ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м У к р а ї н и

23 березня 2026 року 	м. Дніпро	справа № 160/8370/25	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді Добродняк І.Ю. (доповідач),
суддів: Семененка Я.В., Суховарова А.В., 
розглянувши в порядку письмового провадження в місті Дніпрі апеляційну скаргу Приватного підприємства «АРТ ЛОГІСТІК»
на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 25 червня 2025 року (суддя Дєєв М.В.)
у справі №160/8370/25
за позовом Приватного підприємства «АРТ ЛОГІСТІК» 
до  Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Дніпропетровській області
про визнання рішення протиправним та зобов`язання вчинити певні дії, -

ВСТАНОВИВ:

Приватне підприємство «АРТ ЛОГІСТІК» звернулось до суду з позовом до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, в якому просило:
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних: - № 12300513/42986720 від 02.01.2025; - № 12300525/42986720 від 02.01.2025; - № 12300529/42986720 від 02.01.2025; - № 12300539/42986720 від 02.01.2025; - № 12300542/42986720 від 02.01.2025; - № 12300545/42986720 від 02.01.2025; - № 12300589/42986720 від 02.01.2025; - № 12300596/42986720 від 02.01.2025;
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкові накладні: № 4 від 03.10.2024, № 5 від 04.10.2024, № 6 від 05.10.2024, № 8 від 08.10.2024, № 10 від 09.10.2024, № 12 від 11.10.2024, № 16 від 12.10.2024, № 20 від 15.10.2024.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що позивачем подано на реєстрацію до податкового органу податкові накладні № 4 від 03.10.2024, № 5 від 04.10.2024, № 6 від 05.10.2024, № 8 від 08.10.2024, № 10 від 09.10.2024, № 12 від 11.10.2024, № 16 від 12.10.2024, № 20 від 15.10.2024, втім їх реєстрацію зупинено та запропоновано платнику податків подати додаткові документи та пояснення, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних. Первинні документи фінансово-господарської діяльності підприємства були подані до податкового органу. Вказані документи повністю підтверджують реальність господарської операції, за результатом якої складено податкові накладні, які надіслано для реєстрації. При цьому, рішенням відповідача-2 було відмовлено у реєстрації вказаних податкових накладних, вказано як підставу для відмови надання платником податків копій документів, складених із порушенням законодавства, додаткова інформація відсутні документи щодо якості товару (сертифікат якості, лабораторні випробування). Позивач зазначає, що в оскаржуваних рішеннях не вбачається конкретної підстави відмови, а тому рішення, прийняті відповідачем-2, є протиправними та такими, що підлягають скасуванню, у зв`язку з чим позивач просив позовні вимоги задовольнити.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 25 червня 2024 року у задоволенні позову відмовлено.
Суд за встановлених у справі обставин дійшов висновку, що у контролюючого органу виникли обґрунтовані сумніви щодо господарської операції між позивачем та його контрагента по поставці товару, а зазначений в квитанціях критерій ризиковості так і не був спростований позивачем при наданні податковому органу пояснень та додаткових документів. Також суд першої інстанції зазначив, що на спростування вказаних в оскаржуваних рішеннях контролюючого органу порушень та розбіжностей позивачем до суду не надано жодного доказу чи будь-яких пояснень.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, позивач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на не правильне застосування судом норм матеріального права та неповне з`ясування обставин, що мають значення для справи, просить рішення суду скасувати та прийняти нове рішення, яким позовні вимоги задовольнити у повному обсязі.
