ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

21 квітня 2026 року	Львів	Справа № 460/8485/24 пров. № А/857/2867/25	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді: Гуляка В.В.
суддів: Ільчишин Н.В., Кушнір В.О.
розглянувши у письмовому провадженні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області, 
на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 16 грудня 2024 року (суддя – Гресько О.Р., час ухвалення – не зазначено, місце ухвалення – м. Рівне, дата складання повного тексту – 16.12.2024), 
в адміністративній справі №460/8485/24 за позовом Приватного підприємства "Галспецбуд" до Головного управління ДПС у Рівненській області, 
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, 

встановив:

У серпні 2024 року позивач ПП "Галспецбуд" звернувся в суд із адміністративним позовом до відповідача ГУ ДПС у Рівненській області, в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Рівненській області №106111700070120 від 19.07.2024 та №1700070120 від 19.07.2024. 
Відповідач позовних вимог не визнав, в суді першої інстанції подав відзив на позовну заяву, просив у задоволенні позовних вимог відмовити повністю. 
Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 16.12.2024 позов задоволено повністю. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Рівненській області від 19.07.2024 №106111700070120 та від 19.07.2024 №1700070120. Стягнуто на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Рівненській області судовий збір в розмірі 5805,16 грн.. 
З цим рішенням суду першої інстанції не погодився відповідач та оскаржив його в апеляційному порядку. Апелянт вважає, що оскаржуване рішення суду прийняте з неповним з`ясуванням обставин, що мають значення для справи, не відповідає обставинам справи та прийняте з порушенням норм матеріального та процесуального права, а тому рішення суду підлягає скасуванню з підстав, наведених в апеляційній скарзі. 
В обґрунтування апеляційних вимог апелянт покликається на те, що за результатами перевірки ПП «ГАЛСПЕЦБУД» встановлено порушення платником податків: п.185.1. ст.185, пп.«а» п.198.1, п.198.3, п.198.6 ст.198, п.201.10 ст.201 розділу ІІІ ПК України внаслідок неправомірного визначення податкового кредиту за жовтень 2022 року в сумі 311750,0 грн., що призвело до завищення податкового кредиту з ПДВ у сумі 311750,0 грн. за жовтень 2022 року. Зокрема, перевіркою не встановлено виконання капітального ремонту зовнішніх стін з їх утепленням житлового будинку працівниками ТОВ «ОДЕСГІДРОСПЕЦБУД». Операції між ПП «ГАЛСПЕЦБУД» та ТОВ «ОДЕСГІДРОСПЕЦБУД» не підтверджуються стосовно врахування часу придбання, терміну (специфіка), які необхідні для виконання робіт. Тобто, наявні ознаки нереальності проведених господарських операцій постачальників ТОВ «ОДЕСГІДРОСПЕЦБУД» та неможливості ним виконувати будівельні роботи. Враховуючи те, що внесені в первинні документи відомості є недостовірними, то операції з ПП «ГАЛСПЕЦБУД» не є господарською діяльністю підприємства. ТОВ «ОДЕСГІДРОСПЕЦБУД» не мало підстав для формування податкового кредиту по операціям з ПП «ГАЛСПЕЦБУД». 
За результатами апеляційного розгляду апелянт просить скасувати рішення суду від 16.12.2024 та ухвалити нове рішення, яким в задоволенні позовних вимог відмовити повністю. 
Позивач подав відзив на апеляційну скаргу відповідача, у якому зазначає, що суд першої інстанції врахував всі обставини справи та правомірно задовольнив позовні вимоги, у зв`язку із чим відсутні підстави для його скасування. 

Суд апеляційної інстанції, заслухавши доповідь судді-доповідача, дослідивши матеріали справи та докази по справі, обговоривши доводи, межі та вимоги апеляційної скарги, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції, вважає, що апеляційну скаргу необхідно задоволити. 
Суд встановив такі фактичні обставини справи. 
