Справа № 640/9798/21 
РІШЕННЯ
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

02 квітня 2026 року м. Одеса

Одеський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого судді Попова В.Ф. 
секретар Кологрива Ю.А.,
за участю:
представника позивача Болдіна В.В.,
представників відповідача Павлусь О.О., Аландаренко А.В.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовною заявою акціонерного товариства “Укртрансгаз” до Державної аудиторської служби України про визнання протиправною та скасування вимоги в частині,

встановив:

До Окружного адміністративного суду міста Києва надійшов адміністративний позов акціонерного товариства “Укртрансгаз” про визнання протиправними та скасування пунктів 62, 63 Вимоги Державної аудиторської служби України про усунення виявлених порушень від 05.10.2020 року №000500-14/5710-2020.
Ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 14.04.2021 року у справі №640/9798/21 відкрито спрощене позовне провадження без виклику (повідомлення) сторін.
На виконання положень п.2 розділу ІІ 28843 та перехідні положення Закону України №2825-ІХ, адміністративну справу №640/9798/21 було направлено для подальшого розгляду до Одеського окружного адміністративного суду 14.04.2025 року.
Ухвалою від 22.04.2025 року справа прийнята до провадження Одеського ОАС та визначено її розгляд у спрощено позовному провадження без виклику сторін.
Ухвалою суду від 27.11.2025 року задоволено клопотання акціонерного товариства “Укртрансгаз” про розгляд справи у загальному провадженні.
21.01.2026 року судом закрито підготовче провадження та призначено справу до розгляду.
Обґрунтовуючи позовні вимоги представник позивача зазначив, що вимога ДАСУ провести корегування інших операційних витрат на суму 37 281 067 292,00 грн суперечить нормам ЗУ «Про бухгалтерський облік, положенням Міжнародних стандартів бухобліку та фінансової звітності (МСБО та МСФЗ), Інструкції про застосування плану рахунків бухобліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств, організацій затв. Мінфіном України від 30.11.1999 №291 та не відповідає змісту проведених Товариством операцій, первинним документам, Положенню про облікову політику АТ «Укртрансгаз» та внутрішнім нормативним документам товариства.
AT «Укртрансгаз» відповідно до Закону України «Про ринок природного газу», Кодексу газотранспортної системи, (далі - Кодекс ГТС), до 31.12.2019 виконувало функції оператора газотранспортної системи України.
Відповідно до ст. 32 Закону «Про ринок природного газу», транспортування природного газу здійснюється на підставі та умовах договору транспортування природного газу в порядку, передбаченому Кодексом ГТС та іншими нормативно-правовими актами. Типова форма договору транспортування природного газу затверджується НКРЕКП.
Так, між газорозподільними підприємствами (далі - Оператори ГРМ) (як замовниками послуг транспортування) та Оператором ГТС (Позивачем) укладалися договори транспортування природного газу за типовою формою, затвердженою постановою НРКЕКП від 30.09.2015 № 2497, в яких однією із складових послуг транспортування природного газу була послуга балансування обсягів природного газу, які подаються до газотранспортної системи і відбираються з неї.
Відповідно до п. 3 глави 4 Розділу XIV Кодексу ГТС встановлено, що підставою для проведення розрахунку послуг з балансування є односторонній акт про надання послуг балансування обсягів природного газу оформлений оператором газотранспортної системи (Позивачем) відповідно до умов договору транспортування природного газу (зазначене підтверджується листом Державної фіскальної служби України №2637/6/99-99-15-03-02- 15/ІПК від 10.06.2019).
За фактом надання послуг балансування Оператор ГТС (Позивач) відповідно до умов договорів транспортування природного газу та вимог законодавства належним чином оформив односторонні акти за власним підписом Оператора ГТС, на що замовники послуг надали свою згоду, укладаючи договір на таких умовах. Односторонній акт Оператора ГТС про надання послуг балансування, є первинним документом, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення, що відповідає вимогам Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" та Податкового кодексу України.
Викладене повністю спростовує висновки Відповідача в Акті ревізії щодо відсутності дебіторської заборгованості за надані послуги балансування (оформлені односторонніми актами наданих послуг, які передбачені договорами транспортування природного газу та відповідають вимогам Цивільного кодексу України, Податкового кодексу України, Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні») та створення резерву сумнівних боргів на нібито неіснуючу дебіторську заборгованість.
Доходи від надання послуг балансування та, відповідно, дебіторська заборгованість за надані послуги відображалися у бухгалтерському обліку та фінансовій звітності Товариства на підставі одностороннього акту наданих послуг балансування, за підписом Позивача, на обсяг негативного місячного небалансу неврегульованого замовниками послуг транспортування (Операторами ГРМ), відповідно до умов укладених договорів на транспортування природного газу та Кодексу ГТС.
Таким чином, у попередніх звітних періодах відповідно до вимог МСФЗ 15 «Дохід від договорів з клієнтами», у фінансовій звітності Товариства були визнані доходи від надання послуг балансування на відповідну суму.
