ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 320/31502/23 Суддя (судді) першої інстанції: Колеснікова І.С.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 квітня 2026 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів: судді-доповідача Попової О.Г., суддів Оксененка О.М. та Чуприни О.В., перевіривши на відповідність вимогам ст.ст. 295, 296 КАС України апеляційних скарг Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків та Приватного акціонерного товариства "Національна енергетична компанії "Укренерго" на рішення Київського окружного адміністративного суду від 15.01.2026 у справі за адміністративним позовом Приватного акціонерного товариства “Національна енергетична компанії "Укренерго" до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про скасування податкового повідомлення-рішення
ВСТАНОВИВ:
Приватне акціонерне товариство "Національна енергетична компанії "Укренерго" (надалі по тексту також - позивач) звернулося до суду з позовом до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків в якому просило: визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 23.06.2023 № 1276/ж10/31-00-04-01-02-31 про нарахування штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію ПН/РК в розмірі 163 923,15 грн.
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 15.01.2026 адміністративний позов задоволено частково.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 23.06.2023 №1276/ж10/31-00-04-01-02-31 в частині застосованого таким рішенням до національної енергетичної компанії "Укренерго" штрафу у розмірі 54,85 грн (п`ятдесят чотири гривні вісімдесят п`ять копійок).
У задоволенні решти позовних вимог – відмовити.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на користь національної енергетичної компанії "Укренерго" понесені останнім судові витрати у розмірі 0,81 грн (вісімдесят одна копійка).
Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, позивач подав апеляційну скаргу.
В обґрунтування доводів апеляційної скарги, апелянт посилається на неповне з`ясування судом першої інстанції обставин, що мають значення для розгляду справи, невідповідність висновків обставинам справи, не застосування норм законодавства, які підлягали до застосування та порушення норм матеріального та процесуального права, які призвели до неправильного вирішення правового спору.
Вказано, що спірним податковим повідомлення-рішенням порушено принцип правової визначеності та захисту законних очікувань позивача на звільнення від відповідальності, тому що Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану" від 12.05.2022 № 2260-IX було скасовано право, яким товариство користувалось до того часу та не було надано часу для вчинення дій щодо своєчасної реєстрації податкових накладних за період карантину та в умовах дії воєнного стану без застосування фінансових санкцій, та не скасовано п.52-1 підр.1 розділу ХХ ПК України, яким запроваджено звільнення від санкцій під час дії карантину. Також, відповідачем по податковій накладній від 31.03.2023 № 3817 неправильно визначена сума застосованої санкції.
З цих та інших підстав просить скасувати рішення суду першої інстанції в частині відмови у задоволенні позовних вимог та ухвалити нове рішення про задоволення позовних вимог в цій частині.
Також, не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції в частині задоволення позовних вимог, відповідач подав апеляційну скаргу.
В апеляційній скарзі зазначає, що в цій частині рішення судом першої інстанції порушено норми матеріального, так як належним доказом прийняття податкової накладної, поданої в електронній формі, є квитанція з відображенням фактичної дати її прийняття, яка відповідає даті її отримання податковим органом.
На підставі зазначено в апеляційній скарзі просить скасувати рішення суду першої інстанції в частині задоволення позовних вимог та ухвалити нове рішення, яким відмовити в позові в повному обсязі. 
Також, Центральне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків подало відзив на апеляційну скаргу позивача, в якому з підстав, зазначених в апеляції управління, просить апеляційну скаргу ПАТ "Національна енергетична компанії "Укренерго" залишити без задоволення.
Відповідно до п.3 ч.1 ст.311 КАС України справа розглядається в порядку письмового провадження.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступного.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами справи, що Центральним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками проведено камеральну перевірку своєчасності реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних позивача за січень, липень 2020, серпень вересень, жовтень, листопад, грудень 2021, січень, лютий, червень, грудень 2022 та березень 2023, за результатами якої складено акт від 18.05.2023 за №996/Ж5/31-00-04-01-02/00100227.
В подальшому, на підставі акту перевірки від 18.05.2023 за №996/Ж5/31-00-04-01-02/00100227 відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 23.06.2023 №1276/ж10/31-00-04-01-02-31, яким позивачу визначено суму штрафу у розмірі 163 923, 15 грн.
