ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
12 лютого 2026 року 
м. Київ
справа № 460/1417/23
адміністративне провадження № К/990/52697/25 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Блажівської Н.Є.,
суддів: Шишова О.О., Яковенка М.М.,
розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Будівельна фірма БАЗИСПРОМБУД»
на постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 17 листопада 2025 року (судді: Шинкар Т.І., Іщук Л.П., Обрізко І. М.)
у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Будівельна фірма БАЗИСПРОМБУД» 
до Головного управління ДПС у м. Києві, Державної податкової служби України 
про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинення певних дій
УСТАНОВИВ:
1. ІСТОРІЯ СПРАВИ
1.1. Короткий зміст позовних вимог
Товариство з обмеженою відповідальністю «Будівельна фірма БАЗИСПРОМБУД» (далі також - Позивач, ТОВ «БК БАЗИСПРОМБУД», Товариство) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у м. Києві (далі також - Відповідач, ГУДПС) та Державної податкової служби України (далі - Відповідач-2), в якому просило:
визнати протиправними та скасувати рішення Комісії ГУ ДПС у м. Києві про відмову в реєстрації податкових накладних (далі також - ПН) в ЄРПН № 7759381/42920921 від 1 грудня 2022 року та № 7759382/42920921 від 1 грудня 2022 року;
зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі також - ЄРПН) податкові накладні: № 1 від 5 липня 2022 року на суму 500 000,00 грн, у тому числі ПДВ - 83 333,33 грн; № 2 від 22 липня 2022 року на суму 1 000 000,00 грн, у тому числі ПДВ - 166 666,67 грн.
Свою позицію Позивач мотивував тим, що ним було надано всі необхідні документи, передбачені законодавством, які повною мірою підтверджують реальність здійснення господарських операцій за вказаними податковими накладними. Крім того, на думку Товариства, контролюючий орган безпідставно включив Позивача до переліку ризикових платників податків, що призвело до автоматичного зупинення реєстрації накладних та подальшої неправомірної відмови у їх реєстрації 
1.2. Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
23 грудня 2024 року Рівненський окружний адміністративний суд задовольнив позов ТОВ «Будівельна фірма БАЗИСПРОМБУД» у повному обсязі.
Суд першої інстанції мотивував своє рішення тим, що:
Позивач надав усі необхідні документи, які підтверджують реальність господарських операцій за спірними ПН;
оскаржувані рішення контролюючого органу є необґрунтованими та не відповідають критеріям чіткості акта індивідуальної дії, що створює стан правової невизначеності для платника податків;
включення Позивача до переліку ризикових платників визнано таким, що погіршує його правове становище, покладаючи на нього додатковий тягар доказування.
17 листопада 2025 року Восьмий апеляційний адміністративний суд скасував рішення суду першої інстанції та ухвалив нову постанову, якою в задоволенні позову відмовив повністю.
Суд апеляційної інстанції дійшов таких висновків:
зупинення реєстрації ПН було правомірним, оскільки на той момент діяло рішення про відповідність Позивача критеріям ризиковості № 136818 від 22 квітня 2022 року, яке не було оскаржене станом на дату зупинення реєстрації;
Позивач не надав повного пакета первинних документів разом із поясненнями до контролюючого органу. Зокрема, у рішеннях про відмову було зазначено про ненадання документів щодо матеріалів, використаних субпідрядником;
під час перевірки правомірності відмови у реєстрації податкових накладних суд має враховувати лише ті документи, які подавалися платником безпосередньо контролюючому органу в межах адміністративної процедури;
Позивач не довів наявності підстав для реєстрації ПН, оскільки не спростував сумніви контролюючого органу належними доказами на етапі подання пояснень.
2. ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
2.1. Доводи Позивача (особи, яка подала касаційну скаргу)
У касаційній скарзі Позивач, покликаючись на неправильне застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального права та порушення процесуального права, просить рішення суду апеляційної інстанції скасувати й залишити в силі рішення суду першої інстанцій.
Підставою касаційного оскарження Позивач визначив пункт 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі також - КАС України), а саме неврахування судом апеляційної інстанції висновків Верховного Суду, викладених у постановах від 24 березня 2025 року у справі № 140/32696/23, від 20 січня 2022 року у справі № 140/4162/21, від 7 грудня 2022 року у справі № 500/2237/20, від 16 лютого 2023 року у справі № 380/7648/22, а також від 16 травня 2024 року у справі № 400/11727/23.
