ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я
І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И
23 березня 2026 року	справа № 380/24992/25	
м. Львів
Львівський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Коморного О.І., розглянув за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у письмовому провадженні) адміністративну справу за позовом Дочірнього підприємства “МОДЕРН ФЕНІЧЕ УКРАЇНА”, про визнання протиправними та скасування рішень Головного управління ДПС у Львівській області, зобов`язання Державної податкової служби України вчинити певні дії.
Обставини справи.
До Львівського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява Дочірнього підприємства "МОДЕРН ФЕНІЧЕ УКРАЇНА" з вимогами:
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Львівській області від 09.09.2025 № 13256237/45080751 про відмову в реєстрації податкової накладної ДП “МОДЕРН ФЕНІЧЕ УКРАЇНА” № 9 від 26.03.2025 в Єдиному реєстрі податкових накладних;
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 9 від 26.03.2025, подану Дочірнім підприємством “МОДЕРН ФЕНІЧЕ УКРАЇНА” (код ЄДРПОУ 45080751), за датою фактичного її подання;
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстраіції податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Львівській області від 09.09.2025 № 13256235/45080751 про відмову в реєстрації податкової накладної ДП “МОДЕРН ФЕНІЧЕ УКРАЇНА” № 10 від 26.03.2025 в Єдиному реєстрі податкових накладних;
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 10 від 26.03.2025, подану Дочірнім підприємством “МОДЕРН ФЕНІЧЕ УКРАЇНА” (код ЄДРПОУ 45080751), за датою фактичного її подання;
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Львівській області від 09.09.2025 № 13256231/45080751 про відмову в реєстрації податкової накладної ДП “МОДЕРН ФЕНІЧЕ УКРАЇНА” № 14 від 27.03.2025 в Єдиному реєстрі податкових накладних;
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 14 від 27.03.2025, подану Дочірнім підприємством “МОДЕРН ФЕНІЧЕ УКРАЇНА” (код ЄДРПОУ 45080751), за датою фактичного її подання;
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Львівській області від 09.09.2025 № 13256238/45080751 про відмову в реєстрації податкової накладної ДП “МОДЕРН ФЕНІЧЕ УКРАЇНА” № 15 від 27.03.2025 р. в Єдиному реєстрі податкових накладних;
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 15 від 27.03.2025, подану Дочірнім підприємством “МОДЕРН ФЕНІЧЕ УКРАЇНА” (код ЄДРПОУ 45080751), за датою фактичного її подання;
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Львівській області від 09.09.2025 № 13256236/45080751 про відмову в реєстрації податкової накладної ДП “МОДЕРН ФЕНІЧЕ УКРАЇНА” № 16 від 27.03.2025 в Єдиному реєстрі податкових накладних;
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 16 від 27.03.2025, подану Дочірнім підприємством “МОДЕРН ФЕНІЧЕ УКРАЇНА” (код ЄДРПОУ 45080751), за датою фактичного її подання;
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Львівській області від 09.09.2025 № 13256234/45080751 про відмову в реєстрації податкової накладної ДП “МОДЕРН ФЕНІЧЕ УКРАЇНА” № 17 від 27.03.2025 в Єдиному реєстрі податкових накладних;
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 17 від 27.03.2025, подану Дочірнім підприємством “МОДЕРН ФЕНІЧЕ УКРАЇНА” (код ЄДРПОУ 45080751), за датою фактичного її подання;
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Львівській області від 09.09.2025 № 13256233/45080751 про відмову в реєстрації податкової накладної ДП “МОДЕРН ФЕНІЧЕ УКРАЇНА” № 18 від 31.03.2025 р. в Єдиному реєстрі податкових накладних;
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному-реєстрі податкових накладних податкову накладну № 18 від 31.03.2025, подану Дочірнім підприємством “МОДЕРН ФЕНІЧЕ УКРАЇНА” (код ЄДРПОУ 45080751), за датою фактичного її подання;
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Львівській області від 09.09.2025 № 13256232/45080751 про відмову в реєстрації податкової накладної ДП “МОДЕРН ФЕНІЧЕ УКРАЇНА” № 19 від 31.03.2025 в Єдиному реєстрі податкових накладних;
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 19 від 31.03.2025, подану Дочірнім підприємством “МОДЕРН ФЕНІЧЕ УКРАЇНА” (код ЄДРПОУ 45080751), за датою фактичного її подання.
В обґрунтування заявлених позовних вимог Позивач зазначає, що є належним чином зареєстрованим суб`єктом господарювання та здійснює підприємницьку діяльність, зокрема, у сфері оптової торгівлі меблями. У межах здійснення своєї статутної діяльності Позивачем укладено договір поставки від 09.12.2024 № 98444 із ТОВ “ЕПІЦЕНТР К” (Покупець), на виконання якого у березні 2025 року реалізовано партію меблевої продукції (крісла).
