П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
————————————————————————
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

19 лютого 2026 р.	м. Одеса	Справа № 420/15859/25	

Категорія: 111010000 Головуючий в 1 інстанції: Марин П.П.
Місце ухвалення: м. Одеса
Дата складання повного тексту:30.10.2025р.

Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду у складі:

головуючого – Бітова А.І.
суддів – Лук`янчук О.В.
– Ступакової І.Г.

у зв`язку з поданням апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, яке ухвалене в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження), справа розглянута за правилами п.3 ч.1 ст. 311 КАС України,

розглянувши в порядку письмового провадження в місті Одесі адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 30 жовтня 2025 року у справі за позовом товариства з обмеженою відповідальністю "ФАРМБРОУЗ" до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії,

В С Т А Н О В И Л А :

У травні 2025 року товариство з обмеженою відповідальністю (далі – ТОВ) "ФАРМБРОУЗ" звернулася до суду з позовом до Державної податкової служби України, Головного управління (далі - ГУ) ДПС в Одеській області, про:
- визнання протиправним та скасування рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН ГУ ДПС в Одеській області №12090215/43552082 від 21 листопада 2024 року про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних;
- зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №16 від 31 жовтня 2024 року днем її надходження;
- визнання протиправним та скасування рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН ГУ ДПС в Одеській області №12090177/43552082 від 21 листопада 2024 року про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних;
- зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №17 від 30 жовтня 2024 року днем її надходження;
- визнання протиправним та скасування рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН ГУ ДПС в Одеській області №12352267/43552082 від 14 січня 2025 року про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних;
- зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №23 від 30 листопада 2024 року днем її надходження;
- визнання протиправним та скасування рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН ГУ ДПС в Одеській області №12389753/43552082 від 21 січня 2025 року про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних;
- зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №24 від 30 листопада 2024 року днем її надходження;
- визнання протиправним та скасування рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН ГУ ДПС в Одеській області №12461952/43552082 від 04 лютого 2025 року про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних;
- зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №23 від 31 грудня 2024 року днем її надходження.
Обґрунтовуючи свої вимоги, позивач вказував, що всупереч вимог самої форми рішення, податковим органом не визначено, копії яких саме документів із наданих платником податків, нібито складені із порушенням законодавства, хоча у рішенні повинні бути зазначені конкретні документи. Податковим органом лише зазначені загальні формулювання, а саме: первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні.
Позивач також вказував, що у платника податків наявні усі необхідні первинні бухгалтерські документи (що повністю відповідають вимогам чинного законодавства), які підтверджують продаж ним послуг на користь ТОВ "ДОЛФІ-УКРАЇНА". Окрім того, до контролюючого органу разом із повідомленнями про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено подано договори поставки між ТОВ "ФАРМБРОУЗ" та іншими контрагентами, які чітко закріплюють право, зокрема в п.п.1.3 та 1.4 договорів, ТОВ "ФАРМБРОУЗ" реалізовувати маркетингову політику в аптечних закладах, куди здійснюється постачання продукції. Зокрема, це право охоплює організацію та проведення маркетингових досліджень, спрямованих на аналіз попиту, споживацьких уподобань і відгуків, а також здійснення рекламних заходів, таких як розміщення інформаційних і рекламних матеріалів (листівки, брошури, банери), трансляція аудіо- та відеороликів, викладка безрецептурних лікарських засобів відповідно до погоджених планів, організація промо-акцій, презентацій і опитувань споживачів. ТОВ "ФАРМБРОУЗ" мало необхідні матеріальні та трудові ресурси, які потрібні для провадження господарської діяльності з продажу товару та надання послуг. У платника податків є всі необхідні первинні документи, які підтверджують реальність господарських операцій з ТОВ "ДОЛФІ-УКРАЇНА", а вказані документи повністю відповідають вимогам чинного законодавства. ТОВ "ФАРМБРОУЗ" не здійснювало та не здійснює будь-яких ризикових господарських операцій, а всі операції платника носять цілком реальний характер.
