ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

21 квітня 2026 року 
м. Київ

справа № 240/22946/21
адміністративне провадження № К/990/8705/26 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Олендера І.Я.,
суддів: Ханової Р.Ф.,  Васильєвої І.А., 

розглянувши у порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами касаційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Житомирській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 30 жовтня 2025 року (суддя Горовенко А.В.) та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 27 січня 2026 року (судді: Курко О.П. (головуючий), Боровицький О.А., Смілянець Е.С.) у справі № 240/22946/21 за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби у Житомирській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

У С Т А Н О В И В:
І. Суть спору
1. Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - позивач, платник податків, ФОП ОСОБА_1 ) звернувся до суду з позовом до Головного управління Державної податкової служби у Житомирській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України (далі - відповідач, контролюючий орган, ГУ ДПС у Житомирській області) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 02.04.2020 № 0005923305, № 0005913305, № 0005903305.
2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що висновки, які викладені в акті перевірки позивача від 11.03.2020 за №88/06-30-33-07/ НОМЕР_1 є помилковими та необґрунтованими, а прийняті на його підставі податкові повідомлення-рішення такими, що підлягають скасуванню. 
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
3. Рішенням Житомирського окружного адміністративного суду від 26 червня 2023 року, залишеним без змін постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 04 квітня 2023 року, адміністративний позов задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Житомирській області від 02.04.2020 № 0005923305, згідно якого ФОП ОСОБА_1 донараховано грошове зобов`язання з податку з доходів фізичних осіб на суму 524 299,37 грн в т.ч. 419 439,49 грн - донараховане податкове зобов`язання та застосовано штрафну (фінансову) санкцію в сумі 104 859,88 грн. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Житомирській області від 02.04.2020 № 0005913305, згідно якого ФОП ОСОБА_1 донараховано грошове зобов`язання з військового збору на суму 43 691,63 грн в т.ч. 34 953,30 грн донараховане податкове зобов`язання та застосовано штрафну (фінансову) санкцію в сумі 8 738,33 грн. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Житомирській області від 02.04.2020 № 0005903305, згідно якого ФОП ОСОБА_1 донараховано грошове зобов`язання з податку на додану вартість на суму 288 417,00 грн в т.ч. 230 734,00 грн донараховане податкове зобов`язання та застосовано штрафну (фінансову) санкцію в сумі 57 683,00 грн.
4. Постановою Верховного Суду від 17 жовтня 2024 року у справі № 240/22946/21 касаційну скаргу ГУ ДПС у Житомирській області задоволено частково. Рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 26 червня 2023 року та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 04 квітня 2023 року у справі № 240/22946/21 скасовано, а справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.
Верховний Суд направляючи справу на новий розгляд зазначив, що у справі, що розглядається судом першої інстанції встановлено та вбачається з матеріалів справи, що оскаржувані у цій справі податкові повідомлення-рішення прийняті контролюючим органом 02.04.2020, з позовом до суду про визнання таких протиправними та їх скасування позивач звернувся 26 травня 2021 року лише 10.09.2021, тобто з пропуском передбаченого статтею 122 Кодексу адміністративного судочинства України шестимісячного строку звернення до суду. При цьому, суд першої інстанції, вказуючи на зазначені обставини не вказав у рішенні (та/або ухвалі) жодної оцінки доводів контролюючого органу щодо пропуску позивачем строку звернення до суду з цим позовом та/або доводів позивача викладених ним у заяві про визнання поважними причин пропуску строку звернення до суду, або наявності підстав для поновлення позивачу строку звернення до суду, не зазначив жодної поважної причини, яка б зумовила пропущення строку, а також не зазначив висновків цього суду щодо наявності підстав для поновлення позивачу пропущеного строку звернення до суду. Постанова ж суду апеляційної інстанції взагалі не містить жодної правової оцінки доводів контролюючого органу про порушення позивачем стоку звернення до суду.