ПП "ГАЛСПЕЦБУД" зареєстроване як юридична особа 11.02.2013, взяте на облік як платник податків 12.02.2013. Види діяльності за КВЕД: будівництво житлових і нежитлових будівель (основний); будівництво інших споруд; надання в оренду будівельних машин і устатковання; оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням; неспеціалізована оптова торгівля; діяльність у сфері інжинірингу, геології та геодезії, надання послуг технічного консультування в цих сферах. 
На підставі наказу Головного управління ДПС у Рівненській області від 12.06.2024 №1512-п та направлень від 12.06.2024 №2681/17-00-07-01 та №2682/17-00-07-01 уповноваженими особами відповідача, на підставі пп.19.1.6 п.19.1 ст.19, пп.20.1.4 п.20.1 ст.20, п.п. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75, п.п. 78.1.1 п. 78.1 ст. 78, п.82.2 ст.82 Податкового кодексу України №2755-VІ від 02.12.2010 року у період з 17.06.2024 по 21.06.2024 проведена позапланова виїзна документальна перевірка Приватного підприємства “ГАЛСПЕЦБУД” (скорочена назва - ПП “ГАЛСПЕЦБУД” (код ЄДРПОУ 38552541), з питань правильності нарахування та сплати податку на додану вартість по взаємовідносинах із ТОВ “ОДЕСГІДРОСПЕЦБУД” (код ЄДРПОУ 36044105) за жовтень 2022 року. 
За результатами перевірки Головним управлінням ДПС у Рівненській області складено акт від 28.06.2024 №10013/17-00-07-01-10/38552541 (далі – акт перевірки), відповідно до висновків якого перевіркою встановлено порушення: п. 185.1. ст. 185, пп.“а” п. 198.1, п. 198.3, п. 198.6 ст.198, п.201.10 ст.201 розділу III Податкового кодексу України від 02.12.2010р. №2755-VI (із змінами та доповненнями) внаслідок неправомірного визначення податкового кредиту за жовтень 2022 року в сумі 311750,00 грн., що призвело до заниження податкового кредиту з ПДВ у сумі 311750,00 грн. за жовтень 2022 року (а.с.14). 
Позивачем подані до Головного управління ДПС у Рівненській області заперечення від 28.06.2024 до акту перевірки (а.с.33). 
За результатами розгляду заперечень платника податку висновки акту перевірки залишені без змін, про що листом від 16.07.2024 №4891/ж12/17-00-07-01-22 повідомлено платника податків (а.с.38). 
На підставі акту перевірки контролюючим органом прийняті податкові повідомлення-рішення від 19.07.2024: №1700070120, яким зменшено розмір від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду за жовтень 2022 року на суму 10705 грн.; №106111700070120, яким визначено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 376306,00 грн., в тому числі 301045,00 грн. основного платежу, 75261,00 грн. – штрафних санкцій (а.с.8, 10). 
Вважаючи спірні податкові повідомлення-рішення протиправними, позивач звернувся до суду з цим позовом. 

Приймаючи рішення у справі про задоволення позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що встановлені у цій справі обставини спростовують висновки податкового органу, що висловлені у акті перевірки та слугували підставою для прийняття спірних рішень суб`єктом владних повноважень, з огляду на що податкові повідомлення-рішення підлягають скасуванню. 
Суд апеляційної інстанції не погоджується з такими висновками суду першої інстанції, з врахуванням наступного. 
Відповідно до статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. 
Тобто, суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень. 
Надаючи правову оцінку оскаржуваному рішенню суду в межах доводів і вимог апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції у спірних правовідносинах правильно врахував наступні законодавчі приписи. 
Відносини, які виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, у тому числі податку на прибуток та податку на додану вартість, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства врегульовані Податковим кодексом України. 
Згідно з пп.75.1.2 п.75.1 ст.75 ПК України, документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків. 
Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом. Документальною невиїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні контролюючого органу. 
Відповідно до п.78.4 ст.78 ПК України, про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом. 
Згідно із підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
При цьому, згідно з пунктом 22.1 статті 22 ПК України об`єктом оподаткування можуть бути майно, товари, дохід (прибуток) або його частина, обороти з реалізації товарів (робіт, послуг), операції з постачання товарів (робіт, послуг) та інші об`єкти, визначені податковим законодавством, з наявністю яких податкове законодавство пов`язує виникнення у платника податкового обов`язку.
Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Об`єкти оподаткування податком на додану вартість визначено у статті 185 ПК України.
Відповідно до підпункту 14.1.156-1 ПК України, податкове зобов`язання (для цілей розділу V цього Кодексу) загальна сума податку на додану вартість, одержана (нарахована) платником податку в звітному (податковому) періоді, та/або сума коштів, сформована за рахунок податкових пільг, що були використані платником податків не за цільовим призначенням чи з порушенням порядку їх надання, встановленим цим Кодексом. 
Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг згідно з пунктом 187.1 статті 187 ПК України вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Відповідно до підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит – сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Пунктом 198.1 статті 198 ПК України передбачено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України. 
Згідно підпункту «а» пункту 198.1 статті 198 ПК України, до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг. 
За правилами пункту 198.2 статті 198 ПК України, датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з рахунку платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг на оплату товарів/послуг, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата списання електронних грошей платника податків як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець постачальника; дата отримання платником податку товарів/послуг. 
Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг. 
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду. 
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (пункт 198.6 статті 198 ПК України).
Згідно п.201.1 ст.201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін. 
Пунктом 201.10 ст.201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів /послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. 
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів /послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження (п.201.1 ст.201 Податкового кодексу України). 
Згідно з п.200.4 ст.200 ПК України, при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на відповідний рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету; в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду. 
Отже, для підтвердження реальності господарських операцій наявність первинних документів є обов`язковою умовою, проте не виключною, адже наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкового кредиту, а отже обов`язковою умовою для підтвердження реальності є також встановлення реального руху активів в процесі господарських операцій.
Недоведеність фактичного здійснення господарської операції (нездійснення операції) позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкової вигоди, а покупця - права на формування цієї податкової вигоди навіть за наявності правильно оформлених за зовнішніми ознаками та формою, але недостовірних та у зв`язку з цим юридично дефектних первинних документів, та незважаючи на наявність у платника податку доказів сплати продавцеві вартості товарів/послуг, якщо рух коштів не забезпечений зв`язком з господарською діяльністю учасників цих операцій. При цьому відсутність ділової мети також є підставою для відмови у наданні податкової вигоди (постанова Верховного Суду України від 6 грудня 2016 р. у справі №21-1440а16).
Правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування відповідних сум податкового кредиту виникають за наявності сукупності таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій; документального підтвердження реального здійснення господарських операцій сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності; наявності у покупця належним чином складеної податкової накладної; наявності ділової мети, розумних економічних причин для здійснення господарської операції.
Водночас, наведені вище норми податкового законодавства у взаємозв`язку з приписами законодавства з питань бухгалтерського обліку та звітності визначають окремі випадки, за яких неможливе формування валових витрат та податкового кредиту, зокрема, це: не пов`язаність здійсненої операції (понесених витрат) з господарською діяльністю покупця (придбання товарів/послуг без мети їх використання у господарській діяльності); фіктивність операцій/нездійснення оподатковуваних операцій; видача податкової накладної особою, яка не є платником податку на додану вартість; відсутність у платника податків юридично значимих первинних документів (постанова Верховного Суду від 04.04.2018 у справі №810/4751/13-а). 
Документи, видані від імені суб`єктів господарювання - контрагентів позивача не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами, та як наслідок не можуть визнаватися такими, що посвідчують факт придбання товарів, оскільки вказані обставини є доказом неналежного виконання договірних відносин та штучності укладених правочинів (постанова Верховного Суду від 30.08.2019 у справі №2а-12436/11/2670).
Для підтвердження реальності господарських операцій наявність первинних документів є обов`язковою умовою, проте не виключною, адже наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування як витрат так і податкового кредиту, а отже обов`язковою умовою для підтвердження реальності є також встановлення реального руху активів в процесі господарських операцій.