Позивач звертає увагу на те, що ПН, які ним було подано для реєстрації в ЄРПН, за результатами проведеного моніторингу були зупинені, а платнику запропоновано надати пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної в таких податкових накладних. Водночас, за змістом квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних контролюючим органом не було зазначено конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних і достатніх для прийняття відповідного рішення, а лише процитовано загальний перелік документів, який може бути поданий платником податку. Позивач надав контролюючому органу пояснення та копії документів, що підтверджують господарські правовідносини з контрагентом, господарська операція з яким стала підставою для складання спірних ПН.
Водночас після отримання письмових пояснень та додаткових пояснень з доданими документами контролюючий орган не надсилав на адресу Позивача жодних запитів щодо недостатності поданих документів або їх невідповідності вимогам законодавства для прийняття рішення за результатами розгляду таких пояснень.
Позивач зазначає, що суд апеляційної інстанції залишив поза увагою обставини щодо того, якими саме документами він міг володіти на момент складання та зупинення реєстрації спірних податкових накладних, а також на момент подання пояснень до контролюючого органу, і які документи слугували підставою для виникнення податкових зобов`язань та складання відповідних податкових накладних.
Позивач наголошує, що складання та подання на реєстрацію спірних податкових накладних відбулося на підставі авансових платежів, здійснених замовником 5 липня 2022 року та 22 липня 2022 року відповідно до умов договору підряду № 04/08-2 від 23 липня 2021 року, за правилом першої події. Зокрема, одразу після отримання авансу ТОВ «Будівельна фірма «Базиспромбуд» було складено податкові накладні: № 1 від 5 липня 2022 року на суму 500 000,00 грн, у тому числі ПДВ - 83 333,33 грн, та № 2 від 22 липня 2022 року на суму 1 000 000,00 грн, у тому числі ПДВ - 166 666,67 грн.
З огляду на наведене, Позивач вказує, що на момент складання податкових накладних він міг володіти та, відповідно, надати контролюючому органу лише документи, які підтверджували факт отримання авансу, а саме: договір підряду, рахунки на оплату та банківські виписки (платіжні інструкції). Зазначені документи, за твердженням Позивача, були подані контролюючому органу.
Водночас документами, що підтверджують результати виконання договору, у тому числі документами щодо походження будівельних матеріалів, Позивач на той момент не володів і не міг володіти, оскільки аванс був наданий замовником саме з метою закупівлі відповідних матеріалів та виконання робіт у майбутньому, тоді як податкові накладні підлягали складанню та реєстрації одразу після отримання коштів.
Крім того, на момент подання пояснень щодо розблокування податкових накладних відповідні роботи перебували лише у процесі виконання, у зв`язку з чим Позивач об`єктивно не міг надати в повному обсязі документи, що підтверджують напрями використання отриманого авансу.
Разом із тим Позивач зазначає, що до пояснень, поданих до Головного управління ДПС у м. Києві, а також до скарги, поданої до Державної податкової служби України, ним було долучено документи, у яких зафіксовано результати та напрями використання отриманого авансу.
Зокрема, Позивач повідомив, що отримані кошти були використані для оплати послуг субпідряду, придбаних у ПВКФ «Фіалка» під час виконання договору підряду для замовника. На підтвердження цього було надано акти приймання виконаних будівельних робіт форми № КБ-2в за липень та листопад 2022 року, підписані між ТОВ «Будівельна фірма «БАЗИСПРОМБУД» та ПВКФ «Фіалка». Крім того, зазначений субпідрядник за результатами надання послуг субпідряду зареєстрував на ім`я Позивача відповідні податкові накладні, до яких, за твердженням Позивача, у контролюючого органу зауважень не виникало.
На підставі наведеного Позивач стверджує, що ланцюг постачання товарів і послуг був підтверджений належними документами у повному обсязі.
З наявних у матеріалах справи документів суд першої інстанції, на відміну від суду апеляційної інстанції, дійшов обґрунтованого висновку, що Позивач надавав Відповідачам документи, які підтверджують господарську операцію, відображену у спірних податкових накладних, а саме операцію з авансового переказу коштів. Зазначені документи були долучені Позивачем також до позовної заяви.
Таким чином, Позивач зазначає, що, досліджуючи спірну господарську операцію на предмет її реальності, контролюючий орган вийшов за межі повноважень, наданих йому у межах процедури вирішення питання щодо реєстрації податкової накладної. На думку Позивача, під час такої процедури податковий орган має перевіряти відомості податкової накладної та поданих первинних документів лише за зовнішніми (формальними, очевидними) критеріями - щодо правильності їх оформлення та відсутності суперечностей.
