П О С Т А Н О В А
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 240/13347/23 
Головуючий у 1-й інстанції: Шимонович Роман Миколайович 
Суддя-доповідач: Капустинський М.М. 
03 березня 2026 року 
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді: Капустинського М.М. 
суддів: Шидловського В.Б.  Сапальової Т.В.  

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Приватного підприємства "Укрпалетсистем" на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 22 грудня 2025 року у справі за адміністративним позовом Приватного підприємства "Укрпалетсистем" до Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, 
В С Т А Н О В И В :
Приватне підприємство "Укрпалетсистем" звернулося до Житомирського окружного адміністративного суду із позовом до Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним із позовом, у якому просило:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 18.04.2023 за №274/33000703 в розмірі 88450,75 грн. штрафної санкції.
В обґрунтування позовних вимог зазначило, що відповідачем на підставі наказу від 16.03.2023 №69 «Про проведення фактичної перевірки», проведено фактичну перевірку ПП «Укрпалетсистем» за місцем здійснення діяльності: Львівська область, Бродівський район, м.Броди автодорога Київ-Чоп, 441 км+500 м, з питань дотримання вимог чинного законодавства, що регулюють виробництво, зберігання та обіг спирту етилового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального. За результатами перевірки складено акт фактичної перевірки від 29.03.2023 №188/33- 00-07-03-РРО/32285225 та встановлено порушення вимог п.п.230.1.3 п.230.1 ст.230 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI, із змінами та доповненнями; п.1, п.2, п.11 ст.3 Закону України від 06.07.95 №265/95-ВР, винесено податкове повідомлення-рішення від 18.04.2023 №274/33000703 про застосування штрафних санкцій на суму 88450,75 грн. Позивач, вважаючи зазначене податкове повідомлення-рішення протиправним, звернувся до суду з даним позовом.
Рішенням Житомирського окружного адміністративного суду від 22 грудня 2025 року у задоволенні позову відмовлено.
Не погоджуючись з рішенням суду, позивач подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги.
Зазначає, що ті дані, на які посилається Відповідач, що внесені у базу даних системи обліку даних РРО, та за своєю суттю є податковою інформацією, не є належним доказом податкового правопорушення і сама по собі її наявність не може бути підставою для притягнення платника податків до відповідальності, а може бути лише використана як підстава для подальшої перевірки певних обставин. Долучення витягу з системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій (СОД РРО), не може бути підставою для підтвердження продажу товару без зазначення в чеку цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку. Саме розрахунковий документ є доказом, що підтверджує факт продажу товару, а не витяг з СОД РРО та саме такий документ має контролюючим органом братися до уваги.
У якості додатку до Акту перевірки Відповідачем долучено витяг з СОД РРО у вигляді інформації щодо чеків реалізації алкогольних напоїв, що підлягають маркуванню МАП, без зазначення обов`язкових реквізитів цифрового значення штрихового коду МАП, однак у розумінні ст.73 КАС України це не є належним доказом відображення господарських операцій, на підставі яких можливо встановити наявність/відсутність порушень позивачем положень Закону України №265/95-ВР, визначених у податковому повідомленні-рішенні, що оскаржується.
На адресу суду надійшов відзив від Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним. У поданому відзиві відповідач зазначає, що перевіркою поданої до ДПС України початкової інформації за період з 01.01.2022 по 28.03.2023 по реєстратору розрахункових операцій з фіскальним №3000738671 за адресою: Львівська область, Бродівський район, м.Броди автодорога Київ-Чоп, 441 км+500м, виявлено проведення розрахункових операцій без видачі та роздрукування відповідного розрахункового документу встановленої форми на суму 88450,75 грн., а саме: у фіскальних чеках при продажі підакцизних товарів (алкогольні вироби) не зазначено (не відображено) серію та номер марки акцизного податку.
Враховуючи, що рішення суду першої інстанції ухвалено в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження), суд апеляційної інстанції в порядку п.3 ч.1 ст.311 КАС України розглядає справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, оскільки справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів.
Проаналізувавши вимоги та підстави апеляційної скарги, вивчивши матеріали справи в їх сукупності, проаналізувавши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає, з огляду на наступне.
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджено матеріалами справи, що Приватне підприємство "Укрпалетсистем" зареєстроване як юридична особа в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців від 27 березня 2003 року за №1 306 120 0000 000522 та як платник податків перебуває на обліку в Західному міжрегіональному управлінні ДПС по роботі з великими платниками податків.
