ЧЕРНІВЕЦЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

26 березня 2026 р. м. Чернівці Справа № 600/318/25-а

Чернівецький окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Анісімова О.В., розглянувши в порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Чернівецькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення — рішення,-

В С Т А Н О В И В:
І. РУХ СПРАВИ

1.1. У поданому до суду позові ОСОБА_1 (далі – позивач) просить:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 000007436/Ж10/24-13-24-12 від 05 липня 2024 року.
1.2. Ухвалою суду від 27.01.2025 року позовну заяву прийнято до розгляду та відкрито спрощене провадження в адміністративній справі без повідомлення учасників справи. 

ІІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ ТА АРГУМЕНТИ СТОРІН

Позиція позивача

2.1. В обґрунтування позовних вимог представник позивача вказує, що за результатами перевірки, податковим органом складено акт в якому установлено, що позивачем перевищено обсяг доходу, визначений підпунктом 2 пункту 291.4 статті 291 Податкового Кодексу України для платників єдиного податку 2 групи та прийнято податкове повідомлення-рішення. 
2.2. Вказує, що на час перебування позивача на 2 групі спрощеної системи оподаткування до 25 липня 2023 року такий був визначений п. 291.4 ст. 291 Податкового кодексу України та становив 5587800,00 грн, який не був перевищений позивачем, відтак вважає прийняте контролюючим органом податкове повідомлення-рішення протиправним та необґрунтованим.

Позиція відповідача

2.3. Представник Головного управління ДПС у Чернівецькій області подав до суду відзив на позов, в якому заперечив щодо задоволення позовної заяви з наступних підстав.
2.4. ФОП ОСОБА_1 в періоди з 01.01.2022р. по 24.07.2023р. і з 01.08.2023р. по 22.08.2023р. перебував на 2 групі спрощеної системи оподаткування за ставкою 20% мінімальної заробітної плати, з 25.07.2023р. по 31.07.2023р. використовував особливості оподаткування, встановлені пунктом 9 підрозділу 8 розділу XX Податкового кодексу України.
2.5. Позивачем за результатами підприємницької діяльності за 2023 рік самостійно була подана податкова декларація платника єдиного податку №9378414988 від 26.01.2024р., відповідно до якої обсяг задекларованого доходу в період перебування на 2 групі єдиного податку складає 5577279 грн.
2.6. На підставі пп.75.1.1 п.75.1 ст.75 Податкового кодексу України від 2 грудня 2010 року 2755-VI податковим органом було проведено камеральну перевірку декларації позивача, за результатами якої встановлено, що за 2023 рік згідно з поданою податковою декларацією платника єдиного податку - фізичної особи - підприємця №9378414988 від 26.01.2024р. ФОП ОСОБА_1 самостійно задекларовано обсяг доходу у розмірі, що перевищує суму, визначену в п.291.4 ст.294 ПК України з урахуванням підпункту 9-1.4.3 пп.9-1.4 п.9-1 підрозд.8 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу.
2.7. За результатами перевірки складено акт №3751/Ж5/24-13-24-12 від 08.04.2024р., відповідно до висновку якого ФОП ОСОБА_1 в порушення вимог п.293.4, ч.2 п.293.8 ст.293, пп.296.5.1 п.296.5 ст.296 Кодексу в податковій декларації платника єдиного податку - фізичної особи - підприємця за 2023 рік занижено обсяг доходу за звітний (податковий) період, що оподатковується за ставкою 15% на 455129 грн., що призвело до заниження суми єдиного податку за ставкою 15 % на 68269,35 грн.
2.8. Внаслідок встановлених в ході перевірки порушень податковим органом винесено рішення №000007436/Ж10/24-13-24-12 від 05.07.2024р., яким позивачу донараховано суму грошового зобов`язання в сумі 68269,35 грн. і штрафні санкції 6826,94 грн.

