ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 320/24483/23 Суддя (судді) першої інстанції: Головенко О.Д.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

02 березня 2026 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

Головуючого судді Оксененка О.М.,
суддів: Говоруна О.В.,
Попової О.Г.,

При секретарі: Долинській Д.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Київській області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 24 червня 2024 року по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Трейдлім» до Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

В С Т А Н О В И В :

Товариство з обмеженою відповідальністю «Трейдлім» звернулось до Київського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області, в якому просило: визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 19.06.2023 № 10184/0709.
В обґрунтування позовних вимог посилається на те, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення є протиправним та підлягає скасуванню через відсутність порушення граничних термінів розрахунків по зовнішньоекономічним контрактам, оскільки контролюючим органом не було враховано, що покупцем та продавцем було здійснено зарахування зустрічних однорідних вимог. 
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 24 червня 2024 року позовні вимоги - задоволено.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Київській області від 19.06.2023 №10184/0709.
В апеляційній скарзі Головне управління Державної податкової служби у Київській області, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, просить скасувати вказане судове рішення та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити у повному обсязі.
В обґрунтування апеляційної скарги ГУ ДПС у Київській області зазначає про порушення ТОВ «Трейдлім» приписів частини третьої ст. 13 Закону України «Про валюту і валютні операції» при виконанні зовнішньоекономічних контрактів, укладених з нерезидентом «Bulmarket DM» LTD (Болгарія), з огляду на порушення граничних строків розрахунків за операціями резидентів з імпорту товарів згідно з постановою Національного Банку України від 02.01.2019 № 5 «Про затвердження Положення про заходи захисту та визначення порядку здійснення окремих операцій в іноземній валюті» в установлені граничні строки розрахунків (365 днів) в сумі 402558,58 доларів США згідно контракту 53/23.05.2022 від 23.05.2022 та 1578450,00 доларів США згідно контракту 77/13.06.2022 від 13.06.2022.
На думку апелянта, чинним законодавством не передбачено завершення здійснення валютного нагляду шляхом зарахування надлишково сплачених коштів по одному з контрактів в рахунок іншого.
Перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, колегія суддів дійшла наступного висновку.
Як вбачається з матеріалів справи, контролюючим органом проведено документальну позапланову виїзну перевірку з питань дотримання вимог валютного законодавства за зовнішньоекономічними контрактами ТОВ «Трейдлім», за наслідками якої винесено Акт № 8263/10-36-07-09-04/44424253 від 01.05.2023, у відповідності до якого встановлено порушення товариством частини третьої статті 13 Закону України «Про валюту і валютні операції», а саме: порушено граничні терміни розрахунків по зовнішньоекономічним контрактам від 23.05.2022 № 53/23.05.2022 на загальну суму 402558,58 дол. США та від 13.06.2022 № 77/13.06.2022 на загальну суму 1565631,28 дол. США, які укладено з нерезидентом «Bulmarket DM» LTD (Болгарія).
Надалі, 28.06.2023 позивачем отримано податкове повідомлення-рішення №10184/0709 від 19.06.2023, яким на підставі п. п. 54.3.3 п. 54.3 ст. 54 Податкового кодексу України, частини п`ятої статті 13 Закону України від 21.06.2018 № 2473-VIII «Про валюту і валютні операції» застосовано суму штрафних (фінансових), санкцій (штрафів) та/або, пені у тому числі за порушення строку у сфері розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності» у розмірі 29027742,42 грн.
Не погоджуючись з таким рішенням відповідача та вважаючи свої права порушеними, позивач звернувся з цим позовом до суду.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що оскільки нарахування позивачу пені у розмірі 29027742,42 грн за порушення строків розрахунків по зовнішньоекономічномих контрактах № 53/23.05.2022 від 23.05.2022 та № 77/13.06.2022 від 13.06.2022, є протиправним, тому наявні підстави для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Київській області від 19.06.2023 № 10184/0709.
Колегія суддів погоджується з наведеними висновками суду першої інстанції з огляду на таке.
Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно зі статтею 42 Конституції України кожен має право на підприємницьку діяльність, яка не заборонена законом.
Положення статті 42 Конституції України системно пов`язані зі статтею 16 Конституції України щодо однієї із основних функцій держави - забезпечення економічної безпеки України; а також мають безпосередній, органічний зв`язок зі статтею 41 Конституції України щодо змісту та форм права власності, непорушності права приватної власності.
Відповідно до пункту 8 частини першої статті 92 Конституції України правові засади і гарантії підприємництва визначаються виключно Законами України.
