ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 320/35105/23 Головуючий у 1-й інстанції: Кушнова А.О. 
Суддя-доповідач: Василенко Я.М.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11 лютого 2026 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого Василенка Я.М.,
суддів Ганечко О.М., Кузьменка В.В.,
за участю секретаря Фищук Н.А.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у м. Києві на рішення Київського окружного адміністративного суду від 31.07.2025 у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «СУ 630» до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В:

ТОВ «СУ 630» звернулося до суду першої інстанції з позовом, в якому просило: 
- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві від 12.09.2023 № 57587/0902, № 57588/0902.
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 31.07.2025 адміністративний позов задоволено.
Не погоджуючись з вказаним рішенням Головне управління Державної податкової служби у м. Києві звернулося із апеляційною скаргою, в якій просить скасувати оскаржуване рішення, як таке, що прийняте із порушенням норм матеріального і процесуального права, та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.
З метою повного та всебічного встановлення обставин справи, колегією суддів ухвалено рішення про продовження апеляційного розгляду даної справи на розумний строк.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступних підстав.
З матеріалів справи вбачається, що ТОВ «СУ 630» зареєстровано як юридична особа за адресою: 04071, м. Київ, вул. Ярославська, б. 4-б, код ЄДРПОУ 41947434, основний виді діяльності згідно КВЕД: 42.11 Будівництво доріг і автостра; Інші: 42.22 Будівництво споруд електропостачання та телекомунікацій; 42.21 Будівництво трубопроводів; 33.12 Ремонт і технічне обслуговування машин і устатковання промислового призначення; 77.12 Надання в оренду вантажних автомобілів; 71.11 Діяльність у сфері архітектури; 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна; 49.41 Вантажний автомобільний транспорт; 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля; 46.73 Оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням; 81.22 Інша діяльність із прибирання будинків і промислових об`єктів; 77.32 Надання в оренду будівельних машин і устатковання; 43.99 Інші спеціалізовані будівельні роботи, н.в.і.у.; 43.39 Інші роботи із завершення будівництва; 43.34 Малярні роботи та скління; 43.31 Штукатурні роботи; 43.29 Інші будівельно-монтажні роботи; 43.22 Монтаж водопровідних мереж, систем опалення та кондиціонування; 43.21 Електромонтажні роботи; 43.12 Підготовчі роботи на будівельному майданчику; 43.11 Знесення; 42.99 Будівництво інших споруд, н.в.і.у.; 25.99 Виробництво інших готових металевих виробів, н.в.і.у.; 41.20 Будівництво житлових і нежитлових будівель.
На підставі підпункту 19-1.1.4 пункту 19-1.1 статті 19-1, підпункту 19-1.1.16 та підпункту 19-1.1.17 пункту 19-1 статті 19-1, керуючись підпунктами 20.1.6, 20.1.8, 20.1.9, 20.1.10, 20.1.11, 20.1.12, 20.1.13 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75, підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80, розділом ІІ пункту 50-2.2 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення Податкового кодексу України та наказу ГУ ДПС у м. Києві від 07.05.2021 № 3754-п з метою здійснення функцій визначених законодавством у сфері ліцензування, виробництва, придбання, зберігання, реалізації, транспортування та обліку пального, ГУ ДПС у м. Києві проведено фактичну перевірку товариства з обмеженою відповідальністю «СУ 630» за адресою: м. Київ, вул. Ярославська, б. 4-Б, за результатами якої складено акт фактичної перевірки від 31.05.2021 № 42750/Ж5/26-15-09-02/41947434 (далі - акт перевірки) (т. 1, а.с. 28-32).
ГУ ДПС у м. Києві виписано направлення на проведення фактичної перевірки від 19.05.2021 № 8475/26-15-09-02, № 8753/26-15-09-02 (т. 1, а.с. 150-151).
Листом ГУ ДПС у м. Києві від 19.05.2021 № б/н запитано у товариства додаткові документи (т. 1, а.с. 152-153).
Вказаний лист - запит отримано позивачем та зазначено про необхідність надання більшого терміну для підготовки й відповідно надання контролюючому органу запитуваних документів (т. 1, а.с. 152-153).
В ході проведення фактичної перевірки контролюючим органом встановлено порушення товариством пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України та частини 8 стаття 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» від 19.12.1995 №481/95-ВР (т. 1, а.с. 32).
Не погоджуючись із висновками акту перевірки ТОВ «СУ 630» подано заперечення (т. 1, а.с. 34-39), за результатами розгляду яких ГУ ДПС у м. Києві листом від 05.07.2021 № 17273/І/26-15-09-02-16 повідомив скаржника, що враховуючи надані до заперечення на акт перевірки додаткові документи, за результатами розгляду по ТОВ «СУ 630» буде проведено документальну позапланову виїзну перевірку з питань, що стали предметом оскарження, у відповідності до вимог підпункту 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України, згідно з наказу про проведення документальної позапланової виїзної перевірки від 05.07.2021 № 5468-п (т. 1, а.с. 40-42).
21.08.2023 ГУ ДПС у м. Києві видано наказ про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «СУ 360» № 4271-п (т. 1, а.с. 146-147), з урахуванням наказу про проведення документальної позапланової виїзної перевірки від 05.07.2021 № 5468-п.
05.09.2023 ГУ ДПС у м. Києві виписано направлення на проведення документальної позапланової виїзної перевірки товариства № 18302/26-15-03-02, № 15404/26-15-07-02-05 з 05.09.2023 протягом п`яти робочих днів (т. 1, а.с. 144-145).
Відповідно до акта від 05.09.2023 №4965/Ж6/26-15-07-02-05 контролюючим органом не проведено перевірку ТОВ «СУ 630) у терміни, зазначені у наказі та направленнях, оскільки посадові особи або законні (уповноважені) працівники ТОВ «СУ 630» були відсутні за податковою адресою.
Листом ГУ ДПС у м. Києві від 05.09.2023 № 30354/І/26-15-09-02-07 повідомило позивача про залишення його заперечень без задоволення, а висновків акта перевірки без змін (т. 1, а.с. 44-48).
Надалі, ГУ ДПС у м. Києві винесено наступні податкові повідомлення-рішення:
1) податкове повідомлення-рішення форми «С» від 12.09.2023 № 57587/0902, яким за порушення частини 8 стаття 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», на підставі підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 і абзацу 9 частини 2 статті 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» до позивача застосовано штраф у сумі 4 500 000,00 грн (далі - оскаржуване та/або спірне рішення 1) (т. 1, а.с. 20-22);
2) податкове повідомлення-рішення форми «С» від 12.09.2023 № 57588/0902, яким за порушення пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України, керуючись підпунктом 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 і пунктом 121.1 статті 121 Податкового кодексу України до товариства застосовано штраф у сумі 1 200,00 грн. (далі - оскаржуване та/або спірне рішення 2) (т. 1 а.с. 23-25).
