П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
————————————————————————
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

18 лютого 2026 р.	м. Одеса	Справа № 420/25285/25	

Перша інстанція: суддя Бутенко А.В.

Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду у складі:
головуючого судді - Вербицької Н.В.,
суддів –Джабурії О.В.,
Кравченка К.В.,
при секретарі судового засідання Худика С.А,
за участю представника апелянта – Лоскутова В.С.,
представника позивача – адвоката Панасюка О.М.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 22 жовтня 2025 року у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И Л А :

26 липня 2025 року ОСОБА_1 звернулась до Одеського окружного адміністративного суду з позовною заявою, в якій просила визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 11 вересня 2024 року:
№ 38077/15-32-24-05, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції на суму 340,00 грн за неподання податкової декларації про майновий стан і доходи за 2023 рік;
№ 38088/15-32-24-05, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції на суму 1020,00 грн за порушення зберігання та ненадання контролюючому органу первинних документів;
№ 38093/15-32-24-05, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції на суму 7100,00 грн за ненадання контролюючому органу первинних документів та інформації на письмовий запит;
№ 38097/15-32-24-05, яким визначено ПДФО на загальну суму 514 232,10 грн, у т.ч. за основним платежем на суму 411 385,68 грн та штрафними санкціями у розмірі 102 846,42 грн;
№ 38100/15-32-24-05, яким визначено військовий збір на суму 42 852,68 грн, у т.ч. за основним платежем на суму 34 282,14 грн та штрафними санкціями у розмірі 8 570,54 грн.
Позовні вимоги обґрунтовані незгодою з висновками акту документальної позапланової невиїзної перевірки щодо отримання нею у 2023 році доходу у розмірі 2 285 476 грн. Позивач заперечує отримання відповідного доходу, оскільки не являється суб`єктом підприємницької діяльності, учасником чи засновником господарських товариств, будь-яку комерційну діяльність не здійснює. У період з першого кварталу 2021 року по третій квартал 2024 року отримувала доходи виключно з виплати стипендії та соціальних виплат у зв`язку з інвалідністю. Крім того, позивач вказує на порушення процедури проведення перевірки, оскільки запит на інформацію, а також повідомлення про проведення перевірки направлялись на неактуальну адресу. 
Відповідач заперечував проти задоволення позову, зазначаючи, що на підставі податкової інформації, що була отримана від Національного банку України, яка вказує на причетність з використанням електронних платіжних засобів (ЕПЗ або р2р платежів), у т.ч. позивача, у схемі обходження заборони здійснення платежів на користь осіб, які організовують, проводять азартні ігри на території України без відповідної ліцензії, була призначена та проведена документальна позапланова невиїзна перевірка. Під час проведення перевірки на податкову адресу позивача направлялись запити, однак з боку ОСОБА_1 витребувані пояснення та документи надані не були.
За наслідком проведеної перевірки встановлено, що ОСОБА_1 отримувала дохід у 2023 році у вигляді грошових переказів від фізичних осіб на загальну суму 2 285 476 грн із використанням ЕПЗ (р2р платежів), що є платіжним інструментом, при переказів коштів фізичних осіб один одному, з суми яких не сплачено податок на доходи фізичних осіб та військовий збір.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 22 жовтня 2025 року адміністративний позов задоволено.
Не погоджуючись із прийнятим рішенням, відповідачем подано апеляційну скаргу, в якій посилаючись на невірне застосування судом першої інстанції норм матеріального права, невідповідність висновків суду обставинам справи, просить зазначене рішення скасувати та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позовних вимог.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначено, що судом першої інстанції залишено поза увагою доводи податкового органу про належне встановлення факту отримання позивачем доходу у 2023 році та недотриманні з її боку обов`язку зі сплати податків та зборів.
Позивачем подано відзив на апеляційну скаргу ГУ ДПС в Одеській області, в якому вона просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін у зв`язку із необґрунтованістю доводів апелянта.