Подібної правової позиції, як зазначає Позивач, дотримувався Верховний Суд у постанові від 16 травня 2024 року у справі № 400/11727/23.
Водночас, формуючи висновок про обов`язок Позивача надати контролюючому органу документи, які не були підставою для складання податкових накладних і які на момент їх складання взагалі не існували, суд апеляційної інстанції, на переконання Позивача, не врахував наведені правові висновки Верховного Суду.
2.2. Доводи Відповідача (особи, яка подала відзив на касаційну скаргу)
У відзиві на касаційну скаргу Відповідач, посилаючись на висновки суду апеляційної інстанції, стверджує, що Позивач не підтвердив дані, зазначені у ПН, належними первинними документами - ані тими, що подавалися до ГУДПС під час зупинення їх реєстрації, ані тими, що були подані до Державної податкової служби України за результатами адміністративного оскарження.
Відповідач також звертає увагу на те, що з долученого до матеріалів справи витягу з протоколу засідання комісії з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН убачається, що Позивачу відмовлено в реєстрації ПН з підстави: «не надано документи на використані матеріали субпідрядником».
Відповідач звертає увагу на встановлені судом апеляційної інстанції обставини та зазначає, що, на переконання цього суду, платник податку не надав документів, які б підтверджували інформацію, зазначену у спірних податкових накладних. У зв`язку з цим апеляційний суд дійшов висновку, що Товариство не довело свого права на реєстрацію таких ПН за фактом наданих послуг.
Звертає увагу на те, що за висновками суду апеляційної інстанції, матеріали справи не містять належних і достатніх доказів для спростування висновків контролюючого органу, натомість податковий орган, як суб`єкт владних повноважень, навів належні мотиви прийняття комісією спірних рішень про відмову в реєстрації податкових накладних у зв`язку з відсутністю необхідних первинних документів.
Вважаючи необґрунтованими доводи скаржника Відповідач просить Суд відмовити у задоволенні касаційної скарги, а рішення суду апеляційної інстанції залишити без змін.

3. ОБСТАВИНИ, ВСТАНОВЛЕНІ СУДАМИ ПОПЕРЕДНІХ ІНСТАНЦІЙ
Позивачем складено ПН № 1 від 5 липня 2022 року на суму 500 000,00 грн, у тому числі ПДВ - 83 333,33 грн, та № 2 від 22 липня 2022 року на суму 1 000 000,00 грн, у тому числі ПДВ - 166 666,67 грн, які подано на реєстрацію в ЄРПН.
Як убачається з квитанцій № 9144102133 від 29 липня 2022 року та № 9155045119 від 11 серпня 2022 року, реєстрацію зазначених ПН в ЄРПН зупинено у зв`язку з відповідністю платника податку пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Позивачу запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН.
30 листопада 2022 року Позивач надіслав повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо ПН/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено. Відповідно до цього повідомлення подано документи та пояснення щодо ПН № 1 від 5 липня 2022 року та № 2 від 22 липня 2022 року.
Рішеннями комісії Головного управління ДПС у м. Києві, яка приймає рішення про реєстрацію ПН/розрахунків коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації, № 7759381/42920921 від 1 грудня 2022 року та № 7759382/42920921 від 1 грудня 2022 року відмовлено в реєстрації зазначених ПН у ЄРПН.
Обґрунтовуючи свою позицію, у рішеннях зазначено, що до повідомлень не долучено таких документів: документів щодо постачання/придбання товарів (послуг), їх зберігання, транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційних описів), у тому числі рахунків-фактур (інвойсів), актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.
У графі «Додаткова інформація» зазначено, яких саме документів не долучено Позивачем до повідомлень, а саме: «не надано документи на використані матеріали субпідряднику».
Крім того, з долученого до матеріалів справи витягу з протоколу засідання комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН убачається, що Позивачу відмовлено в реєстрації ПН з огляду на таке: «не надано документи на використані матеріали субпідряднику».
Не погоджуючись із зазначеними рішеннями, 1 грудня 2022 року Позивач подав скарги до ДПС України.
13 грудня 2022 року ДПС України прийнято рішення за результатами розгляду скарг на рішення про відмову у реєстрації ПН/розрахунків коригування в ЄРПН: № 72699/42920921/2 (щодо ПН № 1 від 5 липня 2022 року) та № 72771/42920921/2 (щодо ПН № 2 від 22 липня 2022 року). Зазначеними рішеннями скарги залишено без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня - без змін з підстав ненадання або часткового надання додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у ПН, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН.

4. ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
4.1. Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанцій
Верховний Суд, обговоривши доводи касаційної скарги, відзиву на касаційну скаргу переглянувши судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування норм матеріального і процесуального права висновків виходить з такого.
Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно з пунктом 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до пункту 7 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженому постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165 (тут і надалі - в реакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; надалі також - Порядок № 1165) у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється..
Положеннями пункту 10 Порядку № 1165 було передбачено, що У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Згідно з пунктом 11 Порядку № 1165 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
У пунктах 4 та 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Мінфіну від 12 грудня 2019 року № 520 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі також - Порядок №520) передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Як визначено у пунктах 9 та 10 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня. Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку.
Зміст наведених норм, чинних на час виникнення спірних правовідносин, не дає підстав погодитися з доводами Позивача про те, що після отримання письмових пояснень та додаткових пояснень з доданими документами контролюючий орган був зобов`язаний надіслати на його адресу повідомлення про недостатність поданих документів або їх невідповідність вимогам законодавства.
Такі вимоги до контролюючого органу щодо обов`язку надсилання відповідного повідомлення за результатами розгляду пояснень платника податку були запроваджені законодавцем лише у 2023 році. Зокрема, наказом Міністерства фінансів України від 12 січня 2023 року № 19 «Про затвердження Змін до Порядку прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 17 лютого 2023 року за № 298/39354, було внесено відповідні зміни до процедури прийняття таких рішень.
Отже, на момент виникнення спірних правовідносин та прийняття оскаржуваних рішень у 2022 році відповідні вимоги у чинній редакції Порядку ще не діяли.
З огляду на це Суд не може визнати обґрунтованими посилання Позивача на висновки Верховного Суду, викладені у постанові від 16 травня 2024 року у справі № 400/11727/23, оскільки у тій справі оскаржуване рішення про відмову у реєстрації ПН датоване серпнем 2023 року, тобто після набрання чинності зазначеними змінами до Порядку № 520.
Разом з тим, Верховний Суд за результатами аналізу наведених норм у постановах від 18 листопада 2021 року у справі № 380/3498/20, від 20 січня 2022 року у справі № 140/4162/21 дійшов висновку, що чинними нормативно-правовими актами визначено вичерпний перелік підстав, які можуть слугувати підставою для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.
При цьому, як підтверджується змістом пункту 5 Порядку № 520, передбачений цим пунктом перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, не є вичерпним.
Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу.
Суб`єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежується права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючих органів щодо легальності відповідної операції за наслідками якої складено податкову накладну, яку подано для реєстрації в ЄРПН, хоч і є визначеним у Порядку № 520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між такими, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу. Саме за результатами детального дослідження змісту документів (в тому числі договору), наданих на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, можливим є формування висновків щодо можливості чи неможливості реєстрації є ЄРПН податкової накладної, реєстрація якої була зупинена згідно із відповідною квитанцією.
Такої ж позиції дотримується Верховний Суд в постанові від 16 лютого 2023 року у справі №380/7648/22, на яку наведено посилання в касаційній скарзі. 
У постанові від 3 листопада 2021 року у справі № 360/2460/20 Верховний Суд за наслідками аналізу положень Порядку № 520 зазначив, що можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.
Верховний Суд у постанові від 7 грудня 2022 року у справі № 500/2237/20, на яку покликається Відповідач у касаційній скарзі, вказав, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкових накладних, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.
Верховним Судом у постанові від 27 квітня 2023 року у справі № 460/8040/20 висловлено позицію про те, що саме лише зазначення про відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.
Отже, відповідно до сформованої судової практики Верховного Суду з`ясуванню у спорах цієї категорії підлягає, зокрема, фактична суть господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, на виконання яких складено ПН та подано її на реєстрацію в ЄРПН, а також обсяг і зміст документів, поданих платником податку після зупинення реєстрації ПН, а також конкретні обставини, які контролюючий орган поклав в основу висновку про відмову у її реєстрації.
У контексті означених висновків, доводів, наведених Позивачем та Відповідачем, Суд звертає увагу на установлені судами попередніх інстанцій обставини.
Між ТОВ «Будівельна фірма БАЗИСПРОМБУД» (Підрядник) та Публічним акціонерним товариством «Рівненський народний клуб «Верес» (Замовник) укладено договір підряду № 04/08-2 від 23 липня 2021 року на будівництво футбольного поля зі штучним покриттям, системою поливу та дренажу.