Статтею 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 №996-ХІV (далі – Закон №996-ХІV) встановлено вимоги до первинних документів, які є підставою для бухгалтерського та податкового обліку. Згідно з даною нормою, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Такі первинні документи повинні мати обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Згідно з п.2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за № 168/704, первинні документи (на паперових і машинозчитуваних носіях інформації) для надання їм юридичної сили і доказовості повинні мати такі обов`язкові реквізити; назва підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), код форми, дата і місце складання, зміст господарської операції та її вимірники (у натуральному і вартісному виразі), посади, прізвища і підписи осіб, відповідальних за дозвіл та здійснення господарської операції і складання первинного документа.
Відповідно до п.2.15 та п.2.16 вищевказаного Положення забороняється приймати до виконання первинні документи на операції, що суперечать законодавчим та нормативним актам.
Таким чином, для надання юридичної сили і доказовості, первинні документи повинні бути складені відповідно до вимог чинного законодавства та не порушувати публічний порядок, встановлений Законом №996-ХІV.
Водночас статтею 1 Закону №996-ХІV визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Отже, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.
З урахуванням викладеного для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції. 
Згідно зі статтею 1 Закону №996-ХІV господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
При цьому, про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, у тому числі і наявність таких обставин: відсутність первинних документів обліку, відсутність економічної доцільності проведення відповідних господарських операцій, неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно- матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку, та інші обставини, які в сукупності можуть свідчити про вчинення операцій, що не мають на меті досягнення позитивного економічного ефекту, натомість мають на меті отримання неправомірної вигоди, у тому числі преференцій з боку держави (податковий кредит) (постанова Верховного Суду від 28.02.2020 у справі №826/4567/15). 
У розглядуваній справі з урахуванням наведених норм чинного законодавства України та доводів сторін, судом при розгляді справи підлягали з`ясуванню обставини щодо реальності господарської операції згідно укладеного договору підряду №29/09-3 від 29.06.2022р. між ТОВ «ОДЕСГІДРОСПЕЦБУД» та ПП «ГАЛСПЕЦБУД» з виконання у жовтні 2022 року робіт по капітальному ремонту зовнішніх стін з їх утепленням житлового будинку по вул. Макарова 10, м. Рівне на загальну суму 1870498,39 грн., в т.ч. ПДВ 311749,83 грн.. 
Так, ГУ ДПС у Рівненській проведено документальну позапланову виїзну перевірку ПП «ГАЛСПЕЦБУД», (код ЄДРПОУ 38552541), з питань правильності нарахування та сплати податку на додану вартість по взаємовідносинах із ТОВ «ОДЕСГІДРОСПЕЦБУД», (код ЄДРПОУ 36044105) за жовтень 2022 року. 
В результаті проведеного аналізу поданої податкової звітності, відповідно до інформації комп`ютерних баз даних та автоматизованих інформаційних систем державної податкової служби (АС «Податковий блок»: АІС «Облік податків і платежів»; Система автоматизованого співставлення податкових зобов`язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПС України, встановлено, що ПП «ГАЛСПЕЦБУД» у жовтні 2022 року здійснювало утеплення та оздоблення стін фасаду, заміну вікон та дверних блоків, технічного переоснащення та термомодернізації теплопостачання на об`єкті “Капітальний ремонт зовнішніх стін з їх утепленням, заміною віконних та дверних блоків, технічним переоснащенням з термомодернізацією системи теплопостачання житлового будинку №10 по вул. Макарова в м. Рівне» із залученням до виконання робіт підрядчика ТОВ «ОДЕСГІДРОСПЕЦБУД». 
В ході перевірки, направлено запити в інші ДПІ на проведення зустрічних звірок: ГУ ДПС у Одеській області (Суворовська ДПІ) по взаємовідносинах ТОВ «ОДЕСГІДРОСПЕЦБУД» (код ЄДРПОУ 36044105) з ПП «ГАЛСПЕЦБУД» (код ЄДРПОУ 38552541) за період з 01.10.2022р. по 31.10.2022р. №4426/ж12/17-00-07-01- 05 від 21.06.2024р. - отримано відповідь 28.06.2024р. №1820/7/15-32-07-09-07 (вх. № ГУ ДПС у Рівненській області від 01.07.2024р. 2162/7/17-00) – ТОВ «ОДЕСГІДРОСПЕЦБУД» або його законні (уповноважені) представники, відсутні за місцезнаходженням. 