Позивач зазначав щодо помилковості посилання контролюючого органу на те, що обсяг постачання перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, оскільки ТОВ "ФАРМБРОУЗ" надало документи, що підтверджують реальність господарської операції та надання послуги у відповідності до умов Договору.
Відповідач позов не визнав, вказуючи, що станом на момент зупинення реєстрації податкових накладних, у позивача відсутня прийнята таблиця даних платника податку на додану вартість із кодом УКТЗЕД/ДКПП 73.20 як таким, що на постійній основі постачається/виготовляється. Отже, зазначені коди діяльності не є підтвердженим.
Відповідач зазначив, що платіжні інструкції, є сумнівними та ймовірно складені з порушенням чинного законодавства, так як в зазначеному документі відсутні підписи платника та довірених осіб. Отже, документи, які були подані на розгляд комісії є сумнівними та ймовірно складені із порушенням чинного законодавства.
Справу розглянуто за правилами спрощеного позовного провадження в порядку письмового провадження.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 30 жовтня 2025 року адміністративний позов ТОВ "ФАРМБРОУЗ" до ГУ ДПС в Одеській області, ДПС України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії задоволено.
Визнано протиправними та скасовано рішення комісії ГУ ДПС у Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №12090215/43552082 від 21 листопада 2024 року, №12090177/43552082 від 21 листопада 2024 року, №12352267/43552082 від 14 січня 2025 року, №12389753/43552082 від 21 січня 2025 року та №12461952/43552082 від 04 лютого 2025 року.
Зобов`язано ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних подані товариством з обмеженою відповідальністю "ФАРМБРОУЗ", податкові накладні №16 від 31 жовтня 2024 року, №17 від 31 жовтня 2024 року, №23 від 30 листопада 2024 року, №24 від 30 листопада 2024 року та №23 від 31 грудня 2024 року датою їх подання на реєстрацію.
Стягнуто з бюджетних асигнувань ГУ ДПС в Одеській області на користь товариства з обмеженою відповідальністю "ФАРМБРОУЗ" судові витрати у розмірі 12112,40 грн.
В апеляційній скарзі ГУ ДПС в Одеській області ставиться питання про скасування судового рішення в зв`язку з тим, що воно постановлено з неправильним застосуванням норм матеріального та з порушенням норм процесуального права, з неповним з`ясуванням обставин, що мають значення для справи.
Апелянт зазначив про неврахування судом першої інстанції, що надані позивачем пояснення та додані до них документи не можливо вважати достатніми для розкриття та підтвердження інформації, зазначеної у направленій на реєстрацію оскаржуваній податковій накладній.
Також, апелянт вказує, що рішення про відмову в реєстрації податкової накладної є максимально обґрунтованим, та відповідає критеріям чіткості та зрозумілості актів індивідуальної дії, а факт здійснення фінансово-господарських операцій між позивачем та його контрагентом не доведений в повному обсязі
Додатково апелянтом зазначено, що суд першої інстанції проігнорував позицію Верховного суду від 21 жовтня 2019 року у справі №640/4480/Г9, в якій вказано, що підставою для формування сум податкового кредиту з ПДВ, підставою для формування ПН та, відповідно, підставою для реєстрації ПН є реальне виконання господарських операцій, які є об`єктом оподаткування.
Розглянувши матеріали справи, заслухавши доповідача, доводи апеляційної скарги ГУ ДПС в Одеській області, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів приходить до наступного.
Судом першої інстанції встановлені, судом апеляційної інстанції підтверджені, учасниками апеляційного провадження неоспорені наступні обставини.