Суд зазначив, що Кодекс адміністративного судочинства України передбачає можливість поновлення пропущеного процесуального строку лише у разі його пропуску з поважних причин. Так, за правилами частини першої статті 121 Кодексу адміністративного судочинства України суд за заявою учасника справи поновлює пропущений процесуальний строк, встановлений законом, якщо визнає причини його пропуску поважними, крім випадків, коли цим Кодексом встановлено неможливість такого поновлення.
Слід ураховувати, що причина пропуску строку може вважатися поважною, якщо вона відповідає одночасно таким умовам: 1) це обставина або кілька обставин, яка безпосередньо унеможливлює або ускладнює можливість вчинення процесуальних дій у визначений законом строк; 2) це обставина, яка виникла об`єктивно, незалежно від волі особи, яка пропустила строк; 3) ця причина виникла протягом строку, який пропущено; 4) ця обставина підтверджується належними і допустимими засобами доказування. Отже, поновленню підлягають лише порушені з поважних причин процесуальні строки, встановлені законом. У свою чергу, поважною може бути визнано причину, яка носить об`єктивний характер, та яка з обставин, незалежних від сторони, унеможливила звернення до суду з адміністративним позовом.
При цьому, Суд зазначив, що оцінка таких обставин, причин та доводів щодо питання дотримання позивачем шестимісячного строку звернення до адміністративного суду визначеного положеннями статті 122 Кодексу адміністративного судочинства України є першочерговою для правильного вирішення цієї справи.
5. Рішенням Житомирського окружного адміністративного суду від 30 жовтня 2025 року, залишеним без змін постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 27 січня 2026 року, адміністративний позов задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Житомирській області від 02.04.2020 № 0005923305, згідно якого ФОП ОСОБА_1 донараховано грошове зобов`язання з податку з доходів фізичних осіб на суму 524 299,37 грн в т.ч. 419 439,49 грн - донараховане податкове зобов`язання та застосовано штрафну (фінансову) санкцію в сумі 104 859,88 грн. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Житомирській області від 02.04.2020 № 0005913305, згідно якого ФОП ОСОБА_1 донараховано грошове зобов`язання з військового збору на суму 43 691,63 грн в т.ч. 34 953,30 грн донараховане податкове зобов`язання та застосовано штрафну (фінансову) санкцію в сумі 8 738,33 грн. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Житомирській області від 02.04.2020 № 0005903305, згідно якого ФОП ОСОБА_1 донараховано грошове зобов`язання з податку на додану вартість на суму 288 417,00 грн в т.ч. 230 734,00 грн донараховане податкове зобов`язання та застосовано штрафну (фінансову) санкцію в сумі 57 683,00 грн. Суд першої інстанції, з рішенням якого погодився суд апеляційної інстанції, дійшов висновку, що контролюючий орган приймаючи оскаржувані податкові повідомлення-рішення діяв всупереч та не у відповідності до вимог чинного законодавства. Судами попередніх інстанцій було встановлено, що висновки контролюючого органу викладені в акті перевірки, на підставі яких відповідачем було прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення, є необґрунтованими та не знайшли свого підтвердження під час судового розгляду, а також не підтверджені належними доказами наданими контролюючим органом.
Короткий зміст вимог касаційної скарги
6. Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанції, ГУ ДПС у Житомирській області подало касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 30 жовтня 2025 року та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 27 січня 2026 року у справі № 240/22946/21 та прийняти рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог ФОП ОСОБА_1 у повному обсязі.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
7. Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що ГУ ДПС у Житомирській області була проведена планова виїзна перевірка з питань дотримання законодавства щодо укладення трудових договорів, оформлення трудових договорів, оформлення трудових відносин з працівниками, своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01.01.2017 по 31.12.2019, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.11.2011 по 31.12.2019.