Джерела податкової інформації визначено у п. 72.1 ст. 72 ПК України, у п.п. 72.1.6 цього пункту передбачено використання іншої оприлюдненої або одержаної за запитом інформації. Право на використання податкової інформації, закріплено у п. 71.1 ст. 71 та пп. 83.1.2 п. 83.1 ст. 83 Податкового Кодексу України. 
Згідно з пунктом 74.3 ст. 74 ПК України встановлено, що зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової та митної політики. 
Відповідно до пп.51.1., 51.2. ст. 51 ПК України, податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску - є податковою звітністю. 
Згідно поданих до ГУ ДПС у Одеській області (Суворовська ДПІ) податкових розрахунків сум доходу (1ДФ) відображена наступна інформація: - в ГУ кв. 2022р.( жовтень 2022р.) у ТОВ «ОДЕСГІДРОСПЕЦБУД» працювала 1 особа, яка 31 день жовтня 2022р. находилась в тимчасовій непрацездатності (уточнюючий розрахунок сум доходу, нарахованого сплаченого на користь платника податків від 26.07.2023р. за № 9312181040). 
Інформація щодо залучення для здійснення діяльності ФОПів та виплата їм доходу за ознакою «157» відсутня. 
Відповідно до поданого податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків за жовтень 2022 року, кількість працюючих становить - 0 осіб (1 особа на тимчасовій непридатності). Податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску (Додаток 1 до Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску). 
Загальна сума нарахованої заробітної плати/доходу, грошового забезпечення (усього з початку звітного місяць становить 0 грн. В розрахунку зазначено, що у жовтні 2022року один працівник перебував 31 день у тимчасовій непрацездатності. 
Висновки контролюючого органу ґрунтуються на недотриманні ПП «ГАЛСПЕЦБУД» п.185.1. ст.185, пп.«а» п.198.1, п.198.3, п.198.6 ст.198, п.201.10 ст.201 розділу ІІІ ПК України внаслідок неправомірного визначення податкового кредиту за жовтень 2022 року в сумі 311750,0 грн., що призвело до завищення податкового кредиту з ПДВ у сумі 311750,0 грн. за жовтень 2022 року. 
Встановлено, що за проведені роботи по житловому будинку №10, м. Рівне були складені акти виконаних робіт де підрядником виступає ТОВ «ОДЕСГІДРОСПЕЦБУД», а Генпідрядником ПП «ГАЛСПЕЦБУД» на загальну суму 1870498,39 грн. Оплата за виконані роботи проведені в у жовтні - листопаді 2022 р. в сумі 644606,0 грн. та у травні, жовтні 2023 року в сумі 1225892,39 грн.. 
Оплата за виконані роботи проведені в у жовтні - листопаді 2022 р. в сумі 644606,0 грн. та у травні, жовтні 2023 року в сумі 1225892,39 грн.. 
Разом з тим, перевіркою питань використання у діяльності праці найманих осіб встановлено, що ТОВ «ОДЕСГІДРОСПЕЦБУД» не використовувало працю найманих осіб. 
За жовтень 2022 року ТОВ «ОДЕСГІДРОСПЕЦБУД» в звітності щодо нарахованого та виплаченого доходу фізичним особам та працівникам сума нарахованої заробітної плати/ доходу, грошового забезпечення відсутня, що свідчить про відсутність персоналу на підприємстві, а відповідно неможливість здійснення господарської діяльності, що свідчить про неможливість виконання робіт по утепленню та оздобленню стін фасаду на об`єкті “Капітальний ремонт зовнішніх стін з їх утепленням, заміною віконних та дверних блоків, технічним переоснащенням з термомодернізацією системи теплопостачання житлового будинку №10 по вул. Макарова в м.Рівне». 
