ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м У к р а ї н и
06 квітня 2026 року 	м. Дніпро	справа № 160/31892/24	
Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді Добродняк І.Ю. (доповідач),
суддів: Семененка Я.В., Суховарова А.В., 
розглянувши в порядку письмового провадження в м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області 
на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 20 березня 2025 року у справі № 160/31892/24
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Оптімус М»
до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Дніпропетровській області 
про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії,-
ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю «Оптімус М» звернулося до суду з позовом до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, в якому з урахуванням уточнень, просило:
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії про відповідність/ невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 07 жовтня 2024 року № 14293 та від 16 жовтня 2024 року № 14741, прийняті Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області у відношенні ТОВ «Оптімус М»;
- зобов`язати Головне управління ДПС у Дніпропетровській області виключити Товариство з обмеженою відповідальністю «Оптімус М» з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку;
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області:
від 30 жовтня 2024 року № 11978649 /43389831 про відмову у реєстрації податкової накладної ТОВ «Оптімус М» від 19 липня 2024 року № 3, на суму 293 555,69 грн, з яких сума податку на додану вартість 48 925,95 грн;
від 30 жовтня 2024 року № 11978652/43389831 про відмову у реєстрації податкової накладної ТОВ «Оптімус М» від 26 липня 2024 року № 4, на суму 256 208,11 грн, з яких сума податку на додану вартість 42 701,35 грн;
від 30 жовтня 2024 року № 11978651/43389831 про відмову у реєстрації податкової накладної ТОВ «Оптімус М» від 31 липня 2024 року № 5, на загальну суму 120 958,58 грн, з яких сума податку на додану вартість 20 159,76 грн.;
від 30 жовтня 2024 року № 11978650/43389831 про відмову у реєстрації податкової накладної ТОВ «Оптімус М» від 09 серпня 2024 року № 1, на суму 356 845,95 грн, з яких сума податку на додану вартість 59 474,32 грн;
- зобов`язати ДПС України зареєструвати наступні податкові накладні: від 19 липня 2024 року № 3 на суму 293 555,69 грн, з яких сума податку на додану вартість 48 925,95 грн; від 26 липня 2024 року № 4 на суму 256 208,11 грн, з яких сума податку на додану вартість 42 701,35 грн; від 31 липня 2024 року № 5 на суму 120 958,58 грн, з яких сума податку на додану вартість 20 159,76 грн; від 09 серпня 2024 року № 1 на суму 356 845,95 грн, з яких сума податку на додану вартість 59 474,32 грн.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що на виконання вимог п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України позивач за правилом першої події склав перелічені вище податкові накладні та направив їх на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних, однак, реєстрація цих податкових накладних зупинена з посиланням на п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Позивачем направлено на адресу контролюючого органу повідомлення щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по податковим накладним, реєстрація яких була зупинена, разом з копіями підтверджуючих документів, проте оскарженими рішеннями комісії, яка приймає рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН або відмову в такій реєстрації, позивачу відмовлено у реєстрації таких податкових накладних з причини наявності ризикових операцій. Позивач вважає, що прийняті Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області рішення є необґрунтованими, неправомірними та такими, що підлягають скасуванню, оскільки за умови наявності у позивача передбачених чинним законодавством документів, які свідчать про здійснення господарських операцій, та того, що такі документи надавалися контролюючому органу, останній не мав правових підстав відмовляти у реєстрації в ЄРПН складених податкових накладних. Також позивач зауважував, що оскаржені рішення не містять чіткого переліку документів, які були складені ним з порушенням вимог законодавства, та/або були недостатніми для реєстрації поданих податкових накладних.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 20 березня 2025 року адміністративний позов задоволено.
Визнано протиправними та скасовано рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про відповідність платника податку на додану вартість ТОВ «ОПТІМУС М» критеріям ризиковості платника податку від 07 жовтня 2024 року № 14293 та від 16 жовтня 2024 року № 14741.
Зобов`язано Головне управління ДПС у Дніпропетровській області виключити ТОВ «ОПТІМУС М» з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості.
Визнано протиправними та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такий реєстрації, від 30 жовтня 2024 року № 11978649/43389831, № 11978652/43389831, № 11978651/43389831 та № 11978650/43389831.
Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних подані Товариством з обмеженою відповідальністю «ОПТІМУС М» податкові накладні від 19 липня 2024 року № 3, від 26 липня 2024 року № 4, від 31 липня 2024 року № 5, від 09 серпня 2024 року № 1 датою їх фактичного отримання.
Суд першої інстанції виходив з того, що оскаржені рішення комісії від 07 жовтня 2024 року № 14293 та від 16 жовтня 2024 року № 14741 не відповідають вимогам та принципам управлінської діяльності, закріпленим у частині 2 статті 2 КАС України, позаяк прийняті без урахуванням усіх обставин, що мали значення для прийняття рішення, недобросовісно, всупереч повноваженням відповідача та вимогам чинного законодавства, у зв`язку з чим такі рішення підлягали скасуванню. Ураховуючи протиправність оскарженого рішення, похідна вимога про зобов`язання відповідача виключити позивача із переліку ризикових також підлягала задоволенню.