На підставі наказу на проведення перевірки №69 від 16.03.2023 року та направлення №52/33-00-07-03 та №53/33-00-07-03 від 17.03.2023 року Західним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків проведена фактична перевірка ПП "Укрпалетсистем" (код ЄДРПОУ 32285225) господарської одиниці АЗС №56 (Львівська область, Бродівський р-н, м.Броди, автодорога Київ-Чоп, 441 км + 500 м) з метою перевірки дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі порядку ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, ведення касових операцій, наявності свідоцтв, ліцензій, у тому числі про виробництво, обіг та зберігання підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками з 01.04.2020 року по дату закінчення перевірки.
За результатами фактичної перевірки Західним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків складено акт перевірки від 29.03.2023 року №188/33-00-07-03-РPO/32285225 яким встановлено порушення п.1,2 ст.3 Закону України від 06.07.1995 року №265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (зі змінами та доповненнями) (далі - Закон №265/95-BP).
За результатами фактичної перевірки посадові особи контролюючого органу дійшли наступного висновку, що перевіркою поданої до ДПС України початкової інформації за період з 01.01.2022 року по 28.03.2023 року по реєстратору розрахункових операцій з фіскальним №3000738671 за адресою: Львівська область, Бродівський район, м.Броди, автодорога Київ-Чоп, 441 км+500 м, виявлено проведення розрахункових операцій без видачі та роздрукування відповідного розрахункового документу встановленої форми на суму 88450,75 грн., а саме: у фіскальних чеках при продажі підакцизних товарів (алкогольні вироби) не зазначено (не відображено) серію та номер марки акцизного податку витяг з системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій). Крім того, до акту фактичної перевірки додається додаток у вигляді таблиці з системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій.
За результатами розгляду матеріалів перевірки Західним МУ ДПС по роботі з ВП винесено податкове повідомлення-рішення від 18.04.2023 №274/33000703, про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) за порушення п.1,2 ст.3 Закону №265/95-BP та на підставі п.1 ст.17 Закону №265/95-BР застосовано штрафну санкцію на суму 88450,75 гривень.
Враховуючи вищевказане, позивач не погоджується з вищевказаним рішенням відповідача та стверджує, що відповідач діяв всупереч та не у відповідності до вимог податкового законодавства, а прийняте податкове повідомлення-рішення вважає протиправним та таким, що підлягає скасуванню.
Надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд враховує наступне.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України №2755-VI від 02.12.2010 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, далі - ПК України).
Згідно з п.75.1 ст.75 ПК України, контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) (пп.75.1.3 п.75.1 ст.75 ПК України).
Статтею 80 ПК України визначений порядок проведення фактичної перевірки.
Згідно з п.80.1 ст.80 ПК України, фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).
За змістом пп.80.2.2 п.80.2 ст.80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки:
- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Отже, виходячи з викладеного, отримання в установленому законодавством порядку інформації від державного органу, яка свідчить про можливі (імовірні) порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на податкові органи, має наслідком ініціювання цим органом фактичної перевірки.
Щодо виявленого під час проведення фактичної перевірки порушення п.1,2,11 ст.3 Закону №265/95-ВР, яке в свою чергу слугувало підставою для прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення відповідно до п.1 ст.17 Закону №265/95-ВР.
За визначеннями, наведеними у статті 2 Закону №265/95-ВР, розрахункова операція приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця;
розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну.
Відповідно до пунктів 1, 2 статті 3 Закону №265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані:
1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок. Використання програмних реєстраторів розрахункових операцій при оптовій та/або роздрібній торгівлі пальним забороняється;
2) надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти). 
Таким чином, суб`єкти господарювання зобов`язані проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи та видавати (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідний розрахунковий документ, що підтверджує виконання розрахункової операції.
Статтею 8 Закону передбачено, зокрема, що форма, зміст розрахункових документів, порядок реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій, а також форма та порядок подання звітності, пов`язаної із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій чи використанням розрахункових книжок, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
На виконання приписів цієї норми було прийняте Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, затверджене наказом МФУ від 21.01.2016 №13 (з наступними змінами), пунктом 2 Розділу II якого передбачено обов`язкові реквізити для фіскального чека.