Загальні принципи підприємницької діяльності, сформульовані у статті 44 Господарського кодексу України, відповідно до якої підприємництво здійснюється на основі: вільного вибору підприємцем видів підприємницької діяльності; самостійного формування підприємцем програми діяльності, вибору постачальників і споживачів продукції, що виробляється, залучення матеріально-технічних, фінансових та інших видів ресурсів, використання яких не обмежено законом, встановлення цін на продукцію та послуги відповідно до закону; вільного найму підприємцем працівників; комерційного розрахунку та власного комерційного ризику; вільного розпорядження прибутком, що залишається у підприємця після сплати податків, зборів та інших платежів, передбачених законом; самостійного здійснення підприємцем зовнішньоекономічної діяльності, використання підприємцем належної йому частки валютної виручки на свій розсуд.
Правове регулювання такої діяльності, а також обмеження щодо її здійснення встановлені Законом України «Про зовнішньоекономічну діяльність» від 16.04.1991 №959-ХІІ (далі - Закон №959-ХІІ, тут і далі - у редакції, яка була чинна на момент виникнення спірних правовідносин).
Закріплення принципу використання підприємцем належної йому частки валютної виручки на свій розсуд надає право підприємцям самостійно вирішувати питання про долю належної їм частки валютної виручки, тобто прибутку, отриманого від здійснення ними зовнішньоекономічної діяльності. Проте цей принцип також діє з певними обмеженнями, які, зокрема, встановлені Законом України «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті» №185/94-ВР від 23.09.1994 (далі - Закон №185/94-ВР).
Одним з таких обмежень, є закріплення статтею 2 Закону №185/94-ВР присічних строків розрахунків при імпорті товарів/послуг.
Статтею 2 вказаного Закону було передбачено, що імпортні операції резидентів, які здійснюються на умовах відстрочення поставки, в разі, коли таке відстрочення перевищує 180 календарних днів з моменту здійснення авансового платежу або виставлення векселя на користь постачальника продукції (робіт, послуг), що імпортується, потребують висновку центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері економічного розвитку.
Відповідальність за порушення наведеної вище вимоги Закону № 185/94-ВР передбачена статтею 4 вказаного Закону, яка встановлює, що порушення резидентами, крім суб`єктів господарювання, що здійснюють діяльність на території проведення антитерористичної операції на період її проведення, строків, передбачених статтями 1 і 2 цього Закону або встановлених Національним банком України відповідно до статей 1 і 2 цього Закону, тягне за собою стягнення пені за кожний день прострочення у розмірі 0,3 відсотка суми неодержаної виручки (вартості недопоставленого товару) в іноземній валюті, перерахованої у грошову одиницю України за валютним курсом Національного банку України на день виникнення заборгованості. Загальний розмір нарахованої пені не може перевищувати суми неодержаної виручки (вартості недопоставленого товару). 
Разом з тим, 07.07.2018 набрав чинності Закону України «Про валюті і валютні операції» від 21.06.2018 № 2473-VIII (надалі - Закон №2473-VIII).
Так, частиною третьою Закон №2473-VIII передбачено, що у разі якщо положення інших законів суперечать положенням цього Закону, застосовуються положення цього Закону.
Відповідно до вимог частини першої статті 13 Закону №2473-VIII Національний банк України має право встановлювати граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів.
Національний банк України має право встановлювати винятки та (або) особливості запровадження цього заходу захисту для окремих товарів та (або) галузей економіки за поданням Кабінету Міністрів України.
Національний банк України має право встановлювати мінімальні граничні суми операцій з експорту та імпорту товарів, на які поширюються встановлені відповідно до цього Закону граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів.
Згідно вимог частини третьої статті 13 Закону №2473-VIII у разі встановлення Національним банком України граничного строку розрахунків за операціями резидентів з імпорту товарів їх поставка має здійснюватися у строки, зазначені в договорах, але не пізніше встановленого Національним банком України граничного строку розрахунків з дня здійснення авансового платежу (попередньої оплати).
Частиною п`ятою вказаної статті передбачено, що порушення резидентами строку розрахунків, встановленого згідно із цією статтею, тягне за собою нарахування пені за кожний день прострочення в розмірі 0,3 відсотка суми неодержаних грошових коштів за договором (вартості недопоставленого товару) у національній валюті (у разі здійснення розрахунків за зовнішньоекономічним договором (контрактом) у національній валюті) або в іноземній валюті, перерахованій у національну валюту за курсом Національного банку України, встановленим на день виникнення заборгованості. Загальний розмір нарахованої пені не може перевищувати суми неодержаних грошових коштів за договором (вартості недопоставленого товару).
Частиною восьмою статті 13 Закону №2473-VIII передбачено, що центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, за результатами перевірки стягує у встановленому законом порядку з резидентів пеню, передбачену частиною п`ятою цієї статті.
У відповідності до пункту 21 розділу II Положення про заходи захисту та визначення порядку здійснення окремих операцій в іноземній валюті, затвердженого Постановою Правління Національного банку України від 02.01.2019 № 5 (далі - Положення № 5) граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів становлять 365 календарних днів (за операціями, здійсненими до 05.04.2022).