У зв`язку з тим, що Операторами ГРМ, у встановлені умовами договорів транспортування природного газу строки, не було здійснено оплату наданих Позивачем послуг балансування, АТ «Укртрансгаз» у відповідності до вимог Міжнародних стандартів бухгалтерського обліку та фінансової звітності, Облікової політики АТ «Укртрансгаз» та Положення про порядок нарахування резерву сумнівних боргів АТ «Укртрансгаз», на суму заборгованості Операторів ГРМ за послуги балансування був створений резерв сумнівних боргів.
Фінансова звітність АТ «Укртрансгаз» у всіх суттєвих аспектах достовірно відображає фінансовий стан АТ «Укртрансгаз», зокрема щодо визнаної у фінансовій звітності дебіторської заборгованості, та, відповідно, резерву сумнівних боргів.
Таким чином, резерв сумнівних боргів Позивачем був створений виключно на дебіторську заборгованість, яка обліковується на балансі Товариства. Вимога ДАСУ (зокрема пункт 62 Вимоги) в частині зобов`язання АТ «Укртрансгаз» провести коригування інших операційних витрат на суму 37 281 067 292,00 гривні, є протиправною та підлягає скасуванню.
Щодо п. 63 Вимоги та встановлення порушення вимог пункту 1 постанови Кабінету Міністрів України від 03 жовтня 2012року № 899 «Про порядок здійснення витрат суб`єктами господарювання державного сектору економіки у разі незатвердження (непогодження) річних фінансових планів у встановленому порядку», у зв`язку з цим, у п. 63 Вимоги (на стор. 23) Держаудитслужба вимагає: « 63. Забезпечити дотримання АТ «Укртрансгаз» обмежень при здійсненні ними витрат, визначених Порядком № 899, до затвердження у встановленому порядку фінансового плану Товариства на відповідний рік.», позивач зазначає наступне.
Відповідно до статті 2 Закону України «Про основні засади здійснення державного фінансового контролю в Україні» ДАСУ здійснює державний фінансовий контроль у міністерствах та інших органах виконавчої влади, державних фондах, фондах загальнообов`язкового державного соціального страхування, бюджетних установах і суб`єктах господарювання державного сектора економіки, а також на підприємствах, в установах та організаціях, які отримують (отримували у періоді, який перевіряється) кошти з бюджетів усіх рівнів, державних фондів та фондів загальнообов`язкового державного соціального страхування або використовують (використовували у періоді, який перевіряється) державне чи комунальне майно. Отже, ревізія АТ «Укртрансгаз» здійснювалась у зв`язку з використанням у періоді, який перевірявся, державного майна, а не з причини віднесення Товариства до суб`єктів господарювання державного сектора економіки.
Згідно з частиною другою статті 22 ГК України суб`єктами господарювання державного сектора економіки є суб`єкти, що діють на основі лише державної власності, а також суб`єкти, державна частка у статутному капіталі яких перевищує п`ятдесят відсотків чи становить величину, яка забезпечує державі право вирішального впливу на господарську діяльність цих суб`єктів.
У статутному капіталі Товариства державна частка відсутня, відповідно, відсутнє право вирішального впливу держави на господарську діяльність.
Вищевказане також підтверджується постановою Вищого господарського суду України від 24.06.2014 у справі № 910/18227/13, якою залишені в силі постанова Київського апеляційного господарського суду від 02.04.2014 та рішенням Господарського суду міста Києва від 25.12.2013. Відповідно до постанови «Крім того, колегія суддів вважає вірними висновки судів попередніх інстанцій про те, що у статутному капіталі Публічного акціонерного товариства «УКРТРАНСГАЗ» наявні корпоративні права виключно Національної акціонерної компанії «Нафтогаз України», а відтак Публічне акціонерне товариство «УКРТРАНСГАЗ» не є господарською організацією чи товариством, у статутному капіталі якого є корпоративні права держави».
Отже. АТ «Укртрансгаз» не належить до суб`єктів господарювання державного сектора економіки, згідно з визначенням статті 22 ГК України.
Враховуючи положення пункту 1 Постанови Кабінету Міністрів України від 03.10.2012 № 899 «Про порядок здійснення витрат суб`єктами господарювання державного сектору економіки у разі незатвердження (непогодження) річних фінансових планів у встановленому порядку» (далі - Постанова № 899) та пункту 13 Постанови Кабінету Міністрів України від 29.11.2006 № 1673 «Про стан фінансово-бюджетної дисципліни, заходи щодо посилення боротьби з корупцією та контролю за використанням державного майна і фінансових ресурсів», на які безпідставно посилається Відповідач, встановлюють обмеження виключно для суб`єктів господарювання державного сектора економіки, до яких згідно з зазначеним вище, АТ «Укртрансгаз» не належить, відповідно, не підпадає під обмеження, встановлені Постановою № 899 та № 1673.
