ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я
І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

08 квітня 2026 року	справа № 380/6517/25	

Львівський окружний адміністративний суд у складі головуючої судді Сподарик Н.І., розглянувши у письмовому провадженні за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Львівській області, за участю третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору АТ «ОТП Банк» про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

в с т а н о в и в:
На розгляд Львівського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 ; РНОКПП НОМЕР_1 ) до Головного управління ДПС у Львівській області (79026, м. Львів, вул. Стрийська, 35; код ЄДРПОУ 43968090) з вимогами:
- визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення від 21.03.2024 №11850/13-01-24-08 на загальну суму 418861,50 грн; податкове повідомлення-рішення від 21.03.2024 №11851/13-01-24-08 в сумі 34905,12 грн; податкове повідомлення-рішення від 21.03.2024 №11851/13-01-24-08 в сумі 340 грн.
В обґрунтування позовних вимог позивач зазначила, що за результатами проведеної документальної позапланової невиїзної перевірки ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового законодавства, своєчасності, достовірності, повноти та своєчасності сплати до бюджету податків, зборів і платежів за період з 01.01.2021 по 31.12.2021, ГУ ДПС прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення. Відповідно до акту перевірки підставою для визначення податкових зобов`язань по податку на доходи фізичних осіб, що сплачують фізичні особи за результатами річного декларування, військовому збору та штрафної санкції за неподання декларації про майновий стан і доходи за 2021 рік є лист АТ «ОТП-БАНК» від 10.08.2022 №01-05-19-6/667. Відповідно до листа АТ «ОТП-БАНК» повідомлено, що вказаним у запиті фізичним особам, банком у «Податковому розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку (форма 4ДР) за 2021 рік відображено нарахований та виплачений дохід за ознакою доходу « 126» - додаткове благо у вигляді кредитної заборгованості прощеної (анульованої) за самостійним рішенням банку, не пов`язаного з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, про що повідомлено та підтверджено інформацією наданою у податковому розрахунку за формою 4-ДФ про дохід, отриманий платником податку як додаткове благо у вигляді основного боргу (кредиту). АТ «ОТП-Банк» у ІІ кварталі 2021 року відобразив в «Податковому розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку» (форма 4ДФ) платника податку фізичну особу ОСОБА_1 за ознакою доходу « 126-додаткове благо» на загальну суму 1861606,68 гривень. Внаслідок чого, відповідачем зроблено висновок про те, що відповідно до вимог пп.164.2.17 «д» п. 164.2 ст. 164 Податкового кодексу України боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації, ставка податку згідно п. 167.1 ст. 167 Податкового кодексу України становить 18 відсотків від бази оподаткування. Визначено, що оподатковуваний дохід (у вигляді додаткового блага) за 2021 рік складає 1861606,68 гривень та визначено зобов`язання у сумі 335089,20 гривень. Військовий збір визначено у розмірі 27924,10 гривень. Також відповідачем в акті перевірки зазначено про те, що позивач у зв`язку отриманням доходу як «додаткове благо» у вигляді основної кредитної заборгованості прощеної (анульованої)» відповідно до п. 179.1 ст. 179 Податкового кодексу України зобов`язаний подати річну податкову декларацію до 1 травня року, що настає за звітним відповідно до пп. 39.18.4 п. 29.18 ст. 49 Податкового кодексу України. Відповідач стверджує, що анульована банком сума боргу є доходом платника податку в розумінні Податкового кодексу України, підлягає оподаткуванню в порядку передбаченому абзацом «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України і зазначений дохід позивач був зобов`язаний включити до податкової декларації. Позивач вважає податкові повідомлення-рішення протиправними. Вважає, що сума кредиту, прощена (анульована) банком, збільшує дохід платника податку і включається в його оподатковуваний дохід. Разом з тим, сума процентів, нарахованих банком за умовами договору користування кредитом, комісій та/або штрафних санкцій (пені) не є доходами, які призводять до приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Відповідно, у разі прощення (анулювання) процентів, комісій та/або штрафних санкцій (пені), нарахованих за користування кредитом й за прострочення виконання грошового зобов`язання, відсутні підстави вважати їх додатковим благом платника податку. Боржник, який отримав додаткове благо у вигляді прощення (анулювання) основної суми боргу за кредитом та який був належним чином повідомлений про прощення (анулювання) такого боргу, зобов`язаний відобразити анульовану суму боргу у складі оподатковуваного доходу з обчисленням та перерахуванням до бюджету відповідної суми податку. Зазначила, що акт перевірки, як носій доказової бази вини позивача не містить інформації щодо кредитного договору дати укладення, розміру боргу, прощення боргу, суми прощення чи списання, погашення. Детальне відображення в акті змісту виявлених порушень є обов`язковою умовою вчинення податковим органом подальших дій щодо притягнення платника до податкової відповідальності, застосування механізмів примусового стягнення податку, а також слугує гарантією дотримання прав платника; факти податкових порушень, не зафіксовані в акті перевірки, не можуть слугувати підставою для притягнення платника до відповідальності. Вказала, що відповідачем в акті перевірки не встановлено природи прощеного боргу, не зазначено кредитного договору, сум кредиту згідно договору (основна частина, відсотки, штрафні санкції) не вжито заходів щодо встановлення та розкриття банківської таємниці, хоча це має істотне значення для визначення суми оподаткованого доходу платника податку. Таким чином, до складу загального річного оподатковуваного доходу позивача за 2021 рік включено суму прощеного боргу з інформаційного листа банку, та не встановлені відповідачем під час проведення перевірки жодних обставин, що відповідно до пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПК України встановлюють вину позивача, а тому суми грошових зобов`язань та штрафних санкцій з податку на доходи фізичних осіб та військовому збору, штрафні санкції за неподання декларації визначені відповідачем помилково, і як наслідок, оскаржувані податкові повідомлення-рішення є протиправними та підлягають скасуванню.
Також зазначила, що кредитор був зобов`язаний повідомити позивача щодо прощення анулювання боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу. Однак, жодного документу, що підтверджує факт анулювання податкового боргу (тіла кредиту) у відповідача немає. Просить позовні вимоги задовольнити.
Ухвалою суду від 07.04.2025 позовну заяву залишено без руху та надано десятиденний строк на усунення її недоліків. На виконання вимог ухвали суду про залишення позовної заяви без руху, позивачем усунуто вказані недоліки, подано клопотання про поновлення строку звернення до суду.
Ухвалою суду від 23.04.2025 відкрито спрощене позовне провадження у справі, призначено судове засідання на 13.05.2025 о 12:00 год.
09.05.2025 за вх.№38816 від представника відповідача надійшла заява про залишення адміністративного позову без розгляду. 