Як вказано в акті перевірки, дані камеральної перевірки свідчать про порушення позивачем вимог, визначених п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, в результаті чого встановлено, що позивачем несвоєчасно зареєстровані виписані розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, а саме - порушення товариством граничних термінів реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН.
Не погоджуючись з такими діями податкового органу позивач звернувся до суду з адміністративним позовом.
Предметом спору у даній справі є своєчасність виконання платником податку свого податкового обов`язку щодо дотримання термінів, зокрема реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування та правомірність притягнення платника податку до відповідальності за порушення строків реєстрації ПН/РК в умовах карантину та воєнного стану в Україні.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Податковий кодекс України від 02.12.2010 року № 2755-VI (далі - ПК України).
Пунктом 201.1 статті 201 ПК України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою (абзац перший пункту 201.10 статті 201 ПК України). Встановлені такі граничні строки реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних:
- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;
- для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
- для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені;
- для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
Зважаючи на викладене, положення ПК України закріплюють обов`язок платників податку на додану вартість забезпечувати своєчасну реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Статтею 120-1 ПК України визначена відповідальність платників податків за порушення строків реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та допущення помилок при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної. Тобто, законодавець передбачив для платників податків відповідальність за порушення п.201.10 статті 201 ПК України.
Згідно п.120-1.1 статті 120 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:
- 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
- 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;
- 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;
- 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;
- 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
Отже за порушення строків реєстрації податкових накладних до платника застосовується штраф за п.120-1.1 статті 120-1 ПК України.
18 березня 2020 року набрав чинності Закон України від 17 березня 2020 року № 533-IX "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)" (далі - Закон № 533-IX).
У зв`язку з набранням чинності Закону № 533-ІХ (з урахуванням змін, внесених Законом України від 30 березня 2020 року № 540-IX "Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)" та Законом України від 13 травня 2020 року № 591-ІХ "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)") підрозділ 10 розділу XX ПК України був доповнений пунктом 52-1 такого змісту: "За порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії; відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу; порушення вимог законодавства в частині: - обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; - цільового використання пального, спирту етилового платниками податків; - обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; - здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального; - здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку; - порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.
Протягом періоду з 01 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню".
Кабінет Міністрів України установив карантин на підставі постанови від 11 березня 2020 року №211 з 12 березня 2020 року, а Постановою від 27 червня 2023 року № 651 "Про відміну на всій території України карантину, встановленого з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2" Кабінет Міністрів України скасував 30 червня 2023 року з 24 години 00 хвилин на всій території України карантин, встановлений з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2.
Отже, законодавець шляхом внесення змін до ПК України запровадив мораторій на застосування штрафних санкцій, зокрема за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних у відповідний період.
Проте, до завершення карантину Указом Президента України від 24 лютого 2022 року № 64/2022 "Про введення воєнного стану в Україні" в Україні був введений воєнний стан, який на підставі наступних указів Президента України продовжувався та триває досі.
З метою реалізації необхідних заходів щодо підтримки військових і правоохоронних підрозділів у відбитті збройного нападу та забезпечення прав і обов`язків платників податків Верховна Рада України прийняла Закон України від 03 березня 2022 року № 2118-IX "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану", який набрав чинності 7 березня 2022 року (далі - Закон № 2118-IX).
Цим Законом підрозділ 10 розділу XX ПК України був доповнений пунктом 69, згідно з яким тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.
Підпунктами 69.1, 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України визначено, що в разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок, зокрема щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, встановленої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, - то в такому випадку платники податків звільняються від визначеної цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом трьох місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.
Для платників та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
У подальшому, Законом України від 24 березня 2022 року № 2142-IX "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо вдосконалення законодавства на період дії воєнного стану" було внесено зміни до підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України, а саме: слова "трьох місяців" замінено словами "шести місяців".