ТОВ «СУ 630» не погодилось із податковими повідомленнями-рішеннями Головного управління ДПС у м. Києві від 12.09.2023 № 57587/0902, № 57588/0902, вважає їх необґрунтованими та такими, що порушують норми діючого законодавства, з огляду на що звернулось до суду з даним позовом.
Суд першої інстанції мотивував своє рішення тим, що обов`язок отримання ліцензії на зберігання пального виникає лише за наявності факту його фізичного розміщення у спеціальних спорудах чи ємностях, проте, оскільки позивач використовував пальне як кінцевий споживач виключно для заправки власної будівельної техніки під час виконання робіт і матеріали справи не містять беззаперечних доказів експлуатації ним стаціонарних об`єктів зберігання (акцизних складів), застосування штрафних санкцій за зберігання пального без ліцензії та за ненадання документів під час недопуску до наступної перевірки є необґрунтованим, що зумовлює скасування оскаржуваних податкових повідомлень-рішень Головного управління ДПС у м. Києві від 12.09.2023 № 57587/0902, № 57588/0902.
Апелянт у своїй скарзі зазначає, що суд першої інстанції не надав належної оцінки фактичним обсягам обігу пального, оскільки згідно з даними акцизних накладних на адресу товариства було відвантажено понад 647 тисяч літрів пального, що технічно неможливо заправити безпосередньо в баки наявної у підприємства техніки в кількості лише 17 одиниць без використання проміжних ємностей для зберігання. Податковий орган наполягає, що встановлені в ході перевірки адреси відвантаження є фактичними «місцями зберігання» у розумінні Закону № 481/95-ВР, на які товариство зобов`язане було отримати ліцензії, а ненадання первинних документів (актів списання, заправочних відомостей) під час перевірки є прямим порушенням пункту 85.2 статті 85 ПК України, що в сукупності підтверджує правомірність застосування штрафних санкцій у розмірі 4,5 мільйонів гривень.
Колегія суддів погоджується з рішенням суду першої інстанції та вважає доводи апелянта безпідставними, враховуючи наступне.
Частиною 2 ст. 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Податковий кодекс України від 02.12.2010 № 2755-VI (далі - ПК України), у редакції, яка діяла на момент виникнення спірних правовідносин.
Щодо порушення частини 8 статті 15 Закону України від 19.12.1995 № 481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» (далі - Закон № 481/95-ВР), колегія суддів зазначає наступне.
З 01.01.2016 ПК України визначав, що діяльність з реалізації пального обумовлювалася обов`язком суб`єкта господарювання зареєструватися платником акцизного податку, а також виконувати вимоги, пов`язаних із обігом пального. Водночас, законодавець встановив, що приміщення для навантаження-розвантаження, зберігання пального виключно для потреб власного споживання пального не є акцизним складом (підпункт 14.1.6), а суб`єкти господарювання, які використовують приміщення, розташовані на митній території України, для навантаження-розвантаження, зберігання пального виключно для потреб власного споживання пального не є розпорядниками акцизного складу (підпункт 14.1.224).
До 01.07.2019 діяльність з виробництва, реалізації та зберігання пального не підлягала ліцензуванню.
З 01.07.2019 набрав чинності Закон України від 23.11.2018 року № 2628-VIII "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо покращення адміністрування та перегляду ставок окремих податків і зборів", яким внесено зміни до ПК України та Закону №481/95-ВР.
З цього часу Закон №481/95-ВР почав додатково визначати основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі пальним, забезпечення його високої якості та захисту здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом пального на території України, а норми ПК України встановили більш ширше поняття акцизних складів, в тому числі, визначили критерії, за яких відповідна територія/ємність не вважається акцизним складом.
Відповідно до абзацу восьмого частини 2 статті 17 Закону №481/95-ВР (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлена відповідальність за зберігання пального без наявності ліцензії у вигляді штрафних санкцій в сумі 500000 гривень. Водночас така санкція не може бути застосована у випадку, якщо місце зберігання пального є таким, яке за змістом статті 15 Закону №481/95-ВР звільняє суб`єкта господарювання від обов`язку отримувати відповідну ліцензію.
Крім того, абзацом двадцять третім частини 2 статті 17 Закону №481/95-ВР встановлена відповідальність за надання послуг із зберігання пального іншим суб`єктам господарювання та/або реалізація пального іншим особам на підставі ліцензії на право зберігання пального, отриманої на підставі заяви виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки відповідно до статті 15 цього Закону, у вигляді штрафних санкцій в сумі 500000 гривень.
За змістом частин 8, 16 статті 15 Закону №481/95-ВР суб`єкти господарювання (у тому числі іноземні суб`єкти господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) отримують ліцензії на право оптової торгівлі пальним та зберігання пального на кожне місце оптової торгівлі пальним або кожне місце зберігання пального відповідно, а за відсутності місць оптової торгівлі пальним - одну ліцензію на право оптової торгівлі пальним за місцезнаходженням суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) або місцезнаходженням постійного представництва.
Суб`єкт господарювання (у тому числі іноземний суб`єкт господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) має право зберігати пальне без отримання ліцензії на право зберігання пального в місцях виробництва пального або місцях оптової торгівлі пальним чи місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримані відповідні ліцензії.
Частинами 33, 39 статті 15 Закону №481/95-ВР встановлено, що ліцензія видається за заявою суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво), до якої додається документ, що підтверджує внесення річної плати за ліцензію. Для отримання ліцензії на право оптової або роздрібної торгівлі пальним або на право зберігання пального разом із заявою додатково подаються завірені заявником копії таких документів:
- документи, що підтверджують право власності або право користування земельною ділянкою, або інше передбачене законодавством право землекористування на земельну ділянку, на якій розташований об`єкт оптової або роздрібної торгівлі пальним або зберігання пального, чинні на дату подання заяви та/або на дату введення такого об`єкта в експлуатацію, будь-якого цільового призначення;
- акт вводу в експлуатацію об`єкта або акт готовності об`єкта до експлуатації, або сертифікат про прийняття в експлуатацію закінчених будівництвом об`єктів, або інші документи, що підтверджують прийняття об`єктів в експлуатацію відповідно до законодавства, щодо всіх об`єктів у місці оптової або роздрібної торгівлі пальним або зберігання пального, необхідних для оптової або роздрібної торгівлі пальним або зберігання пального;
- дозвіл на виконання робіт підвищеної небезпеки та експлуатацію (застосування) машин, механізмів, устаткування підвищеної небезпеки.
Суб`єкти господарювання, що здійснюють зберігання пального, яке не реалізовується іншим особам і використовується виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки, копії зазначених документів не подають. Такі суб`єкти господарювання у заяві зазначають про використання пального для потреб власного споживання чи переробки, загальну місткість резервуарів, що використовуються для зберігання пального, та їх фактичне місцезнаходження, а також фактичне місцезнаходження ємностей, що використовуються для зберігання пального (частина 44 статті 15 Закону №481/95-ВР).