Також, суд дійшов висновку, що контролюючий орган безпідставно застосував до позивача процедуру зупинення реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, передбачену Порядком №1165, за відсутності об`єктивних ознак неможливості здійснення позивачем операцій з постачання товарів (послуг) та ймовірності уникнення позивачем виконання свого податкового обов`язку. Зупинивши реєстрацію податкових накладних, контролюючий орган не довів відповідність відображеної у них господарської операцій критеріям ризиковості платника податку, та не вказав на необхідний перелік документів на підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних, які позивач мав надати на пропозицію контролюючого органу та документів, що подані ним із порушенням законодавства. При прийнятті рішень Комісія Головного управління ДПС у Дніпропетровській області виявила надмірний формалізм, відступивши від оцінки суті господарської операції, у зв`язку з чим, оскаржені рішення підлягали скасуванню. Тож з метою відновлення прав позивача, за захистом яких він звернувся до суду, скасовуючи оскаржені рішення комісії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, суд також поклав на Державну податкову службу України обов`язок зареєструвати відповідні податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її фактичного отримання, оскільки задоволення такої позовної вимоги є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС у Дніпропетровській області подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом норм матеріального та процесуального права, просить рішення суду першої інстанції скасувати та ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог.
Скаржник вказує, що суд першої інстанції неправильно встановив обставини у справі, оскільки Комісією відмовлено у реєстрації податкових накладних, з огляду на те, що позивачем не надано повного пакету первинних документів. Також відповідач зазначає, що обов`язок підтвердити реальність операцій, за якими було складено податкові накладні виникає у платника податку з моменту зупинення таких податкових накладних, а для отримання відповідної податкової вигоди такий платник податків зобов`язаний надати первинні документи до Комісії регіонального рівня, що ним були складені відповідно до Закону № 996-XIV. На думку скаржника, що приймаючи рішення про відповідність позивача критеріям ризиковості платника податку податковий орган діяв у спосіб передбачений законодавством України, ураховуючи наявну податкову інформацію, яка свідчить про наявність у діях підприємства ознак здійснення ризикових операцій. Вважає, що суд першої інстанції фактично взяв на себе повноваження суб`єкта владних повноважень (відповідача у справі), до компетенції якого, у даному випадку, віднесено розгляд пояснень та документів, здійснення автоматичної перевірки податкових накладних та/або розрахунку коригування в ЄРПН. Також посилається на правові позиції Верховного Суду вкладені у справах № 480/4006/18, № 240/3665/19, № 520/5692/19, № 520/6051/19, № 440/1385/19 та № 540/2077/18. Додатково повідомляє, що віднесення позивача до платників, які відповідають критеріям ризиковості, є одним із заходів щодо збору, опрацювання та використання інформації, безпосередньо рішення Комісії по віднесенню платника податків до переліку таких платників які відповідають критеріям ризиковості без прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних/розрахунків коригувань не порушує права та інтереси платника податків.
Дана адміністративна справа розглянута апеляційним судом відповідно до ст.311 Кодексу адміністративного судочинства України в порядку письмового провадження.
Відповідно до ч.1 ст.308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, суд апеляційної інстанції виходить з такого.
Як встановлено судом та підтверджено матеріалами справи, позивач – Товариство з обмеженою відповідальністю «Оптімус М» є платником податку на додану вартість. Вид діяльності за КВЕД: 49.41-вантажний автомобiльний транспорт.
Рішенням комісії про відповідність/ невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 07.10.2024 № 14293, з урахуванням отриманих від платника податку інформації та копій відповідних документів від 26.09.2024 № 1 Товариство з обмеженою відповідальністю «Оптімус М віднесено до ризикових платників податку на підставі п. 8 Критеріїв ризиковості платника податків, згідно коду податкової інформації яка є підставою для прийняття рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості, а саме:
код 02 - придбання товару, походження якого не прослідковується за ланцюгом постачання;
код 07 - недостатня кількість трудових ресурсів, необхідних для здійснення господарської операції в обсягах, зазначених у податковій накладній / розрахунку коригування (за відсутності інформації щодо придбання послуг з виконання робіт, які необхідні для здійснення господарської операції); 
код 14 – постачання товарів/послуг за рахунок сформованого реєстраційного ліміту у зв`язку з придбанням товарів, не пов`язаних з господарською діяльністю платника податку. 
В розділі «Інформація, за якою встановлена відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку» зазначені коди платників податків, задіяних в ризикових операціях, та операції, визначені як ризикові,:
ТОВ «РІДА ГРУПП» (код 43273201) – придбання дизельного палива (код 2710194300);
ТОВ «СПЕЦТРАНССНАБ» (код 44281632) – придбання дизельного палива (код 2710194300);
ТОВ «ОПТІМУС М» (код 43389831) – придбання: шини вантажні (код 4011209000); акумулятор стартерний (код 8507102090).
Також вказано про ненадання ТОВ «ОПТІМУС М» копій документів, які можуть свідчити про невідповідність критеріям ризиковості платника податку (з урахуванням отриманих від платника податку інформації та копій відповідних документів від 26.09.2024 №1). 
