-2022 роки та на необхідність надати копії документів, які підтверджують суми отриманих доходів від вищевказаного британського суб`єкта господарювання, зокрема, договори, банківські документи, інші документи з цього питання. Також контролюючий орган у запиті навів положення пп.73.3.3 п.73.3 ст.73 та п.121.2 статті 121 ПК України.
Даний запит було направлено з дотриманням порядку, визначеного статтею 42 ПК України. Матеріали справи містять копію рекомендованого повідомлення від 08.10.2024 про повернення поштового відправлення у зв`язку із відсутністю адресата за вказаною адресою (т.1 а.с.116).
Колегія суддів вважає, що сам факт ненадання позивачем відповіді на запит ГУ ДПС в Одеській області від 04.10.2024 №13770/КПР/15-32-24-05-06 з поясненнями стосовно доходів за 2021-2022 роки є порушенням пп.73.3.3 п.73.3 ст.73 ПК України, за яке передбачена відповідальність пунктом 121.2 статті 121 ПК України, незалежно від наявності або відсутності у позивача запитуваних документів по взаємовідносинам з британським суб`єктом господарювання “Fenix International Ltd”, чи взагалі від наявності таких відносин. 
Враховуючи, що таке порушення мало місце у 2024 році, то розмір штрафу за таке порушення має складати одну мінімальну заробітну плату, встановлену Законом України «Про Державний бюджет України на 2024 рік» на 01 січня 2024 року, тобто 7100 грн.
Отже, податковим повідомленням-рішенням № 9635/15-32-24-04-20 розмір штрафної санкції неправомірно визначений в сумі 8000 грн, який підлягає зменшенню до 7 100 грн.
Тому податкове повідомленням-рішення № 9635/15-32-24-04-20 підлягає визнанню протиправним та скасуванню в частині застосування штрафу на суму 900 грн.

Що стосується податкового повідомлення-рішення №9637/15-32-24-05-20, яким до позивача застосовано штраф на суму 1 020,00 грн, на підставі пункту 121.1 ст.121 ПК України за порушення п.85.2 ст.85 ПК України, яке полягає у ненаданні документів на запит від 23.01.2025 року №, колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до п.85.2 ст.85 ПК України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.
У разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акту в ньому вчиняється відповідний запис (п.85.6 ст.85 ПК України).
Згідно п.121.1 ст.121 ПК України незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених статтею 44 цього Кодексу строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених цим Кодексом, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 1020 гривень.
Як вже зазначено вище, після призначення перевірки ГУ ДПС в Одеській області надіслало в адрес позивача поштою рекомендованим листом з повідомленням про вручення запит від 23.01.2025 року № 982/КПР/15-32-24-04-09 про надання документів, які належать або пов`язані з предметом перевірки, а оскільки відповіді на такий запит не надійшло, то посадові особи ГУ ДПС в Одеській області 04.02.2025 склали акт про ненадання документів № 657/15-32-24-04-09. 
Зі змісту зазначеного акту вбачається, що у запиті від 23.01.2025 року №982/КПР/15-32-24-04-09 ГУ ДПС вказувала про необхідність надання документів, які належать або пов`язані з предметом перевірки та підтверджують правомірність нарахування та своєчасність сплати податків за період з 01.01.2021 по 31.12.2022, а також первинні документи щодо джерела походження грошових коштів, отриманих від британського суб`єкта господарювання “Fenix International Ltd”. 
Оскільки предметом призначеної наказом від 09.12.2024 №12766-п позапланової документальної невиїзної перевірки позивача були питання своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати належних сум податку на доходи фізичних осіб та військового збору з доходів, отриманих за період з 01.01.2021 по 31.12.2022, то на виконання такого запиту позивачу необхідно було надати пояснення з відповідними документальними підтвердженнями наявності або відсутності у неї об`єктів оподаткування податком на доходи фізичних осіб та військовим збором за 2021-2022 роки, незалежно від наявності або відсутності запитуваних документів по взаємовідносинам з британським суб`єктом господарювання “Fenix International Ltd”, чи взагалі від наявності таких відносин.