Згідно пункту 23 розділу II Положення № 5 розрахунки за операціями резидентів з експорту та імпорту товарів здійснюються не пізніше строку, визначеного пунктом 21 розділу II цього Положення, з урахуванням вимог пункту 22 розділу II цього Положення, у повному обсязі, з урахуванням вимог пункту 22 розділу II цього Положення стосовно операцій з експорту, імпорту товарів у незначній сумі (уключаючи незавершені розрахунки за операцією).
Зі змісту п. п. 2 п. 7 розділу ІІ Інструкції про порядок валютного нагляду банків за дотриманням резидентами граничних строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів, затвердженою постановою НБУ від 02.01.2019 № 7 (далі - Інструкція №7) вбачається, що банк розпочинає відлік установлених НБУ граничних строків розрахунків з дати здійснення платежу (списання коштів з рахунку клієнта), а в разі застосування розрахунків у формі документарного акредитива - здійснення банком платежу на користь нерезидента (списання коштів з рахунку банку) - за операціями з імпорту товарів.
Також, відповідно до пункту 9 розділу ІІІ Інструкції № 7 визначено, що банк завершує здійснення валютного нагляду за дотриманням резидентами граничних строків розрахунків:
1) якщо сума незавершених розрахунків за операцією з експорту, імпорту товарів не перевищує незначної суми. У разі здійснення розрахунків за експорт, імпорт товарів в іноземній валюті сума незавершених розрахунків за операцією з експорту, імпорту товарів визначається за офіційним курсом гривні до іноземних валют, установленим Національним банком на дату останньої події за відповідною операцією (остання дата платежу / надходження грошових коштів, дата поставки товару, дата зарахування зустрічних однорідних вимог); 3) у разі імпорту продукції, яка ввозиться в Україну, - після отримання інформації з реєстру МД про здійснення поставки за імпортною операцією з оформленням МД типу ІМ-40 «Імпорт», ІМ-41 «Реімпорт», ІМ-51 «Переробка на митній території», ІМ-72 «Безмитна торгівля», ІМ-75 2Відмова на користь держави», ІМ-76 «Знищення або руйнування» (якщо продукція згідно із законодавством України підлягає митному оформленню) або після пред`явлення резидентом документа (крім МД), який використовується для митного оформлення продукції (якщо на продукцію, що імпортується, згідно із законодавством України не оформляється МД); 4) у разі імпорту робіт, послуг, прав інтелектуальної власності та інших немайнових прав, призначених для продажу (оплатної передачі), - після пред`явлення резидентом акта, рахунку (інвойсу) або іншого документа, який згідно з умовами договору засвідчує виконання нерезидентом робіт, надання послуг, передавання прав інтелектуальної власності та інших немайнових прав, призначених для продажу (оплатної передачі); 5) у разі імпорту продукції без її увезення на територію України - після зарахування грошових коштів від нерезидента на поточний рахунок резидента в банку в разі продажу нерезиденту продукції в повному обсязі за межами України (уключаючи кошти, переказані резидентом із власного рахунку, відкритого за кордоном, якщо розрахунки за продаж нерезиденту продукції за межами України здійснювалися через рахунок резидента, відкритий за кордоном, та резидентом подано документи іноземного банку, які підтверджують зарахування коштів від нерезидента за продукцію) або подання документів, що підтверджують використання резидентом продукції за межами України на підставі договорів (контрактів, угод), інших форм документів, що застосовуються в міжнародній практиці та можуть уважатися договором; 6) у разі заміни кредитора в зобов`язанні за операцією з експорту товарів - після зарахування на поточний рахунок резидента - нового кредитора в банку грошових коштів, що надійшли від нерезидента-боржника за поставлений резидентом - первісним кредитором товар, та за наявності документів про заміну кредитора в зобов`язанні за операцією з експорту товарів.
Вимоги п. п. 1 п. 9 розділу III цієї Інструкції не застосовуються до операцій з експорту, імпорту товарів у разі дроблення операцій з експорту товару або дроблення валютних операцій.