Просять задовольнити позовні вимоги.
Державна аудиторська служба України (далі відповідач) заперечували проти задоволення позовних вимог, подали відзив на позовну заяву і зазначили, що висновки викладені у п. 62 вимоги, складені на підставі довідки ДПС України, відповідно до якої встановлене: « 1. пп. 3.1.1 п. 3.1 Первісне визнання Розділу 3 «Визнання та припинення визнання» Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 9 «Фінансові інструменти» та Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 37 «Забезпечення, умовні зобов`язання та умовні активи» в частині завищення АТ «УКРТРАНСГАЗ» інших операційних витрат, шляхом нарахування резерву сумнівних боргів, що призвело до заниження рядку 2355 «Чистий фінансовий результат» Звітів про фінансові результати (Звіт про сукупний дохід) (форма №2), у розмірі 37 281 067 292 гривні, в тому числі по періодах: за 4 квартал 2018у сумі 5 078 850 652 гривні; за 2019 у сумі 32 202 216 640 гривні.
2. Заниження рядка 2355 «Чистий фінансовий результат» Звітів про фінансові результати (Звіт про сукупний дохід) (форма №2), у розмірі 37 281 067 292 гривні мало вплив на формування показників Звітів про фінансові результати (Звіт про сукупний дохід) (форма №2) АТ «НАК «НАФТОГ43 УКРАЇНИ» та як наслідок на сплату дивідендів до державного бюджету України.».
На порушення вимог пункту 13 постанови Кабінету Міністрів України від 29 листопада 2006 року № 1673 «Про стан фінансово-бюджетної дисципліни, заходи щодо посилення боротьби з корупцією та контролю за використанням державного майна і фінансових ресурсів» АТ «Укртрансгаз» (зокрема філією «Оператор газотранспортної системи України») включено до розрахунку резерву сумнівних боргів суми поточної дебіторської заборгованості зі строком виникнення до півтора року на загальну суму 24 923 394 944,1 гривні.
Відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань засновником АТ «Укртрансгаз» є ПАТ «НАК «Нафтогаз України», засновником ПАТ «НАК «Нафтогаз України» є держава в особі Кабінету Міністрів України.
Згідно з пунктом 15 Статуту ПАТ «Національна акціонерна компанія «Нафтогаз України» засновником та єдиним акціонером ПАТ «НАК «Нафтогаз України» є держава. Функції з управління корпоративними правами держави у статутному капіталі ПАТ «НАК «Нафтогаз України» здійснює Кабінет Міністрів України. Держава Україна, в особі Кабінету Міністрів України, опосередковано володіє контрольним пакетом акцій АТ «Укртрансгаз» через АТ «НАК «Нафтогаз України» та здійснює вирішальний вплив на його господарську діяльність.
АТ «Укртрансгаз» як оператор газосховищ є суб`єктом господарювання, який на підставі ліцензії здійснює діяльність із зберігання (закачування, відбору) природного газу з використанням одного або декількох газосховищ на користь третіх осіб (замовників) відповідно до пункту 18 частини першої статті 1 Закону України «Про ринок природного газу».
Згідно з пунктом 4.2 Статуту АТ «Укртрансгаз» використовує державне майно, що не підлягає приватизації.
Відповідно до пункту 2 статті 4 Закону України «Про приватизацію державного і комунального майна» підземні газосховища є об`єктами державної власності України загальнодержавного значення, що не підлягають приватизації.
Поряд з цим, АТ «Укртрансгаз», як оператор газосховищ здійснює свою діяльність з надання послуг з закачування, відбору та зберігання природного газу на основі підземних сховищ газу, які є об`єктами державної власності. Позаяк у зобов`язаннях з надання послуг оператора газосховищ АТ «Укртрансгаз» діє на основі об`єктів державної власності, то відповідно до частини другої статті 22 ГК України АТ «Укртрансгаз» є суб`єктом господарювання державного сектора економіки.
Як випливає з постанови Київського апеляційного господарського суду від 27.03.2018 у справі № 910/22555/17, яка набрала законної сили, судами у вказаній справі встановлено, що АТ «Укртрансгаз» є суб`єктом господарювання, що належить до державного сектора економіки. Встановлений судами факт належності АТ «Укртрансгаз» до державного сектора економіки АТ «Укртрансгаз» до суду касаційної інстанції у порядку статей 288 та 289 Господарського процесуального кодексу України (далі - ГПК України) не оскаржувало.
Відповідно до рішення Господарського суду м. Києва від 01.11.2018 у справі № 910/5710/17, яке залишено без змін постановою Північного апеляційного господарського суду від 19.12.2018, при розгляді зазначеної справи суд дійшов висновку, що на підставі частини другої статті 22 ГК України АТ «Укртрансгаз» є суб`єктом господарювання державного сектора економіки, позаяк у зобов`язаннях з надання послуг оператора газосховищ він діє на основі об`єктів державної власності. Зазначені судові рішення Держаудитслужба аналізувала під час Ревізії, про що зазначено в Акті ревізії № 05-21/3.