Хоча цими змінами в законодавство не була зупинена дія положень пункту 52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України, колегія суддів зазначає, що при існуючих обставинах пункт 52-1 застосовувався під час карантинного мораторію, тоді як підпункт 69.1 застосовувався після запровадження воєнного стану. Паралельне існування умов, за яких застосовуються обидва згадані положення, не виключає необхідності їхнього застосування за передбачених ними умов і обставин. Оскільки ці норми мають власні умови застосування, вони не конкурують між собою. Тому, пізніша дата прийняття підпункту 69.1 ПК України на той час не виключала необхідності застосування пункту 52-1 ПК України, якщо існують відповідні умови ("карантинний" мораторій).
Також, 27 травня 2022 року набрав чинності Закон України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану" від 12 травня 2022 року № 2260-IX (далі - Закон № 2260-IX).
У цьому Законі підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України викладено у такій редакції: "У разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.
Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану" за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.
Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику".
Отже, з набранням чинності Законом № 2260-IX передбачене підпунктом 69.1 підрозділу 10 розділу XX ПК України звільнення від відповідальності було поставлене в залежність від підтвердження у визначеному законодавством порядку можливості чи неможливості виконання платником податків відповідного обов`язку, зокрема, щодо реєстрації у відповідному реєстрі податкових накладних.
Також, Законом № 2260-IX доповнено підпункт 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України положеннями, відповідно до яких встановлено, що у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.
Верховний Суд у постановах від 30 січня 2024 року у справі № 280/4484/23 та від 06 лютого 2024 року у справі № 160/10740/23 дійшов висновку про те, що з 27 травня 2022 року припинили застосовуватися положення законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, які поширювалися на правовідносини, що врегульовувались пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України.
З огляду на зазначене вище, колегія суддів приходить до висновку, що позивач не довівши відсутності можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок, зокрема щодо реєстрації у відповідних реєстрах податкових податковим, діяв неправомірно, а тому податковий орган правомірно застосував штрафні санкції у відповідності до вимог ст. 120-1 ПК України.
Порушення, що є предметом розгляду у даній справі, мають характер триваючих та повторюваних, про що свідчать дати реєстрації податкових накладних та їх кількість. Отже, склалася ситуація, що платник податків здійснював господарську діяльність, мав змогу укладати та виконувати договори, проте, з певних суб`єктивних причин, не виконав належним чином свій податковий обов`язок. Ураховуючи проміжок часу, протягом якого платником податків були системно допущені вказані правопорушення, можливість виконання податкових зобов`язань з боку платника податків є очевидною.
Товариство було зобов`язано здійснити реєстрацію податкових накладних у встановлені законодавством строки, усвідомлювало протиправний характер свого діяння та його наслідків, відповідно до змісту правових норм, що діяли на момент вчинення правопорушення. При цьому, як було встановлено вище, норми щодо зупинення дії мораторію викладені чітко та не викликають можливості іншого тлумачення, а тому у відповідному часовому проміжку особа мала можливість для дотримання правил та норм податкового законодавства, у зв`язку з чим її діяння є винним.
Щодо посилання в апеляційній скарзі позивача на правову невизначеність та захист законних очікувань на звільнення від відповідальності, так як Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану" від 12.05.2022 № 2260-IX було скасовано право, яким товариство користувалось до того часу та не надання часу для вчинення дій щодо своєчасної реєстрації податкових накладних за період карантину та в умовах дії воєнного стану без застосування фінансових санкцій, то колегія суддів зазначає що податковим законодавством чітко визначено необхідність вчасної реєстрації податкових накладних і цей інститут є незмінним, сформованим і чітко визначеним діючим податковим законодавством.
Законодавцем, у зв?язку з обставинами, які сталися в країні, було прийнято ряд нормативно-правових актів, відповідно до яких за окремі порушення податкового законодавства, зокрема, несвоєчасну реєстрацію податкових накладних, у відповідний проміжок часу штрафні санкції не застосовувалися.
Зазначені вище нормативно-правові акти не скасовували обов?язку реєстрації податкових накладних, а лише на певний період часу звільняли платників податків від застосування до них штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію у зв`язку з певними обставинами. Відтак, позивач, знаючи про встановлені норми щодо реєстрації податкових накладних та маючи змогу їх вчасно реєструвати, повинен був зареєструвати податкові накладні в строки, визначені Податковим кодексом України.