За результатами перевірки було складено акт № 88/06-30-33-07/ НОМЕР_1 , у якому контролюючий орган дійшов висновку про допущення позивачем наступних порушень: п. 177.2, 177.4.2, п. 177.4.3, пп. 177.4.5, п.п. 177.4.6 п. 177.4 ст. 177 ПК України, занизивши в періоді з 01.01.2017 по 31.12.2019 чистого оподатковуваного доходу на загальну суму 2 330 219,40 грн, що призвело до заниження в періоді з 01.01.2017 по 31.12.2019 податку на доходи фізичних осіб, що підлягає сплаті до бюджету, на загальну суму 419 439,49 грн; п. 181.1 ст. 181, п. 183.1, п. 183.2, п. 183.10 ст. 183, п.п. «а» п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188, п. 200.1 ст. 200, п. 202.1 ст. 202 ПК України, а саме: не реєстрація в обов`язковому порядку з 11.07.2019 платником податку на додану вартість при перевищенні загальної суми від здійснення операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню згідно з розділом V ПК України, нарахованого (сплачено) протягом останніх 12 календарних місяців, 1 000 000,00 грн (без урахування податку на додану вартість), в результаті чого занижено позитивне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту з податку на додану вартість, яке сплачується до державного бюджету, за період з 11.07.2018 по 31.12.2019 на загальну суму 230 734,08 грн, в т.ч. за серпень 2018 року у сумі 64 000,00 грн, за вересень 2018 року у сумі 10 460,00 грн, за жовтень 2018 року у сумі 7 761,28 грн, за січень 2019 року у сумі 1 000,00 грн за лютий 2019 року у сумі 10 072,20 грн, за березень 2019 року у сумі 11 479,00 грн, за квітень 2019 року у сумі 21 917,60 грн, за травень 2019 року у сумі 25 000,00 грн, за червень 2019 року у сумі 32 552,50 грн, за липень 2019 року у сумі 28 163,50 грн, за серпень 2019 року у сумі 18 328,00 грн; п. 1 ч. 2 ст. 6, п. 2 ч. 1 ст. 7 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», а саме заниження в періоді з 01.01.2017 по 31.12.2019 суми чистого оподатковуваного доходу, на який нараховується єдиний внесок у розмірі 34,7 % з урахуванням максимальної величини бази нарахування єдиного внеску та розміру мінімального страхового внеску, на загальну суму 6 168,30 грн, в т.ч. за 2011 рік в сумі 979,59 грн, за 2012 рік в сумі 3044,58 грн, за 2013 рік в сумі 820,66 грн, за 2014 рік в сумі 845,30 грн, за 2015 рік в сумі 478,17 грн; п.п. 162.1.1 п. 162.1 ст. 162, п.п. 163.1.1 п. 163.1 ст. 163, п.п. 164.1.3 п. 164.1 ст. 164, п.п. 1.1 та п.п. 1.2 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України, а саме - заниження в періоді з 01.01.2017 по 31.12.2019 чистого оподатковуваного доходу на загальну суму 2 330 219,40 грн, що призвело до заниження в даному періоді військового збору, що підлягає сплаті до бюджету за результатами звітного періоду, в сумі 34 953,30 грн.
На підставі висновків викладених у вказаному акті перевірки ГУ ДПС у Житомирській області було прийнято наступні податкові повідомлення-рішення від 02.04.2020: № 0005923305, згідно з яким ФОП ОСОБА_1 донараховано грошове зобов`язання з податку з доходів фізичних осіб в сумі 419 439,49 грн та застосовано штрафну (фінансову) санкцію в сумі 104 859,88 грн, всього на суму 524 299,37 грн; № 0005913305, згідно з яким ФОП ОСОБА_1 донараховано грошове зобов`язання з військового збору в сумі 34 953,30 грн та застосовано штрафну (фінансову) санкцію в сумі 8 738,33 грн, всього на суму 43 691,63 грн; № 0005903305, згідно з яким ФОП ОСОБА_1 донараховано грошове зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 230 734,00 грн та застосовано штрафну (фінансову) санкцію в сумі 57 683,00 грн, всього на суму 288 417,00 грн.
Також, судами попередніх інстанцій встановлено, що ОСОБА_1 зареєстрований фізичною особою-підприємцем 26.06.2000 (номер запису в ЄДРПОУ:23050170000012954). Основним і єдиним видом діяльності за КВЕД є: вантажний автомобільний транспорт (основний) (49.41).