Згідно з умовами договору Замовник здійснює авансові платежі, а Підрядник використовує отримані кошти для виконання робіт та звітує про їх виконання. Розрахунки здійснюються на підставі рахунків, актів приймання виконаних робіт за формою № КБ-2в та довідок про їх вартість за формою № КБ-3.
У зв`язку з необхідністю виконання значного обсягу будівельних робіт Позивач залучив субпідрядника - ПВКФ «Фіалка», з яким уклав договір субпідряду від 23 липня 2021 року. Субпідрядник виконував частину робіт на зазначеному об`єкті, тоді як Позивач здійснював загальне керівництво будівництвом, контроль за ходом робіт і якістю матеріалів.
На підставі пункту 3.1 договору підряду Позивач виставив Замовнику рахунки на авансові платежі: 5 липня 2022 року на суму 500 000,00 грн, у тому числі ПДВ - 83 333,33 грн; 22 липня 2022 року на суму 1 000 000,00 грн, у тому числі ПДВ - 166 666,67 грн.
Зазначені кошти були перераховані Замовником на рахунок Позивача, що підтверджується банківськими виписками.
У свою чергу Позивач перерахував отримані кошти субпідряднику ПВКФ «Фіалка» двома платежами: 8 липня 2022 року - 500 000,00 грн, у тому числі ПДВ - 83 333,33 грн; 22 липня 2022 року - 1 000 000,00 грн, у тому числі ПДВ - 166 666,67 грн,що підтверджується банківськими виписками.
У зв`язку з отриманням авансових платежів Позивач за правилом першої події склав ПН: - № 1 від 5 липня 2022 року на суму 500 000,00 грн, у тому числі ПДВ - 83 333,33 грн; - № 2 від 22 липня 2022 року на суму 1 000 000,00 грн, у тому числі ПДВ - 166 666,67 грн, які були надіслані на реєстрацію в ЄРПН.
За результатами виконання робіт між Позивачем та субпідрядником були оформлені акти приймання виконаних будівельних робіт форми № КБ-2в та довідки про їх вартість. Зокрема, у липні 2022 року вартість виконаних робіт з ПДВ становила 1 500 000,00 грн.
Суд апеляційної інстанції, роблячи висновок про відповідність рішень про відмову у реєстрації ПН в ЄРПН, зазначив, що:
Позивач не долучив документів щодо постачання/придбання товарів (послуг), їх зберігання, транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційних описів), у тому числі рахунків-фактур (інвойсів), актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних;
в оскаржуваних рішеннях у графі «Додаткова інформація» контролюючий орган детально зазначив, яких саме документів Позивач не долучив до повідомлень, а саме: «не надано документи на використані матеріали субпідряднику».
З урахуванням установлених обставин апеляційний суд дійшов висновку, що платник податку не надав документів, які б підтверджували інформацію, зазначену у ПН, а відтак Товариство не довело свого права на реєстрацію спірних податкових накладних за фактом наданих послуг.
Разом з тим колегія суддів вважає такі висновки передчасними.
Зміст постанови суду апеляційної інстанції не дає можливості встановити, які саме документи Позивач подавав після зупинення реєстрації ПН, який їх зміст та чи відповідали вони характеру спірних господарських операцій. Апеляційний суд, обґрунтовуючи необхідність подання документів щодо постачання/придбання товарів (послуг), їх зберігання, транспортування, навантаження, розвантаження, складських документів, рахунків-фактур, актів приймання-передачі, накладних, фактично обмежився посиланням на формулювання контролюючого органу про те, що Позивач «не надав документи на використані матеріали субпідряднику».
Водночас Позивач протягом усього розгляду справи, а також під час подання скарг до Державної податкової служби, послідовно зазначав, що на момент зупинення реєстрації ПН відповідні документи у нього відсутні, а їх передання субпідрядником умовами господарських відносин не передбачалося. Ці доводи апеляційний суд належним чином не перевірив і не спростував.
Поклавши в основу висновку про правомірність оскаржуваних рішень лише констатацію відсутності документів щодо матеріалів субпідрядника, апеляційний суд не встановив, чи існував у Позивача обов`язок мати такі документи на момент складення та реєстрації ПН, з огляду на зміст господарських операцій та підставу виникнення податкового зобов`язання.