Аналогічно доведено також постановою Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 02.10.2018 у справі № 2а- 18853/10/2670, позаяк АТ «Укртрансгаз» та ПАТ «Укрнафта» є підприємствами групи Нафтогаз та держава Україна, в особі Кабінету Міністрів України, опосередковано володіє контрольним пакетом акцій цих підприємств і здійснює вирішальний вплив на їх господарську діяльність через АТ «НАК «Нафтогаз України».
Отже, позаяк у зобов`язаннях з надання послуг оператора газосховищ АТ «Укртрансгаз» діє на основі об`єктів державної власності, то відповідно до частини другої статті 22 ГК України АТ «Укртрансгаз» є суб`єктом господарювання державного сектора економіки та держава Україна, в особі Кабінету Міністрів України, опосередковано володіє контрольним пакетом акцій АТ «Укртрансгаз» через АТ «НАК «Нафтогаз України» та здійснює вирішальний вплив на його господарську діяльність.
Стосовно пункту 63 Вимоги № 000500-14/5710-2020 Держаудитслужба зазначає, що вказаним пунктом передбачено: «Забезпечити дотримання АТ «Укртрансгаз» обмежень при здійсненні ними витрат, визначених Порядком № 899, до затвердження у встановленому порядку фінансового плану Товариства на відповідний рік», що стосується порушень, які наведені в Акті ревізії № 05-21/3 та пунктах 63-68 на сторінках 11-12 зазначеної вимоги.
Посилаючись на приписи ст. 75, 89 ГК України, Закону України «Про управління об`єктами державної власності», та підпункт 1 пункт 1 постанови Кабінету Міністрів України від 03.10.2012 № 899 «Про порядок здійснення витрат суб`єктами господарювання державного сектору економіки у разі незатвердження (непогодження) річних фінансових планів у встановленому порядку (далі - Порядок № 899), зазначають що суб`єктам господарювання державного сектору економіки у разі незатвердження (непогодження) річних фінансових планів у встановленому порядку забороняється здійснювати відрахування до резерву сумнівних боргів. 
Фінансові плани АТ «Укртрансгаз» на відповідні періоди станом на момент здійснення витрат на капітальні інвестиції (за винятком тих, рішення щодо яких прийнято Кабінетом Міністрів України) та на відрахування до резерву сумнівних боргів, які зазначені в пунктах 63-68 на сторінках 11-12 зазначеної Вимоги, у встановленому порядку не затверджені. Поряд з цим Міжнародні стандарти бухгалтерського обліку (МСБО) та Міжнародні стандарти фінансової звітності (МСФЗ) не дозволяють не виконувати норми національного законодавства, зокрема, постанови Кабінету Міністрів України.
В позовній заяві АТ «Укртрансгаз» не оскаржує та не заперечує здійснення в період, що підлягав ревізії, витрат на капітальні інвестиції та на відрахування до резерву сумнівних боргів.
Просять відмовити у задоволенні позовних вимог.
Судом встановлені такі обставини по справі
Державною аудиторською службою України (далі Держаудитслужба, Відповідач) проведено планову виїзну ревізію фінансово-господарської діяльності акціонерного товариства «Укртрансгаз» (далі - АТ «Укртрансгаз», Позивач, Товариство) та його філій за період з 01.10.2018 по 31.12.2019.
За результатами ревізії Держаудитслужбою складено Акт ревізії від 02.09.2020 №05-21/3 планової виїзної ревізії фінансово-господарської діяльності акціонерного товариства «Укртрансгаз» за період з 01.10.2018 по 31.12.2019.
АТ «Укртрансгаз» листом від 14.09.2020 № 1001ВИХ-20- 4898 надало заперечення до Акту ревізії, які були розглянуті та частково прийняті Держаудитслужбою відповідно до висновків на заперечення від 30.09.2020 № 000500-14/5480.
Після завершення процедури розгляду заперечень до Акту ревізії Держаудитслужбою було направлено на адресу АТ «Укртрансгаз» вимогу про усунення виявлених порушень від
05.10.2020 №000500-14/5710-2020.
У цій справі позивач оскаржує п.62 та п. 63 вказаної вимоги.
В якості порушення у пункті 61 (на стор. 10-11) описової частини Вимоги вказано:
«На порушення підпункту п. 3.1.1 п. 3.1 «Первісне визнання» розділу 3 «Визнання та припинення визнання» Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 9 «Фінансові інструменти» та Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 3 7 «Забезпечення, умовні зобов`язання та умовні активи» в частині завищення АТ «УКРТРАНСГАЗ» інших операційних витрат, шляхом нарахування резерву сумнівних боргів, що призвело до заниження рядка 2355 «Чистий фінансовий результат» Звітів про фінансові результати (Звіт про сукупний дохід) (форма №2), у розмірі 37 281 067 292 гривні».