Проаналізувавши подану ТОВ «ОДЕСГІДРОСПЕЦБУД» податкову звітність (зареєстровані податкові накладні в базі «Єдиний реєстр податкових накладних», звіт 1-ДФ, фінансова звітність), контролюючий орган встановив відсутність інформації щодо залучення працівників за договорами аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу), іншими договорами цивільно-правового характеру, а також відсутня інформація щодо надання підприємству послуг оренди або лізингу основних та транспортних засобів. Тобто, фактично на підприємстві відсутні трудові ресурси для виконання капітального ремонту житлового будинку. 
Згідно відкритого інформаційного ресурсу: https://р.zvil.ndiop.kiev.ua/dozvil/search? number_permission%5B0%5D=&number_permission%5B1%5D=&number_permission%5B2 в ТОВ "ОДЕСГІДРОСПЕЦБУД" (код ЄДРПОУ 36044105) відсутні дозволи на виконання робіт підвищеної небезпеки та на експлуатацію (застосування) машин, механізмів, устаткування підвищеної небезпеки. 
Відповідно до Наказу Державного комітету України з промислової безпеки, охорони праці та гірничого нагляду № 62 від 27.03.2007р. Про затвердження Правил охорони праці під час виконання робіт на висоті (зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 04.06.2007р. за №573/13840) зазначено: 
1.1. Правила охорони праці під час виконання робіт на висоті (далі - Правила) поширюються на суб`єктів господарювання, які організовують або виконують роботи на висоті, у тому числі: верхолазні роботи, і встановлюють вимоги безпеки і охорони праці під час здійснення будівництва, монтажу (демонтажу) конструкцій і обладнання, ремонту, реконструкції, експлуатації об`єктів. 
1.6. На кожному підприємстві залежно від місцевих умов і особливостей виробництва роботодавець затверджує наказом перелік робіт на висоті, які виконуються за нарядами - допусками (далі- наряд). 
Роботи, непередбачені цим переліком, виконуються за розпорядженнями осіб, яким надано право видачі нарядів (розпоряджень). 
1.7.Форма наряду - допуску для виконання робіт на висоті наведена у додатку 2 до цих Правил. 
Роботи на висоті виконуються за іншими нарядами, передбаченими чинним законодавством, якщо до них уключені вимоги безпеки під час виконання відповідних робіт на висоті згідно з цими Правилами. 
До нарядів додаються проекти виконання робіт (далі-ПВР) чи технологічні карти за рішенням осіб, які мають право видачі нарядів, з урахуванням вимог цих Правил. Склад та зміст основних рішень з охорони праці в ПВР наведені у СНиП Ш-4-80*. 
ПП «ГАЛСПЕЦБУД» до перевірки не представлено наряди - допуски та цільові інструктажі членів бригади в разі первинного допуску, працівників ТОВ «ОДЕСГІДРОСПЕЦБУД», які здійснювали утеплення та оздоблення стін фасаду відповідно до Договору підряду № 0609-Р від 06.09.2021р.. 
Таким чином, суд апеляційної інстанції вважає обгрунтованими доводи апелянта (відповідача) про те, що перевіркою не встановлено виконання капітального ремонту зовнішніх стін з їх утепленням житлового будинку працівниками ТОВ «ОДЕСГІДРОСПЕЦБУД». Операції між ПП «ГАЛСПЕЦБУД» та ТОВ «ОДЕСГІДРОСПЕЦБУД» не підтверджуються стосовно врахування часу придбання, терміну (специфіка), які необхідні для виконання робіт. 
Відповідно до інформації комп`ютерних баз даних та автоматизованих інформаційних систем державної податкової служби (АС «Податковий блок»: АІС «Облік податків і платежів»; Система автоматизованого співставлення податкових зобов`язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПС України), встановлено, що ТОВ "ОДЕСГІДРОСПЕЦБУД" (ЄДРПОУ 36044105) подано Податкову декларацію з податку на додану вартість за 09 міс. 2022р. № 9215541083 від 20.10.2022р. В даній декларації показник рядку 21 «Сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 19.1 + рядок 20.3 декларації) (переноситься до рядка 16.1 декларації наступного звітного (податкового) періоду)» становить 546575 грн.. 