Хоча апеляційний суд послався на обов`язок адміністративного суду активно досліджувати фактичні обставини справи, фактично він не з`ясував реальний зміст пояснень Позивача, не дослідив надані документи у їх сукупності та не перевірив, чи могли та повинні були бути у розпорядженні Позивача документи на використані матеріали субпідряднику саме на момент складення ПН, подання їх для реєстрації в ЄРПН, та після зупинення такої реєстрації Відповідачем.
За таких обставин висновки суду апеляційної інстанції про недоведеність Позивачем права на реєстрацію ПН є передчасними, оскільки ґрунтуються на неповному з`ясуванні фактичних обставин справи та без перевірки доводів сторін щодо обсягу й характеру документального підтвердження спірних операцій.
Хоча апеляційний суд посилався на обов`язок адміністративного суду активно досліджувати фактичні обставини, він обмежився констатацією відсутності документів на матеріали, не перевіривши, чи були вони (або чи мали бути) в наявності у Позивача саме на час спірних правовідносин.
Таким чином, висновок про те, що апеляційний суд не встановив реального змісту пояснень Позивача та не перевірив можливість існування документів на матеріали на момент авансового платежу, має під собою документальне підґрунтя в матеріалах справи.
На особливу увагу в цьому контексті заслуговують і доводи Позивача про те, що хоча відповідні документи були відсутні у нього на момент зупинення реєстрації податкових накладних, уже під час адміністративного оскарження він отримав їх від свого контрагента та надав до ДПС України.
Загалом же аналіз перебігу апеляційного провадження дає підстави дійти висновку, що суд апеляційної інстанції фактично прийняв позицію Відповідача, викладену в апеляційній скарзі, не здійснивши повного та всебічного дослідження доводів Позивача щодо суті господарських операцій, яку останній наводив під час розгляду справи в суді першої та апеляційної інстанцій, і не дослідив усіх доказів у справі та не перевірив всі обставини, що входять до предмета доказування для цілей розв`язання цього спору.
Означене вище фактично свідчить про передчасність висновків суду апеляційної інстанції про законність відповідних індивідуальних актів.
Положення статті 341 КАС України, якими окреслено межі касаційного перегляду, не наділяють суд касаційної інстанції повноваженнями встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
З огляду на наведене правове регулювання та встановлені обставини справи Верховний Суд вважає, що суд апеляційної інстанції не врахував релевантних правових висновків Верховного Суду та не здійснив повного і всебічного дослідження доказів, наявних у матеріалах справи, зокрема у контексті підстав прийняття оскаржуваних рішень про відмову у реєстрації податкових накладних, фактичної суті операцій, на виконання яких ці податкові накладні були складені, а також наявності у Позивача обов`язку мати у розпорядженні документи, відсутність яких контролюючий орган поклав в основу спірних рішень.
Сукупність наведеного свідчить про формальний підхід суду апеляційної інстанції до вирішення спору, що виник між сторонами у цій справі, та підтверджує доводи Позивача щодо допущення судом апеляційної інстанції порушень норм процесуального права, які унеможливили належну перевірку правильності застосування норм матеріального права.
За таких умов Верховний Суд не може визнати рішення суду апеляційної інстанції у цій справі законним і обґрунтованим.
4.2. Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
Відповідно до частин першої, другої та третьої статті 242 КАС України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин, на які сторони посилаються як на підставу своїх вимог і заперечень, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Крім того, стаття 2 та частина четверта статті 242 КАС України встановлюють, що судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, а саме бути справедливим та неупередженим, своєчасно вирішувати спір у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб.
За правилами частини другої статті 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо: 1) суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1, 2, 3 частини другої статті 328 цього Кодексу.
Судом апеляційної інстанції не враховано висновки Верховного Суду, допущено порушення норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин справи, що мають значення для її правильного вирішення, а також не досліджено зібрані у справі докази, що відповідно до пункту 1 частини другої статті 353 КАС України є підставою для скасування судового рішення та направлення справи на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.
Під час повторного розгляду суду необхідно врахувати наведені правові висновки, ретельно перевірити доводи сторін, повно й об`єктивно дослідити всі докази, а також прийняти законне й обґрунтоване рішення.
Керуючись статтями 345, 353, 359 КАС України, Суд
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Будівельна фірма БАЗИСПРОМБУД» задовольнити частково.
Постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 17 листопада 2025 року скасувати.
Справу передати на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення, є остаточною та оскарженню не підлягає.
Суддя-доповідач Н.Є. Блажівська

Судді О.О. Шишов

М.М. Яковенко