Пункт 62 (сторінка 23 Вимоги, сторінки 278-291 акта ревізії): «Провести коригування інших операційних витрат на суму 37 281 067 292,00 гривні», складений з урахуванням виявлених Офісом великих платників податків ДПС України порушень, наведених в довідці від 26.08.2020 № 1016/28-10-05-01-01/30019801 «Про результати аналізу впливу показників фінансової звітності (резервів) на формування чистого нерозподіленого прибутку (збитку) АТ «Укртрансгаз», як складової фінансової звітності АТ «НАК «Нафтогаз України» за період з 01.10.2018 по 31.12.2019» (далі - Довідка), що включена до Акта ревізії № 05-21/3 та є додатком 27 до нього.
Як підтверджується обставинами справи, Офіс ДПС України своїм листом від 26.08.2020 № 5068/9/28-10-05-01-02 надіслав Довідку на адресу Держаудитслужби для включення інформації, викладеної в ній до Акта ревізії № 05-21/3. (т. 3 а.с. 233-262)
У зв`язку з цим, у пункті 62 Вимоги (на стор. 23) Держаудитслужба вимагає:
« 62. Провести коригування інших операційних витрат на суму 37 281 067 292,00 гривні.»
Щодо оскаржуваного п.63 вимоги в якості порушення у пунктах 62-68 на стор.11-12 описової частини Вимоги вказано: «На порушення вимог пункту 13 постанови Кабінету Міністрів України від 29 листопада 2006 року № 1673 «Про стан фінансово-бюджетної дисципліни, заходи щодо посилення боротьби з корупцією та контролю за використанням державного майна і фінансових ресурсів» АТ «Укртрансгаз» включено до розрахунку резерву сумнівних боргів суми поточної дебіторської заборгованості зі строком виникнення до півтора року на загальну суму 24 923 394 944,1 гривні.», 
а також,
«На порушення вимог пункту 1 постанови Кабінету Міністрів України від 03 жовтня 2012року № 899 «Про порядок здійснення витрат суб`єктами господарювання державного сектору економіки у разі незатвердження (непогодження) річних фінансових планів у встановленому порядку»:
- УМГ «Харківтрансгаз» без затвердження фінансового плану проведено відрахування до резерву сумнівних боргів на суму 825 140,00 гривні;
- УМГ «Черкаситрансгаз» здійснено витрати на капітальні інвестиції (за винятком тих, рішення щодо яких прийнято Кабінетом Міністрів України) на загальну суму 7 446 869,37 грн. та на відрахування до резерву сумнівних боргів на загальну суму 2 765 518,96 гривні;
- Дирекцією з будівництва здійснено витрати на капітальні інвестиції (за винятком тих, рішення щодо яких прийнято Кабінетом Міністрів України) на загальну суму 6 857 827,07 грн. та на відрахування до резерву сумнівних боргів на загальну суму 34,82 гривні;
- у IV кварталі 2018 року та протягом 11 місяців 2019 року до затвердження фінансового плану АТ «Укртрансгаз» на 2019рік освоєно капітальних інвестицій на загальну суму 123 229 000,00 гривні;
- філією «ОГУ» проведено відрахування до резерву сумнівних боргів на суму 6 5 75 553,70 грн, чим завищено в обліку філії витрат на зазначену суму;
- філією «ОГУ» освоєно капітальних інвестицій на загальну суму 35 226 000,0 гривні.»
У зв`язку з цим, у п. 63 Вимоги (на стор. 23) Держаудитслужба вимагає:
« 63. Забезпечити дотримання АТ «Укртрансгаз» обмежень при здійсненні ними витрат, визначених Порядком № 899, до затвердження у встановленому порядку фінансового плану Товариства на відповідний рік.»
З підстав наведених у позовній заяві, позивач просить визнати протиправними та скасувати вказані пункти вимоги.
Основним питанням яке підлягає з`ясуванню в призмі оскарження п. 62 Вимоги є правомірність формування показників фінансової звітності АТ «Укртрансгаз» з урахуванням створених резервів сумнівних боргів.
Дослідивши позиції сторін викладені ними у письмових заявах по суті та підтриманими в судовому засіданні, проаналізувавши та оцінивши надані сторонами докази та враховуючи приписи діючого законодавства, суд приходить до висновку, що позовні вимоги задоволенню не підлягають виходячи з наступного.
Судом детально досліджені висновки ДПС України, що викладені у Довідці від 26.08.2020 № 5068/9/28-10-05-01-02, яка включена до Акту ревізії № 05-21/3. (т. 3, а.с. 233-262)
Відповідно до висновків викладених у вказаному документі ревізією встановлено, що станом на - 31.12.2018. на підприємстві обліковувалось резервів сумнівних боргів у сумі - 33 537 409 480.02 гривень та станом на 31.12.2019- 47 188 270 772.13 гривень.