Позивач наголошує, що специфіка його господарської діяльності у вказаних правовідносинах полягала у транзитному характері постачання. Для виконання своїх зобов`язань перед ТОВ “ЕПІЦЕНТР К” Позивач закупив відповідний товар у безпосереднього виробника – ТОВ “ЕМБАВУД УКРАЇНА” (згідно з договором поставки від 28.02.2025 № 1). За умовами укладеного з виробником договору, доставка товару до точок продажу кінцевого покупця (гіпермаркети “Епіцентр”) здійснювалась безпосередньо силами та за рахунок виробника, у тому числі із залученням сторонньої логістичної компанії (ТОВ “Делівері”).
За правилом “першої події” (фактичне відвантаження товару) Позивач своєчасно склав та направив на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних (ЄРПН) вісім податкових накладних. Однак їх реєстрацію зупинено контролюючим органом з посиланням на п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (перевищення обсягу постачання над обсягом придбання).
На вимогу контролюючого органу Позивач скористався своїм правом та надав вичерпні письмові пояснення разом із повним пакетом копій первинних документів (договори, специфікації, замовлення, видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, квитанції про прийом вантажу, банківські виписки), які у своїй сукупності повністю розкривають суть, зміст та реальність здійснених господарських операцій. Надаючи додаткові пояснення на запит податкового органу щодо кількості працюючих, Позивач обґрунтовано вказав, що не має об`єктивної потреби у великій кількості найманих працівників (вантажників, водіїв тощо), оскільки логістичні та вантажні процеси повністю забезпечувалися виробником товару відповідно до умов договору.
Незважаючи на це, оскаржуваними рішеннями Комісії регіонального рівня Відповідач-1 відмовив у реєстрації всіх податкових накладних, використавши загальне формулювання: “платник податків не має достатніх трудових ресурсів, або не надав інформацію щодо залучення зовнішніх виконавців, що унеможливлює виконання господарських операцій...”.
Позивач вважає такі рішення Відповідача-1, а також рішення Відповідача-2 (якими результати адміністративного оскарження залишено без змін) протиправними, формальними та немотивованими. Стверджує, що контролюючий орган абсолютно безпідставно проігнорував фактично надані транспортні документи (ТТН та квитанції логістичної компанії), які прямо підтверджували залучення третіх осіб до перевезення товару. Відтак, наявність достатніх матеріально-технічних чи трудових ресурсів безпосередньо у Позивача не була обов`язковою умовою для здійснення транзитної торгівлі.
Відповідачі скористалися своїм процесуальним правом та подали до суду спільний відзив на позовну заяву, в якому заперечують проти задоволення позовних вимог.
Свою правову позицію обґрунтовують тим, що зупинення реєстрації спірних податкових накладних відбулося в автоматичному режимі Системою моніторингу критеріїв оцінки ризиків (СМКОР) правомірно та у чіткій відповідності до вимог чинного законодавства. Оскільки наданого Позивачем первинного пакета документів виявилося недостатньо для прийняття позитивного рішення, Відповідач-1 правомірно направив Позивачу повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та документів.
Відповідачі стверджують, що Позивач не виконав вимог контролюючого органу в повному обсязі. Зокрема, платник не надав вичерпної інформації щодо фактичної кількості найманих працівників та розподілу їхніх посадових обов`язків. Більше того, Позивач не надав договорів про надання транспортно-експедиційних послуг, укладених безпосередньо між ним та логістичними компаніями, актів приймання-передачі таких послуг, а також платіжних документів, які б підтверджували оплату логістичних послуг самим Позивачем.
На переконання Відповідачів, відсутність вказаних документів викликала у Комісії обґрунтовані сумніви щодо фактичної спроможності платника здійснити задекларовані операції та, як наслідок, щодо реальності (товарності) самих господарських операцій. За таких умов застосування контролюючим органом механізму негативної дискреції у вигляді відмови в реєстрації податкових накладних є єдиним правомірним та обґрунтованим рішенням, спрямованим на недопущення формування фіктивного податкового кредиту.
Щодо похідної позовної вимоги про зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати податкові накладні в ЄРПН, Відповідачі наголошують, що прийняття рішень про реєстрацію є виключною компетенцією та дискреційним повноваженням податкового органу, а тому задоволення такої вимоги становитиме неправомірне втручання суду в дискреційні повноваження суб`єкта владних повноважень.
Ухвалою від 25 грудня 2025 року відкрито провадження в адміністративній справі. Зважаючи на категорію справи, характер спірних правовідносин та обсяг доказів, судом вирішено здійснювати розгляд справи за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) сторін за наявними у справі матеріалами, відповідно до положень статті 262 Кодексу адміністративного судочинства України.
У прохальній частині відзиву на позовну заяву Відповідачем висловлено прохання про розгляд справи з викликом учасників справи в порядку загального позовного провадження. Разом з тим, суд не бере до уваги вказане прохання, оскільки воно не оформлене у вигляді окремого вмотивованого письмового клопотання, як того вимагають приписи Кодексу адміністративного судочинства України щодо форми та змісту процесуальних документів. 
Оскільки належним чином оформлене клопотання про перехід до розгляду справи за правилами загального позовного провадження Відповідачем не подавалося, а адміністративна справа відноситься до категорії справ незначної складності і предмет доказування ґрунтується виключно на письмових доказах, суд здійснює розгляд справи в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) сторін за наявними у справі матеріалами.