При цьому, згідно з частиною 19 цієї статті ліцензія на право зберігання пального не отримується на місця зберігання пального, що використовуються:
- підприємствами, установами та організаціями, які повністю утримуються за рахунок коштів державного або місцевого бюджету;
- підприємствами, установами та організаціями системи державного резерву;
- суб`єктами господарювання (у тому числі іноземними суб`єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) для зберігання пального, яке споживається для власних виробничо-технологічних потреб виключно на нафто- та газовидобувних майданчиках, бурових платформах і яке не реалізується через місця роздрібної торгівлі.
Суб`єкти господарювання, які здійснюють роздрібну, оптову торгівлю пальним або зберігання пального виключно у споживчій тарі до 5 літрів, ліцензію на роздрібну або оптову торгівлю пальним або ліцензію на зберігання пального не отримують (частина 21 статті 15 Закону №481/95-ВР).
Статтею 1 Закону №481/95-ВР надано визначення поняттям, зокрема:
- зберігання пального - діяльність із зберігання пального (власного або отриманого від інших осіб) із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик;
- місце зберігання пального - місце (територія), на якому розташовані споруди та/або обладнання, та/або ємності, що використовуються для зберігання пального на праві власності або користування.
Однак, Закон №481/95-ВР не визначає, що саме розуміється під власним споживанням пального, а так само, під поняттям "споруди", "обладнання", "ємності". При цьому, якщо загальні визначення понять "споруда" та "обладнання" є більш чітко окресленими, то поняття "ємність" таким не є і за загальним правилом охоплює абсолютно усі споруди, обладнання, резервуари чи інші пристрої, які мають щонайменшу місткість, до яких можна віднести і паливні баки автомобілів, обладнання, пристроїв. Тому застосування такого поняття в абсолютному значенні у Законі №481/95-ВРробить його вимоги непередбачуваними для суспільства, позаяк, кожен суб`єкт господарювання, який придбав пальне і використовує його, зобов`язаний отримати ліцензію на зберігання пального, що, однак, суперечить правовому змісту запровадження державою вимог щодо ліцензування діяльності зі зберігання пального, метою чого було, зокрема, підвищення контролю за обігом пального не тільки у розрізі суб`єктів господарювання, які займаються такою діяльністю, але й місць, на яких провадиться діяльність зі зберігання пального.
У зв`язку з тим, що Закон №481/95-ВР не дає чіткого розуміння, які саме місця слід вважати місцем зберігання пального, на кожне з яких суб`єкт господарювання зобов`язаний отримати ліцензію, суд вважає, що задля вирішення спірного у цій справі питання підлягають врахуванню норми ПК України, які надають визначення поняттям, пов`язаним з обігом пального, зокрема, й місць його зберігання.
Згідно з підпунктом 14.1.6 пункту 14.1 статті 14 ПК України акцизний склад це:
б) приміщення або територія на митній території України, де розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізації пального.
Не є акцизним складом, зокрема:
б) приміщення або територія, на кожній з яких загальна місткість розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не перевищує 200 кубічних метрів, а суб`єкт господарювання (крім платника єдиного податку четвертої групи) - власник або користувач такого приміщення або території отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 1000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), та використовує пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам.
Критерій, визначений цим підпунктом, щодо загальної місткості ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не застосовується до ємностей суб`єктів господарювання, які є розпорядниками хоча б одного акцизного складу;
в) приміщення або територія незалежно від загальної місткості розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального, власником або користувачем яких є суб`єкт господарювання - платник єдиного податку четвертої групи, який отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 10000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), та використовує пальне виключно для потреб власного споживання і не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам;
г) паливний бак як ємність для зберігання пального безпосередньо в транспортному засобі або обладнанні чи пристрої;
ґ) приміщення або територія, у тому числі платника податку, де зберігається або реалізується виключно пальне у споживчій тарі ємністю до 5 літрів включно, отримане від виробника або особи, яка здійснила його розлив у таку тару.
Відповідно до підпункту 14.1.6-1 пункту 14.1 статті 14 ПК України акцизний склад пересувний - транспортний засіб (автомобільний, залізничний, морський, річковий, повітряний, магістральний трубопровід), на якому переміщується та/або зберігається пальне або спирт етиловий на митній території України.
Транспортний засіб набуває статусу акцизного складу пересувного протягом періоду його використання для:
а) переміщення в ньому митною територією України пального або спирту етилового, що реалізується (крім пального або спирту етилового, що переміщується митною територією України прохідним транзитом або внутрішнім транзитом, визначеним підпунктом "а" пункту 2 частини другої статті 91 Митного кодексу України);
б) зберігання в ньому пального або спирту етилового на митній території України;
в) ввезення пального або спирту етилового на митну територію України, з якого сплачено акцизний податок або на умовах, визначених статтею 229 цього Кодексу.
Транспортний засіб, в якому переміщується та/або зберігається пальне або спирт етиловий, право власності на які належить декільком розпорядникам акцизного складу пересувного, є декількома акцизними складами пересувними, кількість яких дорівнює кількості власників пального або спирту етилового, що переміщується та/або зберігається в такому транспортному засобі.
Транспортний засіб, в якому переміщується та/або зберігається пальне або спирт етиловий, право власності на які переходить від одного суб`єкта господарювання до іншого, вважається іншим акцизним складом пересувним.
Не є акцизним складом пересувним: транспортний засіб, що використовується суб`єктом господарювання, який не є розпорядником акцизного складу та платником акцизного податку, для переміщення на митній території України власного пального або спирту етилового для потреб власного споживання чи промислової переробки; паливний бак транспортного засобу.
При цьому, відповідно до підпункту 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 ПК України реалізація пального або спирту етилового для цілей розділу VI цього Кодексу - будь-які операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального або спирту етилового з переходом права власності на таке пальне або спирт етиловий чи без такого переходу, за плату (компенсацію) чи без такої плати на митній території України з акцизного складу/акцизного складу пересувного:
- до акцизного складу;
- до акцизного складу пересувного;
- для власного споживання чи промислової переробки;
- будь-яким іншим особам.
Не вважаються реалізацією пального операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального на митній території України:
- у споживчій тарі ємністю до 5 літрів (включно), крім операцій з реалізації такого пального його виробниками;
- при використанні пального суб`єктами господарювання, які не є розпорядниками акцизного складу/акцизного складу пересувного, що передано (відпущено, відвантажено) платником акцизного податку таким суб`єктам господарювання виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки.