Заслухавши доповідача, дослідивши доводи апеляційної скарги, матеріали справи, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню частково з огляду на таке.
Судом першої інстанції встановлені та з матеріалів справи вбачаються наступні обставини.
ОСОБА_1 , ІНФОРМАЦІЯ_1 , РНОКПП НОМЕР_1 , відповідно до інформації яка міститься в Державному реєстрі фізичних осіб – платників податків до 25.06.2020 року була зареєстрована за адресою: АДРЕСА_1 , а з вказаної дати – за адресою: АДРЕСА_2 .
Відповідно до наказу Головного управління ДПС в Одеській області від 28.06.2024 року № 6345-п «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 » на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.1 пункту 78.1 статті 78, статті 79, пункту 82.2 статті 82 ПК України вирішено провести документальну позапланову невиїзну перевірку фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 (рнокпп НОМЕР_1 ), податкова адреса: АДРЕСА_3 з 31 липня 2024 року тривалістю 10 робочих днів. Перевірку провести за період діяльності з 01.01.2023 по 31.12.2023 з метою здійснення контролю своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати належних сум податку на доходи фізичних осіб та військового збору з доходів отриманих платником податків.
Підставою для проведення перевірки став лист Державної податкової служби України від 26.03.2024 року за № 8651/7/99-00-24-01-02-07, яким повідомлено про отриману від Національного банку України інформацію листом від 20.03.2024 року №24-0006/21625/БТ щодо значних обсягів переказів між рахунками фізичних осіб із використанням реквізитів ЕПЗ (р2р-платежі) у 2023 році.
28.06.2024 року Головним управлінням ДПС в Одеській області видано повідомлення на проведення перевірки № 531/15-32-24-05.
Копію наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки від 28.06.2024 року № 6345-п та письмове повідомлення про дату початку та місце проведення перевірки від 28.06.2024 року №531/15-32-24-05 направлено засобами поштового зв`язку «Укрпошта» (рекомендованим листом з повідомленням про вручення) 28.06.2024 року (№ 6509601252769) на податкову адресу ОСОБА_1 - АДРЕСА_1 . 
Поштове відправлення повернуто 17.07.2024 року на адресу Головного управління ДПС в Одеській області за закінченням встановленого терміну зберігання (а.с.35-36). 
У період з 31.07.2024 року по 13.08.2024 року посадовими особами Головного управління ДПС в Одеській області на підставі наказу Головного управління ДПС в Одеській області від 28.06.2024 року № 6345-п та направлення від 28.06.2024 року №531/15-32-24-05 проведено документальну позапланову невиїзну перевірку фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 .
За результатами перевірки 14.08.2024 року складено акт № 34364/15-32-24-05-09 «Про результати документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 з питань своєчасності достовірності, повноти нарахування та сплати належних сум податку на доходи фізичних осіб та військового збору з доходів, отриманих платником податків за період з 01.01.2023 року по 31.12.2023, яким встановлено наступні порушення:
- п.49.1, пп. 49.18.4 п.49.18 ст.49, пп.162.1.1 п.162.1 ст.162, пп.164.2.20 п. 164.2 ст.164, п.179.1 ст.179 ПК України внаслідок неподання ОСОБА_1 до контролюючого органу податкової декларації про майновий стан і доходи за 2023 рік та не задекларовано суму отриманого доходу у сумі 2285476,00 грн;
- пп.162.1.1 п.162.1 ст.162, п.164.1, пп.164.2.20 п.164.2 ст.164, п.167.1 ст.167, п.179.7 ст.179 ПК України внаслідок ненарахування та несплати до бюджету податку на доходи з фізичних осіб на суму 411385,68 грн;
- пп.162.1.1 п.162.1 ст.162, пп. 164.1.3 п. 164.1 ст. 164, п. 179.7 ст.179, пп.1.1, пп.1.2, пп.1.3. п. 16 підрозділу 10 розд. XX ПК України, внаслідок ненарахування та несплати до бюджету військовий збір на суму 34 282,14 грн.;
- п.44.1 ст. 44, п. 44.3 ст. 44, п. 85.2 ст. 85 ПК України щодо зберігання та надання контролюючому органу первинних документів;
- пп.73.3.3. п.73.3 ст.73 ПК України, яке сталося внаслідок ненадання фізичною особою - платником податків ОСОБА_1 до податкового органу відповіді на письмовий запит про надання інформації.