ФОП ОСОБА_1 здійснював господарську діяльність по наданню послуг з перевезення товарів вантажним автомобільним транспортом згідно з договорами із замовниками, а саме: договорів-заявок на перевезення вантажів автомобільним транспортом №3 від 04.01.2018, №89 від 21.09.2017, №97 від 30.10.2017, №115 від 07.11.2017, №131 від 24.11.2017, №137 від 30.11.2017, №145 від 04.12.2017, №149 від 06.12.2017, №153 від 08.12.2017, №160 від 11.12.2017, №164 від 13.12.2017, №168 від 15.12.2017, №177 від 27.12.2017, №181 від 29.12.2017, з ПП «Імпак»; договорів про надання транспортних послуг №30 від 20.01.2014 та №20 від 19.12.2018 з Публічним акціонерним товариством «Житомирський маслозавод» (код ЄДРПОУ: 00182863); договору про надання послуг з організації перевезень вантажів автомобільним транспортом у міжнародному сполученні і транспортно-експедиторське обслуговування №1/10-18 від 01.10.2018 з ТОВ «БН-Груп» (код ЄДРПОУ: 38287265).
На виконання вказаних договорів ФОП ОСОБА_1 здійснювалося перевезення товарів для замовників власним автотранспортом, а саме сідловим тягачем DAF FT ХТ д.з.н. НОМЕР_2 з причепом, який обладнаний холодильною установкою.
Судами зазначено, що в підтвердження наданих послуг ФОП ОСОБА_1 складено акти виконаних робіт, відповідно до яких з ФОП ОСОБА_1 замовники проводили розрахунки шляхом перерахування коштів на його розрахунковий рахунок в безготівковій формі. Згідно з умовами договорів перевезення вантажу ФОП ОСОБА_2 зобов`язувався доставити автомобільним транспортом надані йому замовниками послуг перевезень вантажі згідно з товарно-транспортними накладними з місця відправлення до пункту призначення і передати його уповноваженій на одержання вантажу особі, а замовники зобов`язувалися сплатити плату за перевезення вантажу, яка визначалася окремо по кожному маршруту та відображалася в договорі-заявці, що складалися сторонами договору на кожен рейс окремо.
В результаті виконання послуг з перевезення на розрахунковий рахунок ФОП ОСОБА_1 надійшло коштів 2 393 510,4 грн, а саме: за 2017 рік - 658 485,00 грн; за 2018 рік - 1 022 801,40 грн; за 2019 рік - 712 224,00 грн.
Згідно з поданими податковими деклараціями про майновий стан і доходи за 2017-2019 роки, ФОП ОСОБА_1 до графи 5 «Вартість придбаних товарно-матеріальних цінностей, реалізованих або використаних у виробництві продукції» було включено витрати з придбаних товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані або використані у господарській діяльності на загальну суму 2 339 863,00 грн, в т.ч.: у 2017 році - 664 459,00 грн; у 2018 році - 966 925,40 грн; у 2019 році - 708 479,00 грн.
Придбання дизельного пального та запасних частин для автомобіля, що використовувався у господарській діяльності ФОП ОСОБА_1 , безпосереднє перевезення вантажів (товарів) підтверджується фіскальними чеками, товарно-транспортними накладними, товарними чеками на придбання автозапчастин. Розрахунок допустимих норм витрат палива за 2017-2019 роки проведений позивачем на підставі наказу Міністерства транспорту України від 10.02.1998 за № 43 «Про затвердження норм витрат палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті» (із змінами та доповненнями) та врегульовано в наказах ФОП ОСОБА_1 «Про норми витрат палива» №1 від 02.01.2017, №1 від 02.01.2018, «Про перехід на зимову норму витрати палива» №3 від 30.10.2017, №2 від 21.03.2018, «Про перехід на літню норму витрати пального» №2 від 21.03.2018, №2 від 27.03.2019.
Судами зазначено, що в актах виконаних робіт, які виписувались до кожної ТТН, відображено кілометраж пробігу транспортного засобу, який було виконано, та підтверджено, що пального було витрачено в межах допустимих норм.
Також суди зазначили, що згідно доводів позивача контролюючим органом помилково було враховано до складу сукупного оподатковуваного доходу кошти, які були повернені банком на рахунок позивача у зв`язку з відмінами транзакцій по видачі готівки через технічні збої в банківській системі, на підтвердження чого позивач надав виписки з банківського рахунку за період 2017-2019 років та витяги з історії по картковому рахунку, які деталізують суть транзакцій.
ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
8. Підставою касаційного оскарження рішень судів першої та апеляційної інстанцій контролюючий орган зазначив неправильне застосування судами норм матеріального права, зокрема пункти 1, 3 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України та порушення норм процесуального права.
Так, відповідач зазначає, що судами першої та апеляційної інстанції при прийнятті оскаржуваних рішень не було враховано/застосовано правові висновки, викладені в постановах Верховного Суду щодо підтвердження належним чином оформленими первинними документами господарських операцій платника податків за період, що перевіряється, обов`язку надання до перевірки таких первинних документів тощо.
Контролюючий орган звертає увагу, що в ході перевірки відповідачем було неодноразово надано позивачу письмові запити «Про надання інформації» з вимогою надати інформацію щодо структури витрат, а також надання підтверджуючих первинних документів, щодо віднесення до валових витрат на придбання товарно-матеріальних цінностей, зокрема, за попередні звітні періоди (2017-2019 роки). Водночас на жодний запит контролюючого органу позивачем не було надано запитуваних первинних документів, про що відповідачем було складено відповідні акти про ненадання документів в повному обсязі, що залишилось без жодної належної оцінки судів попередніх інстанцій. Також, відповідач звертає увагу, що враховані судами складені платником податків річні акти на списання ПММ, що підтверджується наявними у матеріалах справи їх копіями, навіть у такому варіанті були відсутні під час проведення перевірки та не були надані контролюючому органу, що також залишилось без оцінки судів першої та апеляційної інстанцій при прийнятті оскаржуваних рішень.
Крім того, у касаційній скарзі відповідач наголошує на тому що суди попередніх інстанцій жодним чином не спростували та не надали належної оцінки доводам контролюючого органу щодо пропуску позивачем строку звернення до суду з цим позовом чим, на думку відповідача, грубо порушили норми процесуального права при прийнятті оскаржуваних рішень.
9. Позивач надіслав відзив на касаційну скаргу, в якому вказує на правильність застосування судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права та просить залишити скаргу без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанції без змін.
10. Касаційний розгляд справи проведено в письмовому провадженні за наявними у справі матеріалами відповідно до статті 345 Кодексу адміністративного судочинства України.
ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції
11. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України).
12. Перевіривши доводи касаційної скарги, в межах касаційного перегляду, визначених статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України, а також, надаючи оцінку правильності застосування судом апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні норм матеріального права та дотримання норм процесуального права у спірних правовідносинах, Верховний Суд виходить з наступного.
13. У справі, що розглядається суди першої та апеляційної інстанції розглянувши позовні вимоги, дійшли висновку про наявність правових підстав для їх задоволення, зокрема, зазначаючи про те, що відповідно до норм податкового законодавства фізична особа-підприємець має право включити до складу витрат відповідні суми, підтверджені розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, які безпосередньо пов`язані з отриманням доходів та господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця, і які підпадають під перелік витрат операційної діяльності. Суди зазначили, що надані позивачем первинні документи складені у відповідності до вимог чинного законодавства, мають всі необхідні реквізити та розкривають зміст господарських операцій позивача, що не спростовано відповідачем жодними належними доказами. Крім того, суди попередніх інстанцій зазначили про наявність правових підстав для поновлення позивачу строку для звернення з позовом у цій справі.
14. Суд зазначає про передчасність таких висновків судів першої та апеляційної інстанцій.
15. Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює Податковий кодекс України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Згідно з положеннями підпункту 14.1.36 пункту 14.1. статті 14 Податкового кодексу України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
За змістом пунктів 177.1, 177.2 статті 177 Податкового кодексу України доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу. Об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
Пунктом 177.4 статті 177 Податкового кодексу України встановлено, що до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать: 177.4.1. витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат; 177.4.2. витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу); обов`язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов`язкове страхування життя або здоров`я працівників у випадках, передбачених законодавством; 177.4.3. суми податків, зборів, які пов`язані з проведенням господарської діяльності такої фізичної особи - підприємця (крім податку на додану вартість для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, та акцизного податку, податку на доходи фізичних осіб з доходу від господарської діяльності, податку на майно); суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом; платежі, сплачені за одержання ліцензій на провадження певних видів господарської діяльності фізичною особою - підприємцем, одержання дозволу, іншого документа дозвільного характеру, які пов`язані з господарською діяльністю фізичної особи - підприємця; 177.4.4. інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.