Дослідивши матеріали адміністративної справи, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтуються позовні вимоги та заперечення сторін, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд
в с т а н о в и в:
Дочірнє підприємство “МОДЕРН ФЕНІЧЕ УКРАЇНА” (реєстраційний код ЄДРПОУ 45080751) зареєстроване як юридична особа 10 липня 2023 року.
Згідно з відомостями з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, основним видом діяльності підприємства є виробництво інших меблів (клас 31.09 за КВЕД-2010), а додатковим видом діяльності - оптова торгівля меблями, килимами й освітлювальним приладдям (клас 46.47 за КВЕД-2010). 
Позивач є зареєстрованим платником податку на додану вартість, що підтверджується відповідним витягом.
У межах здійснення своєї господарської діяльності Позивачем (в статусі Постачальника) укладений договір поставки від 09 грудня 2024 року № 98444 з Товариством з обмеженою відповідальністю “ЕПІЦЕНТР К” (в статусі Покупця). 
Предметом вказаного договору є постачання меблевих виробів до мережі гіпермаркетів Покупця за конкретними адресами, які визначалися у відповідних поточних замовленнях.
Для належного виконання взятих на себе договірних зобов`язань перед ТОВ “ЕПІЦЕНТР К”, Позивач (діючи як Покупець) уклав договір поставки від 28 лютого 2025 року № 1 із безпосереднім виробником продукції — Товариством з обмеженою відповідальністю “ЕМБАВУД УКРАЇНА” (в статусі Постачальника).
Суд звертає увагу на специфіку логістичної моделі та розподіл обов`язків, погоджений сторонами у вказаних правовідносинах. Так, відповідно до приписів пункту 3.1 договору від 28.02.2025 № 1, сторони прямо погодили, що поставка товару здійснюється за рахунок постачальника (виробника ТОВ “ЕМБАВУД УКРАЇНА”) та безпосередньо за адресами, що зазначені у замовленнях ДП “МОДЕРН ФЕНІЧЕ УКРАЇНА”.
Таким чином, у своїй господарській діяльності Позивач обрав та застосував модель транзитної (прямої) торгівлі, за якої придбаний товар фізично не надходить на склади Позивача (перепродавця), а відвантажується безпосередньо від виробника до точок реалізації кінцевого отримувача (гіпермаркетів “Епіцентр”). Така форма здійснення господарської діяльності повністю відповідає нормам чинного законодавства та звичаям ділового обороту.
На виконання умов вказаних договірних конструкцій у березні 2025 року відбулися господарські операції з поставки меблів (офісних крісел). Фактичний рух товару та об`єктивна реальність здійснених операцій підтверджуються наявним у матеріалах справи масивом первинних документів, а саме:
- логічним ланцюжком замовлень ТОВ “ЕПІЦЕНТР К” до Позивача та відповідних дзеркальних замовлень Позивача до виробника ТОВ “ЕМБАВУД УКРАЇНА” із зазначенням конкретних точок розвантаження у містах Дніпро, Київ, Вінниця, Бровари та Львів;
- видатковими накладними від виробника на адресу Позивача, що підтверджують факт набуття права власності;
- видатковими накладними від Позивача на адресу кінцевого покупця ТОВ “ЕПІЦЕНТР К”;
- належним чином оформленими транспортними документами, що підтверджують фактичне переміщення товару: квитанціями про прийом вантажу експедиторською компанією ТОВ “Делівері” (№№ 176011 4721, 176011 5454, 176011 5520, 176011 5526, 176011 5522, 176011 5523) та товарно-транспортними накладними (№№ 392, 393). У вказаних документах чітко зафіксовано, що вантажовідправником є виробник ТОВ “ЕМБАВУД УКРАЇНА”, а вантажоодержувачем — відповідні структурні підрозділи ТОВ “ЕПІЦЕНТР К”;\
- банківськими виписками по рахунках та платіжними інструкціями, що беззаперечно засвідчують проведення повних розрахунків між усіма учасниками ланцюга постачання (як оплату Позивачем товару на користь виробника, так і отримання коштів від ТОВ “ЕПІЦЕНТР К”).
За фактом відвантаження товарів, керуючись правилом “першої події”, Позивачем своєчасно складено та направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі — ЄРПН) вісім податкових накладних, а саме: № 9 та № 10 від 26 березня 2025 року; № 14, № 15, № 16 та № 17 від 27 березня 2025 року; № 18 та № 19 від 31 березня 2025 року. Кожна з вказаних податкових накладних складена на суму 18 984,00 грн (у тому числі податок на додану вартість - 3164,00 грн). Загальна сума постачання за вказаними податковими накладними становить 151872,00 грн.
Однак, реєстрація всіх перелічених податкових накладних зупинена контролюючим органом. У сформованих електронних квитанціях від 16 квітня 2025 року Відповідач-1 вказав підставу для зупинення: “Обсяг постачання товару/послуги 9403 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (Додаток 3 до Порядку № 1165)”. Одночасно платнику запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних.