Скаржник зазначає, що судом не надано належної оцінки тим обставинам, що отримавши квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних № 4 від 03.10.2024, № 5 від 04.10.2024, № 6 від 05.10.2024, № 8 від 08.10.2024, № 10 від 09.10.2024, № 12 від 11.10.2024, № 16 від 12.10.2024, № 20 від 15.10.2024, які не містили жодної конкретизації переліку документів, який позивач мав надати для прийняття обґрунтованого рішення щодо реєстрації ПН в ЄРПН, позивач подав до контролюючого органу пояснення та копії документів, які, на його думку, беззаперечно підтверджують факт дійсності проведення спірної господарської операції та господарської діяльності в цілому. На виконання вимог комісії регіонального рівня позивачем було подано додаткові пояснення та документи, які підтверджують факт придбання шлаку. Проте за результатами розгляду Комісією ГУ ДПС у Дніпропетровській області документів, наданих платником прийнято Рішення про відмову у реєстрації податкових накладних. Підставою для відмови у реєстрації податкових накладних визначено «у зв`язку з надання платником податку копій документів, складених / оформлених із порушенням законодавства, а саме: Відсутні документи щодо якості товару (сертифікат якості, лабораторні випробування)».
Відповідачі проти задоволення апеляційної скарги заперечують, відповідно до відзиву на апеляційну скаргу просять залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду без змін через необґрунтованість доводів скаржника.
Позивач подав відповідь на відзив па апеляційну скаргу ДПС України.
Дана адміністративна справа розглянута апеляційним судом відповідно до ст. 311 Кодексу адміністративного судочинства України в порядку письмового провадження.
Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, суд апеляційної інстанції вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню, з огляду на таке.
Як встановлено судом та підтверджено матеріалами справи, позивач ПП «АРТ ЛОГІСТИК» зареєстрований в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 07.05.2019. Основним видом господарської діяльності товариства за КВЕД є 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля.
В процесі здійснення господарської діяльності ПП «АРТ ЛОГІСТИК» укладений договір купівлі-продажу № 20/05 з ТОВ «КДМ СТРОЙ» (ЄДРПОУ 43483674), згідно якому та специфікації до нього позивач взяв на себе зобов`язання поставити покупцеві шлак (ДК 021:2015 код 14630000-6:шлак, окалина, відходи та скрап чорних металів).
За фактом переходу права власності та обумовлений договором товар (шлак доменний) позивачем складено та направлено на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні:
- №4 від 03.10.2024 на загальну суму 125085,12 грн, у т.ч. ПДВ 20847,52 грн, номенклатура товарів/послуг Шлак(доменний відвальний (фракція 0-60 мм)) на адресу ТОВ «КДМ СТРОЙ» (код ЄДРПОУ 43483674);
- №5 від 04.10.2024 на загальну суму 91461,83 грн, у т.ч. ПДВ 15243,64 грн, номенклатура товарів/послуг Шлак(доменний відвальний (фракція 0-60 мм)) на адресу ТОВ «КДМ СТРОЙ» (код ЄДРПОУ 43483674);
- №6 від 05.10.2024 на загальну суму 124095,70 грн, у т.ч. ПДВ 20682,62 грн, номенклатура товарів/послуг Шлак(доменний відвальний (фракція 0-60 мм)) на адресу ТОВ «КДМ СТРОЙ» (код ЄДРПОУ 43483674);
- №8 від 08.10.2024 на загальну суму 61506,22 грн, у т.ч. ПДВ 10251,04 грн, номенклатура товарів/послуг Шлак(доменний відвальний (фракція 0-60 мм)) на адресу ТОВ «КДМ СТРОЙ» (код ЄДРПОУ 43483674);
- №10 від 09.10.2024 на загальну суму 185815,16 грн, у т.ч. ПДВ 30969,19 грн, номенклатура товарів/послуг Шлак(доменний відвальний (фракція 0-60 мм)) на адресу ТОВ «КДМ СТРОЙ» (код ЄДРПОУ 43483674);
- №12 від 11.10.2024 на загальну суму 122338,62 грн, у т.ч. ПДВ 20389,77 грн, номенклатура товарів/послуг Шлак(доменний відвальний (фракція 0-60 мм)) на адресу ТОВ «КДМ СТРОЙ» (код ЄДРПОУ 43483674);
- №16 від 12.10.2024 на загальну суму 90950,06 грн, у т.ч. ПДВ 15158,34 грн, номенклатура товарів/послуг Шлак(доменний відвальний (фракція 0-60 мм)) на адресу ТОВ «КДМ СТРОЙ» (код ЄДРПОУ 43483674);
- №20 від 15.10.2024 на загальну суму 91001,24 грн, у т.ч. ПДВ 15166,87 грн, номенклатура товарів/послуг Шлак(доменний відвальний (фракція 0-60 мм)) на адресу ТОВ «КДМ СТРОЙ» (код ЄДРПОУ 43483674).