До власного споживання також відносяться операції із заправлення пальним за договорами підряду при одночасному виконанні таких умов:
а) замовники за договорами підряду не здійснюють реалізацію пального іншим особам, крім реалізації бензолу поза межами митної території України в митному режимі експорту;
б) заправлення здійснюється в паливний бак машин, механізмів, техніки та обладнання для агропромислового комплексу, паливний бак транспортних засобів спеціального призначення або паливний бак спеціального обладнання чи пристрою, які:
- призначені для виконання робіт на землях сільськогосподарського або лісового призначення, на землях, наданих гірничим підприємствам для видобування корисних копалин та розробки родовищ корисних копалин, а також для виконання робіт з будівництва доріг;
- належать іншим особам;
- виконують роботи протягом строку дії договору підряду виключно на зазначених у цьому пункті землях, що перебувають у власності або користуванні замовника;
в) транспортні засоби, що здійснюють заправлення в паливний бак машин, механізмів, техніки та обладнання для агропромислового комплексу, у паливний бак транспортних засобів спеціального призначення або в паливний бак спеціального обладнання чи пристрою, зазначені в підпункті "б" цього підпункту, повинні бути обладнані витратомірами-лічильниками на кожному місці відпуску пального наливом з такого транспортного засобу.
Згідно з підпунктами 14.1.224, 14.1.224-1 пункту 14.1 статті 14 ПК України розпорядник акцизного складу - суб`єкт господарювання, який одержав ліцензію на право виробництва спирту етилового, алкогольних напоїв, зареєстрований платником акцизного податку, або суб`єкт господарювання - платник акцизного податку, який здійснює виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізацію пального на акцизному складі та має документи, що підтверджують право власності або користування приміщеннями та/або територією, що відносяться до акцизного складу.
Розпорядник акцизного складу пересувного - суб`єкт господарювання - платник акцизного податку, який є власником пального або здійснює діяльність з виробництва спирту етилового та який з використанням транспортного засобу незалежно від того, кому належить такий транспортний засіб:
- реалізує або зберігає пальне або спирт етиловий;
- ввозить пальне на митну територію Україні, з якого сплачено акцизний податок або на умовах, визначених статтею 229 цього Кодексу.
При переході від одного суб`єкта господарювання до іншого права власності на пальне або спирт етиловий, що переміщується та/або зберігається у транспортному засобі, відбувається зміна розпорядника акцизного складу пересувного.
Не є розпорядником акцизного складу пересувного суб`єкт господарювання (перевізник, експедитор), який здійснює транспортування пального або спирту етилового.
Системний аналіз наведених норм ПК України та Закону №481/95-ВР у їх взаємозв`язку дають суду підстави дійти до висновку, що зберігання пального нерозривно пов`язане із наявністю у суб`єкта господарювання споруд та/або обладнання, та/або ємностей, що використовуються для зберігання пального на праві власності або користування (місця зберігання пального). Наявність у суб`єкта господарювання обов`язку з отримання ліцензії на право здійснення діяльності зі зберігання пального, яка опосередковується придбанням та використанням суб`єктом господарювання пального для задоволення своїх власних виробничих потреб при провадженні його господарської діяльності (не пов`язаної з метою отримання доходу від зберігання пального як виду економічної діяльності) залежить саме від наявності у суб`єкта господарювання місця зберігання пального, яке за своїми ознаками (характеристиками) відповідає визначенню «акцизного складу» та/або «акцизного складу пересувного», незалежно від того чи зареєстрований такий суб`єкт платником акцизного податку, розпорядником акцизного складу та/або наявністю підстав для реєстрації такого місця як акцизного складу. Відповідно, у випадку, якщо наявне у суб`єкта господарювання місце зберігання пального відповідає ознакам, які ПК України встановлює як виключення з визначення «акцизного складу» та/або «акцизного складу пересувного», такий суб`єкт не має обов`язку отримувати ліцензію на право зберігання пального у такому місці.
Таким чином, для оцінки наявності в діях суб`єкта господарювання складу правопорушення у вигляді здійснення діяльності зі зберігання пального без отримання відповідної ліцензії, з`ясуванню підлягають місце та спосіб його зберігання, мета придбання, технічні характеристики використаних для цього споруд (обладнання, ємностей), обсяги споживання, закупівлі та обставини використання пального. Ці обставини складають об`єктивну та суб`єктивну сторони правопорушення. Сам по собі факт наявності «на балансі» у суб`єкта господарювання невикористаного пального не є достатньою обставиною для його кваліфікації як зберігання пального без отримання відповідної ліцензії.
Аналогічна правова позиція викладене у постанові Верховного Суду від 31 травня 2022 року у справі № 540/4291/20, від 4 липня 2024 року у справі № 520/5841/21, від 23 квітня 2025 року у справі № 340/187/21.
Як вбачається зі змісту акта перевірки, контролюючим органом встановлено, що ТОВ «СУ 630» здійснює придбання пального у вигляді електронних паливних карт (старт картка або бланків дозволів (талони) на підставі укладених договорів з контрагентами-постачальниками: № 0332/08 від 08.01.2019 з ТОВ «Вог Кард», № СКЦ-4 231 від 04.07.2019 з ТОВ «С Кард Сервіс», № 040412-14/12/20-0632 від 23.12.2020 з ТОВ «Вест Корд», № 417/17 ск від 21.09.2020 з ТОВ «Надежда Рітейл 2017».
Також, ТОВ «СУ 630» здійснює придбання нафтопродуктів наливом на підставі укладених договорів з контрагентами-постачальниками: № 26/05/20-Іп від 26.05.2020 з ТОВ «С.П.А.С. Безпека», № 1807 від 01.02.2020 з ТОВ «Євростандарт», № 11 від 27.07.2020 з ПП «І-Сіда», № 1708-2019 від 04.03.2019 з ТОВ «Торговий Дім «Сокар Україна».
В акті перевірки зазначено, що придбані нафтопродукти ТОВ «СУ 630» використовує для заправки транспортних засобів (дорожньої техніки), що знаходяться у власності підприємства (оборотно-сальдова відомість по рахунку 105 за квітень 2021 року), так і орендовані (договір оренди (найму) № 9/01/20 від 09.01.2020 ТОВ «ІВАНКІВСЬКА ПМК-№7» та договір оренди (найму) № 10/01/20 від 10.01.2020 ТОВ «ПРОМІНЬ НИВА».
Згідно бухгалтерського рахунку 203, за період з 01.04.2020-30.04.2021, позивачем списано (використано) пального в кількості 647 878,00 літрів, з яких: заправлено з використанням старт-карт/талонів - 146 768,00 літрів, придбано наливом за адресою місця зберігання - 501 110,00 літрів.
Також, в акті перевірки зафіксовано, що згідно з аналізом бази даних ЄРАН встановлено, що ТОВ «С.П.А.С. Безпека», ТОВ «Брітіш Петроулем», ТОВ «Євростандрат», ПП «І-Сіда», ТОВ «Торговий дім «Сокар Україна» здійснюють виписку акцизних накладних на адресу ТОВ «СУ 630» з зазначенням адреси зберігання пального, яке не є акцизним складом, на йому суб`єкт господарювання - неплатник податку зберігає пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки: Київська область, Києво-Святошинський район, с. Гатне (в кількості 19512,00 літрів); Київська область, м. Вишгород (в кількості 359622,00 літрів); м. Київ, вул. Гарматна, 4 (в кількості 19455,00 літрів); м. Київ, вул. Панківська, б. 20 (в кількості 14 867,00 літрів); Херсонська область, м. Нова Каховка (в кількості 6459,00 літрів); Херсонська область, Чаплинський район, с. Павлівка (в кількості 47691,00 літрів); Одеська область, Біляївський район, с. Дачне, вул. Армійська, б. 1-В (в кількості 3641,00 літрів); Херсонська область, Чаплинський район, смт. Чаплинка, вул. Червоноармійська, 43 (в кількості 15768,00 літрів); м. Київ, вул. Ярославська, б. 4-б (в кількості 18267,00 літрів).