Скориставшись своїм правом на розблокування податкових накладних, 25 серпня 2025 року Позивач направив Комісії регіонального рівня письмові пояснення, до яких долучив первинні документи (договори, замовлення, видаткові та товарно-транспортні накладні, квитанції про прийом вантажу, банківські виписки), що підтверджували об`єктивну реальність здійснених господарських операцій по всьому ланцюгу постачання.
28 серпня 2025 року, Головним управлінням ДПС у Львівській області сформовано та надіслано Позивачу вісім Повідомлень про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів (№13219922/45080751, №13219915/45080751, №13219920/45080751, №13219913/45080751, №13219919/45080751, №13219924/45080751, №13219917/45080751, №13219925/45080751). У вказаних повідомленнях контролюючий орган висунув вимогу надати пояснення щодо відповідності кількості найманих працівників та рівня заробітної плати відносно задекларованих об`ємів реалізації.
На виконання вимог контролюючого органу, 04 вересня 2025 року Позивач надав додаткові письмові пояснення. Зокрема, Позивачем роз`яснено, що в силу специфіки застосованої моделі транзитної торгівлі та умов укладеного договору з виробником, фізичне переміщення товару, його навантаження та вивантаження здійснювалися безпосередньо силами самого виробника (ТОВ “ЕМБАВУД УКРАЇНА”) та залучених ним логістичних операторів (ТОВ “Делівері”). За таких об`єктивних обставин Позивач не мав економічної потреби в утриманні штату вантажників чи водіїв, а поточне керівництво підприємством, адміністрування та документообіг ефективно забезпечувалися одноособово директором.
Незважаючи на наявність первинних документів, що беззаперечно підтверджували рух активів, та надання логічних, економічно обґрунтованих пояснень щодо штату працівників, Комісією Головного управління ДПС у Львівській області 09 вересня 2025 року прийнято вісім рішень про відмову у реєстрації податкових накладних в ЄРПН, а саме:
рішення № 13256237/45080751 щодо податкової накладної № 9 від 26.03.2025;
рішення № 13256235/45080751 щодо податкової накладної № 10 від 26.03.2025;
рішення № 13256231/45080751 щодо податкової накладної № 14 від 27.03.2025;
рішення № 13256238/45080751 щодо податкової накладної № 15 від 27.03.2025;
рішення № 13256236/45080751 щодо податкової накладної № 16 від 27.03.2025;
рішення № 13256234/45080751 щодо податкової накладної № 17 від 27.03.2025;
рішення № 13256233/45080751 щодо податкової накладної № 18 від 31.03.2025;
рішення № 13256232/45080751 щодо податкової накладної № 19 від 31.03.2025.
Підставою для відмови в усіх перелічених рішеннях вказано шаблонне та загальне формулювання: “ненадання / часткове надання платником податку додаткових письмових пояснень та копій документів... при отриманні повідомлення”. При цьому у графі “Додаткова інформація” Відповідач-1 зазначив виключно власний суб`єктивний висновок: “Платник податку не має достатніх трудових ресурсів або не надав інформацію щодо залучення зовнішніх виконавців, що унеможливлює виконання господарських операцій в обсягах, зазначених у податковій накладній”.
Не погоджуючись із такими висновками Комісії регіонального рівня, Позивач 22 вересня 2025 року оскаржив зазначені рішення в адміністративному порядку, подавши відповідні скарги до Державної податкової служби України (Відповідач-2).
Проте, за результатами розгляду матеріалів, Комісією центрального рівня 30 вересня 2025 року прийнято вісім рішень (№№ 38312/45080751/2, 38229/45080751/2, 38304/45080751/2, 38278/45080751/2, 38281/45080751/2, 38246/45080751/2, 38284/45080751/2, 38330/45080751/2), якими скарги платника залишено без задоволення, а оскаржувані рішення регіональної комісії про відмову у реєстрації податкових накладних — без змін. У рішеннях за результатами розгляду скарг підставою залишення їх без задоволення вказано “ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг...”.
Предметом судового розгляду є перевірка правомірності, обґрунтованості та пропорційності дій і рішень контролюючих органів щодо відмови в реєстрації вказаних податкових накладних у контексті об`єктивної реальності здійснених господарських операцій та достатності наданих Позивачем доказів.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд виходить із такого нормативно-правового регулювання.
Відповідно до ст. 19 Конституції України правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством. Органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначення вичерпного переліку податків та зборів, що справляються в Україні, порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулюються Податковим кодексом України (далі ПК України).
Відповідно до п. 201.10 ст. 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Згідно з п. 12 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 1246 від 29.12.2010 (далі - Порядок № 1246) після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених п. 192.1 ст. 192 та п. 201.10 ст. 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до п. 201.1 ст. 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 ст. 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги, Про електронні документи та електронний документообіг та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Згідно з п. 13 Порядку №1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Пунктом 201.16 ст. 201 ПК України передбачено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів визначено Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 11.12. 2019 № 1165, який набрав чинності з 01.02.2020 (далі - Порядок № 1165).
Відповідно до пунктів 4, 5 Порядку №1165 у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у п. 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.
Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Згідно з пунктами 7, 10, 11 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Мінфіну від 12.12.2019 № 520.
Як встановлено судом, реєстрацію податкових накладних № 9 від 26.03.2025, № 10 від 26.03.2025, № 14 від 27.03.2025, № 15 від 27.03.2025, № 16 від 27.03.2025, № 17 від 27.03.2025, № 18 від 31.03.2025 та № 19 від 31.03.2025 зупинено з підстави: “обсяг постачання товару/послуги 9403 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій”.
Критерії ризиковості здійснення операцій визначено у додатку 3 до Порядку №1165.
Відповідно до п. 1 додатку 3 до Порядку №1165 обсяг постачання товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовним кодом такого товару, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі за відсутності такого товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовного коду товару у врахованій таблиці даних платника податку.
Суд зауважує, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган має витребувати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить підтвердити платнику податків у своїх поясненнях.
Натомість, надіслані Позивачу квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних № 9 від 26.03.2025, № 10 від 26.03.2025, № 14 від 27.03.2025, № 15 від 27.03.2025, № 16 від 27.03.2025, № 17 від 27.03.2025, № 18 від 31.03.2025 та № 19 від 31.03.2025 містять вимогу щодо надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній/розрахунку коригування для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття рішень про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений Наказом Міністерства фінансів України № 520 від 12.12.2019 (далі - Порядок №520) визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до п. 201.16 ст. 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до пунктів 2-4 Порядку №520 рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, приймають комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі територіальних органів ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у терміни, визначені пунктом 9 цього Порядку, та надсилає його платнику податку на додану вартість (далі - платник податку) засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України “Про електронні документи та електронний документообіг” і “Про електронні довірчі послуги”.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Пунктом 5 Порядку №520 передбачено, що платник податку, який склав податкову накладну/розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації таких податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може подати такі документи:
договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;
інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/ розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.
У разі, коли у квитанції до податкової накладної / розрахунку коригування зазначено код товару/послуги згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності / умовним кодом товару / Державним класифікатором продукції та послуг, операція за яким стала підставою для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів виключно до такої операції.
Згідно з пунктами 6, 7 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування.
Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).
Письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України “Про електронні документи та електронний документообіг” та “Про електронні довірчі послуги”.
Відповідно до наказу Міністерства фінансів України від 12 січня 2023 року № 19 “Зміни до Порядку прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних”, який набрав чинності з 08 березня 2023 року (тобто вже був чинний під час прийняття оскаржуваних у цій справі рішень), пункт 9 Порядку № 520 викладено у наступній редакції:
“Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:
або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;
або направляє повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та / або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування;
або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.
Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимоги Законів України “Про електронні документи та електронний документообіг”, “;Про електронні довірчі послуги” та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 06 червня 2017 року № 557, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 03 серпня 2017 року за № 959/30827 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 01 червня 2020 року № 261).
За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту”.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання/часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства (п. 10 Порядку № 520).
Пунктом 12 Порядку №520 визначено, що рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.
Наказом Міністерства фінансів України від 12 січня 2023 року № 19 також було затверджено форми Рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (Додаток 1) та Повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (Додаток 2).
Отже, з аналізу наведених вище норм (з урахуванням внесених до них змін) слідує, що з метою вирішення питання про наявність / відсутність підстав для реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних з 08 березня 2023 року було встановлено наступний алгоритм взаємодії платника податків та контролюючого органу.
За наслідками отримання квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної в ЄРПН пункт 4 Порядку № 520 надає право платнику податків подати на розгляд комісії регіонального рівня письмові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у такій податковій накладній / розрахунку коригування. Загальний перелік таких документів визначений пунктом 5 Порядку № 520.
Якщо платник податків скористався правом подання письмових пояснень та копій документів, то за результатами розгляду останніх комісія регіонального рівня приймає одне із трьох наступних рішень:
1) рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН - якщо надані платником податків документи та письмові пояснення підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування;
2) про направлення Повідомлення - якщо наданих платником податків документів та письмових пояснень недостатньо для підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування. При цьому зміст форми указаного Повідомлення (Додаток 2 до Порядку № 520) свідчить, що у ньому мають бути вказані конкретні документи, які пропонується надати платнику податків;
3) рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН - якщо платник податків надав письмові пояснення та достатній обсяг документів, передбачених пунктом 5 Порядку № 520, але вони не відповідають вимогам законодавства, внаслідок чого не можуть вважатися такими, що підтверджують інформацію, зазначену в податковій накладній / розрахунку коригування.
У випадку направлення платнику податків Повідомлення, такий платник має право подати контролюючому органу додаткові пояснення та копії документів, зазначені у Повідомленні, за результатами розгляду яких комісія регіонального рівня приймає одне з рішень: 1) про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН; 2) про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН. Реалізація такого права має бути здійснена протягом п`яти робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення. Неподання платником податків додаткових пояснень та копій документів, зазначених у Повідомленні, або їх неповне подання протягом означеного строку має наслідком прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН.