Відповідно до отриманих позивачем квитанцій, відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація податкових накладних №4 від 03.10.2024, №5 від 04.10.2024, №6 від 06.10.20204, №8 від 08.10.2024, №10 від 09.10.2024, №12 від 11.10.2024, №16 від 12.10.2024, №20 від 15.10.2024 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Підставою зупинення вказано: «Обсяг постачання товару/послуги 2619, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку)».
Одночасно запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання / придбання товарів / послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі).
На виконання п.201.16, ст.201 ПК України позивачем надано повідомлення з письмовими поясненнями щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по податковим накладним, реєстрацію яких зупинено, з доданням первинних документів, а саме: накладні на відвантаження; товарно-транспортні накладні; рахунки на оплату; платіжні інструкції; ОСВ по рахунку 361.
За результатами розгляду Комісією ГУ ДПС у Дніпропетровській області документів, наданих платником прийнято рішення про недостатню кількість документів, про що платнику направлено «Повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» від 30.12.2024 №12284257/42986720 до ПН № 4 від 03.10.2024, від 30.12.2024 №12284338/42986720 до ПН №5 від 04.10.2024, від 30.12.2024 №12284339/42986720 до ПН №6 від 05.10.2024, від 30.12.2024 №12284340/42986720 до ПН №8 від 08.10.2024, від 30.12.2024 №12284344/42986720 до ПН №10 від 09.10.2024, від 30.12.2024 №12284346/42986720 до ПН №12 від 11.10.2024, від 30.12.2024 №12284349/42986720 до ПН №16 від 12.10.2024, від 30.12.2024 №12284353/42986720 до ПН №20 від 15.10.2024, а саме: Відсутні документи щодо придбання товару (договір, рахунок, ВН, п/д з постачальником), щодо якості товару (сертифікат якості, лабораторні випробування), штатний розпис, складське приміщення, ОСВ по рахунках 361.
Приватним підприємством «АРТ ЛОГІСТИК» до контролюючого органу направлені додаткові пояснення та копії документів, що підтверджують факт придбання шлаку,: -видаткова накладна №133 від 03.10.2024; -товарно-транспортні накладні №0310/24-1 - №0310/24-8 від 03.10.2024; - платіжна інструкція №3526 від 24.10.2024; - податкова накладна №4 від 03.10.2024; - видаткова накладна №134 від 04.10.2024; - товарно-транспортні накладні №0410/2024-1 -№0410/2024-6 від 04.10.2024; - платіжна інструкція №3517 від 22.10.2024; - податкова накладна №5 від 04.10.2024; - видаткова накладна №135 від 05.10.2024; - товарно-транспортні накладні №0510/2024-1 -№0510/2024-8 від 05.10.2024; - платіжна інструкція №3527 від 24.10.2024; - податкова накладна №6 від 05.10.2024; - видаткова накладна №137 від 08.10.2024; - товарно-транспортні накладні №0810/2024-1 -№0810/2024-4 від 08.10.2024; - платіжна інструкція №3528 від 24.10.2024; - податкова накладна №8 від 08.10.2024; - видаткова накладна №139 від 09.10.2024; - товарно-транспортні накладні №0910/2024-1 -№0910/2024-6 від 09.10.2024; - товарно-транспортні накладні №0910/2024-7 -№0910/2024-12 від 09.10.2024; - платіжна інструкція №3529 від 24.10.2024; - податкова накладна №10 від 09.10.2024;- видаткова накладна №143 від 11.10.2024; - товарно-транспортні накладні №1110/2024-1 -№1110/24-8 від 11.10.2024; - платіжна інструкція №3530 від 24.10.2024; - платіжна інструкція №3544 від 25.10.2024; - податкова накладна №12 від 11.10.2024; - видаткова накладна №145 від 12.10.2024; - товарно-транспортні накладні №1210/2024-1 -№1210/2024-6 від 12.10.2024; - платіжна інструкція №3531 від 24.10.2024; - податкова накладна №16 від 12.10.2024; - видаткова накладна №149 від 15.10.2024; - товарно-транспортні накладні №1510/2024-1 -№1510/2024-6 від 15.10.2024; - платіжна інструкція №3545 від 24.10.2024; - податкова накладна №20 від 15.10.2024.