ТОВ "ФАРМБРОУЗ" перебуває на обліку у ГУ ДПС в Одеській області, зареєстровано платником податку та здійснює наступні види діяльності за КВЕД: 46.46 Оптова торгівля фармацевтичними товарами (основний), 46.45 Оптова торгівля парфумними та косметичними товарами, 47.73 Роздрібна торгівля фармацевтичними товарами в спеціалізованих магазинах, 47.74 Роздрібна торгівля медичними й ортопедичними товарами в спеціалізованих магазинах, 47.75 Роздрібна торгівля косметичними товарами та туалетними приналежностями в спеціалізованих магазинах, 63.11 Оброблення даних, розміщення інформації на веб-вузлах і пов`язана з ними діяльність, 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна, 70.22 Консультування з питань комерційної діяльності й керування, 73.20 Дослідження кон`юнктури ринку та виявлення громадської думки, 73.11 Рекламні агентства, 82.30 Організування конгресів і торговельних виставок, 73.12 Посередництво в розміщенні реклами в засобах масової інформації. 
З матеріалів справи вбачається, що ТОВ "ФАРМБРОУЗ" (виконавець) та ТОВ "ДОЛФІ-УКРАЇНА" (замовник) було укладено договір про надання послуг №27-06/01 від 27 червня 2024 року, за умовами якого замовник доручає, а виконавець приймає на себе зобов`язання, протягом строку дії договору, надавати замовнику комплекс послуг, пов`язаних з проведенням передпродажної підготовки товарів до реалізації, а замовник в свою чергу зобов`язується своєчасно оплачувати та приймати надані послуги. 
На виконання умов зазначеного договору позивачем було надано ТОВ "ДОЛФІ-УКРАЇНА" маркетингові послуги, на підтвердження чого сторони договору підписали акти надання послуг:
- №84313 від 31 жовтня 2024 року на загальну суму 25 287,52 грн, з яких 4214,59 грн ПДВ;
- №84314 від 31 жовтня 2024 року на загальну суму 24 392,02 грн, з яких 065,34 грн ПДВ;
- №100365 від 30 листопада 2024 року на загальну суму 18 965,24 грн, з яких 3160,87 грн ПДВ;
- №100366 від 30 листопада 2024 року на загальну суму 18 902,10 грн, з яких 3150,35 грн ПДВ;
- №104622 від 31 грудня 2024 року на загальну суму 19 338,29 грн, з яких 3223,05 грн ПДВ.
За фактом надання послуг позивачем було виписано податкові накладні та направлено їх на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних:
- №16 від 31 жовтня 2024 року на загальну суму 25 287,52 грн, з яких 4 214,59 грн ПДВ;
- №17 від 31 жовтня 2024 року на загальну суму 24 392,02 грн, з яких 3 065,34 грн ПДВ;
- №23 від 30 листопада 2024 року на загальну суму 18 965,24 грн, з яких 3 160,87 грн ПДВ;
- №24 від 30 листопада 2024 року на загальну суму 18 902,10 грн, з яких 3 150,35 грн ПДВ;
- №23 від 31 грудня 2024 року на загальну суму 1 9338,29 грн, з яких 3 223,05 грн ПДВ.
Проте, реєстрація вказаних податкових накладних була зупинена та згідно отриманих квитанцій спірні податкові накладні було прийнято, але відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – Порядок), затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 №1165 (зі змінами), реєстрація податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 73,20 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Додатково повідомлено показники "D" та "Р поточ". Запропоновано надати пояснення та копії документів (договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/ розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі), достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Позивачем було направлено до ГУ ДПС в Одеській області повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, з письмовими поясненнями та копіями документів, а саме: 
- щодо податкової накладної №16 від 31 жовтня 2024 року у кількості 11 додатків: договір оренди нерухомого майна з ТОВ "АВТОІМПУЛЬС" №011020 від 01 жовтня 2020, акт надання послуг №84313 від 31 жовтня 2024 pоку, договір про надання послуг №27 червня 01 від 27 червня 2024 pоку, рахунок на оплату №63 від 31 жовтня 2024 pоку, повідомлення про об`єкти оподаткування, ліцензію на імпорт та торгівлю, опис діяльності підприємства Фармброуз, штатний розклад ТОВ "ФАРМБРОУЗ" на 01 січня 2023 pоку, платіжну інструкцію №16564 від 31 жовтня 2024 pоку.;