Згідно з положеннями пункту 181.1 статті 181 Податкового кодексу України у разі якщо загальна сума від здійснення операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню згідно з цим розділом, у тому числі з використанням локальної або глобальної комп`ютерної мережі, нарахована (сплачена) такій особі протягом останніх 12 календарних місяців, сукупно перевищує 1000000 гривень (без урахування податку на додану вартість), така особа зобов`язана зареєструватися як платник податку у контролюючому органі за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) з дотриманням вимог, передбачених статтею 183 цього Кодексу, крім особи, яка є платником єдиного податку першої - третьої групи.
Суд зазначає, що суди попередніх інстанцій обґрунтовано зазначили, що з врахуванням вимог пункту 177.4 статті 177 Податкового кодексу України однією з умов для врахування витрат на придбання товарів (робіт, послуг) при визначенні оподатковуваного доходу платника є спрямованість таких операцій на одержання доходу (економічної вигоди), на підтвердження економічної доцільності та господарської мети понесених витрат та використання отриманих благ у власній господарській діяльності, водночас Суд звертає увагу, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування відповідних сум податкових вигод (витрат та податкового кредиту) наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Зазначена правова позиція неодноразово була викладена у постановах Верховного Суду, зокрема, від 28 квітня 2020 року у справі № 826/15568/16, від 10 квітня 2020 року у справі № 808/954/17, від 09 вересня 2021 року у справі № 460/2315/19.
Так, пунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу встановлено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Положеннями статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Згідно з положеннями частини другої статті 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
За змістом статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. 
Первинні документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади і прізвища (крім первинних документів, вимоги до яких встановлюються Національним банком України) осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Залежно від характеру господарської операції та технології обробки облікової інформації до первинних документів можуть включатися додаткові реквізити (печатка, номер документа, підстава для здійснення операції тощо).
Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції. Документи мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичне здійснення господарської операції відсутнє, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені законодавством.
Крім того, слід враховувати, що згідно основоположних принципів та положень цивільного законодавства підприємницька діяльність в Україні здійснюється на підставі принципів її свободи, законності та добросовісності. Хоча чинним законодавством і передбачено свободу у виборі напрямків реалізації такої діяльності, її форми, однак підприємницька діяльність побудована в першу чергу на добросовісному виконанні суб`єктом господарювання своїх обов`язків, взятих на себе зобов`язань та дотриманні встановлених державою правил поведінки.
Також положеннями пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України передбачено, що у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.
У справі, що розглядається судами попередніх інстанцій зазначено, що відповідно до норм податкового законодавства фізична особа-підприємець має право включити до складу витрат відповідні суми, підтверджені розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, які безпосередньо пов`язані з отриманням доходів та господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця, і які підпадають під перелік витрат операційної діяльності. Суди зазначили, що надані позивачем до суду первинні документи (договори перевезення вантажу, фіскальні чеки на придбання пального, копії товарно-транспортних накладних, акти виконаних робіт та ін.) складені у відповідності до вимог чинного законодавства, мають всі необхідні реквізити та розкривають зміст господарських операцій позивача.
Водночас, Суд звертає увагу, що за змістом акта перевірки від 11.03.2020 № 88/06-30-33-07/ НОМЕР_1 про результати планової виїзної документальної перевірки Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 , на підставі висновків якого контролюючим органом було прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення, не вбачається, що зазначені первинні документи у вказаному судами обсязі були надані позивачем до перевірки контролюючому органу, про що відповідач неодноразово зазначав під час розгляду справи судами першої та апеляційної інстанцій.