За результатами розгляду Комісією ГУ ДПС у Дніпропетровській області документів, наданих платником прийнято Рішення про відмову у реєстрації податкової накладної:
від 02.01.202 №12300513/42986720, №12300525/42986720, №12300529/42986720, №12300539/42986720, №12300542/42986720, №12300545/42986720, №12300589/42986720, №12300596/42986720, якими відмовлено в реєстрації податкових накладних №4 від 03.10.2024, №5 від 04.10.2024, №6 від 06.10.20204, №8 від 08.10.2024, №10 від 09.10.2024, №12 від 11.10.2024, №16 від 12.10.2024, №20 від 15.10.2024, у зв`язку з надання платником податку копій документів, складених / оформлених із порушенням законодавства, а саме: відсутні документи щодо якості товару (сертифікат якості, лабораторні випробування).
Вважаючи вказані рішення відповідача-2 про відмову в реєстрації податкових накладних протиправними та такими, що суперечать вимогам законодавства, позивач звернувся до суду за захистом своїх прав. 
З огляду на фактичні обставини справи, норми законодавства, що регулюють спірні правовідносини, суд апеляційної інстанції виходить з такого.
У відповідності до абз.1 п. 201.1 ст.201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно з п.187.1 ст.187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
При цьому в абз.1 п.201.7 ст.201 ПК України визначено, що податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
За положеннями п.201.10 ст.201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Відповідно до п. 201.16 ст.201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
За визначенням, наведеним у пп.14.1.60 п.14.1 ст.14 ПК України, єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних затверджений постановою Кабінету Міністрів України №1246 від 29.12.2010, згідно пункту 12 якого після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до п.13 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Відповідно до п.18 Порядку №1246 на момент прийняття у встановленому порядку рішення про реєстрацію або відмову у реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування щодо таких податкової накладної та/або розрахунку коригування проводяться перевірки, визначені пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого).
За результатами таких перевірок формується квитанція про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування, яка надсилається платнику податку разом з відповідним рішенням.
Відповідно до п.3 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165, в редакції на час виникнення спірних правовідносин, податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, складеної на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості хоча б одного з товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку, за винятком розрахунку коригування, визначеного підпунктом 7 цього пункту), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності наведеним в цьому пункті ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.
За правилами п.5 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Відповідно до п.6, п.7 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Відповідно до п.10 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Вимоги до змісту квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування наведені в п.11 цього Порядку. Зокрема, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520 затверджений Порядок прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, згідно якому прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня) - п. 2 Порядку.
Відповідно до п.3 Порядку № 520 комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у терміни, визначені пунктом 9 цього Порядку, та надсилає його платнику податку на додану вартість (далі - платник податку) засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» і «Про електронні довірчі послуги».
Відповідно до п.4 Порядку № 520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Відповідно до п.5 Порядку № 520 платник податку, який склав податкову накладну / розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації таких податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може подати такі документи:
договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;
інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.
У разі, коли у квитанції до податкової накладної / розрахунку коригування зазначено код товару/ послуги згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності / умовним кодом товару / Державним класифікатором продукції та послуг, операція за яким стала підставою для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів виключно до такої операції.