08.10.2024 позивач надав контролюючому органу інформацію та копії документів щодо невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку на 345 аркушах. Відповідно до поданих товариством пояснень з підтверджуючими документами, товариство має ліцензію на внутрішні перевезення небезпечних вантажів та небезпечних відходів вантажними автомобілями. Також має ліцензію на право зберігання пального (виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки). Товариство здійснює діяльність на орендованому автотранспорті, також товариство орендує офіс, бокс для технічного обслуговування автотранспортних засобів та складські приміщення для зберігання запасних частин. Використовувало працю 5 найманих осіб, у тому числі водіїв. 
Позивачем як перевізником з ПрАТ «Лінде Газ Україна» (замовник) укладений договір про надання транспортно-експедиційних послуг та послуг по перевезенню вантажів автомобільним транспортом № ЛОПТ01082020 від 01.08.2020. 
На виконання цього договору позивач здійснював перевезення небезпечних вантажів – зріджених газів, що підтверджується наданими контролюючому органу актами виконаних робіт та товарно-транспортними накладними. 
Фактично перевезення протягом 2024 року здійснювалось на двох автомобілях з причепом, що підтверджується наданими товарно-транспортними накладними. 
Для надання послуг з перевезення вантажів автомобільним транспортом позивач придбаває паливо, моторні масла, шини, акумулятори та інші запчастини, підтверджено договорами, видатковими накладними, товарно-транспортними накладними, податковими накладними, банківськими виписками, даними бухгалтерського обліку.
16.10.2024 Комісією регіонального рівня Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про відповідність/невідповідність платників податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку з урахуванням отриманих від платника податку інформації та копій відповідних документів від 08.10.2024 №1 прийнято рішення №14741 про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку відповідно до п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Підставою прийняття цього рішення є виявлення обставин та/або отримання інформації контролюючим органом у процесі поточної діяльності із зазначенням кодів податкової інформації, яка є підставою для розгляду питання про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку,:
код 02 - придбання товару, походження якого не прослідковується за ланцюгом постачання;
код 07 - недостатня кількість трудових ресурсів, необхідних для здійснення господарської операції в обсягах, зазначених у податковій накладній / розрахунку коригування (за відсутності інформації щодо придбання послуг з виконання робіт, які необхідні для здійснення господарської операції); 
код 14 – постачання товарів/послуг за рахунок сформованого реєстраційного ліміту у зв`язку з придбанням товарів, не пов`язаних з господарською діяльністю платника податку. 
В розділі «Інформація, за якою встановлена відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку» зазначені коди платників податків, задіяних в ризикових операціях, та операції, визначені як ризикові:
ТОВ «РІДА ГРУПП» (код 43273201) – придбання дизельного палива (код 2710194300);
ТОВ «СПЕЦТРАНССНАБ» (код 44281632) – придбання дизельного палива (код 2710194300);
ТОВ «ОПТІМУС М» (код 43389831) – придбання: шини вантажні (код 4011209000); акумулятор стартерний (код 8507102090).
В розділі «Ненадання платником податку копій документів, які можуть свідчити про невідповідність критеріям ризиковості платника податку» - інформація відсутня.
Також з матеріалів справи вбачається, що в межах укладеного позивачем (виконавець) з ПрАТ «Лінде Газ Україна» (замовник) договору про надання транспортно-експедиційних послуг та послуг по перевезенню вантажів автомобільним транспортом № ЛОПТ01082020 від 01.08.2020, позивачем надавались обумовленні цим договором послуги.
Відповідно до п.3.1 цього договору до третього числа поточного місяця виконавець надає замовнику акт-реєстр, пройдену відстань, акт виконаних робіт, рахунок-реєстр та ТТН попереднього місяця, засвідчені замовником.
Факт надання позивачем послуг підтверджено документами, складеними на виконання п. 3.1 Договору,:
товарно-транспортні накладні №№4043301 від 15.07.2024, 4043268 від 15.07.2024, 4043299 від 17.07.2024, 4043328 від 19.07.2024, 4043362 від 23.07.2024, 4043414 від 25.07.2024, 4043424 від 26.07.2024, 4043425 від 26.07.2024, 4043447 від 30.07.2024, 4043456 від 31.07.2024, 4043446 від 30.07.2024, 4043504 від 02.08.2024, 4043505 від 02.08.2024, 4043522 від 04.08.2024, 4043475 від 01.08.2024, 4043545 від 07.08.2024;
рахунок-фактура №СФ-0000029 від 19.07.2024 та акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) № ОУ-0000029 від 19.07.2024, на загальну суму 293555,69 грн. (з ПДВ), предмет послуг – «Автопослуги (км)» та «Транспортні послуги»;
рахунок-фактура №СФ-0000030 від 26.07.2024 та акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) № ОУ-0000030 від 26.07.2024, на загальну суму 256208,11 грн. (з ПДВ), предмет послуг – «Автопослуги (км)» та «Транспортні послуги»;
рахунок-фактура №СФ-0000031 від 31.07.2024 та акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) № ОУ-0000031 від 31.07.2024, на загальну суму 120958,58 грн. (з ПДВ), предмет послуг – «Автопослуги (км)» та «Транспортні послуги»;
рахунок-фактура №СФ-0000032 від 09.08.2024 та акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) № ОУ-0000032 від 09.08.2024, на загальну суму 356845,95 грн. (з ПДВ), предмет послуг – «Автопослуги (км)» та «Транспортні послуги».