Суд зазначає, що судами першої та апеляційної інстанцій було залишено без уваги та належної оцінки доводи відповідача (про що, зокрема, зазначено контролюючим органом і в акті перевірки), що ГУ ДПС у Житомирській області було надано ФОП ОСОБА_1 письмові запити від 27.01.2020 №1088/14/06-30-33-05 «Про надання інформації», від 17.02.2020 №1939/14/06-30-33-05 та від 03.03.2020 №2550/14/06-30-33-05 «Про надання інформації» з вимогою надати інформацію щодо структури витрат, а також надання підтверджуючих первинних документів, щодо віднесення до валових витрат на придбання товарно-матеріальних цінностей за звітні періоди 2017-2019 роки. Водночас позивачем не було надано контролюючому органу витребовуваних ним документів. Контролюючим органом було складено відповідні акти про ненадання документів в повному обсязі.
Так, за змістом вказаного акта перевірки позивачем було надано чеки на придбання ПММ, водночас до таких позивачем не було надано жодного первинного документу, який підтверджує факт використання ПММ в його господарській діяльності. Також, відповідач звертав увагу на те, що складені платником річні акти на списання ПММ, копії яких були надані судам попередніх інстанцій та були враховані ними, навіть у такому вигляді були відсутні під час проведення перевірки та не були надані відповідачу на відповідний запит контролюючого органу.
Крім того, відповідач звертає увагу, що позивач обґрунтовує надходження коштів (згідно наданої судам банківської виписки) у сумі 82 000,00 грн, як відміну трансакції по видачі готівки через технічні збої в банківській системі та документально не підтверджуються, водночас зазначені суми (у межах вказаної загальної суми) на розрахунковий рахунок платника надійшли із призначенням платежу «прибуткова операція», що не є підтвердженням повернення коштів платника.
Крім того, Суд зазначає, що за змістом оскаржуваних рішень судів попередніх інстанцій, також не вбачається, що суди встановлювали обставини подання / не подання позивачем відповідних документів за спірними господарськими операціями на розгляд контролюючого органу за процедурою визначеною положеннями абзацу другого пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України.
Суд зазначає, що позивач у касаційній скарзі обґрунтовував підстави для касаційного оскарження судових рішень судів першої та апеляційної інстанцій неправильним застосуванням норм матеріального права та порушенням норм процесуального права, зокрема, пунктами 1, 3 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.
Водночас, Суд зазначає, що у справі, що розглядається, в контексті спірних правовідносин суди першої та апеляційної інстанцій не встановили усіх обставин, що мають значення для правильного вирішення цього спору, що позбавляє суд касаційної інстанції можливості здійснити касаційний перегляд справи із прийняттям остаточного судового рішення, яке б вирішило спір між сторонами, і реалізувати мету, з якою касаційне провадження було відкрито.
Суд зазначає, що положення статі 341 Кодексу адміністративного судочинства України не наділяють суд касаційної інстанції повноваженнями встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
16. В частині доводів контролюючого органу, що суди попередніх інстанцій не спростовали та не надали належної оцінки доводам відповідача щодо пропуску позивачем строку звернення до суду з цим позовом, Суд зазначає, що такі є безпідставними та необґрунтованими, оскільки зі змісту оскаржуваних рішень судів першої та апеляційної інстанцій вбачається, що судами була надана належна оцінка таких доводів контролюючого органу з урахуванням висновків викладених Верховним Судом у постанові від 17 жовтня 2024 року у цій справі.
17. Крім того, колегія судів зазначає, що Консультативна рада європейських суддів у Висновку № 11 (2008) щодо якості судових рішень на рівні рекомендацій, що мають характер норм «м`якого права», наголосила, що якість будь-якого судового рішення залежить головним чином від якості його обґрунтування. Воно не лише полегшує розуміння сторонами суті рішення, а насамперед слугує гарантією проти свавілля. Обґрунтування судового рішення загалом засвідчує дотримання національним суддею принципів, проголошених ЄСПЛ. При цьому навіть «проміжні» процесуальні рішення потребують належного викладу підстав їх прийняття, якщо вони стосуються індивідуальних свобод. Належне мотивування судового рішення - це стандарт ЄСПЛ, напрацьований за результатами розгляду заяв про порушення права на справедливий суд. Аналіз практики ЄСПЛ щодо застосування статті 6 Конвенції свідчить, що право на мотивоване судове рішення є частиною загального права людини на справедливий і публічний розгляд справи.