АТ «УКРТРАНСГАЗ» резерв сумнівних боргів нараховується на кожну дату балансу відповідно до Положення про порядок нарахування резерву сумнівних боргів АТ «УКРТРАНСГАЗ», затвердженого наказом АТ «УКРТРАНСГАЗ» від 01.03.2019 №149. Рішення про створення резерву сумнівних боргів зафіксовано протоколами засідань комісій апарату та філій АТ «Укртрансгаз» щодо нарахування резерву сумнівних боргів та відображено в обліку.
До ревізії були надані Протоколи засідання Комісії АТ «УКРТРАНСГАЗ» щодо розгляду питання нарахування резерву сумнівних боргів по дебіторській заборгованості контрагентів, відповідно до яких комісія розглядала питання дебіторської заборгованості станом на 31 грудня 2019 року на предмет визнання її сумнівною за кожним окремим дебітором, договором чи іншим правочином. 
До ревізії надано протоколи засідання комісії апарату АТ «УКРТРАНСГАЗ» з питань списання дебіторської заборгованості про розгляд та прийняття відповідного рішення щодо дебіторської заборгованості.
Податковий орган у довідці відмічає, що у протоколах зазначено, що вказана дебіторська заборгованість має ознаки безнадійної, підлягає припиненню визнання та виключенню зі звіту про фінансовий стан відповідно до п. 39 МСБО 39 «Фінансові інструменти: визнання та оцінка» та не є фінансовим активом, так як у АТ «УКРТРАНСГАЗ» відсутні права отримувати економічні вигоди, у зв`язку з чим підлягає списанню (припиненню визнання активом та виключенню зі звіту про фінансовий стан).
До ревізії на запити посадових осіб Офісу великих платників податків ДПС АТ «УКРТРАНСГАЗ» надано інформацію в табличних виглядах, копії договорів з поясненням, що всі договори по наданню послуг балансування обсягів природного газу складені за типовою формою, реєстри судових справ за послуги балансування за період з 01.10.2018 по 31.12.2019. реєстри нарахування резерву сумнівних боргів.
Проведеним аналізом інформації з «Єдиного державного реєстру судових рішень» податковим органом було встановлено справи за позовами АТ «УКРТРАНСГАЗ» (Позивач) до газорозподільчих підприємств щодо стягнення заборгованостей за послуги балансування обсягів природного газу, що стосуються послуг балансування обсягів природнього газу до перевіряємого періоду.
Зокрема, під час ревізії було досліджено результати 110 справ за позовами АТ «УКРТРАНСГАЗ» до газорозподільних підприємств на загальну суму 31 873 707 744 гривень по яких прийняті рішення про відмову у задоволенні позовних вимог з різних підстав. Судами встановлено, що заборгованість за послуги балансування не підлягає погашенню газорозподільними підприємствами та як наслідок відображенню в складі активів АТ «УКРТРАНСГАЗ».
Як зазначає податковий орган - факт створення резервів сумнівних боргів під вищезазначені заборгованості підтверджується наявністю Кредитового сальдо по рахунку 38 «Резерв сумнівних боргів» по кожному контрагенту станом на початок перевіряємого періоду - 01.10.2018. та станом на кінець перевіряємого періоду - 31.12.2019. 
Виходячи з наведеного, суд погоджується з висновком викладеним у Довідці, що проведеною ревізією фінансового господарських операцій АТ «УКРТРАНСГАЗ» з газорозподільними підприємствами, встановлено нарахування резервів сумнівних боргів всупереч вимог пп. 3.1.1 п. 3.1 Первісне визнання Розділу 3 «Визнання та припинення визнання» МСБО 9 «Фінансові інструменти» відображення їх у складі витрат відповідного періоду. 
Як зазначає у довідці ДФС України, з ході ревізії не можливо встановити відображення (коригування, списання та інше) нарахованих резервів у минулих періодах в бухгалтерському обліку перевіряємого періоду, в тому числі коригування нарахованих резервів та/або нарахування відповідних інших доходів, як це передбачено вимогами Міжнародних стандартів бухгалтерського обліку після набрання Постановами (Рішеннями) судів законної сили. Інформації щодо коригування резервів при підписанні спільних протокольних рішень та погашення заборгованості по вказаних рішеннях до ревізії не надано.
Суд погоджується з висновками податкового органу, що незважаючи на негативну судову практику з питань стягнення з газорозподільних підприємств плати за послуги балансування (близько 92% справ рішення яких прийняте не на користь АТ «УКРТРАНСГАЗ»), що стосуються періодів 2016-2018 років та перевіряємого періоду, АТ «УКРТРАНСГАЗ» в подальшому відображає дебіторську заборгованість з газорозподільними підприємствами та, у порушення вимог МСБО 37 «Забезпечення, умовні зобов`язання та умовні активи», формує резерв сумнівних боргів та відображає у складі витрат відповідних періодів, що як наслідок впливає на фінансовий результат до оподаткування.