Відповідно до п.9 Порядку № 520 Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня
За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:
або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;
або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;
або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.
Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги».
За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Відповідно до п.10 Порядку № 520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Наведені норми містять орієнтовний перелік документів, необхідних для розгляду комісією регіонального рівня питання про прийняття рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН, який може відрізнятись для кожної конкретної господарської операції з урахуванням специфіки діяльності платника податків, особливостей здійснення господарської операції (наприклад, поставка, товару, робіт або послуг), події, за якою складено податкову накладну (дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг або дата отримання платником податку товарів/послуг) тощо.
При цьому Порядок № 520 передбачає можливість подання платником податків додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні від комісії регіонального рівня повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та / або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування.
В спірному випадку, як встановлено вище, зупинення реєстрації податкових накладних зумовлено тим, що обсяг постачання товару/послуги 2619, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку).
У додатку 3 до Порядку №1165 визначено критерії ризиковості здійснення операцій, зокрема відповідно до п. 1 Критеріїв в редакції на час виникнення спірних правовідносин: обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі.
Виходячи з аналізу наведених норм, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган має зажадати від платника документів на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітлити платнику податків у своїх поясненнях.
Надіслані позивачеві квитанції про зупинення податкових накладних №4 від 03.10.2024, №5 від 04.10.2024, №6 від 06.10.20204, №8 від 08.10.2024, №10 від 09.10.2024, №12 від 11.10.2024, №16 від 12.10.2024, №20 від 15.10.2024 містять вимогу щодо надання пояснень та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, із загальним переліком документів, необхідних для розгляду питання щодо прийняття рішення про реєстрацію вказаних податкових накладних без зазначення конкретної пропозиції щодо документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.
При цьому контролюючий орган в установленому порядку не довів відповідність позивача критеріям ризиковості платника податку та/або відповідність відображеної у вказаних вище податкових накладних господарської операції (поставка товару) критеріям ризиковості здійснення операцій та не вказав на необхідний перелік документів на підтвердження правомірності формування та подання відповідної податкової накладної, які позивач мав надати на пропозицію контролюючого органу.
Також відповідачем-2 не підтверджений факт виявлення під час моніторингу об`єктивних ознак неможливості виконання договору купівлі-продажу № 20/05 від 20.05.2024 та/або ймовірності уникнення позивачем виконання свого податкового обов`язку, які б свідчили про ризик порушення ним норм податкового законодавства.
Наявні у справі докази свідчать, що позивач направив на адресу контролюючого органу повідомлення про надання пояснень та копії документів на підтвердження реальності здійснення операцій, за якими складені вказані вище податкові накладні №4 від 03.10.2024, №5 від 04.10.2024, №6 від 06.10.20204, №8 від 08.10.2024, №10 від 09.10.2024, №12 від 11.10.2024, №16 від 12.10.2024, №20 від 15.10.2024.
Також позивач, отримавши від контролюючого органу повідомлення, надав на розгляд Комісії додаткові пояснення та копії документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено, в тому числі відповідно до наведеної контролюючим органом в повідомленні додаткової інформації.
Прийняті відповідачем-2 рішення від 02.01.202 №12300513/42986720, №12300525/42986720, №12300529/42986720, №12300539/42986720, №12300542/42986720, №12300545/42986720, №12300589/42986720, №12300596/42986720 про відмову в реєстрації податкових накладних мотивовані наданням платником податку копій документів, складених / оформлених із порушенням законодавства. В розділі «додаткова інформація» такого рішення наявні записи наступного змісту «Відсутні документи щодо якості товару (сертифікат якості, лабораторні випробування).».
Виходячи із наведеного у вказаних рішеннях мотивування та з огляду на наданий позивачем пакет документів і відповідні пояснення, в тому числі додаткові, суд апеляційної інстанції з`ясував, що контролюючий орган не зазначив, які саме документи містять недоліки чи порушення в оформленні, в чому полягає суть таких порушень і яким чином це унеможливлює реєстрацію податкових накладних, приймаючи до уваги той факт, що позивачем надавались пояснення та копії первинних документів на підтвердження здійснення відповідних господарських операцій.