Ненадання позивачем відповіді на запит ГУ ДПС в Одеській області від 23.01.2025 року № 982/КПР/15-32-24-04-09, на думку колегії суддів, є порушенням п.85.2 ст.85 ПК України, за яке передбачена відповідальність пунктом 121.1 статті 121 ПК України.
За таких обставин та з урахуванням висновку апеляційного суду про правомірність позапланової документальної невиїзної перевірки позивача, колегія суддів вважає правомірним застосування до позивача штрафу у розмірі 1020,00 грн за податковим повідомленням-рішенням №9637/15-32-24-04-20.

Досліджуючи правомірність спірних податкових повідомлень-рішень:
№ 9638/15-32-24-04-20, яким визначено податок на доходи фізичних осіб, шо сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на загальну суму 7 239 677,83 грн, у т.ч. за основним платежем на суму 5 791 742,26 грн, та застосовано штрафні санкції у розмірі 1 447 935,57 грн;
№ 9639/15-32-24-04-20, яким визначено військовий збір на загальну суму 603 360,49 грн, у т.ч. за основним платежем на суму 482 645,19, грн та застосовано штрафні санкції у розмірі 120 661,30 грн;
№ 9630/15-32-24-04-20, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції на суму 680,00 грн за неподання податкових декларацій про майновий стан і доходи за 2021, 2022 роки;
колегія суддів виходить з того, такі рішення ГУ ДПС ґрунтуються виключно на висновку акту перевірки про отримання позивачем протягом 2021-2022 року доходу від британського суб`єкта господарювання “Fenix International Ltd” за створення контенту на платформі OnlyFans на загальну суму 1 030 823,00 долара США.
Акт перевірки не містить посилань на отримання позивачем у 2021-2022 роках будь-яких інших доходів, які б відповідно до Податкового кодексу України могли бути предметом декларування та об`єктом для нарахування і сплати ПДФО та військового збору за вказаний період.
Отже, обґрунтованість висновку акту перевірки про порушення позивачем п.49.1, пп. 49.18.4 п.49.18 ст.49, пл.162.1.1 п.162.1 ст.162, пп.164.2.20 п.164.2 ст.164, п.179.1 ст.179 ПК України у вигляді неподачі податкової декларацій про майновий стан і доходи за 2021- 2022 роки та не відображення в цих деклараціях отриманого доходу на суму 32 176 345,90 грн, також залежить від факту отримання позивачем вищевказаного доходу від британського суб`єкта господарювання “Fenix International Ltd”.
Правовідносини, які пов`язані із оподаткуванням доходів фізичних осіб податком на доходи, врегульовані розділом IV Податкового кодексу України, який містить, зокрема, такі положення:
- платниками податку є фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи (п.162.1.1, п.162.1, ст.162);
- об`єктом оподаткування резидента є: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання); іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України (п.163.1 ст.163);
- базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду (п. 164.1. ст.164);
- загальний річний оподатковуваний дохід дорівнює сумі загальних місячних оподатковуваних доходів, іноземних доходів, отриманих протягом такого звітного податкового року, доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності згідно із статтею 177 цього Кодексу, та доходів, отриманих фізичною особою, яка провадить незалежну професійну діяльність згідно із статтею 178 цього Кодексу (п.164.1.3).
Пунктом 164.2 ст.164 ПК України визначаються види доходів, які включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку.
В акті перевірки дохід від британського суб`єкта господарювання “Fenix International Ltd” за створення контенту на платформі OnlyFans податковий орган відносить до категорії «інші доході», які зазначені в п.164.2.20 ст.164 ПК України.
При визначенні бази оподаткування враховуються всі доходи платника податку, отримані ним як у грошовій, так і негрошовій формах (п.164.3).
Відповідно до пп.168.2.1 п.168.2 ст.168 ПК України платник податку, що отримує доходи від особи, яка не є податковим агентом, та іноземні доходи, зобов`язаний включити суму таких доходів до загального річного оподатковуваного доходу та подати податкову декларацію за наслідками звітного податкового року, а також сплатити податок з таких доходів.