Щодо відображення у складі резервів сумнівних боргів, боргів по «невизначеному власнику» у сумі 5 407 359 548 гривень, позивачем до ревізії, інформації та пояснення щодо невизначено власника, документів щодо виникнення дебіторської заборгованості по невизначеному власнику, підстав створення резерву сумнівних боргів на невизначеного власника, відображення таких операцій у складі витрат не було надано.
Відповідно до вимог пп. 3.1.1 п. 3.1 Первісне визнання Розділу 3 «Визнання та припинення визнання» МСБО 9 «Фінансові інструменти» - суб`єкт господарювання визнає фінансовий актив або фінансове зобов`язання у звіті про фінансовий стан тоді і лише тоді, коли суб`єкт господарювання стає стороною контрактних положень щодо цього інструмента.
А тому, суд повністю погоджується з висновками податкового органу та відповідно Держаудитслужби, що у зв`язку з відсутністю контрактних положень (зобов`язань) щодо послуг балансування, які не визначені сторонами в договорах пп. 3.1.1 п. 3.1 Первісне визнання Розділу 3 «Визнання та припинення визнання» МСБО 9 «Фінансові інструменти», АТ «УКРТРАНСГАЗ» безпідставно сформовано резерви на таку заборгованість. 
Таким чином, враховуючи вищезазначене, АТ «УКРТРАНСГАЗ» безпідставно відображено та нараховано у складі витрат створені резерви сумнівних боргів по невизначеному власнику у загальній сумі 5 407 359 548 гривень.
Отже, в порушення вимог пп. 3.1.1 п. 3.1 Первісне визнання Розділу 3 «Визнання та припинення визнання» Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 9 «Фінансові інструменти» та Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 37 «Забезпечення, умовні зобов`язання та умовні активи» встановлено завищення АТ «УКРТРАНСГАЗ» інших операційних витрат у сумі загальній сумі 37 281 067 292 гривні шляхом нарахування резерву сумнівних боргів, що призвело як наслідок до заниження рядку 2355 «Чистий фінансовий результат» Звітів про фінансові результати (Звіт про сукупний дохід) (форма №2), v розмірі 37 281 0:7 292 гривні, в тому числі по періодах: за 4 квартал 2018 у сумі 5 078 850 652 гривні; за 2019 у сумі 32 202 216 640 гривні.
Щодо порушень викладених у п. 63 вимоги, Держаудитслужба під час Ревізії встановила, що за відсутності належно затверджених фінансових планів на 2018 рік та 2019 рік АТ «Укртрансгаз» здійснено нарахування резерву сумнівних боргів. На порушення вимог пункту 1 постанови Кабінету Міністрів України від 03.10.2012 № 899 при забороні здійснювати відрахування до резерву сумнівних боргів до затвердження в установленому порядку фінансового плану АТ «Укртрансгаз» (зокрема, філією «Оператор газотранспортної системи України») здійснено нарахування резерву сумнівних боргів, що призвело до завищення інших операційних витрат.
На порушення вимог пункту 13 постанови Кабінету Міністрів України від 29 листопада 2006 року № 1673 «Про стан фінансово-бюджетної дисципліни, заходи щодо посилення боротьби з корупцією та контролю за використанням державного майна і фінансових ресурсів» АТ «Укртрансгаз» включено до розрахунку резерву сумнівних боргів суми поточної дебіторської заборгованості зі строком виникнення до півтора року на загальну суму 24 923 394 944,1 гривні.»
У зв`язку з цим, у п. 63 Вимоги (на стор. 23) Держаудитслужба вимагає:
« 63. Забезпечити дотримання АТ «Укртрансгаз» обмежень при здійсненні ними витрат, визначених Порядком № 899, до затвердження у встановленому порядку фінансового плану Товариства на відповідний рік.»
Суд зазначає, що відповідно до пункту 13 постанови Кабінету Міністрів України від 29 листопада 2006 р. № 1673 «Про стан фінансово-бюджетної дисципліни, заходи щодо посилення боротьби з корупцією та контролю за використанням державного майна і фінансових ресурсів» заборонено суб`єктам господарювання державного сектору економіки включати до розрахунку резерву сумнівних боргів суми поточної дебіторської заборгованості зі строком виникнення до півтора року. Однак АТ «Укртрансгаз» як встановлено Ревізією до резерву сумнівих боргів включено суми дебіторської заборгованості із строком виникнення до півтора роки.
Суд повністю погоджується з висновками Держадутслужби, що викладені у їх письмових поясненнях, що положення постанови Кабінету Міністрів України № 1673 поширюються на АТ «Укртрансгаз» та обов`язкові до виконання з підстав, про які зазначено, а саме: те, що відповідно до частини другої статті 22 ГК України АТ «Укртрансгаз» є суб`єктом господарювання державного сектору економіки та держава Україна, в особі Кабінету Міністрів України, опосередковано володіє контрольним пакетом акцій АТ «Укртрансгаз» через АТ «НАК «Нафтогаз України» та здійснює вирішальний вплив на його господарську діяльність.