09.05.2025 за вх.№38841 від представника відповідача надійшов відзив на позовну заяву. Головне управління ДПС у Львівській області вважає позовні вимоги безпідставними та такими, що не підлягають задоволенню на підставі наступних доводів. Зазначив, що відповідно до листа АТ «ОТП-БАНК» від 10.08.2022 №01-05-19-6/667 повідомлено, що у запиті фізичним особам банком у «Податковому розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку» (форма 4ДФ) за 2021 рік відображено нарахований та виплачений дохід за ознакою доходу « 126» – додаткове благо у вигляді основної кредитної заборгованості прощеної (анульованої) за самостійним рішенням банку, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, а саме: Банк підтверджує, АТ «ОТП-БАНК» проведено анулювання основної кредитної заборгованості фізичній особі  ОСОБА_1 за самостійним рішенням банку, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності із дотримання вимог підпункту «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України, боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. АТ «ОТП-БАНК» у 2021 році відобразив в «Податковому розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку» (форма 4ДФ) платника податків-фізичну особу ОСОБА_1 за ознакою доходу « 126 – додаткове благо» на загальну суму 1 861 606,68 грн. Платник податку-фізична особа  ОСОБА_1 податкову декларацію про майновий стан і доходи за 2021 рік до ГУ ДПС у Львівській області не подавала, дохід отриманий у вигляді додаткового блага за ознакою доходу „126” не декларувала, податок на доходи фізичних осіб та військовий збір від отриманого доходу у вигляді додаткового блага за 2021 рік не нарахувала та не сплатила. ГУ ДПС у Львівській області листом від 10.06.2022 №8956/6/13-01 24-02-09 було скеровано запит на адресу АТ «ОТП БАНК» про надання інформації та її документального підтвердження щодо основного боргу анульованого у 2021 році. 05.09.2022 ГУ ДПС у Львівській області було отримано відповідь від АТ «ОТП БАНК» (вх. №28444/6) про підтвердження того, що АТ «ОТП БАНК» було проведено анулювання основної кредитної заборгованості фізичним особам. Зосереджує увагу суду, що контролюючим органом було вжито всіх заходів для підтвердження інформації банком анулювання основної кредитної заборгованості. Просить у задоволенні позову відмовити.
Ухвалою суду від 13.05.2025 клопотання представника позивача про поновлення строку звернення до суду задоволено. Визнано поважними причини пропуску строку звернення до суду та поновлено пропущений строк звернення до суду. У задоволенні клопотання представника відповідача про залишення позовної заяви без розгляду відмовлено.
14.05.2025 за вх.№ 40124 від представника позивача надійшли заперечення на відзив на позовну заяву. Зазначив, що детальне відображення в акті змісту виявлених порушень є обов`язковою умовою вчинення податковим органом подальших дій щодо притягнення платника до податкової відповідальності, застосування механізмів примусового стягнення податку, а також слугує гарантією дотримання прав платника; факти податкових порушень, не зафіксовані в акті перевірки, не можуть слугувати підставою для притягнення платника до відповідальності. Вважає, що твердження відповідача про те, що відсутність інформації необхідної для визначення податкових зобов`язань зумовлена обмеженим доступом до банківської таємниці не може бути взята до уваги, адже відповідач не позбавлений можливості звернення до суду з відповідною заявою про розкриття банківської таємниці відповідно до ст. 293 ЦПК України. Отже, відповідач не маючи жодної підтверджуючої інформації та підтверджуючих документів окрім листа банку прийняв оскаржувані податкові повідомлення-рішення не підтверджені доказами відповідно до підпункту «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України. Позивач наголошує, що нею жодних повідомлень від банку не отримано. Лист банку не містить інформації про надіслання позивачу письмового повідомлення про прощення боргу у формі рекомендованого листа з повідомленням про вручення. Втім, станом на сьогодні ані позивачем, ані відповідачем не отримано від банку жодного належного та допустимого доказу, який би підтверджував факт надсилання такого повідомлення позивачу у заявлений банком спосіб. Отже, банком порушено процедуру прощення боргу, що має наслідком визнання оскаржуваних податкових повідомлень-рішень протиправними та їх скасування. Просить позовні вимоги задовольнити.
04.06.2025 за вх.№46192 від представника відповідача надійшли додаткові пояснення у справі. Зазначив, що відповідно до листа АТ «ОТП-БАНК» від 10.08.2022 №01-05-19-6/667 повідомлено наступне, що вказаним у запиті фізичним особам банком у «Податковому розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку» (форма 4ДФ) за 2021 рік відображено нарахований та виплачений дохід за ознакою доходу « 126» – додаткове благо у вигляді основної кредитної заборгованості прощеної (анульованої) за самостійним рішенням банку, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Підтверджено, що АТ «ОТП-БАНК» проведено анулювання основної кредитної заборгованості фізичній особі ОСОБА_1 за самостійним рішенням банку, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності із дотримання вимог підпункту „д” підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України, боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. АТ «ОТП-БАНК» у 2021 році відобразив в «Податковому розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку» (форма 4ДФ) платника податків-фізичну особу ОСОБА_2 за ознакою доходу « 126 – додаткове благо» на загальну суму 1 861 606,68 грн. Вважає, що під додатковим благом розуміється основна сума боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором, і не включає в цю суму боргу (кредиту) проценти, нараховані за користування кредитом, прощені (анульовані) кредитором, що узгоджується з правовою позицією в постанові Верховного Суду від 28 липня 2021 року у справі № 826/12872/17. Сума кредиту, прощена (анульована) банком, збільшує дохід платника податку і включається в його оподатковуваний дохід. Разом з тим проценти, які нараховані банком за умовами договору за користування кредитом, та підвищені проценти, нараховані у разі прострочення платежу, не є доходами, які призводять до приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Відповідно, у разі прощення (анулювання) процентів, нарахованих за користування кредитом, та підвищених процентів, нарахованих у разі прострочення платежу, відсутні підстави вважати їх додатковим благом платника податку. Просить у задоволенні позову відмовити.
В судовому засіданні, що відбулося 05.06.2025 суд ухвалив розгляд справи відкласти на 19.06.2025 о 10:00 год. для долучення доказів.
18.06.2025 за вх. № 50507 від представника позивача надійшло клопотання про долучення доказів.
19.06.2025 за вх. № 50797 від представника позивача надійшла заява про відкладення розгляду справи.
В судовому засіданні, що відбулося 19.06.2025, суд ухвалив розгляд справи відкласти на 08.07.2025 о 12:00 год за клопотанням представника позивача.
04.07.2025 за вх.№ 55260 від представника відповідача надійшло клопотання про залучення до участі у справі як третю особу, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору АТ «ОТП Банк» (код ЄДРПОУ 21685166, адреса 01033, м. Київ, вул. Жилянська, 43).
08.07.2025 за вх.№ 55762 від представника позивача надійшли додаткові пояснення.