За змістом п. 10 розділу ІІІ Інструкції № 7 банк, крім підстав, передбачених у пункті 9 розділу III цієї Інструкції, має право завершити здійснення валютного нагляду за дотриманням резидентами граничних строків розрахунків за наявності: 1) повідомлення інших банків / уповноважених осіб Фонду гарантування вкладів фізичних осіб (далі - ФГВФО) на здійснення тимчасової адміністрації / ліквідаторів банків / юридичних осіб, які утворилися внаслідок ліквідації банків за рішенням власників, про зарахування грошових коштів на поточний рахунок резидента, що відкритий у цьому банку / банку, що ліквідовується / банку, що ліквідований за рішенням власників, що надійшли від нерезидента за товар або як повернення коштів від нерезидента (у повідомленні зазначаються вся наявна в реквізитах платежу інформація, номер і дата договору, сума платежу - у тій частині, у якій відомості передаються банку); 2) повідомлення інших банків / ліквідаторів банків / уповноважених осіб ФГВФО на здійснення тимчасової адміністрації / юридичних осіб, які утворилися внаслідок ліквідації банків за рішенням власників, про надходження реєстру МД за цією операцією резидента (у повідомленні зазначаються номер і дата реєстру, уся наявна в реєстрі інформація про операцію резидента, а також вартість продукції в тій частині, у якій відомості передаються банку); 3) повідомлення митного органу, засвідченого підписом його керівника (заступника керівника), а також засвідченої в установленому відповідно до законодавства України порядку копії ввізної МД, що отримані на письмовий запит резидента (для завершення здійснення валютного нагляду за дотриманням резидентом граничних строків розрахунків за операцією з імпорту товару в разі зміни умов бартерного договору, що передбачає заміну зобов`язань резидента з постачання товару на зобов`язання щодо оплати товару нерезидентові повністю або частково в грошовій формі); 4) документів, що підтверджують поставку продукції на користь резидента - реципієнта (одержувача) міжнародної технічної допомоги відповідно до міжнародних договорів України; 5) документів про припинення зобов`язань за операціями з експорту, імпорту товарів зарахуванням зустрічних однорідних вимог у разі дотримання сукупності таких умов: вимоги випливають із взаємних зобов`язань між резидентом і нерезидентом, які є контрагентами за цими операціями; вимоги однорідні; строк виконання за зустрічними вимогами настав або не встановлений, або визначений моментом пред`явлення вимоги; між сторонами не було спору щодо характеру зобов`язання, його змісту, умов виконання.
У разі запровадження Національним банком заходу захисту у вигляді обов`язкового продажу частини надходжень в іноземній валюті банк не має права завершити здійснення валютного нагляду за дотриманням резидентами граничних строків розрахунків за операцією з експорту товарів на підставі документів про припинення зобов`язань зарахуванням зустрічних однорідних вимог: в іноземній валюті 1 групи Класифікатора іноземних валют і банківських металів, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 04.02.1998 №34 (у редакції постанови Правління Національного банку України від 19.04.2016 № 269) (зі змінами)/російських рублях (незалежно від суми операції); в інших валютах (якщо загальна сума зобов`язань, що припиняються зарахуванням у межах одного договору щодо експорту товарів, перевищує в еквіваленті 500 000,00 євро за офіційним курсом гривні до іноземних валют, установленим Національним банком України на дату припинення зобов`язань зарахуванням однорідних зустрічних вимог).
Крім того, випадки, за яких допускається зменшення суми грошових коштів, які мають надійти на користь резидента від нерезидента як оплата за експорт товару або вартості товарів, що імпортуються зазначено у п. 12 розділу ІІІ Інструкції № 7, а саме: 1) відбувається перегляд ціни товарів у зв`язку з невідповідністю їх кількісних та/або якісних характеристик умовам договору - на суму недопоставлених (недоотриманих) та/або неякісних товарів. Рішення про таку невідповідність приймається Міжнародним комерційним арбітражним судом чи Морською арбітражною комісією при Торгово-промисловій палаті або іншим органом, уповноваженим розглядати спори або засвідчувати таку невідповідність згідно з правилами чи звичаями країни розташування сторони договору або третьої країни відповідно до умов договору; 2) відбувається перегляд ціни товарів унаслідок дій форс-мажорних обставин, що призвели до зміни кількісних та/або якісних характеристик товару, - на суму недопоставлених (недоотриманих) та/або неякісних товарів.
Зміна ціни товару має бути підтверджена Торгово-промисловою палатою або іншим уповноваженим органом (експертною організацією) згідно з правилами чи звичаями країни розташування сторони договору або третьої країни відповідно до умов договору; 3) товари знищено, конфісковано, зіпсовано, украдено, загублено - на суму їх вартості (якщо право власності на товар відповідно до умов договору належить резидентові). Наявність таких обставин має бути підтверджена органами, уповноваженими здійснювати таке підтвердження згідно із законодавством країни, на території якої сталися такі події; 4) відбувається повне або часткове повернення резиденту товару, що був поставлений нерезиденту за експортним договором, у зв`язку з повним або частковим невиконанням сторонами взаємних зобов`язань за експортним договором - на суму вартості такого товару, оформленого МД типу ІМ-40 «Імпорт», ІМ-41 «Реімпорт», ІМ-51 «Переробка на митній території», ІМ-75 «Відмова на користь держави», ІМ-76 «Знищення або руйнування» та за наявності відповідної інформації в реєстрі МД; 5) відбувається повернення сплачених імпортером коштів повністю або частково - на суму цих коштів; 6) здійснюється оподаткування виконаних резидентами для нерезидентів робіт (наданих послуг) за межами України - на суму сплачених податків. Здійснення такого оподаткування має бути підтверджено поясненнями (інформацією, документами).