При цьому із змісту пункту 10 Порядку № 520 та форми Рішення (Додаток 1 до Порядку №520) слідує, що комісія регіонального рівня у випадку, якщо подані платником податків пояснення / додаткові пояснення та копії документів не підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/ розрахунку коригування, проставляє відмітку у графі “надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства”.
У випадку ж ненадання платником податків у встановлені строки додаткових пояснень і копій документів, встановлених абзацом шостим пункту 9 Порядку № 520, комісія регіонального рівня проставляє відмітку у графі “ненадання / часткове надання додаткових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку”.
Верховний Суд у постанові від 24.03.2025 у справі № 140/32696/23 сформував висновок, якщо за результатами розгляду письмових пояснень та копій документів, наданих платником податків внаслідок отримання квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН, комісія регіонального рівня дійде висновку, що таких пояснень і документів недостатньо для підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, вона направляє платнику податків повідомлення, в якому зазначає конкретний перелік документів та інформації, які слід надати. Протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання повідомлення, платник податків може скористатися правом на подання додаткових пояснень та копій документів згідно із змістом Повідомлення. Якщо платник податків не скористався таким правом, то комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН.
У зазначеній постанові також зазначається, що законодавець передбачив, що у разі недостатності пояснень та документів, наданих за наслідками отримання квитанцій про зупинення, податковий орган саме у повідомленні про надання додаткових документів повинен конкретизувати той перелік документів та інформації, яку додатково слід надати платнику податків.
Суд дослідив алгоритм взаємодії податкового органу та платника податків під час моніторингу податкових накладних, згідно з яким додано новий етап під час вирішення питання про реєстрацію податкової накладної чи відмову в її реєстрації. При цьому, такий етап є важливим для правильного вирішення спору в цій справі, оскільки на цьому етапі податковий орган, як вже було зазначено у постанові Верховного Суду у справі № 140/32696/23 від 24.03.2025, повинен конкретизувати той перелік документів та інформації, яку додатково слід надати платнику податків.
Як встановлено судом, квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних № 9 від 26.03.2025, № 10 від 26.03.2025, № 14 від 27.03.2025, № 15 від 27.03.2025, № 16 від 27.03.2025, № 17 від 27.03.2025, № 18 від 31.03.2025 та № 19 від 31.03.2025 містять вимоги про надання пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, без зазначення конкретного переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття відповідного рішення.
Суд звертає увагу, що Позивач скористався правом надання додаткових пояснень і копій документів за наслідками отримання Повідомлень від ГУ ДПС та подав повідомлення про подання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних щодо податкових накладних № 9 від 26.03.2025, № 10 від 26.03.2025, № 14 від 27.03.2025, № 15 від 27.03.2025, № 16 від 27.03.2025, № 17 від 27.03.2025, № 18 від 31.03.2025 та № 19 від 31.03.2025.
Суд зауважує, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/повідомленні про надання додаткових документів чіткого переліку документів. При цьому, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган повинен вимагати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітлити платнику податків у своїх поясненнях, чого зроблено не було.
Загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його оформлення (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на пункт Критеріїв, без наведення відповідної підстави і розрахованих показників за критерієм, якому відповідає платник податку, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.
Суд звертає увагу на те, що у випадку не конкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.
Зупинення реєстрації податкової накладної не на підставі, не в межах повноважень та не у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, а також прийняття негативного для платника податків рішення без зазначення конкретних мотивів є підставою для висновку про необхідність відновлення порушеного права позивача шляхом скасування рішень про відмову в реєстрації податкових накладних.
Судом встановлено, що Позивач надав контролюючому органу копії документів на власний розсуд, оскільки Відповідачем-1 у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних не було зазначено, які саме конкретно документи та на підтвердження якої обставини необхідно подати.
Згідно з оскаржуваними рішеннями Позивачу відмовлено у реєстрації податкових накладних з підстав: “ненадання / часткове надання платником податку додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних”.
При цьому у графі “Додаткова інформація” Відповідач-1 зазначив: “Платник податку не має достатніх трудових ресурсів або не надав інформацію щодо залучення зовнішніх виконавців, що унеможливлює виконання господарських операцій в обсягах, зазначених у податковій накладній”.
На переконання суду, надіслані Позивачем письмові пояснення разом із копіями первинних документів підтверджують право Позивача на складення податкових накладних № 9 від 26.03.2025, № 10 від 26.03.2025, № 14 від 27.03.2025, № 15 від 27.03.2025, № 16 від 27.03.2025, № 17 від 27.03.2025, № 18 від 31.03.2025 та № 19 від 31.03.2025, спростовують твердження контролюючого органу щодо неможливості виконання господарських операцій та були цілком достатніми для прийняття податковим органом рішень про реєстрацію вказаних податкових накладних.
Суд також зазначає, що факт зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування у Єдиному реєстрі податкових накладних не спростовує факту здійснення платником податків господарської операції, що підтверджується первинними документами, на підставі яких складається податкова накладна/розрахунок коригування.