В судовому засіданні у справі, яке відбулось 08.07.2025 судом залучено до участі у справі як третю особу, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору АТ «ОТП Банк» (код ЄДРПОУ 21685166, адреса 01033, м. Київ, вул. Жилянська, 43).
Суд ухвалив розгляд справи відкласти на 16.09.2025 о 10:00 год у зв`язку з залученням третьої особи.
16.09.2025 за вх. № 74035 від представника позивача надійшло клопотання про відкладення розгляду справи.
16.09.2025 судом ухвалено відкласти розгляд справи на 02.10.2025 об 11:00 год у зв`язку з клопотанням представника позивача про відкладення розгляду справи.
В засіданні суду, яке відбулось 02.10.2025 судом ухвалено відкласти розгляд справи на 28.10.2025 об 11:00 год у зв`язку з неявкою представника позивача.
Ухвалою суду від 28.10.2025 витребувано у АТ «ОТП Банк» (код ЄДРПОУ 21685166, адреса 01033, м. Київ, вул. Жилянська, 43) інформацію по особі ОСОБА_1 , а саме розрахунки по кредитних договорах №CM-SME600/090/2006 від 21.09.2006 та №CM-SME600/084/2007 від 08.11.2007, розрахунок анульованого боргу; виписку з рахунку ОСОБА_1 щодо внесення коштів за кредитними договорами №CM-SME600/090/2006 від 21.09.2006, №CM-SME600/084/2007, довідку про складові частини прощеного боргу із розмежуванням суми заборгованості за кредитним договором, процентів за користування кредитом та курсової різниці.
В засіданні суду, яке відбулось 28.10.2025 представником позивача подано додаткові пояснення у справі. Зазначив, що 21.09.2006 між АКБ «Райффазенбанк Україна» правонаступником якого є АТ «ОТП банк» та ОСОБА_1 укладено кредитний договір №СМ-SME 600/090/2006. Згідно вказаного договору ОСОБА_1 надано споживчий кредит в сумі 20000,00 доларів США. В якості забезпечення укладено договір поруки №SR-CME 600/090/2006 від 21.09.2006. Відповідно до частини №1 договору дата остаточного повернення кредиту 20.09.2013. Також було укладено договір поруки від 21.09.2006, договір іпотеки від 21.09.2006 №РМ-600/090/2006. 08.11.2007 між АКБ «Райффазенбанк Україна» правонаступником якого є АТ «ОТП Банк» та ОСОБА_1 укладено кредитний договір №CM-SME 600/084/2007. Згідно вказаного договору ОСОБА_1 надано споживчий кредит в сумі 113095,300 доларів США, відповідно до ч. №1 договору, дата остаточного повернення кредиту 23.10.2017. В якості забезпечення укладено договір поруки від 08.11.2007 №SR-SME 600/084/2007, договір іпотеки від 08.11.2017 №РМ-SME 600/084/2007. Рішенням Галицького районного суду від 13.03.2017 у справі №461/1262/17 задоволено позовні вимоги АТ «ОТП Банк» про стягнення солідарно на користь АТ «ОТП Банк» з ОСОБА_1 та ОСОБА_3 суму заборгованості у розмірі 3 335 838 грн. Відповідно до рішення суду за матеріалами справи заборгованість станом на 21.10.2016 за кредитним договором від 21.09.2006 №СМ-SME 600/090/2006 становить 14280,43 доларів США згідно курсу НБУ 365512,09 грн, яка складається з 11419 доларів США залишку заборгованості за тілом кредиту, сума відсотків за кредитом складає 2860 доларів США. Заборгованість за договором від 08.11.2007 №CM-SME 600/084/2007 складає 116049,63 доларів США за офіційним курсом НБУ складає 2970326,72 грн, з яких за тілом кредиту 94758,15 доларів США, сума відсотків за кредитом складає 21291,48 доларів США. В межах виконавчого провадження з примусового виконання виконавчого листа №461/1262/17 стягнуто 524973,16 грн на користь АТ «ОТП Банк», 52497,32 грн винагороди приватного виконавця та 3719,00 гривень витрат виконавчого провадження.
Представник зазначив, що під додатковим благом розуміється основна сума боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, і не включає в цю суму боргу (кредиту) проценти, нараховані за користування кредитом, прощені (анульовані) кредитором. У відповідача відсутні документи, що підтверджують факт отримання «додаткового блага». Вказав, що відповідачем в акті перевірки не встановлено природи прощеного боргу, не зазначено кредитного договору, суми кредиту згідно договору (основна частина, відсотки, штрафні санкції) не вжито заходів щодо встановлення та розкриття банківської таємниці, хоча це має істотне значення для визнання суми оподатковуваного доходу платника податку. Просить позовні вимоги задовольнити.
14.11.2025 за вх.№91263 від представника відповідача надійшло клопотання про відкладення розгляду справи.
18.11.2025 за вх.№92046 від представника третьої особи надійшла заява в якій повідомив про необхідність надання більше часу для подання додаткових доказів.
24.11.2025 за вх.№93344 від представника позивача надійшло клопотання про відкладення розгляду справи.
25.11.2025 за вх.№93759 від представника третьої особи надійшла заява про розгляду справи без участі представника.
25.11.2025 за вх.№93830 від представника третьої особи надійшло клопотання про приєднання до матеріалів справи додаткових доказів.
В засіданні суду, яке відбулось 25.11.2025 судом ухвалено відкласти розгляд справи на 11.12.2025 о 12:00 год у зв`язку з клопотаннями представників позивача та відповідача про відкладення розгляду справи.
02.12.2025 за вх.№96013 від представника третьої особи надійшло клопотання на виконання ухвали суду про витребування доказів.
В засіданні суду, яке відбулось 11.12.2025 судом ухвалено відкласти розгляд справи до 20.01.2026 о 12:00 год для надання часу представнику позивача для ознайомлення з додатковими доказами.
20.01.2026 за вх.№4653 від представника позивача надійшло клопотання про витребування доказів.
Ухвалою суду від 20.01.2026 витребувано у АТ «ОТП Банк» додаткові докази у справі.
Ухвалою суду від 20.01.2026 зупинено провадження в адміністративній справі № 380/6517/25 за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Львівській області, за участю третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору АТ «ОТП Банк» про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень до 23.02.2026 року. Розгляд справи призначено у судовому засіданні засідання на 24.02.2026 року о 10:00 год. в приміщенні Львівського окружного адміністративного суду.
Ухвалою суду від 24.02.2026 витребувано у АТ «ОТП Банк» додаткові докази.
В судовому засіданні, яке відбулось 24.02.2026 судом ухвалено відкласти розгляд справи до 12.03.2026 о 10:00 год. з метою отримання додаткових доказів.
Станом на 12.03.2026 витребуваних доказів на адресу суду не надходило.
Представник позивача в засіданні суду позовні вимоги підтримав, просив суд позов задовольнити в повному обсязі.