- щодо податкової накладної №17 від 31 жовтня 2024 року у кількості 11 додатків: договір оренди нерухомого майна з ТОВ "АВТОІМПУЛЬС" №011020 від 01 жовтня 2020, акт надання послуг №84314 від 31 жовтня 2024 pоку, договір про надання послуг №27 червня 01 від 27 червня 2024 pоку, рахунок на оплату №62 від 22 жовтня 2024 pоку, повідомлення про об`єкти оподаткування, ліцензію на імпорт та торгівлю, опис діяльності підприємства Фармброуз, штатний розклад ТОВ "ФАРМБРОУЗ" на 01 січня 2023p, платіжну інструкцію №16876 від 01 листопада 2024 pоку;
- щодо податкової накладної №23 від 30 листопада 2024 року у кількості 18 додатків: опис діяльності підприємства Фармброуз, ліцензію на імпорт та торгівлю, договір оренди нерухомого майна з ТОВ "АВТОІМПУЛЬС" №011020 від 01 жовтня 2020, договір поставки з ТОВ "КОМОДУС" №4 від 29 червня 2021, договір поставки з ТОВ "АЛЬФА" №2 від 25 червня 2021, договір поставки з ТОВ "ТІКОМЕД" №5 від 03 квітня 2023, штатний розклад ТОВ "ФАРМБРОУЗ" на 01 січня 2023p., договір про надання послуг №27 червня 01 від 27 червня 2024 pоку, акт надання послуг №100365 від 30 листопада 2024, договір поставки з ТОВ "ГЕРБАМЕД" №5 від 06 січня 2023 року, рахунок на оплату №75 від 30 листопада 2024, платіжну інструкцію №441 від 10 січня 2025p., повідомлення про об`єкти оподаткування;
- щодо податкової накладної №24 від 30 листопада 2024 року у кількості 18 додатків: опис діяльності підприємства Фармброуз, ліцензію на імпорт та торгівлю, договір оренди нерухомого майна з ТОВ "АВТОІМПУЛЬС" №011020 від 01 жовтня 2020, договір поставки з ТОВ "КОМОДУС" №4 від 29 червня 2021, договір поставки з ТОВ "АЛЬФА" №2 від 25 червня 2021, договір поставки з ТОВ "ТІКОМЕД" №5 від 03 квітня 2023, штатний розклад ТОВ "ФАРМБРОУЗ" на 01 січня 2023p., договір про надання послуг №27 червня 01 від 27 червня 2024 pоку, акт надання послуг №100366 від 30 листопада 2024 року, договір поставки з ТОВ "ГЕРБАМЕД" №5 від 06 січня 2023 року, рахунок на оплату №76 від 30 листопада 2024, платіжну інструкцію №585 від 14 січня 2025 pоку, повідомлення про об`єкти оподаткування;
- щодо податкової накладної №23 від 31 грудня 2024 року у кількості 11 додатків: опис діяльності підприємства Фармброуз, ліцензію на імпорт та торгівлю, договір оренди нерухомого майна з ТОВ "АВТОІМПУЛЬС" №011020 від 01 жовтня 2020, договір поставки з ТОВ "КОМОДУС" №4 від 29 червня 2021, договір поставки з ТОВ "АЛЬФА" №2 від 25 червня 2021, договір поставки з ТОВ "ТІКОМЕД" №5 від 03 квітня 2023, штатний розклад ТОВ "ФАРМБРОУЗ" на 01 січня 2023p., договір про надання послуг №27 червня 01 від 27 червня 2024 pоку, акт надання послуг №104622 від 31 грудня 2024 року, договір поставки з ТОВ "ГЕРБАМЕД" №5 від 06 січня 2023 року, рахунок на оплату №86 від 31 грудня 2024 року, платіжну інструкцію №1502 від 30 січня 2025 pоку, повідомлення про об`єкти оподаткування.
Комісією з питань зупинення реєстрації податкових накладних регіонального рівня прийняті рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних:
- №12090215/43552082 від 21 листопада 2024 року податкової накладної №16 від 31 жовтня 2024 року;
- №12090177/43552082 від 21 листопада 2024 року податкової накладної №17 від 31 жовтня 2024 року;
- №12352267/43552082 від 14 січня 2025 року податкової накладної №23 від 30 листопада 2024 року;
- №12389753/43552082 від 21 січня 2025 року податкової накладної №24 від 30 листопада 2024 року;
- №12461952/43552082 від 04 лютого 2025 року податкової накладної №23 від 31 грудня 2024 року.
Підставою для прийняття оскаржуваних рішень зазначено: у зв`язку з надання платником податку копій документів, складених / оформлених із порушенням законодавства. Додаткова інформація: первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні.
Вирішуючи справу, суд першої інстанції виходив з того, що відповідачами не пояснено та не доведено, що складені та подані позивачем первинні документи та надані пояснення щодо видів господарських операцій та наявності можливості їх здійснення не є достатніми для реєстрації спірних податкових накладних, а сама господарська операція відповідає п.1 Критеріїв ризиковості. Крім того, в оскаржуваних рішеннях підставою для їх прийняття зазначено надання платником податку копій документів, складених / оформлених із порушенням законодавства та у графі "Додаткова інформація (зазначити конкретні документи)" вказано "первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні", проте позивачем до відповідачів документів щодо навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури / інвойси не надавались взагалі.