Саме лише посилання контролюючого органу на надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства, не є достатньою підставою для відмови в реєстрації відповідної податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні причини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності та/або наявності певних обставин, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подані платником податку.
Контролюючим органом в оскаржуваному рішенні не обґрунтовано, чому подані позивачем документи, з огляду на суть господарських операцій, за якими вказані вище податкові накладні складені, не є достатніми для прийняття комісією ДПС рішення про реєстрацію цих податкових накладних в ЄРПН.
Таким чином, суд апеляційної інстанції вважає, що фактично контролюючий орган жодної оцінки поданим позивачем документам не надав, жодної інформації щодо їх невідповідності вимогам законодавства не навів, як і не спростував, що надані позивачем пояснення та документи підтверджують реальність здійснення господарських операцій по поданим податковим накладним, були достатніми для їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних. 
Посилання контролюючого органу в розділі «додаткова інформація» на відсутність документів щодо якості товару (сертифікат якості, лабораторні випробування) не відповідає обраній у рішеннях підставі для відмови у реєстрації податкових накладних в ЄРПН. 
Одночасно суд зауважує, що відповідач-2 не навів жодного мотивування, яким чином ненадання документів, які підтверджують якість відвантаженого шлаку, впливає на питання реєстрації означених вище податкових накладних, при тому що вказані документи не є первинними в розумінні чинного законодавства. 
Отже, в даному випадку посилання контролюючого органу на відсутність (ненадання/часткове надання) документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкових накладних, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів та наявності певних обставин. При цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, які фактично подані платником податку, в контексті господарської операції, за якою складено податкову накладну.
Відсутність конкретної інформації, покладеної в основу оскаржуваних рішень про відмову в реєстрації податкових накладних, позбавляє ці рішення ознак вмотивованості та обґрунтованості.
Суд апеляційної інстанції враховує правову позицію, викладену в постанові Верховного Суду від 02.07.2019 у справі №140/2160/18 стосовно того, що принцип обґрунтованості рішення вимагає від суб`єкта владних повноважень враховувати як обставини, на обов`язковість урахування яких прямо вказує закон, так і інші обставини, що мають значення у конкретній ситуації. Для цього він має ретельно зібрати і дослідити матеріали, що мають доказове значення у справі, наприклад, документи, пояснення осіб, тощо.
Суб`єкт владних повноважень повинен уникати прийняття невмотивованих висновків, обґрунтованих припущеннями та неперевіреними фактами, а не конкретними обставинами. Так само недопустимо надавати значення обставинам, які насправді не стосуються справи. Несприятливе для особи рішення повинно бути вмотивованим.
Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Всі сумніви та протиріччя контролюючого органу щодо дотримання позивачем вимог податкового законодавства України під час здійснення господарської діяльності повинні досліджуватися шляхом проведення перевірок такого платника податків, за умови наявності підстав для її проведення визначених ПК України, а не шляхом блокування реєстрації податкових накладних.
В спірному випадку, виходячи з виду господарської діяльності, яка здійснюється позивачем, та суті господарських відносин, що склались у позивача з його контрагентом, за результатами яких позивачем складені зазначені вище податкові накладні, сукупність наданих позивачем документів не дає підстав для висновку про їх недостатність для прийняття рішення про реєстрацію цих податкових накладних в ЄРПН.
Щодо наведених судом першої інстанції мотивів, з яких суд дійшов висновку про правомірність прийнятих відповідачем-2 рішень про відмову в реєстрації податкових накладних, суд апеляційної інстанції зауважує, що обставини, які встановлені судом першої інстанції, не покладались контролюючим органом в основу рішень про відмову в реєстрації податкових накладних, тому не можуть впливати на питання правомірності цих рішень. 