Однак, відповідно до Єдиного державного реєстру суб`єктів господарювання, які отримали ліцензії на право виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним, та місць виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним ТОВ «СУ 630» ліцензій не отримувало.
Враховуючи наведене ГУ ДПС у м. Києві сформовано висновки про те, що ТОВ «СУ 630» здійснює зберігання пального (виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки) за наступними адресами: Київська область, Києво-Святошинський район, с. Гатне; Київська область, м. Вишгород; м. Київ, вул. Гарматна, 4; м. Київ, вул. Панківська, б. 20; Херсонська область, м. Нова Каховка; Херсонська область, Чаплинський район, с. Павлівка; Одеська область, Біляївський район, с. Дачне, вул. Армійська, б. 1-В; Херсонська область, Чаплинський район, смт. Чаплинка, вул. Червоноармійська, 43; м. Київ, вул. Ярославська, б. 4-б без наявності ліцензії на право зберігання пального, чим порушено вимоги частини 8 статті 15 Закону № 481/95 ВР.
Разом з цим, у додаткових поясненнях відповідача, які зареєстровані 29.03.2024, представник контролюючого органу наголошує, що співставлення даних ЄРАН 2019 та відомостей згідно повідомлення 20-ОПП ТОВ «СУ 630» підтверджує висновки, що відповідну кількість пального неможливо відвантажити тільки в паливні баки робочої техніки підприємства в загальній кількості 17 одиниць.
Надаючи оцінку таким висновкам та твердженням ГУ ДПС у м. Києві, колегія суддів зазначає таке.
Як вірно було встановлено судом першої інстанції та не заперечувалось контролюючим органом, позивачу належить на праві власності наступна техніка:
1. Колісний гідравлічний екскаватор TEREX TW 170.
2. Екскаватор-навантажувач CATERPILLAR.
3. Колісний екскаватор-навантажувач.
4. Коток дорожній «HAMM AG».
5. Коток дорожній DYNAPAC CAB10Dc№10000128COCOO2677.
6. Напівпричіп-трал для перевезення негабаритних вантажів марки OZGUL.
7. Самоскид HOWO-A7 6*4 №шасі LZZ1DLSD3LA553198
8. Автомобіль вантажний самоскид 50т.
9. Асфальтоукладчик VOGELE.
10. Екскаватор-навантажувач CATERPILLAR432E №CATO432EH.
11. Каток дорожній вібраційний AMMAN model AV85-2K № 1069000280.
Водночас, позивачем укладено договори оренди будівельної техніки, а саме:
- договір 09/01/20 від 09.01.2020, відповідно до умов якого ТОВ «Іванківська ПМК - №7» зобов`язуються передати ТОВ «СУ 630» у тимчасове, платне користування наступнi автомобілі: - Спеціалізований вантажний самоскид, марка IVECO MAGIRUS 410Е44, реєстраційний номер НОМЕР_1 , рік випуску 2004; - Спеціалізований вантажний самоскид, марка IVECO MAGIRUS 410Е44, реєстраційний номер НОМЕР_2 , рік випуску 2004;
- договір 10/01/20 від 10.01.2020, відповідно до умов якого ТОВ «Іванківська ПМК - №7» зобов`язуються передати ТОВ «СУ 630» у тимчасове, платне користування наступні автомобілі: - Марка - ГАЗ, Модель -3302, Тип - загальний вантажний бортовий Документ сформований в системі «Електронний суд» 24.06.2024 5 малотонажний - В, реєстраційний номер НОМЕР_3 , рік випуску 2008;
- договір 10/01/20 від 10.01.2020, відповідно до умов якого ТОВ «Промінь Нива» зобов`язується передати ТОВ «СУ 630» у тимчасове, платне користування наступну техніку: - Спеціалізований вантажний самоскид, SCANIA G 400, реєстраційний номер НОМЕР_4 ; - Спеціалізований вантажний самоскид, SCANIA, реєстраційний номер НОМЕР_5 ; - Спеціалізований вантажний самоскид, RENAULT, реєстраційний номер НОМЕР_6 ;
- договір 29/03/21 від 29.03.2021, відповідно до умов якого ТОВ «Іванківська ПМК - №7» зобов`язуються передати ТОВ «СУ 630» у тимчасове, платне користування наступні автомобілі: - Автогрейдер: реєстраційний номер НОМЕР_7 марка LIUGONG CLG4165, рік випуску 2019, Свідоцтво про реєстрацію машини НОМЕР_8 . - Спеціалізований вантажний самоскид, марка IVECO MAGIRUS 410Е44, реєстраційний номер НОМЕР_2 , рік випуску 2004.
Разом з цим матеріалами справи підтверджено, що ГУ ДПС у м. Києві проведено фактичну перевірку товариства з обмеженою відповідальністю «СУ 630» за адресою: м. Київ, вул. Ярославська, б. 4-Б, за результатами якої складено акт фактичної перевірки від 31.05.2021 № 42750/Ж5/26-15-09-02/41947434.
Зі змісту акта перевірки вбачається, що при фактичній перевірці позивача контролюючий орган фактично здійснював дослідження лише акцизних накладних, зареєстрованих позивачем у ЄРАН, договори, укладені товариством при придбанні паливно-мастильних матеріалів. Додатків акт перевірки не містить, що підтверджується пунктом 4.5 статті 4 акта перевірки (т. 1, а.с. 32).
В той же час, окреслені документи стосуються придбання, обліку і руху пального, що дотично, однак, не рівнозначно факту зберігання пального позивачем, його кількості і місця зберігання. Таким чином, зазначені документи можуть бути доказом виключно обставин придбання позивачем пального і не доводять обставин його зберігання.
Верховний Суд у постанові від 31.05.2022 в адміністративній справі № 540/4291/20 зазначив, що сам по собі факт наявності «на балансі» у суб`єкта господарювання невикористаного пального не є достатньою обставиною для його кваліфікації як зберігання пального без отримання відповідної ліцензії. Не встановлення під час фактичної перевірки обставин здійснення позивачем діяльності зі зберігання пального, часу цієї діяльності та місця, у якому пальне зберігалося, унеможливлює визнання правомірним застосування штрафних санкцій за зберігання пального без наявності ліцензії.
У даному випадку відповідач здійснив перевірку зберігання палива на підставі документів, без реального встановлення факту такого зберігання, без визначення конкретного місця зберігання у відповідності до законодавства.