Оплата за надані послуги здійснена замовником шляхом перерахування коштів на підставі рахунків-фактур та актів здачі-прийняття робіт (надання послуг), відповідно, в розмірі 293555,69 грн. (платіжна інструкція № 218818/2 від 21.08.2024); 256208,11 грн. (платіжна інструкція №218818/4 від 28.08.2024); 120958,58 грн. (платіжна інструкція №218818/3 від 04.09.2024); 356845,95 грн. (платіжна інструкція №219058/3 від 10.09.2024).
Позивач на дату виникнення податкових зобов`язань, а саме: по факту надання послуг, склав податкові накладні: від 19 липня 2024 року № 3 на суму 293555,69 грн, в т.ч. ПДВ 48925,95 грн; від 26 липня 2024 року № 4 на суму 256208,11 грн, в т.ч. ПДВ 42701,35 грн; від 31 липня 2024 року № 5 на суму 120958,58 грн, з в т.ч. ПДВ 20159,76 грн; від 09 серпня 2024 року № 1 на суму 356845,95 грн, в т.ч. ПДВ 59474,32 грн, які направив на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відповідно до отриманих позивачем квитанцій вказані податкові накладні прийняті, але їх реєстрація зупинена із зазначенням підстав: податкові накладні складені та подані платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. 
Одночасно запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
21.10.2024 позивач направив до контролюючого органу пояснення та копії документів на підтвердження реальності здійснення операції по кожній зазначеній вище податковій накладній, реєстрація якої зупинена. Позивач повідомив про наявність у нього ліцензії на внутрішні перевезення небезпечних вантажів та небезпечних відходів вантажними автомобілями № 86 від 26.02.2020. Також вказав, що здійснює діяльність на орендованому автотранспорті, орендує офіс, бокс для технічного обслуговування автотранспортних засобів та складські приміщення для зберігання запасних частин; використовує працю 5 найманих осіб, у тому числі водіїв. 
Вантажні перевезення за укладеним з ПрАТ «Лінде Газ Україна» договором про надання транспортно-експедиційних послуг та послуг по перевезенню вантажів автомобільним транспортом № ЛОПТ01082020 від 01.08.2020 позивач здійснював власними засобами, для чого придбавав паливо УКТ ЗЕД 2710194300. 
Стосовно коду 49.41 як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), повідомлено, що ТОВ «ОПТІМІС М» 30.04.2020 надало таблицю, в якій зазначено даний код. Згідно Рішення про врахування таблиці даних платника податку на додану вартість від 30.04.2020 таблицю прийнято та інформацію з таблиці даних платника податку враховано. 
За наслідками розгляду поданих документів комісія регіонального рівня - комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Дніпропетровській області прийняла рішення:
від 30 жовтня 2024 року № 11978649/43389831 про відмову у реєстрації податкової накладної від 19 липня 2024 року № 3,
від 30 жовтня 2024 року № 11978652/43389831 про відмову у реєстрації податкової накладної ТОВ «Оптімус М» від 26 липня 2024 року № 4, 
від 30 жовтня 2024 року № 11978651/43389831 про відмову у реєстрації податкової накладної ТОВ «Оптімус М» від 31 липня 2024 року № 5, 
від 30 жовтня 2024 року № 11978650/43389831 про відмову у реєстрації податкової накладної ТОВ «Оптімус М» від 09 серпня 2024 року № 1.
Підставою відмови в реєстрації означених податкових накладних в рішеннях вказано: надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства. У графі «додаткова інформація» рішень вказано – наявність ризикових операцій.
Не погодившись з такими рішеннями контролюючого органу, позивач звернувся до суду за захистом своїх прав.
Переглядаючи рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції виходить із такого.
Стосовно рішень Комісії від 07 жовтня 2024 року № 14293 та від 16 жовтня 2024 року № 14741 суд апеляційної інстанції зазначає таке.
Спірні правовідносини врегульовані, зокрема, Податковим кодексом України, Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165.
Пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
За правилами пункту 3 Порядку №1165 податкові накладні/ розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.
Відповідно до п.5 Порядку №1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Згідно абз. 1 п.6 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено та/або подано податкову накладну/розрахунок коригування для реєстрації в Реєстрі, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
За правилами п.6 Порядку №1165 питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
У рішенні зазначається підстава та інформація, за якою встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
У разі відповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку згідно з пунктом 8 додатка 1 у відповідних полях рішення зазначаються детальна інформація, за якою встановлено відповідність критеріям ризиковості платника податку, тип операції (придбання/постачання), період здійснення господарської операції, код згідно з УКТЗЕД/Державним класифікатором/умовним кодом товару, податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції, дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
У рішенні про відповідність платника податку вимогам пункту 8 додатка 1 комісія регіонального рівня зазначає наявну інформацію, що свідчить про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, виявлену під час моніторингу господарських операцій, відображених у податкових накладних/розрахунках коригування, поданих для реєстрації в Реєстрі, у тому числі податкових накладних/розрахунках коригування, реєстрацію яких зупинено.