Банк для цілей підпункту 6 пункту 12 розділу III цієї Інструкції має право також вимагати в резидента підтвердження податкового органу країни нерезидента щодо сплати відповідної суми податків; 7) відбувається оплата нерезидентом фізичній особі - резиденту, яка перебуває у відрядженні за кордоном з метою виконання зобов`язань за експортним договором резидента - суб`єкта господарської діяльності, коштами в готівковій іноземній валюті експлуатаційних витрат, пов`язаних з обслуговуванням транспортного засобу, який належить резидентові - стороні договору (орендується, фрахтується ним) і використовується за кордоном з метою виконання зобов`язань останнього за цим договором, - на суму використаних коштів. Отримання від нерезидента готівкової іноземної валюти на експлуатаційні витрати, пов`язані з обслуговуванням транспортного засобу резидента за кордоном, та використання цих коштів на зазначені цілі має бути підтверджено відповідними документами; 8) відбувається зміна умов експортного договору, за яким банком здійснюється валютний нагляд, унаслідок чого виконання нерезидентом зобов`язань за експортним договором резидента здійснюється шляхом поставки товару, - на суму зобов`язань, які виконуються шляхом поставки товару. Наявність таких обставин має бути підтверджена копією документа, згідно з яким унесені зміни до відповідного експортного договору.
З аналізу вищевикладених норм вбачається, що чинним законодавством визначено граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів.
Як свідчать матеріали справи, що між ТОВ «Трейдлім» (покупець) та «Bulmarket DM» LTD (Болгарія) (продавець) було укладено контракти № 24/03.05.2022 від 03.05.2022, 32/13.05.2022 від 13.05.2022, № 50/20.05.2022 від 20.05.2022, №53/23.05.2022 від 23.05.2022, № 77/13.06.2022 від 13.06.2022, № 87/17.06.2022 від 17.06.2022.
Згідно умов даних контрактів, продавець продає, а покупець купує дизельне пальне ULSD 10ррm відповідно до EN590, за передньо узгодженим графіком. Валюта контракту - долар США.
У відповідності до контракту № 50/20.05.2022 від 20.05.2022 покупцем було оплачено товар на загальну суму 1578450,00 доларів США, а продавцем було поставлено товар на загалу суму 1841286,33 доларів США, внаслідок чого, у покупця виникла кредиторська заборгованість перед продавцем в розмірі 253836,33 доларів США.
При цьому, між покупцем та продавцем було укладено додаткові угоди, а саме: додаткову угоду б/н від 06.06.2022 до контракту № 50/20.05.2022 від 20.05.2022, згідно якої, сторони погодилися, що надлишково сплачені кошти в сумі 50551,04 доларів США за товар відповідно до контракту 32/13.05.2022 від 13.05.2022 зараховуються, як попередня оплата за товар згідно контракту № 50/20.05.2022 від 20.05.2022; додаткову угоду б/н від 19.06.2022 до контракту № 50/20.05.2022 від 20.05.2022, згідно якої сторони погодилися, що надлишково сплачені кошти в сумі 203 285,29 доларів США за товар відповідно до контракту 53/23.05.2022 від 23.05.2022 зараховуються, як оплата за товар згідно контракту № 50/20.05.2022 від 20.05.2022.
Вказані обставини свідчать про те, що у ТОВ «Трейдлім» відсутня кредиторська заборгованість перед «Bulmarket DM» LTD (Болгарія), згідно контракту № 50/20.05.2022 від 20.05.2022.
Згідно змісту контракту № 53/23.05.2022 від 23.05.2022 вбачається, що покупцем було оплачено товар на загальну суму 2427012,00 доларів США, а продавцем було поставлено товар на загалу суму 2042453,42 доларів США. 
Враховуючи, що продавцем не було поставлено товар на загальну суму 402558,58 доларів США, тому контролюючий орган прийшов до переконання, що ТОВ «Трейдлім» було порушено законодавчо встановлені терміни розрахунку за зовнішньоекономічним контрактом на суму 402558,58 доларів США.
Разом з тим, колегія суддів звертає увагу на те, що між покупцем та продавцем було укладено додаткові угоди, а саме:
- додаткову угоду б/н від 19.06.2022 до контракту № 53/23.05.2022 від 23.05.2022, згідно якої, сторони погодилися, що надлишково сплачені кошти в сумі 203285,29 доларів США за товар відповідно до контракту 53/23.05.2022 від 23.05.2022 зараховуються, як оплата за товар згідно контракту № 50/20.05.2022 від 20.05.2022;
- додаткову угоду б/н від 19.06.2022 року до контракту № 53/23.05.2022 від 23.05.2022, згідно якої, сторони погодилися, що надлишково сплачені кошти в сумі 146041,97 доларів США за товар відповідно до контракту 53/23.05.2022 від 23.05.2022 зараховуються, як попередня оплата за товар згідно контракту № 87/17.06.2022 від 17.06.2022;
- додаткову угоду б/н від 10.06.2022 до контракту № 53/23.05.2022 від 23.05.2022, згідно якої, сторони погодилися, що надлишково сплачені кошти в сумі 53231,32 доларів США за товар відповідно до контракту 53/23.05.2022 від 23.05.2022 зараховуються, як попередня оплата за товар згідно контракту № 24/03.05.2022 від 03.05.2022.