Згідно п.164.4 ст.164 ПК України під час нарахування (отримання) доходів, отриманих у вигляді валютних цінностей або інших активів (вартість яких виражена в іноземній валюті або міжнародних розрахункових одиницях), такі доходи перераховуються у гривні за валютним курсом Національного банку України, що діє на момент нарахування (отримання) таких доходів.
Наведені положення Податкового кодексу України відносять отримані фізичною особою іноземні доходи, тобто доходи отримані з джерел за межами України, до об`єкту оподаткування податком на доходи фізичних осіб, які одночасно згідно з п.п. 1.2 п.16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК є також і об`єктом оподаткування військовим збором.
Як вбачається з матеріалів справи та особистих пояснень ОСОБА_1 в суді апеляційної інстанції, остання не заперечує як факт отримання нею доходу від британського суб`єкта господарювання “Fenix International Ltd”, так і розміщення нею контенту на платформі OnlyFans. Разом з тим, вона не визначила конкретної суми, яка нею була отримана протягом 2021-2022 років та дату такого отримання, вказавши, що приблизно вона становить 18-20% від суми, яку визначив відповідач в акті перевірки.
Отже, предметом доказування у даній справі є визначення конкретної суми доходу, яку позивач отримала від британського суб`єкта господарювання “Fenix International Ltd” та дату отримання, оскільки саме від дати отримання активів, вартість яких виражена в іноземній валюті або міжнародних розрахункових одиницях, залежить визначення доходів у гривні (за валютним курсом НБУ, що діє на момент нарахування (отримання) таких доходів).
З урахуванням положень ч.2 ст.77 КАС України саме відповідач повинен надати суду докази отримання позивачем зазначеного доходу та дати його отримання.
Вирішуючи питання про достатність наданих відповідачем доказів отримання позивачем зазначеного доходу, колегія виходить з такого.
З акту перевірки вбачається, що документом, що підтверджує отримання такого доходу є письмова відповідь компетентного органу Сполученого Королівства Великої Британії та Північної Ірландії, яка була надана в порядку обміну податковою інформацією відповідно до Конвенції між Урядом України і Урядом Сполученого Королівства Великої Британії та Північної Ірландії.
Також в акті перевірки вказано, що у зазначеній відповіді компетентного органу Сполученого Королівства Великої Британії та Північної Ірландії відсутні відомості щодо порядку здійснення розрахунків британського суб`єкта господарювання “Fenix International Ltd” з громадянкою України ОСОБА_1 за створення контенту на платформі OnlyFans.»
Суд першої інстанції погодився з доводами акту перевірки про отримання позивачем вказаного доходу, додатково зазначивши, що позивачка на спростування обставини про отримання нею доходу від британського суб`єкта господарювання «Fenix International Ltd» за створення контенту на платформі OnlyFans не надала жодного доказу, ані під час проведення перевірки, ані суду.
В ході розгляду справи відповідачем на підтвердження факту отримання позивачем вказаного доходу до матеріалів справи долучені наступні документи:
- лист Державної податкової служби України від 02.10.2024 №27331/7/99-00-24-03-07, яким до Головних управлінь ДПС в областях та місті Києві направлена інформація, надана компетентним органом Сполученого Королівства Великої Британії та Північної Ірландії у порядку, передбаченому Конвенцією між Урядом України і Урядом Сполученого Королівства Великої Британії та Північної Ірландії про усунення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доход і на приріст вартості майна, яка набула чинності 11.08.1993, стосовно одержання доходів фізичними особами резидентами України від британського суб`єкта господарювання “Fenix International Ltd” за створення контенту на платформі OnlyFans за 2020-2022 роки; 
- лист компетентного органу Сполученого Королівства Великої Британії та Північної Ірландії від 02.09.2024 з реєстраційним номером S003703 та його нотаріально засвічений переклад на українську мову, із додатками №1та №2. 