При цьому не може бути підставою для розгляду питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку згідно з пунктом 8 додатка 1 операція, відображена у податковій накладній/розрахунку коригування, дата реєстрації якої/якого у Реєстрі припадає на період, що перевищує 180 днів до дати прийняття рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку.
У разі отримання рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку платник податку має право подати на розгляд комісії регіонального рівня інформацію та копії відповідних документів, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Документами, необхідними для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, можуть бути:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;
інші документи, що підтверджують невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Інформацію та копії документів, подані платником податку, комісія регіонального рівня розглядає протягом семи робочих днів, що настають за датою їх надходження, та приймає відповідне рішення.
За результатами розгляду інформації та копій документів комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке платник податку отримує в електронному кабінеті у день його прийняття (додаток 4).
Якщо за результатами розгляду інформації та копій документів, що свідчать про невідповідність платника податку вимогам пункту 8 додатка 1, комісією регіонального рівня прийнято рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, в такому рішенні зазначається:
актуальна інформація щодо податкової інформації, що стала підставою для розгляду питання про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, та ризикових операцій, відображених у попередньому рішенні про відповідність критеріям ризиковості платника податку. До такої інформації не застосовуються вимоги абзацу дев`ятого цього пункту;
інформація щодо операцій, відображених у податковій накладній/розрахунку коригування, дата подання для реєстрації в Реєстрі яких не раніше 180 днів до дати прийняття попереднього рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку. До такої інформації не застосовуються вимоги абзацу дев`ятого цього пункту.
У разі прийняття комісією регіонального рівня рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку за результатами розгляду інформації та копій документів, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, попереднє рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку втрачає чинність.
У разі виявлення обставин та/або отримання інформації, визначених абзацом одинадцятим цього пункту, та прийняття комісією регіонального рівня рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку платник податку отримує таке рішення в електронному кабінеті в день його прийняття (додаток 4).
У рішенні про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (додаток 4) за результатами розгляду інформації та копій документів, надісланих відповідно до абзацу восьмого цього пункту, комісія регіонального рівня у відповідних полях рішення зазначає детальну інформацію, за якою встановлено відповідність критеріям ризиковості платника податку, зазначає/обирає з переліку документ/документи, не наданий/не надані платником податку, який може/які можуть свідчити про невідповідність критеріям ризиковості платника податку.
Виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
В спірному випадку, як встановлено вище, Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області прийнято рішення № 14293 від 07.10.2024 та №14741 від 16.10.2024 про відповідність платника податку на додану вартість ТОВ «ОПТІМУС М» критеріям ризиковості платника податку на підставі п.8 Критеріїв ризиковості платника податку.
Як вказано вище, Критерії ризиковості платника податку на додану вартість визначені Додатком 1 до Порядку №1165, зокрема: п.8 - у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Довідник кодів податкової інформації, що стала підставою для розгляду питання про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, визначається ДПС та затверджується відповідним наказом, який оприлюднюється на офіційному веб-сайті ДПС.
Форма рішення про відповідність/невідповідність платника податків критеріям ризиковості, затверджена у Додатку 4 до Порядку №1165, передбачає необхідність зазначення контролюючим органом підстави прийняття рішення (зазначається відповідний пункт критеріїв ризиковості платника податку, що визначені у додатку 1 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165).
Також передбачено, що у разі відповідності вимогам пункту 8 критеріїв ризиковості платника податку зазначається код (коди) податкової інформації, яка є підставою для розгляду питання про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Крім того, вноситься інформація, за якою встановлена відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Наказом Державної податкової служби України від 11.01.2023 №17 затверджений Довідник кодів податкової інформації, яка є підставою для прийняття рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку.
Означений довідник містить 18 кодів: від придбання і постачання товару, походження якого не прослідковується за ланцюгом постачання, до керівника та/або особи, яка має право підпису (посадова особа платника податку), є особою, яка займає аналогічну посаду більше ніж у п`яти (включно) платників податку.
В спірному випадку контролюючий орган в якості підстави для прийняття рішень про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку № 14293 від 07.10.2024 та №14741 від 16.10.2024 зазначив коди:
код 02 - придбання товару, походження якого не прослідковується за ланцюгом постачання;
код 07 - недостатня кількість трудових ресурсів, необхідних для здійснення господарської операції в обсягах, зазначених у податковій накладній / розрахунку коригування (за відсутності інформації щодо придбання послуг з виконання робіт, які необхідні для здійснення господарської операції); 
код 14 – постачання товарів/послуг за рахунок сформованого реєстраційного ліміту у зв`язку з придбанням товарів, не пов`язаних з господарською діяльністю платника податку. 