Згідно АІС «Податковий блок» ТОВ "ОДЕСГІДРОСПЕЦБУД" (ЄДРПОУ 36044105) подано Податкову декларацію з податку на додану вартість за 09 міс. 2022р. № 9215541083 від 20.10.2022р. В даній декларації показник рядку 11.1 «Б» «Ввезені на митну територію України товари, необоротні активи з основною ставкою» становить 2070136 грн. Згідно АІС «Єдине вікно подання електронної звітності: СЕА ПДВ: 20. Реєстрація митної декларації» за 09 міс. 2022р. по ТОВ "ОДЕСГІДРОСПЕЦБУД" (ЄДРПОУ 36044105). 
Згідно АІС «Податковий блок» у вищезазначених митних деклараціях, вантажоотримувачем зазначено ТОВ "БРАЙДЕР СТРОНГ" (код ЄДРПОУ 44538294). 
ТОВ "ОДЕСГІДРОСПЕЦБУД" (код ЄДРПОУ 36044105) не проводило реєстрацію в ЄРПН за 2022р. податкових накладних на реалізацію товарів зазначених у ВМД: UА 504080/2022/003152, ^504080/2022/003133, ^504080/2022/003082, ^504080/2022/003087. 
Згідно АІС «Податковий блок» ТОВ "ОДЕСГІДРОСПЕЦБУД" (ЄДРПОУ 36044105) подано Фінансову звітність малого підприємства від 05.04.2023р. №9310290777, в рядку 1100 «Запаси» станом на 31.12.2022р. задекларовано 15,2 тис. грн.. 
ТОВ "БРАЙДЕР СТРОНГ" (код ЄДРПОУ 44538294) не зареєстрований платником ПДВ, інформація про об`єкти оподаткування платника податків - відсутня, за 2022р. - податкова звітність не подано. 
Згідно АІС «Податковий блок» ТОВ "ОДЕСГІДРОСПЕЦБУД" (ЄДРПОУ 36044105) подано Податкову декларацію з податку на додану вартість за 10 міс. 2022р. № 9247393710 від 21.11.2022р. В даній декларації показник рядку 11.1 «Б» «Ввезені на митну територію України товари, необоротні активи з основною ставкою» становить 556124 грн. Згідно АІС «Єдине вікно подання електронної звітності: СЕА ПДВ: 20. Реєстрація митної декларації» за 10 міс. 2022р. по ТОВ "ОДЕСГІДРОСПЕЦБУД" (ЄДРПОУ 36044105). 
Сума операції не відповідає даним Згідно АІС «Єдине вікно подання електронної звітності: СЕА ПДВ: 20. Реєстрація митної декларації» за 10 міс. 2022р.. 
Згідно АІС «Податковий блок» у вищезазначеній митній декларації, вантажоотримувачем зазначено ТОВ "БАРС" (код ЄДРПОУ 32722578). 
ТОВ "ОДЕСГІДРОСПЕЦБУД" (код ЄДРПОУ 36044105) не проводило реєстрацію в ЄРПН за 2022р. податкових накладних на реалізацію товарів зазначених у ВМД: UА504080/2022/003896. 
Згідно АІС «Податковий блок» ТОВ "ОДЕСГІДРОСПЕЦБУД" (ЄДРПОУ 36044105) подано Фінансову звітність малого підприємства від 05.04.2023р. №9310290777, в рядку 1100 «Запаси» станом на 31.12.2022р. задекларовано 15,2 тис. грн.. 
Також встановлено, що ТОВ "ОДЕСГІДРОСПЕЦБУД" в жовтні 2022р. до бюджету ПДВ не сплачено, в т. ч. по фінансово - господарських взаємовідносинах з ПП «ГАЛСПЕЦБУД» (код ЄДРПОУ 38552541). 