Одночасно, в межах спірної ситуації суд звертає особливу увагу на те, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операції позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України.
У свою чергу, при реєстрації податкових накладних фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому і суд за результатами розгляду цієї справи не робить висновків щодо реальності господарських операцій за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкових накладних.
Таким чином, контролюючий орган, як при зупиненні реєстрації податкових накладних № 9 від 26.03.2025, № 10 від 26.03.2025, № 14 від 27.03.2025, № 15 від 27.03.2025, № 16 від 27.03.2025, № 17 від 27.03.2025, № 18 від 31.03.2025 та № 19 від 31.03.2025, так і при направленні повідомлень про необхідність подання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття Комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, та під час винесення безпосередньо оскаржуваних рішень, обмежився лише загальними, шаблонними фразами та не вказав конкретно, які ж саме документи не подані Позивачем, що вони мали б підтвердити або спростувати, та які з наданих документів оформлені з порушенням вимог законодавства.
Суб`єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежується права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючих органів щодо легальності відповідної операції за наслідками якої складено податкову накладну, яку подано для реєстрації в ЄРПН накладних і, хоч і є визначеним у Порядку №117, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між такими, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу. Саме за результатами детального дослідження змісту документів (в тому числі договору) наданих на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, можливим є формування висновків щодо можливості чи неможливості реєстрації є ЄРПН податкової накладної, реєстрація якої була зупинена згідно із відповідною квитанцією.
Можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.
Водночас, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України.
Предметом розгляду в цій справі є виключно правильність та правомірність зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.
Тому суд висновує, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного критерію оцінки ступеня ризиків, а також зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів.
Також Верховний Суд у постанові від 01.02.2023 №2240/2900/18 вважав за доцільне наголосити, що прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень.
Про дотримання податковим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акта індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації податкової накладної, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини обґрунтовані, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.
І навпаки, ненаведення мотивів прийнятих рішень суб`єктивізує акт державного органу і не дає змоги суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган дійшов саме таких висновків, надати їм правову оцінку, та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.
Оскільки відповідач у рішеннях про відмову в реєстрації податкових накладних зазначив загальну, неконкретизовану та неоднозначну причину відмови у реєстрації податкової накладної, суд першої інстанції дійшов правомірного висновку, що Державна фіскальна служба України прийняла невмотивоване рішення, оскільки його зміст не дає чіткого розуміння обставин, за яких було прийняте негативне для платника податків рішення.
При вирішенні питання про реєстрацію податкових накладних адміністративний суд не досліджує зміст господарських правовідносин. Завдання суду полягає у дослідженні документів первинного бухгалтерського обліку в аспекті їх належності для цілей підтвердження реальності господарських операцій. Необхідність підтвердження реальності господарських операцій переслідує публічно-правові цілі - встановлення належності виконання платниками податків визначених законодавством податкових обов`язків”.
Враховуючи викладене в сукупності, суд зазначає, що рішення ГУ ДПС у Львівській області від 09.09.2025 № 13256237/45080751, № 13256235/45080751, № 13256231/45080751, № 13256238/45080751, № 13256236/45080751, № 13256234/45080751, № 13256233/45080751 та № 13256232/45080751 є необґрунтованими та невмотивованими, та не містять переконливих і зрозумілих мотивів їх прийняття, оскільки не встановлюють, які саме первинні документи Позивач не надав податковому органу для прийняття рішень про реєстрацію податкових накладних № 9 від 26.03.2025, № 10 від 26.03.2025, № 14 від 27.03.2025, № 15 від 27.03.2025, № 16 від 27.03.2025, № 17 від 27.03.2025, № 18 від 31.03.2025 та № 19 від 31.03.2025.
Відповідно до вимог ч. 2 ст. 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.
Відповідно до ч. 2 ст. 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Суд доходить висновку, що рішення Відповідача-1 про відмову в реєстрації податкових накладних від 09.09.2025 № 13256237/45080751, № 13256235/45080751, № 13256231/45080751, № 13256238/45080751, № 13256236/45080751, № 13256234/45080751, № 13256233/45080751 та № 13256232/45080751 є протиправними, оскільки не відповідають визначеним ч. 2 ст. 2 КАС України критеріям законності та обґрунтованості, а тому їх необхідно скасувати.
Позовні вимоги про зобов`язання Відповідача-2 зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні № 9 від 26.03.2025, № 10 від 26.03.2025, № 14 від 27.03.2025, № 15 від 27.03.2025, № 16 від 27.03.2025, № 17 від 27.03.2025, № 18 від 31.03.2025 та № 19 від 31.03.2025 датою їх фактичного подання на реєстрацію є похідними від позовних вимог про оскарження рішень про відмову в їх реєстрації.
У відповідності до вимог ПК України реєстрацію податкової накладної в реєстрі віднесено до обов`язків платника податків. Водночас наведені норми розраховані на відсутність спірних правовідносин, оскільки у випадку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування механізм її подальшої реєстрації в ЄРПН є іншим.
Як встановлено судом, підтверджено матеріалами справи і не спростовано відповідачами, надані позивачем документи, складені з дотриманням вимог законодавства і були достатніми для реєстрації податкової накладної в реєстрі.