Представник відповідача щодо задоволення позовних вимог заперечив, просив суд відмовити у задоволенні позову.
В засіданні суду, яке відбулось 12.03.2026 представник позивача подала клопотання про розгляд справи в порядку письмового провадження, представник відповідача щодо розгляду справи в порядку письмового провадження не заперечувала.
З огляду на клопотання представника позивача, суд ухвалив продовжити розгляд справи в порядку письмового провадження.
13.03.2026 за вх.№ 20719 від представника третьої особи надійшло клопотання про долучення додаткових доказів.
19.03.2026 за вх.№22736 від представника позивача надійшли додаткові пояснення у справі. Зазначила, що в акті перевірки не встановлено природи прощеного боргу, не зазначено кредитного договору, суми кредиту згідно договору (основна частина, відсотки, штрафні санкції) не вжито заходів щодо встановлення та розкриття банківської таємниці, хоча це має істотне значення для визначення суми оподаткованого доходу платника податку.
24.03.2026 за вх.№23807 від представника відповідача надійшли додаткові пояснення по справі.
Дослідивши подані сторонами документи, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини справи, на яких ґрунтуються позовні вимоги, об`єктивно оцінивши докази, які мають значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд встановив таке.
Між АКБ «Райффайзенбанк Україна», правонаступником якого є АТ «ОТП Банк» та ОСОБА_1 укладено кредитний договір № CM-SME 600/090/2006 від 21.09.2006. Згідно умов кредитного договору ОСОБА_1 надано кредит в сумі 20000,00 доларів США. В якості забезпечення виконання зобов`язань між АКБ «Райффайзенбанк Україна» та ОСОБА_3 укладено договір поруки № SR-CME 600/090/2006 від 21.09.2006.
Відповідно до п. 1.1 частини №2 кредитного договору № CM-SME 600/090/2006 від 21.09.2006, банк надає позичальнику кредит у розмірі та валюті, визначеній у частині №1 цього договору, а позичальник приймає, зобов`язується належним чином використати та повернути банку суму отриманого кредиту, а також сплатити відповідну плату за користування кредитом і виконати всі інші зобов`язання, як вони визначені у цьому договорі.
21.09.2006 між АКБ «Райффайзенбанк Україна» та ОСОБА_1 укладено додаткову угоду до кредитного договору № CM-SME 600/090/2006 від 21.09.2006, відповідно до п. 1 якої, в пункті 3 частини №1 «Базові умови кредитування. Визначення термінів» Кредитного договору підпункт «Фіксований відсоток» викладено в наступній редакції: Фіксований відсоток 4,4% річних. Є незмінним на весь строк дії кредитного договору.
Пункт 4 частини №1 «Базові умови кредитування. Визначення термінів» Кредитного договору викладено в наступній редакції: «Повернення кредиту та сплати процентів відбувається шляхом сплати позичальником ануїтетних платежів. Детальний порядок повернення кредиту та сплати процентів визначений в частині 2 цього договору. Ануїтетні платежі – Сума кредиту та процентів щомісяця погашається рівними частинами на протязі всього строку дії Кредитного договору.
23.01.2009 між сторонами укладено додатковий договір №2 до кредитного договору № CM-SME 600/090/2006 від 21.09.2006. 23.06.2009 укладено додатковий договір №3 до кредитного договору № CM-SME 600/090/2006 від 21.09.2006.
21.09.2006 між АКБ «Райффайзенбанк Україна» та ОСОБА_1 укладено договір іпотеки №PM-SME/600/090/2006, відповідно до п. 1.1 якого, для забезпечення повного і своєчасного виконання іпотекодавцем боргових зобов`язань, визначених у статті 2 цього договору, іпотекодавець цим надає іпотекодержателю в іпотеку нерухоме майно, визначене у ст. 3 цього договору. 
Відповідно до п. 3.1 цього договору, предметом іпотеки за цим договором є нежитлова будівля, що знаходиться за адресою АДРЕСА_2 та належить іпотекодавцям на праві власності.
08.11.2007 між АКБ «Райффайзенбанк Україна», правонаступником якого є АТ «ОТП Банк» та ОСОБА_1 укладено кредитний договір № CM-SME 600/084/2007. Згідно умов кредитного договору ОСОБА_1 надано кредит в сумі 113095,30 доларів США. В якості забезпечення виконання зобов`язань між позивачем та ОСОБА_3 укладено договір поруки № SR-CME 600/084/2007 від 08.11.2007.
23.01.2009 між АКБ «Райффайзенбанк Україна», правонаступником якого є АТ «ОТП Банк» та ОСОБА_1 укладено додатковий договір №1 до кредитного договору № CM-SME 600/084/2007. 23.06.2009 укладено додатковий договір №2.
Станом на 21.10.2016 заборгованість за кредитним договором від 21.09.2006 складала 14 280,43 доларів США, що згідно з офіційного курсу НБУ складало 365512,09 грн, яка складалася з: 11419,94 доларів США - залишку заборгованості за тілом кредиту; сума відсотків за користування кредитом, що підлягає стягненню складає - 2860,49 доларів США (за період з 23.11.2015 по 25.10.2016 року).
Станом на 21.10.2016 заборгованість за кредитним договором від 08.11.2007 складала 116049,63 доларів США, що згідно офіційного курсу НБУ складає 2970326,72 грн., яка складалася з: 94758,15 доларів США - залишку заборгованості за тілом кредиту; сума відсотків за користування кредитом, що підлягає стягненню складає - 21291,48 доларів США (за період з 23.01.2015 по 25.10.2016).
АТ «ОТП Банк» звернувся до суду з позовом до ОСОБА_1 , ОСОБА_3 про стягнення заборгованості за кредитним договором.
Рішенням Галицького районного суду м. Львова від 13.03.2017 у справі №461/1262/17 позов задоволено повністю. Стягнуто солідарно на користь Публічного акціонерного товариства «ОТП Банк» з  ОСОБА_1 та ОСОБА_3 суму заборгованості за кредитними договорами у розмірі 3 335 838,81 грн.
Стягнуто солідарно на користь Публічного акціонерного товариства «ОТП Банк» з  ОСОБА_1 та ОСОБА_3 суму сплаченого судового збору у розмірі 50037,58 грн.
Відповідно до розрахунку заборгованості по клієнту ОСОБА_1 за кредитним договором №CE-SME600/090/2006 від 21.09.2006 станом на 17.06.2021 заборгованість по кредиту становила 11419,94 доларів США, заборгованість по відсотках 7508,45 доларів США.
Згідно з розрахунком заборгованості по клієнту ОСОБА_1 за кредитним договором №CM-SME600/084/2007 від 08.11.2007 станом на 17.06.2021, заборгованість по кредиту становила 67032,99 доларів США, заборгованість по відсотках 54913,42 доларів США.