Підсумовуючи вищенаведене, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що оскаржувані рішення про відмову в реєстрації податкових накладних неможливо визнати обґрунтованими, а отже вони не відповідають критеріям, які пред`являються до рішень суб`єктів владних повноважень (ч. 2 ст. 2 КАС України), у зв`язку з чим є протиправними та підлягають скасуванню.
Також суд апеляційної інстанції вважає, що в даному випадку, належним способом захисту порушеного права є не лише скасування рішень Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, а й зобов`язання ДПС України зареєструвати податкові накладні, оскільки саме такий спосіб захисту порушеного права є свідченням того, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.
Зобов`язання контролюючого органу в судовому порядку вчинити дії по реєстрації податкових накладних не може бути розцінене як втручання в його дискреційні повноваження, оскільки контролюючим органом вже прийняті рішення про відмову в реєстрації податкових накладних, тобто вирішено віднесене до його повноважень питання на власний розсуд. В свою чергу, суд при перевірці правомірності прийняття оскаржуваного рішення, згідно приписів КАС України, не перебираючи на себе повноважень відповідного органу, вправі покласти на суб`єкта владних повноважень зобов`язання вчинити певні дії з метою захисту порушених прав та інтересів позивача.
Наведене узгоджується із правовою позицією, що викладена Верховним Судом у постановах від 28 квітня 2023 року у справі №640/24227/19, 17 травня 2023 року у справі №140/14282/20, 18 квітня 2024 року у справі №160/18840/22.
Виходячи з викладеного, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що суд першої інстанції під час розгляду справи не в повному обсязі дослідив обставини, які мають значення для справи, неправильно застосував норми права, що відповідно до ст. 317 КАС України є підставою для скасування судового рішення та ухвалення нового рішення про задоволення позову.
Згідно з ст. 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.
Відповідно до матеріалів справи, за подання позову із застосуванням коефіцієнту 0,8 для пониження розміру ставки судового збору через використання підсистеми «Електронний суд» ЄСІТС належить до сплати судовий збір в сумі 19379,00 грн. (позивачем фактично сплачено 24224,00 грн.). 
При поданні апеляційної скарги позивачем сплачений судовий збір в сумі 29068,80 грн. (150% від суми, що підлягає сплаті позивачем при поданні позовної заяви). 
Таким чином, наявні підстави для стягнення з відповідача-2 понесених позивачем судових витрат зі сплати судового збору у загальному розмірі 48447,80 грн. 
Керуючись ст.ст. 311, 315, 317, 321, 322 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
УХВАЛИВ:
Апеляційну скаргу Приватного підприємства «АРТ ЛОГІСТИК» задовольнити.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 25 червня 2025 року у справі № 160/8370/25 скасувати, ухвалити нове рішення.
Позов задовольнити.
Визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних: - № 12300513/42986720 від 02.01.2025; - № 12300525/42986720 від 02.01.2025; - № 12300529/42986720 від 02.01.2025; - № 12300539/42986720 від 02.01.2025; - № 12300542/42986720 від 02.01.2025; - № 12300545/42986720 від 02.01.2025; - № 12300589/42986720 від 02.01.2025; - № 12300596/42986720 від 02.01.2025.
Зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкові накладні: № 4 від 03.10.2024, № 5 від 04.10.2024, № 6 від 05.10.2024, № 8 від 08.10.2024, № 10 від 09.10.2024, № 12 від 11.10.2024, № 16 від 12.10.2024, № 20 від 15.10.2024.
Стягнути на користь Приватного підприємства «АРТ ЛОГІСТИК» за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Дніпропетровській області судові витрати по сплаті судового збору у загальному розмірі 48447,80 грн.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили відповідно до ст.325 КАС України, може бути оскаржена до касаційного суду у випадках та строки, встановлені ст.ст.328, 329 КАС України.

Головуючий - суддя І.Ю. Добродняк 

суддя Я.В. Семененко 

суддя А.В. Суховаров