Відповідно до пункту 1 розділу II Положення №13 (тут і надалі зі змінами внесеними наказом Міністерства фінансів №306 від 18.06.2020) фіскальний касовий чек на товари (послуги) (далі - фіскальний чек) - розрахунковий документ/електронний розрахунковий документ, створений у паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ), реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій при проведенні розрахунків за продані товари (надані послуги). Фіскальний касовий чек на товари (послуги) за формою №ФКЧ-1 наведений у додатку 1 до цього Положення. Пунктом 2 розділу II Положення №13 установлено обов`язкові реквізити, фіскального чеку.
Згідно з п.1 ст.17 Закону №265/95-ВР за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах: 1) у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання: 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше; 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення Як вбачається з акту фактичної перевірки, встановлюючи порушення Позивачем п.1,2 статті 3 Закону №265/95-ВР Відповідач керувався даними системи СОД РРО щодо проведення Позивачем у період з 01.01.2022 року по 28.03.2023 року розрахункових операцій з реалізації алкогольних напоїв без зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер).
Слід зазначити, що факт вчинення правопорушення має підтверджуватися належними, допустимими та достовірними доказами і не може ґрунтуватися на припущеннях.
Так, відповідно до Акту перевірки від 29.03.2023 року №188/33-00-07-03- РРО/32285225, встановлюючи порушення Позивачем п.1, 2, 11 статті 3 Закону №265/95-ВР Відповідач керувався даними системи СОД РРО щодо проведення Позивачем у період з 01.01.2022 року по 28.03.2023 року розрахункових операцій з реалізації алкогольних напоїв без зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер). 
Для притягнення Позивача до відповідальності за п.1,2 ст.17 Закону №265/95-ВР необхідним є встановлення факту проведення операції через РРО, який ревізори не встановили, оскільки не здійснювали контрольної розрахункової операції ПП “Укрпалетсистем”, якою б встановили проведення розрахункових операцій з реалізації алкогольних напоїв без надання Позивачем розрахункового документу встановленої форми та змісту.
Колегія суддів зазначає, що Відповідачем до акту перевірки не було надано жодного з розрахункових документів оригіналів/копій фіскальних чеків, які підтверджували твердження контролюючого органу про відсутність на таких розрахункових документах одного з обов`язкових реквізитів - цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер).
Суд звертає увагу на те, що ті дані, на які посилається Відповідач, що внесені у базу даних системи обліку даних РРО, за своєю суттю є податковою інформацією, та не є належним доказом податкового правопорушення. Наявність такої інформації не може бути підставою для притягнення платника податків до відповідальності, а може бути лише використана як підстава для подальшої перевірки певних обставин.
Контролюючий орган доводить обґрунтованість своїх висновків єдиним доказом - витягом з бази А/С інформаційних баз ДПС України у форматі таблиці з розділами щодо дати і часу операції, локального номера документа, фіскального номера документа, загальної суми, штриховий код товару (містить цифрові значення), код товару згідно УКТЗЕД (містить «О»), найменування товару, серія та номер МАП (із заповненням Null), коментар (із заповненням Null), кількість/об`єм товару, та ціна товару.
Долучення витягу з системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій (СОД РРО), не може бути підставою для підтвердження продажу товару без зазначення в чеку цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку.
Саме розрахунковий документ є доказом, що підтверджує факт продажу товару, а не витяг з СОД РРО та саме такий документ має контролюючим органом братися до уваги.
У якості додатку до Акту перевірки Відповідачем долучено витяг з СОД РРО у вигляді інформації щодо чеків реалізації алкогольних напоїв, що підлягають маркуванню МАП, без зазначення обов`язкових реквізитів цифрового значення штрихового коду МАП, однак у розумінні ст.73 КАС України це не є належним доказом відображення господарських операцій, на підставі яких можливо встановити наявність/відсутність порушень позивачем положень Закону України №265/95-ВР, визначених у податковому повідомленні-рішенні, що оскаржується.
Відповідно до ч.ч.1,2 ст.72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються такими засобами: письмовими, речовими і електронними доказами; висновками експертів; показаннями свідків.
Сама лише податкова інформація не є тим джерелом отримання податкової інформації, яка згідно з положеннями статті 83 ПК України може бути підставою для висновків контролюючих органів під час проведення перевірок, а відтак не може вважатись доказом вчинення порушень податкового законодавства таким платником.
Більш того, така інформація не ґрунтується на безпосередньому аналізі первинних документів та не є належним доказом в розумінні процесуального Закону.