Щодо зазначеного в апеляційній скарзі про дію в часі норм права, якими погіршено становище товариства, то колегія суддів зазначає наступне.
До набрання чинності Законом № 2876-ІX процедурні вимоги щодо строків реєстрації податкових накладних визначалися приписами пункту 201.10 статті 201 ПК України.
При недотриманні таких строків пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України встановлено поступове зростання штрафної ставки - від 10 відсотків (за прострочення до 15 днів) до 50 відсотків (за прострочення понад 365 днів) суми податку на додану вартість, зазначеної в протермінованих податкових накладних або розрахунках коригування.
З цього випливає, що в разі якщо перевищення платником податків строку реєстрації податкових накладних, установленого пунктом 201.10 статті 201 ПК України, настає передбачена пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України відповідальність у вигляді штрафу залежно від тривалості такої прострочки.
Закон № 2876-IX тимчасово, на період воєнного стану, передбачив інший порядок регулювання строків реєстрації податкових накладних та окрему, зменшену, відповідальність за їх несвоєчасну реєстрацію, доповнивши підрозділ 2 розділу XX ПК України пунктами 89 та 90.
Відповідно до пункту 89 підрозділу 2 розділу XX ПК України тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків:
- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
- для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 18 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
Відповідальність за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних за процедурними строками, передбаченими пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX ПК України, визначається приписами пункту 90 цього підрозділу.
Зазначеною нормою передбачено, що тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого пунктом 89 цього підрозділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі:
- 2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
- 5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;
- 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;
- 15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;
- 25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
Отже, пункт 90 ПК України передбачає окремий склад податкового правопорушення, оскільки фінансова відповідальність визначається за порушення процедурних правил сформованих у пункті 89 ПК України, які не є тотожними за своїм змістом приписам пунктом 201.10 статті 201 ПК України.
Закон № 2876-ІX не визначає, що його приписи поширюють свою дію на відносини, які виникли до набрання ним чинності. Немає застережень у Законі № 2876-ІX, що його положення скасовують чи призупиняють дію положень пункту 201.10 статті 201 ПК України та пункту 120-1.1 статті 120-1 цього Кодексу на період всього воєнного часу.
Положення пунктів 89, 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України формують комплексний правовий механізм, який не поширює свою дію на відносини, що мали місце до набрання ними чинності. Зворотня дія у часі положень пункту 89 розділу не є можливою.
Іншими словами, пункт 89 підрозділу 2 розділу XX ПК України установлює нові (подовжені) строки реєстрації податкових накладних під час воєнного стану та 6 місяців після. Пункт 90 цього підрозділу визначає відповідальність (штрафи) саме за порушення цих нових строків реєстрації і не замінюють положення пункту 201.10 статті 201 і пункту 120-1.1 статті 120-1 цього Кодексу, а створюють окремий правовий механізм саме для періоду воєнного стану, не маючи зворотної сили щодо подій, які відбулися до набрання чинності Законом № 2876-ІХ.
Колегія судді наголошує, що пункт 11 підрозділу 10 розділу XX ПК України передбачає застосування розміру штрафних (фінансових) санкцій, передбаченого законом, чинним на день прийняття рішення щодо їх застосування, тому посилання позивача про обов`язок податкового органу під час розрахунку штрафних санкцій за вчинене позивачем порушення застосовувати розміри, що визначені пунктом 90 підрозділу 2 розділу ХХ цього Кодекс є помилковим.
Аналогічний висновок викладений у постанові Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов?язкових платежів Касаційного адміністративного суду від 26 лютого 2025 року у справі №200/4768/23.
Колегія суддів погоджується з доводами, викладеними товариством в апеляційній скарзі щодо неправильного обрахунку штрафної санкції (5% за 26 дні протермінування) по податковій накладній № 3817 від 31.03.2023, так як загальна сума податку на додану вартість становить 2194,21 грн, а тому сума штрафної санкції повинна бути визначена в розмірі 109,70 грн. На підставі викладеного апеляційна скарга товариства в цій частині підлягає задоволенню, а рішення суду першої інстанції скасуванню.