18. По-перше, ціль мотивування судового рішення полягає в тому, щоб продемонструвати і довести, передусім сторонам, що суд справді почув, а не проігнорував їхні позиції. По-друге, мотивоване судове рішення надає сторонам змогу вирішити питання про доцільність його оскарження. По-третє, належне мотивування судового рішення забезпечує ефективний апеляційний перегляд справи. По-четверте, тільки мотивоване судове рішення забезпечує можливість здійснювати суспільний контроль за правосуддям.
19. Суд звертає увагу, що пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди давати обґрунтування рішень, але це не може сприйматись як вимога надавати детальну відповідь на кожен аргумент. Межі цього обов`язку можуть бути різними залежно від характеру рішення. Крім того, необхідно брати до уваги різноманітність аргументів, які сторона може представити суду, та відмінності, які існують у державах-учасницях з огляду на положення законодавства, традиції, юридичні висновки, викладення та формулювання рішень. Таким чином, питання, чи виконав суд обов`язок щодо обґрунтування, який випливає зі статті 6 Конвенції, може бути вирішене тільки у світлі конкретних обставин справи (див. mutatis mutandis рішення ЄСПЛ від 18 липня 2006 року у справі «Проніна проти України», заява № 63566/00, пункт 23). Тому за наведених вище підстав, якими Суд обґрунтував своє рішення, не вбачається необхідності давати докладну відповідь на інші аргументи, оскільки вони не є визначальними для прийняття рішення у справі.
Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
20. За змістом частини четвертої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України суд повинен: визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, а також факти, що підлягають встановленню і лежать в основі позовних вимог та заперечень; з`ясувати, які є докази на підтвердження зазначених фактів, і вжити заходів для виявлення та витребування доказів. 
Принцип всебічного, повного та об`єктивного дослідження доказів судом при розгляді адміністративної справи закріплений частиною першою статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України. Зазначений принцип передбачає, зокрема, всебічну перевірку доводів сторін, на які вони посилаються в підтвердження своїх позовних вимог чи заперечень на позов.
Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення (частина 2 статті 73 Кодексу адміністративного судочинства України).
21. Доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються такими засобами: письмовими, речовими та електронними доказами; висновками експертів, показаннями свідків (стаття 72 Кодексу адміністративного судочинства України). 
Для повного, об`єктивного та всебічного з`ясування обставин справи суду необхідно дослідити докази, надати належну правову оцінку як кожному окремому доказу та сукупності доказів, які міститься в матеріалах справи або витребовуються, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, з посиланням на це в мотивувальній частині свого рішення, враховуючи при цьому відповідні норми матеріального права при дотриманні норм процесуального права.
22. Згідно статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим, тобто таким, що ухвалене відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Рішення судів першої та апеляційної інстанцій в частині вказаним вимогам не відповідають.
23. Відповідно до пункту 2 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і передати справу повністю або частково на новий розгляд, зокрема за встановленою підсудністю або для продовження розгляду.
24. За правилами частин другої та четвертої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо: суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1-3 частини четвертої статті 328 цього Кодексу; або суд розглянув у порядку спрощеного позовного провадження справу, яка підлягала розгляду за правилами загального позовного провадження; або суд необґрунтовано відхилив клопотання про витребування, дослідження або огляд доказів або інше клопотання (заяву) учасника справи щодо встановлення обставин, які мають значення для правильного вирішення справи; суд встановив обставини, що мають істотне значення, на підставі недопустимих доказів. Справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом. В усіх інших випадках справа направляється до суду першої інстанції.
Керуючись статтями 341, 345, 349, 351, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,

ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Житомирській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України задовольнити частково.
Рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 30 жовтня 2025 року та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 27 січня 2026 року у справі № 240/22946/21 скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Судді	І.Я.Олендер Р.Ф. Ханова   І.А. Васильєва