Дослідивши зміст означених рішень контролюючого органу, судом з`ясовано, що вони не містять мотивації підстав та причин віднесення позивача до ризикових платників податків відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податку, як і не містить доказів наявності відповідної податкової інформації, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником з посиланнями на відповідні документи.
Спірні рішення мають лише загальне посилання на операції з придбання / постачання товарів у контрагентів в певні періоди, без будь-якого тлумачення такої інформації, або зазначення посилань на службові документи, які містять таку інформацію. При цьому контролюючи орган не надав жодного доказу, який досліджувався в ході засідання комісії, і який слугував підставою для прийняття відповідного рішення.
Окрім того, контролюючий орган не врахував обставин, що стали передумовою для прийняття спірних рішення.
Так, рішення комісії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 14293 від 07.10.2024 про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку винесене з урахуванням отриманих від платника інформації та копій відповідних документів від 26.09.2024 №1, в розділі «Інформація, за якою комісією встановлено відповідність платника податків критеріям ризиковості» вказані операції за період з 15.02.2024 по 03.10.2024 з постачання послуг та за період з 15.02.2024 по 22.08.2024 з придбання товару за кодом УКТЗЕД: 2710194300 (дизельне паливо), 8507102090 (акумулятор стартерний), 4011209000 (шини вантажні).
Приймаючи рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку № 14293 від 07.10.2024, контролюючий орган зазначив коди 02, 07 та 14 без зазначення, в чому полягає ризиковість таких операції.
Крім того, в рядку «ненадання платником податку копій документів, які можуть свідчити про невідповідність критеріям ризиковості платника податку», взагалі не зазначено жодної інформації, попри те, що контролюючим органом не заперечено надання позивачем до пояснень переліку документів, проте причини їх неврахування не вказані.
Рішення комісії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 14741 від 16.10.2024 про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку винесене з урахуванням отриманих від платника інформації та копій відповідних документів від 08.10.2024 №1. В розділі «Інформація, за якою комісією встановлено відповідність платника податків критеріям ризиковості» вказані ті ж операції за період з 15.02.2024 по 03.10.2024 з постачання послуг та за період з 15.02.2024 по 22.08.2024 з придбання товару за кодом УКТЗЕД: 2710194300, 8507102090, 4011209000.
Також в рішенні № 14741 від 16.10.2024 контролюючий орган зазначив ті ж коди 02, 07 та 14 без зазначення, в чому полягає ризиковість таких операції.
Крім того, в рядку «ненадання платником податку копій документів, які можуть свідчити про невідповідність критеріям ризиковості платника податку», як в рішенні № 14293 від 07.10.2024, так і в рішенні № 14741 від 16.10.2024 не вказано жодної інформації, попри те, що контролюючим органом не заперечено надання позивачем до пояснень певних документів, проте причини їх неврахування не вказані.
В той же час, як встановлено вище, подані позивачем пояснення та копії документів містили інформацію про наявність трудових ресурсів, орендованих основних засобів та необхідних дозволів (ліцензій) для здійснення господарської діяльності (надання послуг з перевезення вантажі автомобільним транспортом), а також зміст та суть відповідних господарських операцій з придбання палива, моторного масла, шин, акумуляторів та інших запчастин для забезпечення надання вказаних вище послуг. 
За таких обставин суд апеляційної інстанції вважає, що контролюючим органом не дотримано вимоги Порядку №1165 щодо обов`язкового розшифрування податкової інформації, яка стала фактичною підставою для прийняття спірних рішень про відповідність позивача критеріям ризиковості платника податку. 
Також суд апеляційної інстанції зауважує, що питання відповідності позивача критеріям ризиковості платника податку має розглядатись Комісією регіонального рівня за наслідками подання підприємством для реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування та моніторингу платника податку і податкової накладної/ розрахунку коригування, що направлена для реєстрації.
Зі змісту ж оскаржених рішень слідує, що комісією регіонального рівня прийняте рішення про відповідність товариства критеріям ризиковості платника податку на додану вартість не за наслідками подання останнім податкової накладної/ розрахунку коригування для реєстрації, що має передувати моніторингу платника податку, моніторингу такої накладної/ розрахунку коригування, а з урахуванням отриманих від платника податку інформації та копій відповідних документів. 
З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції вважає, що зазначені ГУ ДПС у Дніпропетровській області доводи жодним чином не вказують на наявність обставин, з якими контролюючий орган пов`язує підстави для прийняття рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку, виходячи з кодів податкової інформації згідно Довіднику, затвердженого Наказом Державної податкової служби України від 11.01.2023 №17. 
Суд апеляційної інстанції вважає помилковими доводи скаржника, що висновки, наведені в рішеннях, є відображенням дій працівників податкових органів і самі по собі не породжують правових наслідків для платника податків та, відповідно, такі рішення не порушують прав позивача, так як ведення контролюючим органом бази даних - переліку ризикових платників та прийняття рішень про внесення до неї певних платників податків є лише службовою діяльністю працівників податкового органу на виконання своїх професійних обов`язків в порядку, передбаченому ПК України.