Зі змісту листа Державної податкової служби України від 02.10.2024 №27331/7/99-00-24-03-07 вбачається, що ДПС України цим листом зобов`язує Головні управління ДПС відпрацювати зазначену у листі інформацію шляхом одержання від платників податків – фізичних осіб відповідних пояснень та їх документального підтвердження, і у разі підтвердження фактів порушення цими особами вимог податкового законодавства – вжити заходів щодо проведення документальних перевірок таких платників. 
Тобто, ДПС України у листі від 02.10.2024 №27331/7/99-00-24-03-07 вказує на те, що отримана від компетентного органу Сполученого Королівства Великої Британії та Північної Ірландії інформація стосовно одержання конкретними громадянами України доходів від британського суб`єкта господарювання “Fenix International Ltd” за створення контенту на платформі OnlyFans за 2020-2022 роки потребує перевірки та відпрацювання територіальними податковими органами шляхом отримання документального підтвердження такої інформації, тобто доказів отримання таких доходів, які в подальшому можуть бути використані під час проведення документальних перевірок таких осіб.
Як слідує зі змісту акту перевірки, відповідач в ході такої перевірки не отримав від позивача документального підтвердження отримання нею у 2021-2022 роках доходу від британського суб`єкта господарювання “Fenix International Ltd” за створення контенту на платформі OnlyFans на загальну суму 1 030 823,00 долара США, а в якості документа, що підтверджує отримання такого доходу, відповідач зазначив відповідь компетентного органу Сполученого Королівства Великої Британії та Північної Ірландії. 
Дослідивши наданий відповідачем лист компетентного органу Сполученого Королівства Великої Британії та Північної Ірландії від 02.09.2024 реєстраційний номер S003703 та його нотаріально засвічений переклад на українську мову, із додатками №1 та №2, колегія суддів встановила, що до цього листа по кожному року були додані два файли в форматі txt, в яких в першому - міститься бізнес-інформація про рахунки користувачів платформи OnlyFans – громадян України (додаток №1), а в другому – інформація про транзакції стосовно рахунків таких користувачів. 
У долученому до справи додатку №1 до листа компетентного органу Сполученого Королівства Великої Британії та Північної Ірландії від 02.09.2024 реєстраційний номер S003703 з урахуванням перекладу змісту цього додатку міститься така інформація про користувача платформи OnlyFans:
- ідентифікатор ID00065, за яким на платформі зареєстровано два акаунти з ідентифікаційними номерами 134327745 та 144398306 на ім`я фізичної особи ОСОБА_3 , ІНФОРМАЦІЯ_1 , з місцем проживання: Україна, м.Одеса; 
- найменування користувача, яке використовується на платформи OnlyFans щодо кожного з акаунтів та адреси електронної пошти, за якими зареєстровані вказані акаунти;
- назва альтернативного інструменту для розрахунків по двом акаунтам – eWallet, із зазначенням адреси електронної пошти, які відносяться до таких альтернативних інструментів для розрахунків; 
- країни проживання власника такого альтернативного інструменту розрахунків – Україна та дати відкриття (реєстрації) таких альтернативних інструментів для розрахунків стосовно кожного акаунту користувача. 
У додатку №2 до листа компетентного органу Сполученого Королівства Великої Британії та Північної Ірландії від 02.09.2024 реєстраційний номер S003703 з урахуванням перекладу змісту цього додатку міститься інформація про загальну кількість транзакцій за 2021-2022 роки щодо кожного аканту користувача платформи OnlyFans, який має ідентифікатор ID00065, та вартість таких транзакцій в доларах США, а саме: 
- по акаунту 134327745 – 110 транзакцій у 2021 році на суму 250 328,00 долара США та 206 транзакцій у 2022 році на суму 343 770 долара США;
- по акаунту 144398306 – 77 транзакцій у 2021 році на суму 158 791 долара США та 173 транзакцій у 2022 році на суму 277 934 долара США.
Також в цьому додатку вказано про відсутність утримань податків з сум виплат.
Отже, у додатку №2 зазначена лише кількість таких транзакцій по акаунтам та загальна вартість таких транзакцій в доларах США, без зазначення дат та сум кожної із означених транзакцій.