11.09.2024 року на підставі акту перевірки від 14.08.2024 року № 34364/15-32-24-05-09 Головним управління ДПС в Одеській області складено податкові повідомлення-рішення:
№ 38077/15-32-24-05, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції на суму 340,00 грн за неподання податкової декларації про майновий стан і доходи за 2023 рік;
№ 38088/15-32-24-05, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції на суму 1020,00 грн за порушення зберігання та ненадання контролюючому органу первинних документів;
№ 38093/15-32-24-05, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції на суму 7100,00 грн за ненадання контролюючому органу первинних документів та інформації на письмовий запит;
№ 38097/15-32-24-05, яким визначено ПДФО на загальну суму 514 232,10 грн, у т.ч. за основним платежем на суму 411 385,68 грн та штрафними санкціями у розмірі 102 846,42 грн;
№ 38100/15-32-24-05, яким визначено військовий збір на суму 42 852,68 грн, у т.ч. за основним платежем на суму 34 282,14 грн та штрафними санкціями у розмірі 8 570,54 грн.
Задовольняючи позовні вимоги та скасовуючи вказані ППР, суд першої інстанції виходив з того, що лист ДПС України № 8651/7/99-01-24-01-02-07 від 26.03.2024 року та інформація НБУ, яка зазначена у листі № 24-0006/21625/БТ від 20.03.2024 року, не відносяться до первинних документів, якими б підтверджувалось отримання позивачем доходу у розмірі 2 285 476,00 грн протягом 2023 року. До того ж контролюючим органом не надано листа НБУ, з якого вбачається надходження у 2023 році на розрахункові рахунки позивача грошових коштів у сумі 2 285 476,00 грн. Отже відповідачем не доведено належними та допустимими доказами отримання у 2023 році ОСОБА_1 доходів у вигляді грошових переказів від фізичних осіб на загальну суму 2 285 476,00 грн, які підлягають декларуванню, та які є об`єктом оподаткування податком на доходи фізичних осіб і військовим збором.
При цьому суд відхилив доводи позивача щодо порушення процедури проведення перевірки, зазначаючи що позивач був зобов`язаний повідомити контролюючий орган про зміну місця реєстрації.
Судова колегія, погоджуючись з рішенням суду першої інстанції про задоволення позовних вимог, вважає, що воно мало б бути мотивовано іншими підставами.
За змістом частини другої статті 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Ключовим для розв`язання спору у цій справі є питання перевірки відповідності рішень відповідача зазначеним вище вимогам законодавства у контексті з`ясування, чи були допущені порушення під час проведення перевірки.
Перевіряючи доводи позивача у контексті порушення процедури проведення перевірки, судова колегія звертає увагу на наступне правове регулювання.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються Податковим кодексом України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Статтею 62 ПК України передбачено, що податковий контроль здійснюється шляхом: ведення обліку платників податків; інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючих органів; перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин; моніторингу контрольованих операцій та опитування посадових, уповноважених осіб та/або працівників платника податків відповідно до статті 39 цього Кодексу.
Відповідно до підпункту 19-1.1.1 пункту 19-1.1 статті 19-1 ПК України контролюючі органи, зокрема, здійснюють адміністрування податків, зборів, платежів, у тому числі проводять відповідно до законодавства перевірки та звірки платників податків.
Контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 ПК України, відповідно 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України, мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Згідно з підпунктом 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Як передбачено підпунктом 78.1.21 пункту 78.1 статті 78 ПК України документальна позапланова перевірка здійснюється, якщо контролюючим органом після проведення документальної планової перевірки або документальної позапланової перевірки отримано інформацію та/або документи від іноземних державних органів, які стосуються питань, що були охоплені під час попередніх перевірок платника податків та свідчать про порушення платником податків податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи. Така перевірка проводиться виключно щодо питань, що стали підставою для проведення такої перевірки.
Відповідно до пункту 79.2 статті 79 ПК України документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.
Пунктом 42.2 статті 42 ПК України передбачено, що документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків або його законному чи уповноваженому представникові.
Згідно з п.45.1 ст.45 ПК України платник податків - фізична особа зобов`язаний визначити свою податкову адресу.
Податковою адресою платника податків - фізичної особи визнається місце її проживання, за яким вона береться на облік як платник податків у контролюючому органі.
Платник податків - фізична особа може мати одночасно не більше однієї податкової адреси.
Пункт 63.5 ст.63 ПК України передбачає, що всі фізичні особи - платники податків та зборів реєструються у контролюючих органах шляхом включення відомостей про них до Державного реєстру фізичних осіб - платників податків у порядку, визначеному цим Кодексом.
Аналіз наведених правових норм дає підстав для висновку, що обов`язковою умовою для проведення документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи – платника податків є вручення йому або його представнику за місцем проживання копії наказу про проведення такої перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення перевірки.
Як вірно встановлено судом першої інстанції та підтверджується відомостями з Державного реєстру фізичних осіб – платників податків, до 25.06.2020 року ОСОБА_1 була зареєстрована за адресою: АДРЕСА_1 , а з вказаної дати – за адресою: АДРЕСА_2 .
Тобто, належною адресою місця проживання позивача на момент призначення та проведення перевірки, є адреса: АДРЕСА_2 . Проте, як вбачається з матеріалів справи, уся переписка з ОСОБА_1 , у тому числі направлення їй копії наказу про проведення перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення перевірки, здійснювалось на попередню, тобто неактуальну адресу місця проживання: АДРЕСА_1 . 
На підставі викладеного, судова колегія доходить висновку, що відповідач не дотримався вимог пункту 79.2 статті 79 Податкового кодексу України щодо повідомлення ОСОБА_1 про дату початку та місця проведення перевірки.
Доводи відповідача, з якими помилково погодився суд першої інстанції, про наявність у фізичної особи- платника податків ОСОБА_1 обов`язку повідомляти контролюючий орган про зміни даних, які вносяться до облікової картки, зокрема, про зміну місця проживання, судова колегія вважає такими, що не ґрунтуються на вимогах Податкового кодексу. 
Так, відповідно до п.70.6 ст.70 ПК України органи державної реєстрації актів цивільного стану, органи, що здійснюють реєстрацію фізичних осіб зобов`язані подавати відповідним контролюючим органам інформацію щодо зміни даних, які включаються до облікової картки фізичної особи - платника податків, щомісяця, але не пізніше 10 числа наступного місяця.
Порядок подання такої інформації та взаємодії суб`єктів інформаційних відносин визначається Кабінетом Міністрів України.
На виконання вимог положень п.70.6 ст.70 ПК України 21.12.2011 року Кабінетом Міністрів України постановою № 1386 затверджений Порядок подання інформації про платників податків, об`єкти оподаткування та об`єкти, пов`язані з оподаткуванням, для забезпечення ведення їх обліку, а також обчислення та справляння податків і зборів.
Згідно з п.5 Порядку № 1386 (в редакції на день проведення перевірки) Мін`юст та ДМС подають щомісяця до 10 числа (у разі наявності технічної можливості - щоденно) ДПС інформацію про внесення до відповідних реєстрів або зміну даних, які включаються до облікової картки фізичної особи - платника податків (прізвище, ім`я, по батькові (за наявності), дату і місце народження, місце проживання, громадянство, серію та номер свідоцтва про народження, паспорта або іншого документа, що посвідчує особу, ким і коли виданий документ).