За таких обставин, суд першої інстанції дійшов висновку, що, зважаючи на те, що податкові накладні складені на суму наданих послуг, суд вважає необґрунтованими доводи відповідачів щодо наявності достатніх підстав для зупинення їх реєстрації, а надані платником з повідомленнями документи є недостатніми для здійснення реєстрації зазначених податкових накладних.
Суд першої інстанції дійшов висновку, що, враховуючи встановлені під час розгляду справи обставини та наведені норми права, беручи до уваги те, що оскаржувані рішення про відмову у реєстрації спірних податкових накладних визнані протиправними та такими що підлягають скасуванню, з метою повного та всебічного захисту прав позивача, слід зобов`язати ДПС України, зареєструвати податкові накладні №16 від 31 жовтня 2024 року, №17 від 31 жовтня 2024 року, №23 від 30 листопада 2024 року, №24 від 30 листопада 2024 року та №23 від 31 грудня 2024 року.
Колегія суддів вважає ці висновки суду першої інстанції правильними і такими, що відповідають вимогам ст.ст. 2, 6-12, 77 КАС України, п.п.201.1, 201.10 ст. 201 ПК України, п.п.3, 4, 5, 7, 8, 9 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим Постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165.
Колегія суддів відхиляє доводи апелянта, виходячи з наступного.
Частиною 2 ст. 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до п.201.1 ст. 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Пунктом 201.10 ст. 201 ПК України встановлено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку – продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
При цьому реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України (п.201.16 ст. 201 ПК України).
Так, Постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та Порядок розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі також - Порядок №1165 та Порядок розгляду скарги, відповідно), який визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів.
Згідно з п.5 та п.6 Порядку №1165, платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, який склав та/або подав податкову накладну/розрахунок коригування для реєстрації в Реєстрі, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).
У рішенні зазначається підстава та інформація, за якою встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
У додатку №3 до Порядку №1165 визначено Критерії ризиковості здійснення операцій, зокрема п.1 "Обсяг постачання товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовним кодом такого товару, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі за відсутності такого товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовного коду товару у врахованій таблиці даних платника податку".
Таким чином, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган має витребувати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітити платнику податків у своїх поясненнях.
Аналогічні висновки викладені у постанові Верховного Суду від 27 січня 2022 року по справі №380/2365/21.
Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Така правова позиція вже неодноразово викладалась Верховним Судом, зокрема у постановах від 23 жовтня 2018 року по справі №822/1817/18, від 21 травня 2019 року по справі №0940/1240/18.
У разі отримання рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку платник податку має право подати на розгляд комісії регіонального рівня інформацію та копії відповідних документів, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
За результатами розгляду інформації та копій документів комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке платник податку отримує в електронному кабінеті у день його прийняття (додаток 4).
У разі прийняття комісією регіонального рівня рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку за результатами розгляду інформації та копій документів, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, попереднє рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку втрачає чинність.