Частиною першою статті 5 КАС України передбачено, що кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб`єкта владних повноважень порушені її права, свободи або законні інтереси, і просити про їх захист.
Право на оскарження в судовому порядку Рішення про відповідність / невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості прямо передбачено пунктом 6 Порядку №1165 в редакції з урахуванням змін, внесених постановою Кабінету Міністрів України №1154 від 07.11.2023, та Додатком 4 до Порядку №1165.
Відтак, оскаржувані рішення ГУ ДПС у Дніпропетровській області про відповідність позивача критеріям ризиковості платника податку є індивідуальними актами відношенні до позивача у розумінні п. 19 ч. 1 ст. 4 КАС України, а тому можуть бути оскаржені у судовому порядку.
Надання оцінки правомірності таким рішення у межах судового оскарження на відповідність критеріям, визначеним ч. 2 ст. 2 КАС України, відповідає завданням адміністративного судочинства.
Суд апеляційної інстанції підтримує висновок суду першої інстанції, що належним способом захисту прав позивача, який забезпечить їх ефективне поновлення, є зобов`язання відповідача виключити позивача з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості.
Стосовно питання правомірності прийнятих контролюючим органом рішень про відмову в реєстрації податкових накладних, суд апеляційної інстанції також погоджується з судом першої інстанції. 
За правилами п.201.16 ст.201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних затверджений постановою Кабінету Міністрів України № 1246 від 29.12.2010, згідно пункту 12 якого після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «;Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до п.13 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Відповідно до п. 18 Порядку №1246 на момент прийняття у встановленому порядку рішення про реєстрацію або відмову у реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування щодо таких податкової накладної та/або розрахунку коригування проводяться перевірки, визначені пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого).
За результатами таких перевірок формується квитанція про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування, яка надсилається платнику податку разом з відповідним рішенням.
Відповідно до п.3 наведеного вище Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165, податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності наведеним в цьому пункті ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.
За правилами п.5 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Відповідно до абз. 1 п.6, п.7 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну / розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної / розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної / розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.
Відповідно до п.10 Порядку 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Вимоги до змісту квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування наведені в п.11 цього Порядку. Зокрема, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначаються критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
В спірному випадку реєстрація податкових накладних зупинена у зв`язку із відповідністю платника податку п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку.
Відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість (Додаток №1 до Порядку №1165) у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній / розрахунку коригування.
Контролюючий орган, пославшись на відповідність платника податку п. 8 Критеріїв ризиковості платника податків, разом з тим, не навів жодного обґрунтування щодо застосування цього пункту Критеріїв ризиковості платника податку для прийняття рішення щодо ризиковості здійснення господарських операцій, зазначеної в поданих позивачем для реєстрації податкових накладних, зокрема, щодо правовідносин позивача з його контрагентами-постачальниками.
Отже, враховуючи відсутність доказів наявної податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарських операцій, зазначених в поданих для реєстрації податкових накладних, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що відповідачем не обґрунтовано правомірності зупинення реєстрації перелічених вище податкових накладних в ЄРПН.
Стосовно пропозиції платнику податків надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, контролюючим органом не зазначено, які саме документи необхідно подати контролюючому органу для прийняття рішення про реєстрацію спірних податкових накладних, внаслідок чого платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.
Відповідно до усталеної правової позиції Верховного Суду, висловленій у постановах від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18, від 10.04.2020 у справі №819/330/18, і підтриманої в подальшому, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків та переліку документів, які контролюючий орган вважає достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної. Пропозиція контролюючого органу про надання пояснень та/або копій документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної без наведення переліку документів, які контролюючий орган вважає достатніми для прийняття позитивного рішення, призводить до ситуації невизначеності та необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.
Наказом Міністерства фінансів України №520 від 12.12.2019, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 за №1245/34216, затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до п. 4 Порядку №520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної розрахунку коригування в Реєстрі.
Пунктом 5 Порядку №520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;
інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.
У разі, коли у квитанції до податкової накладної / розрахунку коригування зазначено код товару/ послуги згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності / умовним кодом товару / Державним класифікатором продукції та послуг, операція за яким стала підставою для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів виключно до такої операції.
Відповідно до п.9 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:
або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;
або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;
або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.
Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги».
За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку. 
Відповідно до п.10 Порядку № 520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства. 
Наведені норми, діючі на час прийняття контролюючим органом оскаржуваних рішень про відмову в реєстрації податкових накладних, містять орієнтовний перелік документів, необхідних для розгляду комісією регіонального рівня питання про прийняття рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН, який може відрізнятись для кожної конкретної господарської операції з урахуванням специфіки діяльності платника податків, особливостей здійснення господарської операції (наприклад, поставка, товару, робіт або послуг), події, за якою складено податкову накладну (дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг або дата отримання платником податку товарів/послуг) тощо.
Отже, рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування із зазначенням, зокрема, які саме документи не надані платником податків, які були б достатніми для прийняття Комісією рішення про реєстрацію податкової накладної, зокрема, щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування тощо.