У свою чергу, покупцем та продавцем було здійснено зарахування зустрічних однорідних вимог, що передбачено, п. п. 5 п. 10 розділу III Постанови Правління Національного банку України «Про затвердження Інструкції про порядок валютного нагляду банків за дотриманням резидентами граничних строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів № 7 від 02.01.2019».
Крім того, згідно контракту № 77/13.06.2022 від 13.06.2022, покупцем було оплачено товар на загальну суму 1702990,40 доларів США, а продавцем було поставлено товар на загальну суму 137359,13 доларів США, а отже, на переконання контролюючого органу, ТОВ «Трейдлім» порушено законодавчо встановлені терміни розрахунку за зовнішньоекономічним контрактом на суму 1565631,28 доларів США.
Водночас, слід врахувати те, що покупцем та продавцем було укладено додаткові угоди, а саме: додаткову угоду б/н від 04.07.2022 до контракту № 77/13.06.2022 від 13.06.2022, згідно якої, сторони погодилися, що надлишково сплачені кошти в сумі 1565631,28 доларів США за товар відповідно до контракту 77/13.06.2022 від 13.06.2022 зараховуються, як оплата за товар згідно контракту № 87/17.06.2022 від 17.06.2022.
Оскільки покупцем та продавцем було здійснено зарахування зустрічних однорідних вимог, що передбачено, п. п. 5 п. 10 розділу III Постанови Національного Банку України № 7 від 02.01.2019, тому ТОВ «Трейдлім» не були порушені законодавчо встановлені терміни розрахунку за зовнішньоекономічним контрактом № 77/13.06.2022 від 13.06.2022.
Також, згідно контракту № 87/17.06.2022 від 17.06.2022 покупцем було оплачено товар на загальну суму 2120000,00 доларів США, а продавцем було поставлено товар на загальну суму 3711673,00 доларів США, що підтверджується вантажно-митними деклараціями UA903150/2022/003029 та UA903150/2022/003030.
Водночас, слід врахувати те, що покупцем та продавцем було укладено додаткові угоди, а саме:
- додаткову угоду б/н від 19.06.2022 до контракту № 87/17.06.2022 від 17.06.2022, згідно якої сторонипогодилися, що надлишково сплачені кошти всумі 146041.97 доларів США за товар відповідно до контракту 53/23.05.2022 від 23.05.2022 зараховуються, як попередня оплата за товар згідно контракту № 87/17.06.2022 від 17.06.2022;
- додаткову угоду б/н від 04.07.2022 до контракту № 87/17.06.2022 від 17.06.2022, згідно якої, сторони погодилися, що надлишково сплачені кошти в сумі 1565631,28 доларів США за товар відповідно до контракту 77/13.06.2022 від 13.06.2022 зараховуються, як оплата за товар згідно контракту № 87/17.06.2022 від 17.06.2022.
Отже, покупцем та продавцем було здійснено зарахування зустрічних однорідних вимог, що передбачено п. п. 5 п. 10 розділу III Постанова НБУ № 7 від 02.01.2019, а тому ТОВ «Трейдлім» не були порушені законодавчо встановлені терміни розрахунку за зовнішньоекономічним контрактом № 87/13.06.2022 від 17.06.2022.
У даному випадку колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що надходження валютної виручки на рахунок можливе лише за дійсним зобов`язанням.
Відповідно до статей 627, 628 Цивільного кодексу України сторони вільні у виборі виду договору та його умов, а згідно зі статтею 629 цього Кодексу укладений договір є обов`язковим для виконання сторонами.
Наведені вище норми цивільного законодавства в контексті спірних правовідносин кореспондуються із положеннями частини четвертої статті 6 та частини першої статті 14 спеціального Закону №959-ХІІ, якими передбачено, що суб`єкти ЗЕД мають право укладати будь-які види зовнішньоекономічних договорів (контрактів), крім прямо або у винятковій формі заборонених законами України. Крім того, всі суб`єкти зовнішньоекономічної діяльності мають право самостійно визначати форму розрахунків по зовнішньоекономічних операціях з-поміж тих, що не суперечать законам України та відповідають міжнародним правилам.
Так, одним із способів припинення зобов`язань у цивільному праві є зарахування, при якому погашаються зустрічні однорідні вимоги, строк виконання яких настав, або невстановлений, або визначений моментом пред`явлення вимоги (стаття 601 ЦК України).
Аналогічні положення містяться в частині третій статті 203 ГК України, згідно з якою господарське зобов`язання припиняється зарахуванням зустрічної однорідної вимоги, строк якої настав або строк якої не зазначений чи визначений моментом витребування. Не допускається зарахування вимог, щодо яких за заявою другої сторони належить застосувати строк позовної давності і строк цей минув, а також в інших випадках, передбачених законом.