У разі виявлення обставин та/або отримання інформації, визначених абзацом одинадцятим цього пункту, та прийняття комісією регіонального рівня рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку платник податку отримує таке рішення в електронному кабінеті в день його прийняття (додаток 4).
Так, суд встановив, що за результатами подання податкових накладних на реєстрацію, позивач отримав квитанції згідно яких реєстрацію податкових накладних було зупинено, підстава п.1 Критеріїв ризиковості та запропоновано надати додаткові пояснення та документи, без конкретного переліку.
Позивачем до комісії регіонального рівня подано повідомлення та копії документів, що підтверджують реальність проведених операцій (тобто, перелічені усі документи, зазначені у п.5 Порядку №520).
Законодавство не висуває вимоги до платника податків у разі зупинення реєстрації податкової накладної сканувати та надавати на адресу контролюючого органу всю власну бухгалтерію.
Комісія регіонального рівня постійно проводить моніторинг щодо відповідності/невідповідності платників податку критеріям ризиковості платника податку.
У свою чергу Критерії ризиковості платника податку наведені у додатку 1 до Порядку №1165 є вичерпним.
Також, колегія суддів звертає увагу, що у рішенні необхідно зазначити, яка саме інформація була підставою для висновків про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Зі спірних рішень про відмову у реєстрації податкових накладних вбачається, що вони не містять конкретної інформації щодо причин та підстав для прийняття такого рішення, а лише містять загальні фрази про те, що в реєстрації відмовлено з підстав ненадання/часткового надання додаткових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отримані повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку.
Викладена загальна правова норма без зазначення конкретних документів, яких, на думку відповідача, не вистачає для здійснення реєстрації податкових накладних, а також без повідомлення причин та мотивів, за яких надані позивачем пояснення та документи не були враховані.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що спірне рішення податкового органу не відповідають критеріям чіткості та зрозумілості акту індивідуальної дії та породжують неоднозначне трактування, що, в свою чергу, впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень.
Аналогічна правова позиція неодноразово висловлювалась Верховним Судом, у постановах від 21 травня 2019 року по справі №0940/1240/18, від 10 квітня 2020 року по справі №819/330/18, від 18 червня 2020 року по справі №824/245/19-а, від 03 жовтня 2023 року по справі №380/4146/22.
Верховний Суд у постанові від 02 квітня 2019 року (справа №822/1878/18) зазначив, що загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
В постанові від 22 липня 2019 року по справі №815/2985/18 Верховного Суду наявні висновки, які є сталою судовою практикою щодо вимог до актів індивідуальної дії. В постанові зазначено, що прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень.
Про дотримання податковим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акта індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації податкової накладної, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини обґрунтовані, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.
І навпаки, ненаведення мотивів прийнятих рішень не дає змоги суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган дійшов саме таких висновків, надати їм належну правову оцінку, та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.
Правова позиція подібного змісту щодо застосування вище наведених норм матеріального права вже була висловлена Верховним Судом, зокрема у постановах від 16 квітня 2019 року у справі №826/10649/17, від 28 жовтня 2019 року у справі №640/983/19.
Дотримання вимоги чіткості і недвозначності щодо інформації, яка зазначена в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, є особливо важливим з огляду на специфіку податкового законодавства та наслідки недотримання платником податків вимог щодо подання неповного переліку документів.