22.06.2021 АТ «ОТП Банк» скерувало ОСОБА_1 повідомлення про прощення боргу №73-3-2/8146-БГ, відповідно до якого, повідомлено позивачку, що станом на 22.06.2021 заборгованість перед банком за договором №CE-SME600/090/2006 від 21.09.2006 становить 7508,45 доларів США, а за договором №CM-SME600/084/2007 від 08.11.2007 – 121946,41 доларів США.
Повідомлено, що керуючись положеннями ст. 605 Цивільного кодексу України, Банк за самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою банкрутства здійснює анулювання (прощення) боргу за договором №CE-SME600/090/2006 від 21.09.2006 в сумі 7508,45 доларів США, що складається з суми кредиту (основної суми боргу) в розмірі 0,00 доларів США; процентів в розмірі 7508,45 доларів США. Крім цього, здійснено анулювання (прощення) боргу за договором №CM-SME600/084/2007 від 08.11.2007 в розмірі 121946,41 доларів США, що складається з суми кредиту (основної суми боргу) в розмірі 67032,99 доларів США, процентів в розмірі 54913,42 доларів США.
Зазначено також, що вказані суми прощеного боргу будуть включені банком до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого на користь позивачки, як платника податків, за підсумками звітного періоду, у якому такі борги було прощено. Зазначено, що у відповідності до вимог підпункту «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 165 Податкового кодексу України, боржник самостійно сплачує податки, а також встановленні чинним законодавством України збори із суми прощеного боргу та відображає їх у своїй річній податковій декларації.
Вказане повідомлення було скеровано на адресу – АДРЕСА_3 та повернулось на адресу АТ «ОТП Банк» з зазначенням причини не вручення – «за закінченням терміну зберігання».
На підставі наказу Головного Управління ДПС у Львівській області від 09.01.2024 № 59-ПП «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки» та повідомлення про проведення перевірки від 10.01.2024 № 23/13-01-24-08-08, ГУ ДПС у Львівській області відповідно до ст.20, ст.75, ст.78, ст.79 Податкового Кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI із змінами та доповненнями, було проведено документальну позапланову невиїзну перевірку платника податку-фізичної особи ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового законодавства, достовірності, повноти нарахування та своєчасності сплати до бюджету податків, зборів і платежів за період з 01.01.2021 по 31.12.2021, за результатами, якої складено акт позапланової невиїзної документальної перевірки від 27.02.2024 № 7192/13-01-24-08-03/2665810946.
Копію наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки від 09.01.2024 №59-ПП, а також письмове повідомлення від 10.01.2024 №23/13-01-24-08-08 про дату початку та місце проведення документальної позапланової невиїзної перевірки надіслано платнику податків-фізичній особі ОСОБА_1 11.01.2024 рекомендованим листом з повідомленням про врученням за №0600076503440.
Перевірка проводилась з 15.02.2024 по 21.02.2024.
В ході проведеної перевірки встановлено, що платник податку-фізична особа ОСОБА_1 податкову декларацію про майновий стан і доходи за 2021 рік не подала до ГУ ДПС у Львівській області доходи, у т.ч. у вигляді додаткового блага (прощений (анульований) борг за кредитом за 2021 рік не декларувала, податок на доходи фізичних осіб та військовий збір не нарахувала та не сплатила.
Відповідно до листа АТ «ОТП-БАНК» від 10.08.2022 №01-05-19-6/667 повідомлено наступне, що вказаним у запиті фізичним особам банком у «Податковому розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку» (форма 4ДФ) за 2021 рік відображено нарахований та виплачений дохід за ознакою доходу « 126» – додаткове благо у вигляді основної кредитної заборгованості прощеної (анульованої) за самостійним рішенням банку, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, а саме: ОСОБА_4 ; сума нарахованого та виплаченого доходу у вигляді анульованої основної суми кредитної заборгованості – 1861606,68 грн, 2 квартал 2021 року.
Банк підтвердив, АТ «ОТП-БАНК» проведено анулювання основної кредитної заборгованості фізичній особі ОСОБА_1 ні за самостійним рішенням банку, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності із дотримання вимог підпункту «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України, боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації.
АТ «ОТП-БАНК» у ІІ кварталі 2021 році відобразив в «Податковому розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку» (форма 4ДФ) платника податків-фізичну особу ОСОБА_1 ( РНКОПП Документ сформований в системі «Електронний суд» 09.05.2025 2 2665810946) за ознакою доходу « 126 – додаткове благо» на загальну суму 1 861 606,68 грн.
Платник податку-фізична особа ОСОБА_1 податкову декларацію про майновий стан і доходи за 2021 рік до ГУ ДПС у Львівській області не подавала, дохід отриманий у вигляді додаткового блага за ознакою доходу « 126» не декларувала, податок на доходи фізичних осіб та військовий збір від отриманого доходу у вигляді додаткового блага за 2021 рік не нарахувала та не сплатила.
Документальною позаплановою невиїзною перевіркою фізичної особи-платника податків ОСОБА_1 встановлено порушення вимог:
- п. «д» пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164, п. 167.1 ст. 167, ст. 168, п. 179.7 ст. 179 Податкового кодексу України від 02.10.2010 №2755-VI (зі змінами та доповненням) в частині заниження податку на доходи фізичних осіб, що підлягає сплаті до бюджету за 2021 рік в сумі 335089,20 грн;
- пп. 164.2.7 п. 164.2 ст. 164, пп. 168.4.5 п. 168.4 ст. 168, п. 179.7 ст. 179, пп. 1.2, 1.3, 1.4, 1.6 п. 16 прим. 1 підрозділу 10 Розділу ХХ Податкового кодексу України від 02.10.2010 №2755-VI в результаті чого занижено військовий збір, що підлягає сплаті до бюджету за 2021 рік в сумі 27924,10 грн;
- пп. 49.18.4 п. 49.18 ст. 49, п. 179.1 ст. 179 Податкового кодексу України від 02.10.2010 №2755-VI в частині неподання декларації про майновий стан і доходи за 2021 рік.
На підставі вказаного акту перевірки, ГУ ДПС у Львівській області прийнято податкові повідомлення-рішення:
- №11850/13-01-24-08 від 21.03.2024, яким за порушення п. «д» пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164, п. 167.1 ст. 167, ст. 168, п. 179.7 ст. 179 Податкового кодексу України від 02.10.2010 №2755-VI на підставі п.54.3.2 п. 54.3 ст. 54, п. 58.1 ст. 58 Податкового кодексу України та п. 123.2 ст. 123 Податкового кодексу України від 02.12.2010 збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування в розмірі 418861,50 гривень;
- №11851/13-01-24-08 від 21.03.2024, яким за порушення пп. 164.2.7 п. 164.2 ст. 164, пп. 168.4.5 п. 168.4 ст. 168, п. 179.7 ст. 179, пп. 1.2, 1.3, 1.4, 1.6 п. 16 прим. 1 підрозділу 10 Розділу ХХ Податкового кодексу України від 02.10.2010 №2755-VI на підставі п.54.3.2 п. 54.3 ст. 54, п. 58.1 ст. 58 Податкового кодексу України та п. 123.2 ст. 123 Податкового кодексу України від 02.10.2010 №2755-VI збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування в сумі 34905,12 гривень;
- №11852/13-01-24-08 від 21.03.2024, яким за порушення пп. 49.18.4 п. 49.18 ст. 49, п. 179.1 ст. 179 Податкового кодексу України від 02.10.2010 №2755-VI на підставі підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54, пункту 120.1 статті 120 Податкового кодексу України застосовано штрафні санкції у сумі 340,00 гривень.