У даному випадку, умовами, яким мають відповідати вимоги, які можуть підлягати зарахуванню, зокрема, вони мають: 1) бути зустрічними (кредитор за одним зобов`язанням є боржником за іншим, а боржник за першим зобов`язанням є кредитором за другим); 2) бути однорідними (зараховуватися можуть вимоги про передачу речей одного роду, у зв`язку з чим, зарахування, як спосіб припинення зазвичай застосовується до зобов`язань із передачі родових речей, зокрема грошей). Правило про однорідність вимог поширюється на їхню правову природу, але не стосується підстави виникнення такої вимоги. 
Отже, допускається зарахування однорідних вимог, які випливають з різних підстав (різних договорів тощо); 3) строк виконання таких вимог настав, не встановлений або визначений моментом пред`явлення вимоги.
При цьому, про можливість припинення зобов`язання за зовнішньоекономічним договором зарахуванням зустрічних однорідних вимог, зазначено в п. п. 5 п. 10 Розділу III Інструкції про порядок валютного нагляду банків за дотриманням резидентами граничних строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів, затвердженої постановою Правління Національного банку України від 02.01.2019 № 7, згідно з яким банк, крім підстав, передбачених у п. 9 розділу III цієї Інструкції, має право завершити здійснення валютного нагляду за дотриманням резидентами граничних строків розрахунків за наявності документів про припинення зобов`язань за операціями з експорту, імпорту товарів зарахуванням зустрічних однорідних вимог у разі дотримання сукупності таких умов: вимоги випливають із взаємних зобов`язань між резидентом і нерезидентом, які є кон трагентами за цими операціями; вимоги однорідні; строк виконання за зустрічними вимогами настав або не встановлений, або визначений моментом пред`явлення вимоги; між сторонами не було спору щодо характеру зобов`язання, його змісту, умов виконання.
Таким чином, залік (або зарахування) зустрічних однорідних вимог контрагентів є одним із законних засобів врегулювання сторонами своїх взаємних зобов`язань. Водночас, для проведення зарахування необхідна сукупність певних умов, а саме: вимоги повинні бути зустрічними (тобто такими, що випливають зі взаємних зобов`язань між двома особами) та однорідними (як правило, йдеться про взаємні вимоги грошових сум в одній і тій самій валюті); має настати строк виконання за всіма зустрічними вимогами.
Зарахування є односторонньою операцією, для якої достатньо заяви однієї сторони. Проте, воно може здійснюватися за згодою обох сторін - у разі підписання ними угоди про припинення зобов`язання шляхом зарахування зустрічних однорідних вимог. Відповідно, зарахування вважається вчиненим із дати підписання заяви однією стороною або угоди - обома.
Аналіз наведених вище правових норм дає підстави для висновку, що випадки, у яких суб`єктам господарювання забороняється припиняти зобов`язання шляхом зарахування зустрічних однорідних вимог, мають бути визначені виключно в законах України. Однак, жодних обмежень на використання такого способу розрахунку за зовнішньо-економічними операціями законами України не передбачено.
Вказане узгоджується з правовою позицією, викладеною в постанові Верховного Суду від 31.01.2020 у справі №1340/3649/18.
Враховуючи, що зі змісту додаткових угод про зарахування оплачених коштів в рахунок поставок слідує, що сторони домовились про взаємозалік платежів за контрактами від № 32/13.05.2022 від 13.05.2022, № 50/20.05.2022 від 20.05.2022, № 53/23.05.2022 від 23.05.2022, № 77/13.06.2022 від 13.06.2022, № 87/17.06.2022 від 17.06.2022, тому висновок податкового органу про порушення ТОВ «Трейдлім» приписів частини третьої статті 13 Закону України «Про валюту і валютні операції» при виконанні зовнішньоекономічних контрактів, укладених з нерезидентом «Bulmarket DM» LTD (Болгарія), стосовно порушення граничних строків розрахунків за операціями резидентів з імпорту товарів згідно з постановою Національного Банку України від 02.01.2019 № 5 «Про затвердження Положення про заходи захисту та визначення порядку здійснення окремих операцій в іноземній валюті» в установлені граничні строки розрахунків (365 днів) в сумі 402558,58 доларів США згідно контракту 53/23.05.2022 від 23.05.2022 та 1578450,00 доларів США згідно котракту 77/13.06.2022 від 13.06.2022, є необгрунтованим та безпідставним.
На думку апелянта, грошові вимоги які виникли між ТОВ «Трейдлім» та «Bulmarket DM» LTD (Болгарія), один до одної, під час виконання контрактів №24/03.05.2022 від 03.05.2022, 32/13.05.2022 від 13.05.2022, № 50/20.05.2022 від 20.05.2022, 53/23.05.2022 від 23.05.2022, № 77/13.06.2022 від 13.06.2022 № 87/17.06.2022, не можна вважати однорідними.