ІІІ. ОБСТАВИНИ ВСТАНОВЛЕНІ СУДОМ

3.1. ОСОБА_1 з 23.12.2021 року по 22.08.2023 року перебував на обліку в ГУ ДПС у Чернівецькій області як фізична особа-підприємець та 23.08.2023 року проведена повторна державна реєстрація за №2010350000000381464.
3.2. В періоди з 01.01.2022р. по 24.07.2023р. і з 01.08.2023р. по 22.08.2023р. позивач перебував на 2 групі спрощеної системи оподаткування за ставкою 20% мінімальної заробітної плати, з 25.07.2023р. по 31.07.2023р. використовував особливості оподаткування, встановлені пунктом 9 підрозділу 8 розділу XX Податкового кодексу України.
3.3. За результатами підприємницької діяльності за 2023 рік позивачем подано податкову декларацію платника єдиного податку №9378414988 від 26.01.2024р., відповідно до якої обсяг задекларованого доходу в період перебування на 2 групі єдиного податку склав 5577279 грн.
3.4. На підставі пп.75.1.1 п.75.1 ст.75 Податкового кодексу України податковим органом було проведено камеральну перевірку декларації позивача, якою встановлено, що за 2023 рік згідно з поданою податковою декларацією платника єдиного податку - фізичної особи-підприємця №9378414988 від 26.01.2024р. ФОП ОСОБА_1 самостійно задекларовано обсяг доходу у розмірі, що перевищує суму, визначену в п.291.4 ст.294 ПК України з урахуванням підпункту 9-1.4.3 пп.9-1.4 п.9-1 підрозділу 8 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу. 
3.5. За результатом проведеної перевірки відповідачем складено акт №3751/Ж5/24-13-24-12 від 08.04.2024р., відповідно до висновку якого ФОП ОСОБА_1 в порушення вимог п.293.4, ч.2 п.293.8 ст.293, пп.296.5.1 п.296.5 ст.296 Кодексу в податковій декларації платника єдиного податку - фізичної особи - підприємця за 2023 рік занижено обсяг доходу за звітний (податковий) період, що оподатковується за ставкою 15% на 455129 грн., що призвело до заниження суми єдиного податку за ставкою 15 % на 68269,35 грн.
Вказаний акт про результати камеральної перевірки надіслано позивачу за місцем реєстрації засобами поштового зв`язку та повернуто 29.04.2024 за закінченням терміну зберігання.
3.6. Зважаючи на встановлені в ході проведення перевірки порушення та відсутність заперечень на акт камеральної перевірки ГУ ДПС в Чернівецькій області винесено податкове повідомлення-рішення №000007436/Ж10/24-13-24-12 від 05.07.2024р., яким донараховано суму грошового зобов`язання в сумі 68269,35 грн. і штрафні санкції 6826,94 грн. 
Не погодившись із винесеним податковим повідомленням-рішенням, позивач звернувся до суду з цим позовом.

ІV. ПОЗИЦІЯ СУДУ

4.1. Так, предметом оскарження у цій справі є податкове повідомлення-рішення від 05.07.2024 року №000007436/Ж10/24-13-24-12, яким ФОП ОСОБА_1 донараховано суму грошового зобов`язання в сумі 68269,35 грн. і штрафні санкції 6826,94 грн., якому суд надасть оцінку на предмет відповідності чинним нормативно-правовим актам, через призму верховенства права.
4.2. Вирішуючи цей спір по суті, суд виходить з того, що принцип верховенства права підпорядковує державу інтересам людини, а не навпаки. Коли учасником правовідносин виступає держава, остання у суперечці щодо права з будь-якою особою, має поступитися на користь опонента, оскільки вона сама створила ситуацію правової невизначеності і порушила в такий спосіб принцип верховенства права.
4.3. Окрім цього, відповідно до статті 8 Конституції України в Україні визнається і діє принцип верховенства права, безумовним складником якого є законність, включаючи прозору, з`ясовну (пояснену) та демократичну процедуру надання юридичної сили актам права (див. Доповідь Європейської комісії За демократію через право «Про верховенство права» від 04.04.2011 року, дослідження №512/2009).
4.4. Сутність принципу законності розкрито у частині 2 статті 19 Конституції України, згідно якої органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України (аналогічні положення містяться у пункті 1 частини 2 статті 2 КАС України).
4.5. Головне управління ДПС у Чернівецькій області в розумінні КАС України є суб`єктом владних повноважень, який в силу принципу законності, зобов`язаний діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
4.6. При вирішенні питання щодо протиправності рішення такого суб`єкта, суд має здійснити його перевірку через призму відповідності його закону або іншим нормативно-правовим актам, перевірити чи прийнято воно з дотриманням встановленої законом процедури, та чи не перевищенні повноваження суб`єктом владних повноважень при його прийнятті.
При цьому суд звертає увагу, що така перевірка здійснюється за період прийняття такого рішення (починаючи від організації проведення податкової перевірки та закінчуючи моментом прийняття рішення).