Колегія суддів зазначає, що саме внаслідок належного опрацювання отриманої інформації, проведеного відповідно до норм податкового законодавства, контролюючий орган зобов`язаний довести факт податкового порушення, а не покладати на платника податків відповідальність лише через те, що останній не надав до перевірки відповідні документи.
В той же час, суд зауважує, що додатки до акту перевірки не містять копій (паперових чи електронних) виданих Позивачем у паперовій формі покупцям розрахункових документів (фіскальних чеків), які б не містили всіх необхідних реквізитів, в тому числі цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку у період з 01.01.2022 року по 28.03.2023 року, що могли та повинні були бути отримані контролюючим органом у встановлений законом спосіб, зокрема:
- в порядку, визначеному п.80.4 ст.80 ПК України (перед початком фактичної перевірки з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій, посадовими особами контролюючих органів на підставі підпункту 20.1.10 пункту 20.1 статті 20 цього Кодексу може бути проведена контрольна розрахункова операція);
- шляхом роздрукування з фіскальної пам`яті РРО за місцем проведення фактичної перевірки;
- шляхом роздрукування з баз даних ДПС, оскільки контролюючий орган володів відомостями про реквізити фіскальних чеків (згадані в додатку), які визнав оформленими з порушенням вимог законодавства.
Крім того, Відповідачем до акту перевірки не було надано жодного з розрахункових документів оригіналів/копій фіскальних чеків, які підтверджували твердження контролюючого органу про відсутність на таких розрахункових документах одного з обов`язкових реквізитів - цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер). 
Враховуючи зазначені обставини слідує, що вчинення порушення Позивачем у вигляді проведення розрахункової операції через РРО розрахункових операцій з реалізації алкогольних напоїв без зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та помер) не доведено належними та достовірними доказами.
Більш того, у період, в якому проведена фактична перевірка, Позивачем видавались покупцям розрахункові документи (фіскальні чеки), які відповідають вимогам до форми і змісту розрахункового документа, та містили всі необхідні реквізити, серед іншого і цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 9).
Водночас, санкція п.1 ст.17 Закону №265/95-ВР передбачає відповідальність саме за невидачу (нероздрукування) (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, а не за роздрукування та надання розрахункового документа невстановленої форми.
Під час перевірки контролюючим органом не було встановлено фактів не проведення Позивачем розрахункових операцій через РРО, та фактів здійснення розрахункової операції на неповну суму покупки, отже притягнення Позивача до відповідальності за порушення п.1 ст.3 Закону №265/95-ВР є безпідставним.
Враховуючи зазначені вище обставини, вчинення порушення Позивачем у вигляді проведення розрахункової операції через РРО розрахункових операцій з реалізації алкогольних напоїв без зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та помер) не доведено належними та достовірними доказами.
Отже, Позивач не порушив вимоги п.1 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» щодо необхідності проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями.
Більш того, ані Законом №265/95-ВР, ані Положенням від 21.01.2016 №13 недолік реквізиту розрахункового документа не прирівняний до відсутності розрахункового документа як такого.
Аналогічна позиція викладена у постанові Верховного Суду від 12.09.2019 року у справі №804/2182/13-а, постанові Вищого адміністративного суду України в постанові від 30 березня 2016 р. К/9991/17757/12.
У спірних правовідносинах при оцінці дій платника податків за будь-яких обставин слід враховувати викладений в статті 4 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» принцип бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо превалювання сутності над формою, відповідно до якого операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми.
Як неодноразово зазначав ВС у своїх постановах, встановлюючи обов`язкове підтвердження платником податків задекларованих показників податкового обліку належними документами, законодавець презюмує, що ці документи мають відображати реальний стан речей щодо задекларованих об`єктів оподаткування. При цьому сама по собі наявність або відсутність окремих документів, так само, як помилки у їх оформленні, не є підставою для висновку про відсутність господарської операції, якщо фактичний рух активів або зміни в активах відбувся.
Превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми), як один із принципів бухгалтерського обліку, закріплений в статті 4 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", та відповідає сутності податкового обліку, який відповідно до частини 2 статті 3 цього Закону ґрунтується на даних бухгалтерського обліку.
За змістом Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» правопорушенням є здійснення розрахункових операцій за відсутності розрахункового документа як такого, а не здійснення таких операцій на підставі розрахункових документів, що містять окремі недоліки, які не впливають ні на зміст розрахункової операції, ні на зміст платіжної операції.