Наведені документи, на думку колегії суддів, не містять достатніх доказів на підтвердження факту отримання позивачем від британського суб`єкта господарювання “Fenix International Ltd” доходу в загальній сумі 1 030 823,00 долара США, у т.ч. за 2021 рік – 594 098,00 долара США, за 2022 рік – 436 725,00 долара США.
Колегія суддів зазначає, що факт отримання доходу - це момент, коли платник податків набуває право власності або контроль над коштами чи іншими активами.
Оскільки в рамках даного спору мова йде про дохід, який протягом 2021-2022 років був виплачений позивачу, як резиденту України, в доларах США британським суб`єктом господарювання “Fenix International Ltd” численними платежами (транзакціям) на загальну суму 1 030 823,00 долара США, то для підтвердження факту отримання позивачем такого доходу суду необхідно встановити, а відповідачу довести всі факти таких платежів (транзакцій). 
Встановлення таких фактів можливо на підставі сукупності первинних документів, що відображають суть операції, дату, суму та спосіб платіжу (банківській платіж, готівковий розрахунок, або використання таких альтернативних спосіб оплати, як розрахунок крипто валютою, оплата на електронний гаманець, тощо). Такими первинними документами можуть, зокрема, виписки з банківських рахунків платника коштів та їх отримувача, виписка з електронного гаманця, документи про виплату готівки, договори, тощо.
Додатково ГУ ДПС в Одеській області, заперечуючи проти клопотання позивача про призначення економічної експертизи, надав пояснення щодо механізму транзакцій та платіжних потоків на платформі OnlyFans, суть яких зводиться до того, що після надходження платежів від користувачів платформи OnlyFans суб`єкт господарювання “Fenix International Ltd” утримує свою комісію (20% від суми) і акумулює ці кошти. Решту суми (близько 80%) платформа перераховує контент-креатору (творцю контенту). Останні можуть виводити зароблені кошти через міжнародні платіжні системи або банківські перекази. Виплати з OnlyFans йдуть лише через платіжні системи-посередники, такі як Paxum, CostoPayment, ePayServis, Skrill, A2C/Add2Card, A2C PM, IBoxBank, City24 та інші (т.2 а.с.155-167).
В ході розгляду справи судом першої інстанції витребувано відомості по рахункам ОСОБА_1 , відкритим у період з 01.01.2021 по 31.12.2022 в АТ «УНІВЕРСАЛ БАНК» (т.2 а.с.27-67). Досліджуючи рух коштів по картковому рахунку на ім`я ОСОБА_1 , судова колегія вбачає наявність коштів, які позивач отримувала через такі платіжні системи, як, A2C PM, IBoxBank, НОМЕР_2 , IBoxBank НОМЕР_3 , ЕPay (А2С) та інші, але оцінка вказаним обставинам, як і врахування розміру грошових переказів, в ході перевірки не надавалась.
Крім того, слушними є доводи апелянта про розбіжність отриманого ОСОБА_1 доходу за 2021-2022 роки, які зазначені в інформації компетентного органу Сполученого Королівства Великої Британії та Північної Ірландії та в акті перевірки. Так, у першому випадку дохід позивачки у 2021 році вказаний 409 119 доларів США, у 2022 році – 621 704 долари США, тоді як в акті перевірки вказано про отримання фізичною особою у 2021 році – 594 098 долари США, у 2022 році – 436 725 долари США (стор.6-7 акту перевірки, т.1 а.с.216). Вказане є додатковою підставою вважати недоведення відповідачем факту отримання ОСОБА_1 доходів, визначених в акті перевірки.
Оцінюючи викладені обставини у сукупності, судова колегія погоджується з доводами апелянта про недоведення відповідачем належними доказами факту отримання нею у 2021 - 2022 роках доходів від британського суб`єкта господарювання “Fenix International Ltd” на загальну суму 1 030 823,00 долара США. 
Посилання суду першої інстанції на ненадання позивачкою доказів на спростування обставини отримання нею доходу від британського суб`єкта господарювання «Fenix International Ltd» за створення контенту на платформі OnlyFans, колегія суддів відхиляє, оскільки в адміністративному судочинстві діє презумпція вини суб`єкта владних повноважень, яка реалізована в частині 2 ст.77 КАС України та означає, що при оскарженні рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень саме такий суб`єкт зобов`язаний доводити правомірність своїх рішень, дій чи бездіяльності, а не позивач. 