Рішеннями та постановами судів у справах № 910/22555/17 та №910/5710/17 доведено, що АТ «Укртрансгаз» є суб`єктом господарювання державного сектору економіки. 
АТ «Укртрансгаз», як доведено, є суб`єктом господарювання державного сектору економіки, тому на нього поширюються обмеження, встановлені пунктом 1 постанови Кабінету Міністрів України від 03 жовтня 2012 р. № 899 «Про порядок здійснення витрат суб`єктами господарювання державного сектору економіки у разі не затвердження (непогодження) річних фінансових планів у встановленому порядку», зокрема в частині заборони суб`єкту господарювання державного сектору економіки у разі незатвердження (непогодження) річних фінансових планів у встановленому порядку можуть здійснювати витрати, які безпосередньо пов`язані з виробництвом та реалізацією продукції (товарів, робіт, послуг). Поряд з цим забороняється здійснювати, зокрема, відрахування до резерву сумнівних боргів.
Зазначені обмеження діють на період до затвердження (погодження) в установленому порядку річного фінансового плану суб`єкта господарювання.
Відповідно до частини третьої статті 89 ГК України господарське товариство, у статутному капіталі якого більше 50 відсотків акцій (часток, паїв) прямо чи опосередковано належить державі, зобов`язане на кожний наступний рік складати і виконувати річний фінансовий план відповідно до статті 75 цього Кодексу.
Згідно з абзацом другим частини другої статті 75 ГК України фінансовий план підлягає затвердженню до 01 вересня року, що передує плановому, якщо інше не передбачено законом, зокрема: підприємств, що є суб`єктами природних монополій, та підприємств, плановий розрахунковий обсяг чистого прибутку яких перевищує 50 мільйонів гривень, - Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до підпункту «р» пункту 18 частини другої статті 5 Закону України «Про управління об`єктами державної власності», здійснюючи управління об`єктами державної власності, Кабінет Міністрів України визначає порядок здійснення витрат суб`єктами господарювання державного сектору економіки у разі незатвердження (непогодження) річних фінансових планів у встановленому порядку.
Відповідно до підпункту 1 пункту 1 постанови Кабінету Міністрів України від 03.10.2012 №899 «Про порядок здійснення витрат суб`єктами господарювання державного сектору економіки у разі незатвердження (непогодження) річних фінансових планів у встановленому порядку (далі - Порядок № 899), суб`єктам господарювання державного сектору економіки у разі незатвердження (непогодження) річних фінансових планів у встановленому порядку забороняється здійснювати відрахування до резерву сумнівних боргів.
Фінансові плани АТ «Укртрансгаз» на відповідні періоди станом на момент здійснення витрат на капітальні інвестиції (за винятком тих, рішення щодо яких прийнято Кабінетом Міністрів України) та на відрахування до резерву сумнівних боргів, які зазначені в пунктах 63-68 на сторінках 11-12 зазначеної Вимоги № 000500-14/5710-2020, у встановленому порядку не затверджені.
Міжнародні стандарти бухгалтерського обліку (МСБО) та Міжнародні стандарти фінансової звітності (МСФЗ) не дозволяють не виконувати норми національного законодавства, зокрема, постанови Кабінету Міністрів України.
Відповідно до пункту 1.23 Концептуальних основ фінансової звітності, виданих Радою з Міжнародних стандартів бухгалтерського обліку (IASB) у вересні 2010 р., суб`єкт господарювання забезпечує дотримання чинних законів, нормативно-правових актів і положень договорів.
Суд зазначає, що у відповідності до ч. 1. ст. 77 КАС України позивачем не доведені ті обставини, на яких ґрунтуються його вимоги та заперечення.
В той же час, відповідач надав суду належні та допустимі докази, виклав правові обґрунтування правомірності прийнятого рішення, яке на думку суду відповідає вимогам зазначеним у ч. 2 ст. 2 КАС України.
У підсумку, з урахуванням вищезазначеного, у сукупності суд дійшов висновку про наявність підстав для відмови у задоволенні позову.
Керуючись ст. 242- 246 КАС України, суд

вирішив:

Відмовити повністю акціонерному товариству “Укртрансгаз” у задоволенні позовних вимог до Державної аудиторської служби України про визнання протиправними та скасування пунктів 62, 63 Вимоги Державної аудиторської служби України про усунення виявлених порушень від 05.10.2020 року №000500/14/5710-2020.
Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку до П`ятого апеляційного адміністративного суду шляхом подачі апеляційної скарги в 30-денний строк з дня складання повного судового рішення безпосередньо до суду апеляційної інстанції. 
Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо вона не була подана у встановлений строк. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після закінчення апеляційного розгляду справи. 

Суддя Попов В.Ф.

.