Разом з тим, відповідачем не було доведено той факт, що додаткові угоди про залік однорідних вимог, визнані судом недійсними або не відповідають вимогам чинного законодавства, при цьому, що законодавством не заборонено та не обмежено законні форми розрахунків за зовнішньоекономічними операціями, що не передбачають, власне, надходження іноземної валюти на рахунок резидента. 
Так само, законодавство не пов`язує застосування інституту зарахування однорідних зустрічних вимог з певними видами договорів, як обов`язковою умовою припинення зобов`язання у такий спосіб, крім випадків, коли зарахування не допускається.
Подібних висновків дійшов Верховний Суд в постанові від 19.09.2023 у справі №804/15956/15.
Крім того, слід враховувати, що відповідач у акті перевірки визначив, що вбачає порушення строків розрахунків лише за двома контрактами: № 53/23.05.2022 від 23.05.2022 та № 77/13.06.2022 від 13.06.2022, а також, відповідач взяв до уваги контракт 50/20.05.2022 від 20.05.2022, відповідно до якого, відповідач визнав, що позивач отримав товару на більшу суму, ніж сплатив нерезиденту постачальнику. 
Тобто, нерезидент мав борг перед позивачем на суму 253836,33 доларів США.
Разом з тим, слід звернути увагу, що такий борг нерезидента було зараховано в погашення зустрічного боргу позивача перед цим же нерезидентом, який виник за контрактом № 32/13.05.2022 та за контрактом № 53/23.05.2022 (відповідно до додаткових угод від 06.06.2022 та 19.06.2022).
Аналогічним чином була врегульована заборгованість нерезидента перед позивачем за контрактом № 77/13.06.2022 від 13.06.2022. 
Сума боргу нерезидента-постачальника у розмірі 1565631,28 доларів США була зарахована в погашення боргу позивача перед нерезидентом щодо оплати товару за контрактом № 87/17.06.2022.
При цьому, під час проведення перевірки відповідачем не було враховано показники бухгалтерського обліку позивача, зокрема, не враховано показники рахунку 632 щодо розрахунків між позивачем та нерезидентом за контрактом № 24/03.05.2022 от 03.05.2022, згідно яких станом на 23.04.2024, є заборгованість позивача перед постачальником «Bulmarket DM LTD» у сумі 1466,50 доларів США, яка виникла до проведення перевірки, а саме 08.12.2022.
Отже, у разі припинення зобов`язання за зовнішньоекономічним договором шляхом зарахування зустрічних однорідних вимог у строк, установлений нормами Закону України «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті» для розрахунків у іноземній валюті, підстави для притягнення резидента до відповідальності за порушення термінів розрахунків у іноземній валюті (за ненадходження валютної виручки) відсутні, незалежно від підстав виникнення зустрічних однорідних вимог і складу учасників їх зарахування.
Наведене підтверджується і правовими висновками Верховного Суду. Так, в постанові Верховного Суду від 07.02.2023 у справі № 813/1342/16 вказується, що чинним законодавством не заборонено та не обмежено законні форми розрахунків за зовнішньоекономічними операціями. Так само законодавство не пов`язує застосування інституту зарахування однорідних зустрічних вимог з певними видами договорів як обов`язковою умовою припинення зобов`язання у такий спосіб, крім випадків, коли зарахування не допускається. 
Зважаючи на те, що чинним законодавством України передбачено право сторін зовнішньоекономічних операцій на застосування такої форми розрахунків як зарахування (залік) зустрічних однорідних (грошових) вимог і таке право не може бути скасоване підзаконними актами, листами Національного Банку України тощо.
З огляду на наведені правові норми та фактичні обставини справи колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про обгрунтованість позовних вимог.
Відповідно до п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
Згідно з практикою Європейського суду з прав людини, очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.
Щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд, що і вчинено судом у даній справі.
Інші доводи апеляційної скарги не заслуговують на увагу, так як не впливають на висновки суду, викладені в оскаржуваному судовому рішенні.
За таких обставин, рішення суду першої інстанції є законним та обґрунтованим, і доводи апелянта, викладені у скарзі, не свідчать про порушення судом норм матеріального чи процесуального права, які могли б призвести до неправильного вирішення справи.
Отже при ухваленні оскаржуваної постанови судом першої інстанції було дотримано всіх вимог законодавства, а тому відсутні підстави для її скасування.
За правилами статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст. ст. 242, 250, 308, 310, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України суд,
УХВАЛИВ :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області - залишити без задоволення.
Рішення Київського окружного адміністративного суду від 24 червня 2024 року - залишити без змін. 
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду у порядку та строки, визначені ст.ст. 329-331 КАС України.

Головуючий суддя О.М. Оксененко 

Судді О.В. Говорун

О.Г. Попова