Щодо суті спору

4.7. Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Податковий кодекс України від 02.12.2010 № 2755-VI.
4.8. Відповідно до пункту 291.3 статті 291 Податкового кодексу України юридична особа чи фізична особа - підприємець може самостійно обрати спрощену систему оподаткування, якщо така особа відповідає вимогам, встановленим цією главою, та реєструється платником єдиного податку в порядку, визначеному цією главою.
4.9. Пункт 291.4 статті 291 Податкового кодексу України визначає, зокрема, такі групи платників єдиного податку:
2) друга група - фізичні особи - підприємці, які здійснюють господарську діяльність з надання послуг, у тому числі побутових, платникам єдиного податку та/або населенню, виробництво та/або продаж товарів, діяльність у сфері ресторанного господарства, за умови, що протягом календарного року відповідають сукупності таких критеріїв:
- не використовують працю найманих осіб або кількість осіб, які перебувають з ними у трудових відносинах, одночасно не перевищує 10 осіб;
- обсяг доходу не перевищує 834 розміри мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року.
3) третя група:
- фізичні особи - підприємці, які не використовують працю найманих осіб або кількість осіб, які перебувають з ними у трудових відносинах, не обмежена, та юридичні особи - суб`єкти господарювання будь-якої організаційно-правової форми, у яких протягом календарного року обсяг доходу не перевищує 1167 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року;
- електронні резиденти (е-резиденти), які зареєструвалися як фізичні особи - підприємці, здійснюють господарську діяльність з надання послуг, виробництва та/або продажу товарів виключно на користь нерезидентів України, за умови що протягом календарного року вони відповідають сукупності таких критеріїв:
- не використовують працю найманих осіб - громадян або резидентів України;
- не отримують доходи з джерелом походження з України, крім пасивних доходів;
- обсяг доходу не перевищує 1167 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року.
4.10. Пунктом 293.1. статті 293 Податкового кодексу України ставки єдиного податку для платників першої групи встановлюються у відсотках (фіксовані ставки) до розміру прожиткового мінімуму для працездатних осіб, встановленого законом на 1 січня податкового (звітного) року (далі у цій главі - прожитковий мінімум), другої групи - у відсотках (фіксовані ставки) до розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року (далі у цій главі - мінімальна заробітна плата), третьої групи - у відсотках до доходу (відсоткові ставки).
Пунктом 293.2 вказаної статті визначено, що фіксовані ставки єдиного податку встановлюються сільськими, селищними, міськими радами для фізичних осіб - підприємців, які здійснюють господарську діяльність, залежно від виду господарської діяльності, з розрахунку на календарний місяць, зокрема, для другої групи платників єдиного податку - не більше 20 відсотків розміру мінімальної заробітної плати.
4.11. Відповідно до пункту 293.3 статті 293 Податкового кодексу України відсоткова ставка єдиного податку для платників третьої групи встановлюється у розмірі:
1) 3 відсотки доходу - у разі сплати податку на додану вартість згідно з цим Кодексом;
2) 5 відсотків доходу - у разі включення податку на додану вартість до складу єдиного податку.
4.12. Пунктом 293.4 статті 293 Податкового кодексу України визначено, що ставка єдиного податку встановлюється для платників єдиного податку першої - третьої групи (фізичні особи - підприємці) у розмірі 15 відсотків, зокрема до суми перевищення обсягу доходу, визначеного у підпунктах 1, 2 і 3 пункту 291.4 статті 291 цього Кодексу.
4.13. Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо дії норм на період дії воєнного стану» від 15 березня 2022 року № 2120-IX доповнено підрозділ 8 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України пунктом 9, відповідно до якого тимчасово, з 1 квітня 2022 року до припинення або скасування воєнного, надзвичайного стану на території України, встановлено особливості застосування положення розділу XIV Податкового кодексу України.