Також колегія суддів зазначає, що визначивши суму доходу позивача за 2021-2022 роки у розмірі 32 176 345,90 грн, відповідач неправомірно застосував офіційний курс валют НБУ на останній календарний день 2021 та 2022 років, оскільки це прямо суперечить п.164.4 ст.164 ПК України, згідно якого доходи, отримані у вигляді валютних цінностей перераховуються у гривні за валютним курсом Національного банку України, що діє на момент нарахування (отримання) таких доходів.
Положення пункту 164.4 ст.164 ПК України додатково підтверджують необхідність встановлення контролюючим органом в рамках спірних правовідносин дат та сум всіх транзакцій (платежів), з якими відповідач пов`язує отримання позивачем доходу від британського суб`єкта господарювання “Fenix International Ltd” з метою правильного перерахування такого доходу у національну валюту України та оподаткування такого іноземного доходу.
Доводи відповідача про те, що застосування офіційного курсу валют НБУ на останній календарний день 2021 та 2022 року в даному випадку є правомірним в силу не встановлення в ході перевірки дат отримання позивачем таких доходів, колегія суддів відхиляє як такі, що не ґрунтуються на законі.
Судова колегія враховує факт визнання позивачкою доходу від британського суб`єкта господарювання «Fenix International Ltd», але зазначає, що через невстановлення відповідачем його конкретного розміру та дати отримання не можливо відокремити правомірне нарахування ПДФО та військового збору від неправомірного.
Оцінюючи викладені обставини у сукупності, судова колегія погоджується з доводами апелянта - позивача, що спірні податкові повідомлення-рішення №№ 9638/15-32-24-04-20, 9639/15-32-24-04-20, якими визначено ПДФО та військовий збір, є незаконними та необґрунтованими, а тому підлягають скасуванню.
Суд першої інстанції надав неправильну оцінку обставинам у справі у зв`язку із чим дійшов помилкового висновку про відсутність підстав для скасування зазначених ППР.
Разом з тим, враховуючи, що позивач визнає отримання від британського суб`єкта господарювання «Fenix International Ltd» певного доходу, але у розмірі значно меншому, ніж зазначено в акті перевірки, відповідно до пп.168.2.1 п.168.2 ст.168 ПК України вона була зобов`язана включити суму таких доходів до загального річного оподатковуваного доходу за 2021 – 2022 роки та подати податкові декларації за вказані періоди.
Отже ППР № 9630/15-32-24-04-20, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції на суму 680,00 грн за неподання податкових декларацій про майновий стан і доходи за 2021, 2022 роки прийнято правильно та скасуванню не підлягає.
Відповідно до п.3 ч.1 ст.317 КАС України рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню з прийняттям по справі постанови про часткове задоволення позовних вимог шляхом визнання протиправними та скасування податкових повідомлень–рішень №№ 9638/15-32-24-04-20 та № 9639/15-32-24-04-20 у повному обсязі, а податкового повідомлення-рішення від №9635/15-32-24-04-20 - в частині застосування штрафу на суму 900 грн. В іншій частині у позові слід відмовити.
Керуючись ст.ст.308,310,315, 317, 321, 322, 325, 328,329 КАС України, судова колегія

П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу ОСОБА_1 задовольнити частково.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 29 грудня 2025 року – скасувати та ухвалити постанову про часткове задоволення позовних вимог.
Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 05.03.2025 року:
- № 9638/15-32-24-04-20 та № 9639/15-32-24-04-20 у повному обсязі;
- № 9635/15-32-24-04-20 в частині застосування штрафу на суму 900,00 грн.
У задоволенні іншої частини позовних вимог відмовити.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, але може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту судового рішення.
Повний текст постанови складений та підписаний колегією суддів 21 квітня 2026 року.

Головуючий: Н.В.Вербицька

Суддя: О.В.Джабурія

Суддя: К.В.Кравченко