Колегія суддів зауважує, що навіть формальна відсутність рядку 9 у фіскальному касовому чеку не змінює встановленого факту придбання товару покупцем у визначеного продавця, а згаданий чек підтверджує виконання розрахункової операції.
Крім того, Позивачем розрахункові операції в безготівковій формі відбувалися з видачею розрахункових документів, крім того ст. 17 Закону не передбачено відповідальності за порушення правил оформлення розрахункових документів, а отже, застосування до Позивача штрафних санкцій є незаконним.
Апеляційний суд наголошує, що суд першої інстанції при розгляді даної справи не врахував та недослідив факт укладення Позивачем ліцензійного договору №0010/21-ФЧ від 28.09.2021 року з Товариством з обмеженою відповідальністю “СЕРВІС НД”.
Відповідно до умов, визначених цим Договором, Ліцензіар в особі ТОВ “СЕРВІС НД” надає Ліцензіату в особі ПП “Укрпалетсистем” невиключну ліцензію (право) на використання комп`ютерної програми відповідно до конфігурації, вказаної у Додатку №1 цього Договору (п.1.1. цього Договору). Під терміном “Комп`ютерна програма” для цілей цього Договору розуміється “Комп`ютерна програма для друку фіскального чеку відповідно вимог Наказу Міністерства фінансів України №306 від 18.06.2020 р. та Наказу Міністерства фінансів України №329 від 08.06.2021 року” створена на базі комп`ютерної програми КПТЗ НД2017КІ, втілена в електронній формі, що є доопрацюванням базового функціоналу комп`ютерної програми КПТЗНД2017КІ, для використання за своїм функціональним призначенням для кінцевого споживання. Комп`ютерна програма (набір інструкцій у вигляді слів, цифр, кодів, схем, символів чи у будь-якому іншому вигляді, виражених у формі, придатній для зчитування комп`ютером, які приводять його дію для досягнення певної мети або результату) забезпеченні характеристик, вказаних в документації, що входять в комплектацію ліцензії.
Таким чином слідує висновок, що відповідно до умов даного Договору, саме Ліцензіар власник майнових прав інтелектуальної власності на “комп`ютерну програму КПТЗ НОМЕР_1 ” несе відповідальність за доопрацювання базового функціоналу комп`ютерної програми КПТЗ НОМЕР_1 для друку фіскального чеку відповідно вимог Наказу Міністерства фінансів України №306 від 18.06.2020 р. та Наказу Міністерства фінансів України №329 від 08.06.2021 року.
Дослідивши обставини справи у відповідності до наведених правових норм, колегія суддів вважає, що суд першої інстанцій дійшов помилкового висновку про відмову в задоволені позовних вимог.
Відповідно до п.4 ч.1, ч.2 ст.317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Переглянувши рішення суду першої інстанції, колегія суддів дійшла висновку, що оскаржуване рішення через неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи та порушення норм матеріального права підлягає скасуванню з прийняттям нового рішення про задоволення позовних вимог.
Відповідно до ч.6 ст.139 КАС України якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.
Згідно з частинами першою, сьомою статті 139 КАС України передбачено, що при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа. Розмір витрат, які сторона сплатила або має сплатити у зв`язку з розглядом справи, встановлюється судом на підставі поданих сторонами доказів.
Оскільки, за результатом судового розгляду даної справи суд апеляційної інстанції дійшов висновку про задоволення позову, необхідно стягнути на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача судовий збір, сплачений за подання позовної заяви та апеляційної скарги, у загальному розмірі 6710,00 грн., відповідно до платіжної інструкції №25275 від 09.05.2023 року та платіжної інструкції №2735ERP від 09.01.2026 року.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
У Х В А Л И В :
апеляційну скаргу Приватного підприємства "Укрпалетсистем" задовольнити повністю.
Рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 22 грудня 2025 року скасувати.
Ухвалити нову постанову. Адміністративний позов Приватного підприємства "Укрпалетсистем" задовольнити. 
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 18.04.2023 за №274/33000703 в розмірі 88450, 75 грн. штрафної санкції.
Стягнути на користь Приватного підприємства "Укрпалетсистем" за рахунок бюджетних асигнувань Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків витрати за сплати судового збору в розмірі 6710,00 грн. (шість тисяч сімсот десять гривень). 

Постанова суду набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст. 328, 329 КАС України.

Головуючий	 		Капустинський М.М.	
 	 	 	 	
Судді	 	  	Шидловський В.Б.    Сапальова Т.В.