Приймаючи оскаржувані рішення про відмову в реєстрації податкових накладних, контролюючий орган послався на надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства. В якості додаткової інформації зазначив про наявність ризикових операцій.
В той же час, контролюючий орган не зазначив, які саме документи містять недоліки та які порушення допущені позивачем при складені (оформленні) цих документів, в чому полягає суть таких порушень і яким чином це унеможливлює реєстрацію податкових накладних, приймаючи до уваги той факт, що позивачем надавались пояснення та копії первинних документів на підтвердження здійснення відповідної господарської операцій з надання послуг перевезення вантажів автомобільним транспортом.
Контролюючим органом не обґрунтовано, чому подані позивачем документи не є достатніми для прийняття комісією ДПС рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН. Відсутність певного документа чи ненадання його контролюючому органу не може бути підставою для відмови в реєстрації податкової накладної без наведення відповідного обґрунтування, а також за умови, якщо інші надані документи підтверджують проведення господарської операції.
З цього приводу суд апеляційної інстанції зазначає, що саме лише посилання контролюючого органу на відсутність документів або недоліки щодо їх оформлення не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні, конкретні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів та наявності певних обставин. При цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, які фактично подані платником податку, в контексті господарських операцій, за якими складено податкову накладну.
Щодо посилання скаржника на наявність ризикових операцій суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити, що із змісту оскаржуваних рішень контролюючого органу про відмову в реєстрації податкових накладних вбачається, що наведені обставини жодним чином не обґрунтовані та не конкретизовані, а тому не можуть бути покладені в основу оскаржуваного рішення.
Відсутність конкретної інформації, покладеної в основу оскаржуваного рішення про відмову в реєстрації податкової накладної, свідчить про відсутність ознак вмотивованості та обґрунтованості такого рішення.
В той же час рішення суб`єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення, втім з оскаржуваних рішень про відмову в реєстрації податкових накладних вбачається, що відповідач жодної оцінки поданим позивачем документам не надав, жодної інформації щодо їх невідповідності вимогам законодавства не навів, як і не спростував, що надані позивачем пояснення та документи підтверджують реальність здійснення господарських операцій по кожній з поданих податкових накладних, були достатніми для реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.
В спірному випадку сукупність наданих позивачем документів, виходячи з суті господарських відносин, що склались у позивача з його контрагентом, на підставі яких позивачем складені податкові накладні від 19 липня 2024 року № 3, від 26 липня 2024 року № 4, від 31 липня 2024 року № 5, від 09 серпня 2024 року № 1, підтверджує їх достатність для прийняття рішення про реєстрацію цих податкових накладних в ЄРПН.
За встановлених у справі обставин, суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що ГУ ДПС у Дніпропетровській області не наведено обґрунтованих мотивів прийняття оскаржуваних рішень, а тому такі рішення суб`єкта владних повноважень не можливо визнати обґрунтованими, а отже вони не відповідають критеріям, які пред`являються до рішень суб`єктів владних повноважень (ч.2 ст.2 КАС України), у зв`язку з чим є протиправними та підлягають скасуванню.
Суд апеляційної інстанції вважає також правильним висновок суду першої з приводу того, що, в даному випадку, належним способом захисту порушеного права є не лише скасування рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, а й зобов`язання ДПС України зареєструвати податкові накладні, оскільки саме такий спосіб захисту порушеного права є свідченням того, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.
В спірних правовідносинах зобов`язання контролюючого органу в судовому порядку вчинити дії по реєстрації податкової накладної не може бути розцінене як втручання в його дискреційні повноваження, оскільки контролюючим органом вже прийнято рішення про відмову в реєстрації податкової накладної, тобто вирішено віднесене до його повноважень питання на власний розсуд. В свою чергу, суд при перевірці правомірності прийняття оскаржуваних рішень контролюючого органу, згідно приписів КАС України, не перебираючи на себе повноважень відповідного органу, вправі покласти на суб`єкта владних повноважень зобов`язання вчинити певні дії з метою захисту порушених прав та інтересів позивача.
Наведене узгоджується із правовою позицією, що викладена Верховним Судом у постановах від 28 квітня 2023 року у справі №640/24227/19, 17 травня 2023 року у справі №140/14282/20, 18 квітня 2024 року у справі №160/18840/22.
З урахуванням викладеного суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що суд першої інстанції під час розгляду даної справи повно дослідив обставини, які мають значення для справи, ухвалив правильне рішення про задоволення позову.
Доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції.
Передбачені ст.317 КАС України підстави для скасування рішення суду першої інстанції та ухвалення нового рішення відсутні.
Керуючись ст.ст. 311, 315, 316, 321, 322 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, - 
УХВАЛИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області залишити без задоволення.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 20 березня 2025 року у справі № 160/31892/24 - залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили відповідно до ст.325 КАС України, може бути оскаржена до касаційного суду у випадках та строки, встановлені ст.ст.328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий - суддя І.Ю. Добродняк 

суддя Я.В. Семененко 

суддя А.В. Суховаров