Вважаючи оскаржувані податкові повідомлення-рішення протиправними, позивач звернулась з вказаним позовом до суду.
При вирішенні спору суд керувався таким.
Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства врегульовує та визначає Податковий кодекс України (далі - ПК України).
Відповідно до статті 62 ПК України одним із способів здійснення податкового контролю є перевірки та звірки відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірки щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
Пунктом 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Згідно з підпунктом 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з обставин, визначених цим Кодексом.
Зокрема, відповідно до підпункту 78.1.2. пункту 78.1. статті 78 ПК України документальна позапланова перевірка здійснюється, у разі якщо платником податків не подано в установлений законом строк податкову декларацію, розрахунки, звіт про контрольовані операції або документацію з трансфертного ціноутворення, якщо їх подання передбачено законом.
Як визначено статтею 79 ПК України, документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності підстав для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу. Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом.
Документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.
Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.
Присутність платників податків під час проведення документальних невиїзних перевірок не обов`язкова.
Як встановлено судом, документальну позапланову невиїзну перевірку фізичної особи ОСОБА_1 проведено відповідно до наказу Головного управління ДПС у Львівській області від 09.01.2024 № 59-ПП, який видано на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, пункту 75.1 ст. 75, підпункту 78.1.2 пункту 78.1 статті 78 ПК України та у зв`язку із неподанням останнім декларації про майновий стан і доходи за період з 01.01.2021 по 31.12.2021.
Отже, документальна позапланова невиїзна перевірка платника податків проводиться виключно на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом, а право на проведення такої перевірки надається лише за умови повідомлення платника податку про таку перевірку та вручення копії наказу про проведення перевірки у спосіб, визначений законом - у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, до її початку. З наказом про проведення перевірки, відомостями про дату її початку та місце проведення платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до її початку. Ця вимога є обов`язковою, в тому числі і при проведенні позапланової документальної невиїзної перевірки.
Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.
Судом з матеріалів справи встановлено, що 09.01.2024 податковим органом прийнято наказ № 59-ПП та повідомлення від 10.01.2024 №23/13-01-24-08-08 про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи ОСОБА_1 .
Даний наказ та повідомлення про проведення перевірки направлені податковим органом рекомендованим листом з повідомленням про вручення на адресу позивача, яка міститься в базах даних податкового органу та як слідує із дослідженої судом копії рекомендованого повідомлення про вручення поштового відправлення, зазначене поштове відправлення повернуто на адресу відповідача і зазначенням причини не вручення – за закінченням терміну зберігання.
Акт перевірки за змістом пункту 86.8 статті 86 ПК України є підставою для прийняття керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу податкового повідомлення-рішення (у випадках, визначених статтею 54 ПК України).
Згідно пп. 16.1.3, 16.1.4 п. 16.1 ст. 16 ПК України платник податків зобов`язаний подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів, сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.
Відповідно до п. 179.1 ст. 179 ПК України платник податку зобов`язаний подавати річну декларацію про майновий стан і доходи (податкову декларацію) відповідно до цього Кодексу.
Згідно пп. 14.1.47. п. 14.1 ст. 14 ПК України додаткові блага кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).
Пунктом 164.1 ст. 164 ПК України встановлено, що базою оподаткування податком на доходи фізичних осіб є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом.
Згідно пп. 164.1.3. п. 164.1 ст. 164 ПК України загальний річний оподатковуваний дохід дорівнює сумі загальних місячних оподатковуваних доходів, іноземних доходів, отриманих протягом такого звітного податкового року, доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності згідно із статтею 177 цього Кодексу, та доходів, отриманих фізичною особою, яка провадить незалежну професійну діяльність згідно із статтею 178 цього Кодексу.
Перелік додаткових благ, які включаються до оподатковуваного доходу, встановлений пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПК України є вичерпним.
Так, відповідно до пп. «д» пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 25 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов`язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов`язаний виконати всі обов`язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.
У той же час відносини, що виникають між банком та клієнтом з питань надання кредиту є цивільно-правовими відносинами, які регулюються актами цивільного законодавства України.
Частиною 1 ст. 1054 Цивільного кодексу України передбачено, що за кредитним договором банк або інша фінансова установа (кредитодавець) зобов`язується надати грошові кошти (кредит) позичальникові у розмірі та на умовах, встановлених договором, а позичальник зобов`язується повернути кредит та сплатити проценти.
Згідно ч. 1 ст. 546 Цивільного кодексу України виконання зобов`язання може забезпечуватися неустойкою, порукою, гарантією, заставою, притриманням, завдатком, правом довірчої власності.
У відповідності до статті 549 Цивільного кодексу України неустойкою (штрафом, пенею) є грошова сума або інше майно, які боржник повинен передати кредиторові у разі порушення боржником зобов`язання. Штрафом є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми невиконаного або неналежно виконаного зобов`язання. Пенею є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми несвоєчасно виконаного грошового зобов`язання за кожен день прострочення виконання.
Згідно зі статтею 605 Цивільного кодексу України зобов`язання припиняється внаслідок звільнення (прощення боргу) кредитором боржника від його обов`язків, якщо це не порушує прав третіх осіб щодо майна кредитора.
Зміст наведених норм дає підстави суду для висновку, що додаткове благо визначається як дохід у разі приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Грошова сума, яка надана в кредит, підлягає поверненню, тому сама по собі ця сума не збільшує дохід платника податку. Водночас, в разі коли відпадуть встановлені законом та/або договором підстави для витребування кредитором у боржника грошової суми, наданої на умовах повернення, у платника податку - боржника виникає приріст фінансових показників за рахунок суми, взятої в борг.
Таким чином, сума кредиту, прощена (анульована) банком, збільшує дохід платника податку і включається в його оподатковуваний дохід. Разом з тим проценти, які нараховані банком за умовами договору за користування кредитом, не є доходами, які призводять до приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Відповідно, у разі прощення (анулювання) процентів, нарахованих за користування кредитом, відсутні підстави вважати їх додатковим благом платника податку.
Отже, законодавець під додатковим благом розуміє тільки основну суму боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, і не включає в цю суму боргу (кредиту) проценти, нараховані за користування кредитом, прощені (анульовані) кредитором.