Щодо доводів податкового органу, викладених у скарзі відносно помилкового висновку суду першої інстанції про своєчасну реєстрацію податкової накладної № 1213 від 31.10.2022, то колегія суддів зазначає наступне.
Судом встановлено та підтверджується матеріалами справи, що позивачем складено податкову накладну від 31.10.2022 №1213 для отримувача (Покупця) ПАТ "Київстар", яку направлено на реєстрацію до ЄРПН 15.11.2022 о 15 год 19 хв (в останній день граничного терміну до 18 год - кінця робочого часу сервера ЄРПН), що підтверджується квитанцією програмного забезпечення "Me.doc" з позначкою "очікується доставка" (а.с. 61-63).
Згідно квитанції 1 до податкової накладної від 31.10.2022 №1213 вказана податкова накладна доставлена до центрального рівня Державної податкової служби України 16.11.2022 в 08:10:08 (а.с.64).
Пунктом 201.10 ст. 201 ПК України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції. 
В постанові від 19.08.2021 у справі № 520/11447/19 Верховний Суд виснував, що не є належним підтвердженням часу направлення до ЄРПН податкової накладної квитанція програмного забезпечення "Me.doc" з позначкою "очікується доставка", так як можливе штучне створення такої квитанції при відповідному налаштуванні комп`ютера. 
Інших доказів своєчасності направлення зазначеної податкової накладної вчасно позивачем не надано.
Отже, належним і допустимим доказом направлення податкової накладної до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі у якій зафіксована дата та час надання такої накладної. 
На підставі вищевикладеного колегія судді приходить до висновку, що податкова накладна від 31.10.2022 №1213 була невчасно зареєстрована у Єдиному реєстрі податкових накладних, а саме: з протермінуванням на 1 день, а тому, апеляційна скарга податкового органу підлягає задоволенню, а рішення суду першої інстанції в цій частині - скасуванню.
Згідно з приписами пункту другого частини першої статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.
Відповідно до ст. 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
З урахуванням наведеного колегія суддів дійшла висновку, що рішення суду першої інстанції в частині задоволення позовних вимог ґрунтується на неправильному застосуванні норм матеріального права, а тому підлягає скасуванню з прийняттям нового судового рішення про відмову у задоволенні позову в цій частині. 
Також, підлягає задоволенню апеляційна скарга товариства в частині обрахунку штрафної санкції по податковій накладній № 3817 від 31.03.2023, яка повинна бути визначена в розмірі 109,70 грн., а тому скасуванню підлягає нарахована штрафна санкція в сумі 438,85 грн. 
Відповідно до ч.1 ст.139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа. При частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог.
Якщо суд апеляційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.
Керуючись ст. ст. 139, 311, 315, 317, 321, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційний суд, -
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Київського окружного адміністративного суду від 15.01.2026 у справі за адміністративним позовом Приватного акціонерного товариства “Національна енергетична компанії “Укренерго” до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про скасування податкового повідомлення-рішення - задовольнити.
Апеляційну скаргу Приватного акціонерного товариства "Національна енергетична компанії "Укренерго" на рішення Київського окружного адміністративного суду від 15.01.2026 у справі за адміністративним позовом Приватного акціонерного товариства “Національна енергетична компанії “Укренерго” до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про скасування податкового повідомлення-рішення - задовольнити частково.
Рішення Київського окружного адміністративного суду від 15.01.2026 в частині задоволених позовних вимог - скасувати і прийняти нове рішення, яким визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 23.06.2023 №1276/ж10/31-00-04-01-02-31 в частині застосованого штрафу у розмірі 438 (чотириста тридцять вісім) гривень 85 копійок.
У задоволенні решти позовних вимог – відмовити.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на користь національної енергетичної компанії "Укренерго" понесені судові витрати у розмірі 7 (сім) гривень 25 копійок.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених частиною 5 статті 291, пунктом 2 частини 5 статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення.

Головуючи суддя Попова О.Г.

Суддя Оксененко О.М.

Суддя Чуприна О.В.