Недотримання принципу правової визначеності під час зупинення реєстрації податкової накладної призвело до необізнаності платника податків щодо необхідного переліку документів, які він повинен був надати контролюючому органу, внаслідок чого у апелянта виникла можливість прояву нічим необмеженої дискреції. Вказане, на думку суду, призвело до застосування суб`єктом владних повноважень негативного розсуду, внаслідок чого платник податків не зміг належним чином виконати свої обов`язки, маючи на меті реєстрацію ПН.
Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів – Постанова Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 12 квітня 2023 року у справі №500/1836/22, від 27 квітня 2023 року у справі №460/8040/20.
Недотримання податковим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації податкових накладних щодо оформлення квитанції прямо вказує на те, що рішення, яке прийняте на наступному етапі, тобто рішення Комісії про відмову у реєстрації податкової накладної, теж не є законним.
Колегія суддів встановила, що позивач надав контролюючому органу копії документів на власний розсуд, оскільки апелянтом в квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних не зазначено які саме конкретно документи та в підтвердження якої обставини необхідно подати.
Позивачем були надані документи, які підтверджували фактичне здійснення операції, кількісні та вартісні показники цієї операції та були достатніми для реєстрації податкових накладних, зворотного апелянтом не доведено.
Апелянтом не обґрунтовано, чому надані пояснення та докази не були враховані при прийнятті рішень, не надані докази розгляду та оцінки цих доказів на засіданні Комісії.
Рішення про відмову в реєстрації податкових накладних повинне містити чіткі підстави для такої відмови – Постанова Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 16 травня 2023 року у справі №0340/1641/18, від 11 липня 2023 року у справі №П/811/1153/17.
Колегія суддів окремо звертає увагу на те, що підстави відмови у реєстрації податкових накладних – надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, не узгоджується із зауваженнями апелянта, викладеними при зупиненні реєстрації податкової накладної.
Які конкретно із поданих позивачем документів (їх копій) складені або оформлені із порушеннями законодавства та у чому саме полягають такі порушення апелянтом у рішенні не зазначено.
З огляду на вищевикладене, оскаржувані рішення про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних не відповідають критерію обґрунтованості.
Стосовно посилання апелянта ГУ ДПС в Одеській області на постанову Верховного Суду від 21 жовтня 2019 року у справі №640/4480/Г9, апеляційний суд зазначає, що за даними ЄДРСР відсутня інформація щодо справи №640/4480/Г9 та щодо ухвалення Верховним Судом 21 жовтня 2019 року будь-якого рішення в справі за таким номером.
З урахуванням наведеного, колегія суддів вважає вірним висновок суду першої інстанції про наявність підстав для задоволення позовних вимог ТОВ "ФАРМБРОУЗ".
Інші доводи апеляційної скарги зроблених висновків суду першої інстанції не спростовують, тоді як факти та мотивування яких повністю спростовуються матеріалами справи та обставинами, які повно та об`єктивно були встановлені судом першої інстанції при вирішенні справи.
Враховуючи все вищевикладене, колегія судів вважає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, а наведені в скарзі доводи правильність висновків суду не спростовують, відповідно, апеляційна скарга задоволенню не підлягає.
Колегія суддів не змінює розподіл судових витрат відповідно ст. 139 КАС України.

Керуючись ст.ст. 308, 311, п.1 ч.1 ст. 315, ст.ст. 316, 321, 322, 325, ч.5 ст. 328 КАС України, колегія суддів, –
П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області залишити без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 30 жовтня 2025 року залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття, оскарженню в касаційному порядку не підлягає, крім випадків передбачених п.2 ч.5 ст. 328 КАС України.

Повне судове рішення складено 19 лютого 2026 року.

Головуючий: Бітов А.І.

Суддя: Лук`янчук О.В.

Суддя: Ступакова І.Г.