Вказане узгоджується з висновками Верховного Суду, викладеними у постановах від 28.07.2021 у справі № 826/12872/17, від 05.10.2021 року у справі № 420/3051/19, від 28.07.2021 року у справі № 826/12872/17.
Згідно ч. 5 ст. 242 КАС України, при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Перш за все, у даних спірних правовідносинах звертає на себе увагу питання правомірності віднесення податковим органом суми прощеної (анульованої) кредитором заборгованості до складу оподаткованого доходу позивача як додаткового блага на підставі пп. «д» пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПК України, що по суті є ключовим та потребує безумовного вирішення.
Дослідивши акт від 27.02.2024 року № 7192/13-01-24-08-03/2665810946 яким оформлено результати перевірки, суд дійшов висновку, що відповідачем правильно не включено до складу оподаткованого доходу позивача як додаткового блага суму прощених процентів за кредитним договором.
У той же час, визначивши в якості оподаткованого доходу суму прощеного основного боргу (кредиту) у розмірі 1861606,68 грн, відповідач не звернув уваги на те, що наявна «курсова різниця».
Відповідно до правової позиції висловленої Верховним Судом України в постанові від 18.05.2016 року № 6-237цс16, пред`явлення вимоги про відшкодування неодержаних доходів (упущеної вигоди) покладає на кредитора обов`язок довести, що ці доходи (вигода) не є абстрактними, а дійсно були б ним отримані. Позивач повинен довести також, що він міг і повинен був отримати визначені доходи, і тільки неправомірні дії відповідача стали єдиною і достатньою причиною, яка позбавила його можливості отримати прибуток.
Тобто, «курсова різниця» жодним чином не може бути упущеною вигодою, оскільки кредитор міг і не отримати такі доходи. Коливання курсу валют, що призвело до курсової різниці, не можна розцінювати як неправомірні дії боржника, що призвели до позбавлення кредитора можливості отримати прибуток. Курсова різниця, яка є наслідком відображення однакової кількості одиниць іноземної валюти в національну валюту України при різних валютних курсах. Зазначена правова позиція висловлена Великою Палатою Верховного Суду у постанові від 30.05.2018 року у справі № 750/8676/15-ц (провадження № 14-79цс18).
Саме такого правового висновку дійшов Верховний Суд в Постанові від 11.09.2019 року у справі № 608/532/17.
При цьому для цілей оподаткування не має значення яку суму прощеного боргу кредитор обліковував у своєму бухгалтерському обліку. У постановах від 19.07.2019 року (справа № 826/4240/18), від 04.06.2020 року (справа № 826/7305/17), від 18.01.2021 року (справа № 120/935/19-а) Верховний Суд зазначав, що «для правовідносин, які виникають у сфері справляння податків, не має правового значення те, яким чином кредитор обліковував відповідну суму прощеного боргу у своєму бухгалтерському обліку, а кваліфікація таким кредитором прощеного боргу позичальника його оподатковуваним доходом та надання до фіскальної служби відповідного податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку, не впливає на податкові зобов`язання позивача».
На переконання суду, під час визначення позивачу податкових зобов`язань за спірними податковими повідомленнями рішеннями відповідачем безпідставно не застосовано до спірних правовідносин п. 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, виходячи з наступного:
У зв`язку з політичною та фінансовою кризою, яка сталася у 2014 році та спричинила девальвацію національної валюти в Україні, враховуючи скрутне становище, в якому опинилися позичальники - фізичні особи, які отримали споживчі кредити в іноземній валюті, з 07.05.2015 на підставі Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо кредитних зобов`язань» від 09.04.2015 №321-VIII підрозділ 1 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктом 8 такого змісту: «Не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Норми цього пункту застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 1 січня 2014 року. Дія абзацу першого цього пункту поширюється на операції з прощення (анулювання) кредитором боржникові заборгованості за фінансовим кредитом в іноземній валюті, що здійснювалися починаючи з 1 січня 2015 року».
Метою запровадження вказаних положень є фактична реалізація положень Закону України «Про реструктуризацію кредитних зобов`язань з іноземної валюти в гривню», згідно з якими платникам податків надаються певні податкові преференції.
Однією з таких преференцій, установлених у пункті 8 підрозділу 1 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, є не віднесення до додаткового блага платника податку і не включення до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу суми, прощеної (анульованої) кредитором курсової різниці.
Курсова різниця обчислюється, серед іншого, як різниця між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначеною за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 01.01.2014, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності.
Зазначені преференції застосовуються до всіх фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 01.01.2014, операції з прощення (анулювання) заборгованості за якими здійснювалися, починаючи з 01.01.2015.
Таким чином, курсова різниця, що виникла внаслідок знецінення національної валюти по відношенню до валюти прощеного боргу (кредиту), не відноситься до доходів платника податку та не підлягає оподаткуванню.
Положення пункту 8 підрозділу 1 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України є спеціальними по відношенню до вимог абзацу «д» підпункту 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПК України.
В силу колізійного принципу пріоритету норми акта, виданого пізніше, до правовідносин, які виникли у зв`язку із прощенням банками з 01.01.2015 боргу позичальникам за кредитами в іноземній валюті, які не було погашено до 01.01.2014 та валюту зобов`язання за якими було змінено з іноземної на національну, застосовуються норми пункту 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.
Застосування вимог абзацу «д» підпункту 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПК України має місце виключно у випадку перевищення суми прощеного (анульованого) кредитором боргу над сумою курсової різниці, обрахованої за правилами, передбаченими пунктом 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.
Зазначена правова позиція відповідає висновкам, викладеними у постанові Судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 28.07.2021 у справі №826/12872/17.
Для правильного встановлення правової природи анульованого (прощеного) кредитором боргу (кредиту) позивача (як курсової різниці, розрахованої відповідно до пункту 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, або додаткового блага, яке підлягає включенню до загального оподатковуваного доходу фізичної особи) необхідною умовою є дослідження судом характеру угоди між кредитором та позичальником щодо відповідної реструктуризації боргу та прощення його частини.
При вирішенні питання про можливість застосування преференцій щодо сплати податку на доходи фізичних осіб слід з`ясувати, чи відбулась зміна валюти зобов`язання на гривню, а також, чи є більшою різниця, що розрахована у відповідності до пункту 8 підрозділу І розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, яка не підлягає оподаткуванню, ніж сума боргу, що прощена кредитором позивачу. Якщо така різниця є меншою за розмір анульованого (прощеного) боргу, підстави стверджувати, що позивач внаслідок такого прощення отримав додаткове благо з настанням відповідних податкових наслідків відсутні.
У справі, що розглядається судом з`ясовано, що сума курсової різниці, яка згідно із приписами пункту 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України дорівнює різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначеній за офіційним курсом НБУ на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним кусом НБУ станом на 1 січня 2014 року, відповідачем під час проведення перевірки, не з`ясовувалась.