З урахуванням встановленого та наведеного правового регулювання спірних правовідносин колегія суддів погоджується з висновками контролюючого органу, що внесені в первинні документи відомості є недостовірними, а відтак операції з ПП «ГАЛСПЕЦБУД» не є господарською діяльністю підприємства, в розумінні п. п. 14.1.36 ПК України, згідно якого господарська діяльність - будь-яка діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, надання послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами. 
Отже, перевіркою достовірно встановлено нереальність господарських операцій з надання послуг по капітальному ремонту житлового будинку від ТОВ «ОДЕСГІДРОСПЕЦБУД» для ПП «ГАЛСПЕЦБУД» у зв`язку із відсутністю факту (джерела) його законного введення в обіг та відповідно встановлено нереальність їх одержання ПП «ГАЛСПЕЦБУД». Перевіркою встановлено лише документальне оформлення нереальних господарських операцій при складанні первинних документів та їх відображення в регістрах бухгалтерського обліку і фінансовій звітності. 
Наведене доводить, що ПП «ГАЛСПЕЦБУД» допущено порушення норм податкового законодавства, а саме, п.185.1. ст. 185, пп.«а» п.198.1, п.198.3, п. 198.6 ст.198, п.201.10 ст.201 ПК України, пп. п.п. 1 п. 4 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 23.09.2014 №966 (в редакції наказу Міністерства фінансів України від 23.01.2015 № 13), внаслідок неправомірного визначення податкового кредиту всього в сумі 311749,83 грн. в тому числі, за жовтень 2022 року в сумі 311749,83 грн.. 
Частиною 2 статті 6 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини. 
Апеляційний суд вважає за можливе врахувати позицію Європейського суду з прав людини, яку він висловив у справі «Федорченко та Лозенко проти України» (заява № 387/03, 20 вересня 2012 року, п.53), відповідно до якої суд при оцінці доказів керується критерієм доведення «поза розумними сумнівом», тобто, аргументи сторони мають бути достатньо вагомими, чіткими та узгодженими. 
У пункті 110 рішення Європейського суду з прав людини Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаґ» та Вуліч проти Швеції» (Vastberga taxi Aktiebolag and Vulic v. Sweden № 36985/97) Європейський суду з прав людини визначив, що «…адміністративні справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення штрафних санкцій має саме суб`єкт владних повноважень». 
Відповідно до приписів частини 2 статті 77 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. 
Суд апеляційної інстанції вважає, що відповідач довів правомірність прийняття спірних податкових повідомлень-рішень, які не підлягають скасуванню. 
Доводи апеляційної скарги відповідача щодо суті спору спростовують правове обґрунтування, покладене в основу рішення суду першої інстанції, а тому можуть бути підставою для його скасування. 
У відповідності до ч.1 ст.317 КАС України, підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права. 
Отже, рішення суду першої інстанції слід скасувати та ухвалити нову постанову, якою відмовити в задоволенні позовних вимог. 
Суд апеляційної інстанції також зазначає, що відповідно до п.2 ч.5 ст.328 КАС України, не підлягають касаційному оскарженню судові рішення у справах незначної складності та інших справах, розглянутих за правилами спрощеного позовного провадження (крім справ, які відповідно до цього Кодексу розглядаються за правилами загального позовного провадження). 
Проаналізувавши характер спірних правовідносин, предмет доказування, склад учасників справи, та враховуючи, що дану адміністративну справу було розглянуто судом першої інстанції в порядку спрощеного позовного провадження, суд апеляційної інстанції зазначає, що дана адміністративна справа є справою незначної складності, а тому рішення суду апеляційної інстанції не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України. 
Керуючись ст.ст. 243, 308, 311, 315, 317, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд – 

постановив: 

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області – задоволити. 
Рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 16 грудня 2024 року в адміністративній справі №460/8485/24 за позовом Приватного підприємства "Галспецбуд" до Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень – скасувати та ухвалити нову постанову. 
У задоволенні позовних вимог Приватного підприємства "Галспецбуд" – відмовити. 
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття і касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя	 	В. В. Гуляк 	
судді	 	Н. В. Ільчишин 	
 	 	В. О. Кушнір