Посилання контролюючого органу на те, що позивач здійснював зберігання пального саме за адресою: Київська область, Києво-Святошинський район, с. Гатне; Київська область, м. Вишгород; м. Київ, вул. Гарматна, 4; м. Київ, вул. Панківська, б. 20; Херсонська область, м. Нова Каховка; Херсонська область, Чаплинський район, с. Павлівка; Одеська область, Біляївський район, с. Дачне, вул. Армійська, б. 1-В; Херсонська область, Чаплинський район, смт. Чаплинка, вул. Червоноармійська, 43; м. Київ, вул. Ярославська, б. 4-б, є припущенням, зробленим на підставі відомостей товарно-транспортних накладних, в яких вказана адреса вказана пунктом навантаження нафтопродуктів.
При цьому, колегія суддів акцентує увагу на тому, що фактична перевірка здійснена контролюючим органом за адресою м. Київ, вул. Ярославська, б. 4-б, за якою, зокрема, за висновком ГУ ДПС у м. Києві товариством зберігається пальне, однак у зазначеній частині контролюючим органом не встановлено де саме зберігалось пальне за цією адресою, в якій ємності воно зберігалось тощо.
Більше того, як вбачається з матеріалів справи за період, який охоплений перевіркою контролюючого органу, позивач виконував будівельні роботи, з залученням наявної в нього будівельної техніки, згідно укладених договорів підряду та субпідряду.
Зокрема, щодо об`єкта за адресою м. Київ, вул. Гарматна, 4 (в кількості 19 455,00л), судом встановлено, що між ТОВ «ТРК ІНЖИНІРИНГ» та ТОВ «СУ 630» укладено Договір субпідрябу №06/08/2020 від 06.08.2020, за умовами якого ТОВ «СУ 630» виконує роботи направлені на реконструкцію Об`єкту (Реконструкція будівлі корпусу №12 цеху 17 (літ.Б) під будівлю адміністративно-побутового призначення по вул. Гарматна, 4 у Солом`янському районі м. Києва) відповідно до умов цього договору, а саме: монтаж водопровідних мереж та каналізацій.
Стосовно об`єкта за адресою м. Київ, вул. Панківська, 20 (в кількості 14 867,00л), то згідно договору підряду № 09/04-2019 від 09.04.2019 укладеного між ТОВ «КАДОРР - УКРАЇНА» (замовник) та ТОВ «СУ 63» (підрядник), підрядник зобов`язується власними та залученими силами і засобами в порядку та в строки, передбачені цим договором, з власних матеріалів та обладнання виконати роботи відповідно до чинних в Україні норм та правил, а замовник зобов`язується в порядку та в строки, передбачені цим договором, прийняти та оплатити виконані роботи підрядника. Відповідно до розділу ІІІ договору роботи виконуються підрядником на об`єкті будівництво офісного будинку з вбудованими приміщеннями громадського призначення та підземним паркінгом (побутового обслуговування населення), розташований за адресою: м. Київ, вул. Жилянська, 68.
Щодо об`єкта за адресою Київська обл. Києво-Святошинський р-н, с. Гатне (в кількості 19 512,00л), судом встановлено, що між ТОВ «ВК Підряд» (замовник) та ТОВ «СУ 630» (підрядник) укладено договір підряду № ГС180620 від 18.06.2020, за умовами якого Підрядник зобов`язується на свій ризик власними та (або) залученими силами та засобами виконати роботи, а саме виконання комплексу робіт з відновлення благоустрою території на об`єкті «Будівництво багатоквартирних житлових будинків №2, №3, №4 з вбудованими нежитловими приміщеннями по вул. Леніна, 1 в с. Гатне Києво-Святошинського району Київської області. Третя черга будівництва. Житловий будинок №4».
Також, як свідчать матеріали справи між ТОВ «СУ 630» (орендар) та ТОВ «Промінь-Нива» (орендодавець) укладено договір оренди (найму) № 06/01/20 матеріально-технічної бази від 06.01.2020, відповідно умов якого орендодавець зобов`язується передати, а орендар - прийняти в оплатне, строкове користування за цільовим призначенням матеріально-технічну базу (далі поіменована - База) загальною площею 860 м2, що знаходиться за адресою: 07301, Київська область, Вишгородський район, м. Вишгород, вул. Промислова, буд. 4, корп. 8.
Наведений договір стосується об`єкта за адресою Київська обл., м. Вишгород (в кількості 359 622,00 літрів).
Як повідомив позивач на відповідній базі знаходилась будівельна техніка ТОВ «СУ 630». Техніка, яка заправлялась на стоянці у Вишгороді, була задіяна згідно договорів підряду на наступних будівельних майданчиках:
1. Згідно договору №З/01/07/ПР/20 на виконання підрядних робіт від 01.07.2020р. укладеного між ТОВ «Моноліт Будсервіс» (генпідрядник) та ТОВ «СУ 63» (підрядник), підрядник зобов`язується своїми силами та засобами у відповідності до даного договору та державних будівельних норм і правил виконати при будівництві Об`єкта «Будівництво І черги житлового комплексу з об`єктами соціально-побутового призначення за адресою: пров.Заводський, 1,1/2,2 вул. Причальна, 1/5, 5 у Дарницькому районі м. Києва (паркінгу житлового будинку №3 та офісного центру №15) комплекс земляних робіт, а саме: Зворотня засипка паркингу, перевезення та навантаження ґрунту у відвал підрядника, ущільнення ґрунту в ручну, доробка ґрунту вручну, навантаження та вивезення будівельного сміття, доставка, та вивезення гідромолоту.
2. Згідно договору підряду №04/08-ПР/20-Є від 04.08.2020 укладеного між ТОВ «Моноліт Будсервіс» (генпідрядник) та ТОВ «СУ 63» (підрядник), та Інформаційної довідки наданої ТОВ «Моноліт Будсервіс» від 25.03.2024 №42, ТОВ «СУ 630» (підрядник) виконував комплекс будівельно-монтажних робіт по влаштуванню благоустрою на об`єкті - «Житловий комплекс з об`єктами соціально-побутового призначення в 11-му мікрорайоні житлового масиву «Позняки» на вул. Дніпровська Набережна у Дарницькому районі м. Києва, а саме - вул. Іжевська.
3. Згідно договору №01/03-ПР/21-1-ДГТ від 01.03.2021 укладеного між ТОВ «Стандарт Констракшн» (генпідрядник) та ТОВ «СУ 63» (підрядник), підрядник за завданням генпідрядника зобов`язується на свій ризик власними силами і засобами, з використанням власних ресурсів, у відповідності до проектної документації, діючих будівельних норм і правил, та у визначений договором строк виконати роботи на об`єкті: «Будівництво житлового комплексу на вул. Дегтярівській, 25-А, у Шевченківському районі м. Києва», а саме роботи, щодо влаштування зовнішніх інженерних мереж водопостачання та каналізації.
Отже, на переконання суду, ГУ ДПС у м. Києві проведено фактичну перевірку опосередковано, без встановлення, серед іншого, способу зберігання пального, технічних характеристики використаних для цього споруд (обладнання, ємностей). Тобто, відповідачем не встановлено в повній мірі об`єктивної та суб`єктивної сторони правопорушення, за яке товариство притягнуто до відповідальності.