Суд зауважує, що, курсова різниця, що виникла внаслідок знецінення національної валюти по відношенню до валюти прощеного боргу (кредиту), не відноситься до доходів платника податку та не підлягає оподаткуванню.
Відповідно до акту перевірки позивача контролюючим органом визначену базу оподаткування у розмірі 1861606,68 гривень, яка, зокрема, включає суму прощеного (анульованого) банком боргу у вигляді курсової різниці. Таким чином, контролюючим органом невірно визначено базу оподаткування. Крім того, оскільки відповідачем невірно визначено грошове зобов`язання зі сплати податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, помилковими є й висновки податкового органу щодо правомірності визначення позивачу грошового зобов`язання зі сплати військового збору, обрахованого з суми, яка включає суму прощеного (анульованого) банком боргу у вигляді курсової різниці.
В ході розгляду справи, судом неодноразово було витребувано інформацію, зокрема щодо курсові різниці щодо заборгованості ОСОБА_1 у АТ «ОТП-БАНК», однак зазначеної інформації судом в ході розгляду не здобуто. 
Суд наголошує, що сума прощеного боргу, яка визначена контролюючим органом лише на підставі довільних письмових повідомлень банку, без дослідження первинних документів, з`ясування суми основного боргу, анульованого (прощеного) банком у валюті наданого кредиту (доларах США), еквівалента анульованої (прощеної) у гривнях суми основного боргу у доларах США, дати такого прощення, суми боргу, визначеною за офіційним курсом НБУ станом на відповідну дату не є документально підтвердженою відповідачем.
При цьому, суд зауважує, що для правовідносин, що виникають у сфері справляння податків, не має правового значення те, яким чином банк-кредитор обліковував відповідну суму прощеного боргу у своєму бухгалтерському обліку, а визнання банком прощеного боргу позичальника його оподатковуваним доходом та надання до фіскальної служби відповідного податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку, не впливає на податкові зобов`язання позивача.
Відповідно до ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого врядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень й у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Суд не вправі підміняти собою компетентний податковий орган та приймати рішення щодо визначення розміру податку, який підлягає сплаті, коригуванню штрафних санкцій, а відтак і скасуванню підлягають податкові повідомлення – рішення від 21.03.2024 №11850/13-01-24-08 та від 21.03.2024 №11851/13-01-24-08.
Щодо податкового повідомлення-рішення від 21.03.2024 №11851/13-01-24-08 в сумі 340 грн, суд зазначає таке.
Стосовно штрафу, передбаченого пунктом 120.1 статті 120 ПК України, за неподання податкової декларації про майновий стан і доходи за 2021 рік, то відповідач вчинив правомірно, прийнявши оскаржуване у цій частині податкове повідомлення-рішення, оскільки декларація позивачем подана не була.
Суд зауважує, що у випадку отримання фізичною особою - платником податків доходу у формі додаткового блага в результаті прощення (анулювання) основної суми боргу по кредиту у платника податків виникають податкові зобов`язання з подання декларації про майновий стан і доходи і сплаті податку на доходи фізичних осіб та військового збору.
Суд звертає увагу, що позивач фактично не заперечує факт отримання нею додаткового блага, в той же час, звертає увагу, що відповідачем неправомірно встановлено суму такого зобов`язання.
Щодо тверджень представника позивача про те, що банком не скеровувалась повідомлення про прощення (анулювання) заборгованості та/або пропозицій щодо укладення відповідного правочину, суд вважає такі необґрунтованими, з огляду на те, що представником АТ «ОТП-БАНК» на виконання вимог ухвали суду про витребування доказів було надано копію повідомлення про прощення боргу (вих.№73-3-2/8146-5Г від 22.06.2021, копію конверту, скерованого ОСОБА_1 , який був повернутий на адресу АТ «ОТП-БАНК» із зазначенням причини повернення – «за закінченням терміну зберігання», копію квитанції про оплату послуг АТ «Укрпошта».
Вказане в сукупності свідчить, що банком дотримано обов`язок щодо повідомлення позивачки про прощення (анулювання) заборгованості. В той же час, неотримання зазначеного повідомлення відбулось не з вини банку. Уся кореспонденція була скерована на зареєстровану адресу місця проживання позивачки – « АДРЕСА_3 ».
При цьому будь-яких повідомлень до банку щодо зміним адреси проживання, позивач не надає. Пасивна поведінка позивача у вигляді систематичного неотримання поштової кореспонденції не може бути підставою для неподання відповідної декларації про майновий стан. Тому, суд приходить до висновку про безпідставність позовних вимог в цій частині.
Відповідно до вимог ч. 1, 2 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Отже, особливістю адміністративного судочинства є те, що обов`язок доказування в спорі покладається на суб`єкта владних повноважень, який повинен надати суду всі матеріали, які свідчать про правомірність його діянь (дій чи бездіяльності).
Відповідач як суб`єкт владних повноважень жодними належними та допустимими доказами не довів правомірність своїх дій в частині задоволених позовних вимог.
За правилами ст. 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.
Згідно з ч. 1 ст. 245 КАС України при вирішенні справи по суті суд може задовольнити позов повністю або частково чи відмовити в його задоволенні повністю або частково.
Перевіривши обґрунтованість доводів сторін, оцінивши наявні у справі письмові докази за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні, та враховуючи встановлені обставини справи, суд дійшов висновку про часткове задоволення позову.
Відповідно до ч. 1 ст. 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Керуючись ст.ст. 14, 72-77, 139, 241-247, 250-251, 255, 295, 297 Кодексу адміністративного судочинства України, суд – 

в и р і ш и в :
Адміністративний позов ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 ; РНОКПП НОМЕР_1 ) до Головного управління ДПС у Львівській області (79026, м. Львів, вул. Стрийська, 35; код ЄДРПОУ 43968090), за участю третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору АТ «ОТП Банк» (01033, м. Київ, вул. Жилянська, 43; код ЄДРПОУ 21685166) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень – задовольнити частково.
Визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області від 21.03.2024 №11850/13-01-24-08 на загальну суму 418861,50 грн.
Визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області від 21.03.2024 №11851/13-01-24-08 на загальну суму 34905,12 грн.
У задоволенні решти позовних вимог відмовити.
Стягнути на користь ОСОБА_1 з Головного управління ДПС у Львівській області за рахунок бюджетних асигнувань, судовий збір в сумі 4537 (чотири тисячі п`ятсот тридцять сім) гривень 67 копійок.
Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку апеляційного оскарження, а у разі його апеляційного оскарження - з моменту проголошення судового рішення суду апеляційної інстанції. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Рішення суду може бути оскаржено до Восьмого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення за правилами, встановленими ст.ст. 293, 295 - 297 КАС України.

Суддя Сподарик Наталія Іванівна