Обставин, які б унеможливлювали реєстрацію податкової накладної в реєстрі, судом не встановлено.
Суд звертає увагу, що згідно з п. п. 19, 20 Порядку № 1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:
- прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;
- набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення);
- неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.
Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.
Отже, реєстрація в реєстрі податкової накладної, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС України (відповідач-2).
Відповідно до ч. 3 ст. 245 КАС України у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.
Таким чином, з метою відновлення прав та законних інтересів Позивача, за захистом яких він звернувся до суду, та з метою остаточного вирішення спору між сторонами, суд дійшов висновку про необхідність зобов`язання Відповідача-2 зареєструвати податкові накладні № 9 від 26.03.2025, № 10 від 26.03.2025, № 14 від 27.03.2025, № 15 від 27.03.2025, № 16 від 27.03.2025, № 17 від 27.03.2025, № 18 від 31.03.2025 та № 19 від 31.03.2025 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою їх фактичного подання на реєстрацію.
За таких обставин, позовні вимоги до Відповідача-2 про зобов`язання зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні № 9 від 26.03.2025, № 10 від 26.03.2025, № 14 від 27.03.2025, № 15 від 27.03.2025, № 16 від 27.03.2025, № 17 від 27.03.2025, № 18 від 31.03.2025 та № 19 від 31.03.2025 датою їх фактичного подання на реєстрацію також є обґрунтованими та підлягають задоволенню.
Оцінюючи зібрані у справі докази в їх сукупності та мотиви суду щодо кожної з позовних вимог, суд дійшов висновку, що позов є обґрунтованим і підлягає задоволенню повністю.
Відповідно до частини першої статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
З матеріалів справи встановлено, що за подання адміністративного позову Позивачем сплачено судовий збір у загальній сумі 48 448,00 грн, що належним чином підтверджується відповідним платіжним документом.
Оскільки суд дійшов висновку про повне задоволення позовних вимог, заявлених одночасно до двох суб`єктів владних повноважень (Головного управління ДПС у Львівській області та Державної податкової служби України), понесені Позивачем документально підтверджені судові витрати підлягають стягненню на його користь за рахунок бюджетних асигнувань обох Відповідачів у рівних частках.
Відтак, відшкодуванню за рахунок бюджетних асигнувань кожного з Відповідачів підлягає судовий збір в сумі 24 224,00 грн.
Керуючись статтями 2, 9, 72-77, 90, 139, 241-246, 250, 255, 262, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
у х в а л и в :
1. Позов задовольнити повністю.
2. Визнати протиправними та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Львівській області від 09.09.2025 № 13256237/45080751, № 13256235/45080751, № 13256231/45080751, № 13256238/45080751, № 13256236/45080751, № 13256234/45080751, № 13256233/45080751, № 13256232/45080751 про відмову в реєстрації податкових накладних Дочірнього підприємства “МОДЕРН ФЕНІЧЕ УКРАЇНА” № 9 від 26.03.2025, № 10 від 26.03.2025, № 14 від 27.03.2025, № 15 від 27.03.2025, № 16 від 27.03.2025, № 17 від 27.03.2025, № 18 від 31.03.2025, № 19 від 31.03.2025.
3. Зобов`язати Державну податкову службу України (код ЄДРПОУ 43005393, місцезнаходження: 04053, м. Київ, Львівська площа, 8) зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні, складені Дочірнім підприємством “МОДЕРН ФЕНІЧЕ УКРАЇНА” (код ЄДРПОУ 45080751), а саме: № 9 від 26.03.2025, № 10 від 26.03.2025, № 14 від 27.03.2025, № 15 від 27.03.2025, № 16 від 27.03.2025, № 17 від 27.03.2025, № 18 від 31.03.2025, № 19 від 31.03.2025 - датою їх фактичного подання.
4. Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Львівській області (код ЄДРПОУ 43968090, місцезнаходження: 79026, м. Львів, вул. Стрийська, 35) на користь Дочірнього підприємства “МОДЕРН ФЕНІЧЕ УКРАЇНА” (код ЄДРПОУ 45080751, адреса: 81400, Львівська обл., Самбірський р-н, м. Самбір, вул. Чорновола В., буд. 36) судовий збір у розмірі 24 224 (двадцять чотири тисячі двісті двадцять чотири) гривні 00 копійок.
5. Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України (код ЄДРПОУ 43005393, місцезнаходження: 04053, м. Київ, Львівська площа, 8) на користь Дочірнього підприємства “МОДЕРН ФЕНІЧЕ УКРАЇНА” (код ЄДРПОУ 45080751, адреса: 81400, Львівська обл., Самбірський р-н, м. Самбір, вул. Чорновола В., буд. 36) судовий збір у розмірі 24 224 (двадцять чотири тисячі двісті двадцять чотири) гривні 00 копійок.
Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного розгляду.
Апеляційна скарга на рішення суду подається безпосередньо до Восьмого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
Повний текст рішення складений 23 березня 2026 року.
Суддя Коморний О.І.