Також варто зауважити, що матеріалами справи підтверджено, що до заперечень на акт перевірки позивачем було надано відповідачу копії актів списання за період квітень - грудень 2020 року та за період січень - квітень 2021 року (т. 1 а.с. 38-39), зокрема товариством було надано копії актів списання пального, а саме: №СпТ-000401 від 30.06.2020 - 19 665 л. на суму 245 572,92 грн.; №СпТ-000402 від 30.09.2020 - 50 742 л. на суму 727 505,51 грн.; №СпТ-000411 від 31.12.2020 - 52 925 л. на суму 789 674,58 грн.; № СпТ-000384 від 31.12.2020 (Херсонській області) - 48 310 л. на суму 755 486,20 грн.; № СпТ-000284 від 31.12.2020 (Чаплинка) - 15 930 л. на суму 229 710,60 грн.; №СпТ-000369 від 31.03.2021 - 136 230 л. на суму 2 500 119,57 грн.; №СпТ-000370 від 30.04.2021 - 94 920 л. на суму 1 830 249,15 грн.
Як вже було вказано вище, ГУ ДПС у м. Києві листом від 05.07.2021 № 17273/І/26-15-09-02-16 повідомив позивача, що враховуючи надані до заперечення додаткові документи, за результатами розгляду по ТОВ «СУ 630» буде проведено документальну позапланову виїзну перевірку з питань, що стали предметом оскарження, у відповідності до вимог підпункту 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 ПК України, згідно з наказу про проведення документальної позапланової виїзної перевірки від 05.07.2021 № 5468-п (т. 1, а.с. 40-42).
21.08.2023 ГУ ДПС у м. Києві видано наказ про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «СУ 360» № 4271-п (т. 1 а.с. 146-147), з урахуванням наказу про проведення документальної позапланової виїзної перевірки від 05.07.2021 № 5468-п.
05.09.2023 ГУ ДПС у м. Києві виписано направлення на проведення документальної позапланової виїзної перевірки товариства № 18302/26-15-03-02, № 15404/26-15-07-02-05 з 05.09.2023 протягом п`яти робочих днів (т. 1 а.с. 144-145).
Відповідно до акта від 05.09.2023 №4965/Ж6/26-15-07-02-05 контролюючим органом не проведено перевірку ТОВ «СУ 630) у терміни, зазначені у наказі та направленнях, оскільки посадові особи або законні (уповноважені) працівники ТОВ «СУ 630» відсутні за податковою адресою.
Надалі, листом ГУ ДПС у м. Києві від 05.09.2023 № 30354/І/26-15-09-02-07 повідомило позивача про залишення його заперечень без задоволення, а висновків акта перевірки без змін (т. 1, а.с. 44-48).
Згідно з підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 ПК України документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав: платником податків подано в установленому порядку контролюючому органу заперечення до акта перевірки в порядку, визначеному пунктом 86.7 статті 86 цього Кодексу, або скаргу на прийняте за її результатами податкове повідомлення-рішення, в яких вимагається повний або частковий перегляд результатів відповідної перевірки або скасування прийнятого за її результатами податкового повідомлення-рішення у разі якщо платник податків у своїй скарзі (запереченнях) посилається на обставини, що не були досліджені під час перевірки, та об`єктивний їх розгляд неможливий без проведення перевірки. Така перевірка проводиться виключно з питань, що стали предметом оскарження.
Наказ про проведення документальної позапланової перевірки з підстав, зазначених у цьому підпункті, видається: 
- у разі розгляду заперечення до акта перевірки, - контролюючим органом, який проводив перевірку; 
- під час проведення процедури адміністративного оскарження - контролюючим органом вищого рівня, який розглядає скаргу платника податків;
На підставі зазначеного у цьому пункті наказу контролюючим органом, якому доручено здійснення перевірки, додатково видається наказ у порядку, передбаченому пунктом 81.1 статті 81 цього Кодексу.
Відповідно до пункту 78.4 та пункту 78.5 статті 78 ПК України про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.
Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків (крім перевірок, передбачених підпунктом 78.1.22 пункту 78.1 цієї статті) надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки.
Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної позапланової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу. Документальна позапланова невиїзна перевірка здійснюється у порядку, передбаченому статтею 79 цього Кодексу.
Між тим наказом Міністерства фінансів України від 20.05.2015 № 727, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 26.10.2015 за № 1300/27745 затверджено Порядок оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків (далі - Порядок № 727), який розроблено відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі - Податковий кодекс) для застосування посадовими особами контролюючих органів при оформленні результатів документальних перевірок платників податків (у розумінні статті 15 Податкового кодексу) (далі - платники податків) дотримання податкового, валютного законодавства, законодавства про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - законодавство з єдиного внеску) та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Згідно з пунктом 9 розділу ІІ Порядку № 727 у разі неможливості проведення документальної перевірки посадовими особами контролюючого органу невідкладно складається та підписується акт про неможливість проведення перевірки, який не пізніше наступного робочого дня реєструється в контролюючому органі. До такого акта додаються матеріали, що підтверджують факти, наведені в такому акті. Зазначений акт та матеріали надсилаються контролюючим органом платнику податку в порядку, визначеному статтею 42 Податкового кодексу.
Колегія суддів звертає увагу, що в матеріалах справи наявний акт від 05.09.2023 №4965/Ж6/26-15-07-02-05 про неможливість проведення документальної перевірки посадовими особами контролюючого органу, проте відповідачем до нього не надано жодних належних та достатніх доказів на підтвердження відсутності посадових осіб або законних (уповноважених представників) ТОВ «СУ 630» за податковою адресою, як і не надано належних та достатніх доказів на підтвердження направлення такого акту позивачу, в порядку визначеному статтею 42 ПК України.
Відтак, всі посилання контролюючого органу щодо того, що товариство мало можливість спростувати факти, які викладені в акті фактичної перевірки, є безпідставними.
Окремо колегія суддів зауважує, що відповідно до пункту 86.8 статті 86 ПК України податкове повідомлення-рішення приймається в порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом п`ятнадцяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки, та надсилається (вручається) платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.
За наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки та додаткових документів і пояснень, зокрема документів, що підтверджують відсутність вини, наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, поданих у порядку, встановленому цією статтею, податкове повідомлення-рішення приймається в порядку та строки, визначені пунктом 86.7 цієї статті.
Аналіз наведеного дає підстави дійти до висновку, що під час винесення податкового повідомлення-рішення, контролюючий орган має враховувати надані платником податків заперечення та додані до них документи.
З листа ГУ ДПС у м. Києві від 05.09.2023 № 30354/І/26-15-09-02-07 слідує, що контролюючим органом взагалі не надавалась оцінка наданих ТОВ «СУ 630» додаткових документів, у тому числі копії актів списання за період квітень - грудень 2020 року та за період січень - квітень 2021 року, а лише продубльовано висновки акта фактичної перевірки.