Пункт 9 Порядку № 1386 передбачає, що подання інформації контролюючим органам здійснюється на безоплатній основі в електронній формі.
Аналіз наведеного дає підстав для висновку, що саме органи Державної міграційної служби повідомляють в електронній формі контролюючий орган про реєстрацію (зміну) місця проживання/перебування фізичної особи із зазначенням прізвища, імені, по батькові (за наявності), дати і місця народження.
Визначення п.1 розділу VI Положення про реєстрацію фізичних осіб у Державному реєстрі фізичних осіб - платників податків, затвердженим наказом Мінфіну України від 29.09.2017 року № 822 та зареєстрованим в Мінюсті України 25.10.2017 року за № 1306/31174, обов`язку фізичної особи – платника податків подавати до контролюючого органу відомості про зміну даних, які вносяться до облікової картки/повідомлення, протягом місяця з дня виникнення таких змін у порядку, визначеному цим Положенням, суперечать вищенаведеним нормативним актам, які мають вищу юридичну силу.
Судова колегія наголошує, що неналежне виконання обов`язку ДМС щодо подання відповідної інформації контролюючому органу, що мало місце у даній справі, не може ставитися у провину фізичній особі – платнику податків щодо неповідомлення про зміну свого місця проживання. 
Згідно сталої та послідовної практики Верховного суду невиконання або порушення вимог ПК України при призначені та проведенні перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої, оскільки така перевірка не може породжувати будь-яких правових наслідків, окрім наслідків нелегітимності усіх дій/рішень, які вчинені/прийняті у межах та за наслідками такої перевірки. Установивши порушення процедури проведення перевірки, її підстав, наслідком чого є визнання протиправними її результатів, суд може не переходити до аналізу інших обставин, що слугували підставою ухвалення суб`єктом владних повноважень індивідуальних актів.
На підставі викладеного судова колегія вважає, що оскільки порушення процедури проведення перевірки нівелює її наслідки, тому прийняті за її результатами податкові повідомлення-рішення підлягають визнанню протиправними та скасуванню. З огляду на практику Верховного суду у апеляційного суду відсутні підстави для аналізу інших обставин, що слугували підставою ухвалення суб`єктом владних повноважень індивідуальних актів.
Суд першої інстанції не врахував наведені норми права, у зв`язку із чим дійшов помилкового висновку, що позивач не обґрунтував, яким чином контролюючий орган мав здійснювати з ним листування за іншою адресою за відсутності інформації про таку. 
Враховуючи, що рішення суду першої інстанції при задоволенні позовних вимог мотивовано іншими доводами, відповідно д ч.4 ст.317 КАС України, воно підлягає зміні щодо підстав задоволення позову, які викладені у мотивувальній частині цієї постанови.
Враховуючи, що дана справа правомірно віднесена судом першої інстанції до категорії незначної складності та розглядалась за правилами спрощеного провадження, що підтверджується ухвалою суду про відкриття провадження від 25 серпня 2025 року, постанова суду апеляційної інстанції може бути оскаржена до Верховного Суду лише з підстав, передбачених пп. "а"- "г" п.2 ч.5 ст.328 КАС України.
Керуючись ст.ст.308,310,315,317,321,322,325,328 КАС України, судова колегія

П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області – задовольнити частково.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 22 жовтня 2025 року – змінити з підстав задоволення позовних вимог, які викладені у мотивувальній частині цієї постанови.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, але може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту судового рішення з підстав, передбачених ст.328 КАС України.
Повний текст постанови складений та підписаний колегією суддів 24 лютого 2026 року.

Головуючий: Н.В.Вербицька

Суддя: О.В.Джабурія

Суддя: К.В.Кравченко