Відтак, враховуючи в сукупності всі обставини справи ГУ ДПС у м. Києві формально проведено фактичну перевірку позивача, не враховано всіх первинних документів, які були надані останнім, не надано належних та достатніх доказів на підтвердження неможливості проведення ГУ ДПС у м. Києві документальної позапланової перевірки ТОВ «СУ 630».
Щодо доводів апелянта про те, що таку кількість пального неможливо відвантажувати тільки в паливні баки робочої техніки підприємства в загальній кількості 17 одиниць, колегія суддів не бере їх до уваги, оскільки чинне законодавство не встановлює граничних норм споживання пального однією одиницею техніки для цілей ліцензування. Податковий орган не надав розрахунків технічної потужності та графіку роботи механізмів позивача (наприклад, цілодобовий режим роботи на об`єктах будівництва), що могло б підтвердити або спростувати реальність споживання вказаного обсягу. Сам факт значних обсягів придбання пального не є беззаперечним доказом наявності стаціонарних споруд чи ємностей (резервуарів). Апелянтом не зафіксовано під час фактичної перевірки наявності за вказаними адресами саме обладнання чи ємностей, що використовуються для зберігання, як того вимагає стаття 1 Закону № 481/95-ВР для визначення «місця зберігання».
Колегія суддів критично оцінює доводи апелянта про те, що адреси, зазначені в акцизних накладних, є акцизними складами, де суб`єкт зберігає пальне для власних потреб без ліцензії, оскільки зазначення адреси у графі акцизної накладної при доставці пального постачальником лише фіксує місце фактичної передачі товару (пункт будівництва, ділянка дороги тощо) і не перетворює таку земельну ділянку на «місце зберігання» у розумінні закону. Позивач здійснює діяльність у сфері будівництва, що передбачає мобільність техніки. Передача пального безпосередньо з бензовоза постачальника до паливних баків техніки позивача («заправка з коліс») не передбачає стадії «зберігання», а є процесом постачання товару кінцевому споживачу.
Зазначене, своєю чергою, дає підстави дійти до висновку про недоведеність відповідачем обставин порушення ТОВ «СУ 630» положень частини 8 статті 15 Закону № 481/95-ВР та, відповідно наявність правових підстав для застосування до позивача відповідальності, передбаченої абзацом 9 частини 2 статті 17 Закону № 481/95-ВР, у зв`язку із чим, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов до правильного висновку про те, що податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві від 12.09.2023 № 57587/0902 є протиправним та таким, що підлягає скасуванню.
Щодо порушення позивачем пункту 85.4 статті 85 ПК України, колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до пункту 85.1 статті 85 ПК України забороняється витребування документів від платника податків будь-якими посадовими (службовими) особами контролюючих органів у випадках, не передбачених цим Кодексом.
За правилами визначеними в пункті 85.4 статті 85 ПК України при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).
Відповідний запит на отримання копій документів повинен бути поданий посадовою (службовою) особою контролюючого органу не пізніше ніж за п`ять робочих днів до дати закінчення перевірки.
Аналіз наведеного дає підстави дійти до висновку, що контролюючому органу надано право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Згідно з пунктом 121.1 статті 121 ПК України незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених статтею 44 цього Кодексу строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених цим Кодексом, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 1020 гривень.
Як вірно було встановлено судом першої інстанції, листом ГУ ДПС у м. Києві від 19.05.2021 № б/н запитано у товариства додаткові документи (т. 1 а.с. 152-153).
В акті перевірки контролюючий орган зазначає, що на вимогу надано документи, перелік яких відображено в пункту 2.1.3 описової частини акту перевірки.
Разом з цим, контролюючий орган вказує, що позивачем не надано акти списання пального, первинну документацію для підтвердження кількості списання пального (довідку про роботу механізмів, заправні відомості механізмів, відомості використання ПММ, фіскальні чеки тощо).
Згідно з пунктом 44.6 статті 44 ПК України у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункті 86.7 статті 86 цього Кодексу платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.
Отже, платнику податків надано право після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надати документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, які мають бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.
Колегія суддів звертає увагу, що до заперечень на акт перевірки позивачем було надано відповідачу копії актів списання за період квітень - грудень 2020 року та за період січень - квітень 2021 року (т. 1 а.с. 38-39).
Отже, позивачем реалізовано своє право, передбачене положеннями пункту 44.6 статті 44 ПК України та надано контролюючому органу запитувані ним документи.
Беручи до уваги викладене, колегія суддів вважає відсутніми підстави стверджувати про наявність порушення позивачем положень пункту 85.4 статті 85 ПК України та, як наслідок, наявність правових підстав для застосування відповідальності, передбаченої положеннями пункту 121.1 статті 121 ПК України.
Не береться колегією суддів до уваги доводи апелянта про те, що платник порушив пункт 85.2 статті 85 ПКУ, не надавши первинні документи під час перевірки», оскільки матеріалами справи підтверджено, що позивач не відмовлявся від надання документів, а письмово повідомив про необхідність додаткового часу для їх підготовки через значний обсяг запитуваної інформації. Крім того, висновки про порушення правил ліцензування не можуть ґрунтуватися виключно на відсутності документів під час перевірки, якщо контролюючий орган не довів сам факт наявності об`єкта (ємності), що підлягає ліцензуванню.
Отже, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві від 12.09.2023 № 57588/0902 є протиправним та таким, що підлягає скасуванню.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про обґрунтованість позовних вимог та наявність підстав для їх задоволення.
В той же час, проаналізувавши вказані вище та всі інші доводи та аргументи апеляційної скарги відповідача, колегія суддів вважає, що вони не спростовують правильності висновків суду першої інстанції щодо наявності правових підстав для задоволення позову та вважає, що судом першої інстанції повно встановлено фактичні обставини справи, правильно визначено норми матеріального і процесуального права, які підлягають застосуванню.
Як зазначено у постанові Верховного Суду від 26.06.2018 у справі № 127/3429/16-ц, Європейський суд з прав людини вказав, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (справа «Серявін проти України», §58, рішення від 10.02.2010).
Таким чином, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції ухвалив законне та обґрунтоване рішення, з дотриманням норм матеріального та процесуального права.
Відповідно до ч.ч. 1, 2 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. 
Апелянт не надав до суду належних доказів, що б підтверджували факт незаконності та необґрунтованості рішення суду першої інстанції.
Таким чином, колегія суддів вирішила згідно ст. 316 КАС України залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін, з урахуванням того, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.
Керуючись ст.ст. 243, 244, 250, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у м. Києві залишити без задоволення, а рішення Київського окружного адміністративного суду від 31.07.2025 - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена до Верховного Суду в порядку та строки, встановлені ст.ст. 328-331 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий: Василенко Я.М.

Судді: Ганечко О.М.

Кузьменко В.В.

Повний текст постанови виготовлений 13.02.2026.