Окрім іншого, відповідно до вказаних особливостей фізичні особи - підприємці - платники єдиного податку першої та другої групи мають право не сплачувати єдиний податок (підпункт 9.1 пункту 9 підрозділу 8 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України ).
4.14. Платниками єдиного податку третьої групи можуть бути фізичні особи - підприємці та юридичні особи - суб`єкти господарювання будь-якої організаційно-правової форми, у яких протягом календарного року обсяг доходу не перевищує 10 мільярдів гривень.
До таких осіб не застосовується обмеження щодо кількості осіб, які перебувають з ними у трудових відносинах (підпункт 9.2 пункту 9 підрозділу 8 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України).
4.15. Відсоткова ставка єдиного податку для платників єдиного податку третьої групи, які використовують особливості оподаткування, встановлені цим пунктом, встановлюється у розмірі 2 відсотки доходу (підпункт 9.4 пункту 9 підрозділу 8 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України).
4.16. Платники єдиного податку третьої групи, які використовують особливості оподаткування, встановлені цим пунктом, звільняються від обов`язку нарахування, сплати та подання податкової звітності з податку на додану вартість з операцій з постачання товарів, робіт та послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України (підпункт 9.5 пункту 9 підрозділу 8 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України).
4.17. Податковим (звітним) періодом для платників єдиного податку третьої групи, які використовують особливості оподаткування, встановлені цим пунктом, є квартал.
Платники єдиного податку третьої групи, які використовують особливості оподаткування, встановлені цим пунктом, подають до контролюючого органу податкову декларацію платника єдиного податку за податковий (звітний) квартал із зазначенням суми помісячного доходу у строки, встановлені для квартального податкового (звітного) періоду.
Такі платники єдиного податку щомісяця до 15 числа сплачують авансовий внесок єдиного податку за підсумками попереднього календарного місяця (підпункт 9.6 пункту 9 підрозділу 8 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України ).
Платники єдиного податку третьої групи розраховують суму податку за звітний квартал та здійснюють сплату задекларованих сум з урахуванням авансових внесків єдиного податку, сплачених протягом звітного кварталу (підпункт 9.7 пункту 9 підрозділу 8 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України).
4.18. Для обрання або переходу на спрощену систему оподаткування платником з особливостями, встановленими цим пунктом, суб`єкт господарювання до останнього числа місяця, що передує періоду переходу на спрощену систему оподаткування, подає до контролюючого органу за місцем податкової адреси заяву.
4.19. Після припинення або скасування воєнного, надзвичайного стану на території України платники єдиного податку третьої групи, які на день припинення або скасування воєнного, надзвичайного стану на території України використовували особливості оподаткування, встановлені цим пунктом, з першого дня місяця, наступного за місяцем припинення або скасування воєнного, надзвичайного стану на території України, втрачають право на використання особливостей оподаткування, передбачених цим пунктом, і автоматично вважаються такими, що застосовують систему оподаткування, на якій такі платники податку перебували до обрання особливостей оподаткування, передбачених цим пунктом.
4.20. Платник податку має право самостійно відмовитися від використання особливостей оподаткування, передбачених цим пунктом, з першого дня місяця, наступного за місяцем, у якому прийнято таке рішення.
4.21. В подальшому законами України № 2142-IX від 24 березня 2022, № 2173-IX від 01 квітня 2022, № 2192-IX від 14 квітня 2022, № 2325-IX від 21 червня 2022,№ 2719-IX від 03 листопада 2022, № 2876-IX від 12 січня 2023 внесено зміни до п. 9 підрозд. 8 розд. ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України, за якими п. 9 підрозд. 8 розд. ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України станом на червень 2023 містив, зокрема, такі положення:
- платниками єдиного податку третьої групи можуть бути фізичні особи - підприємці та юридичні особи - суб`єкти господарювання будь-якої організаційно-правової форми. До таких осіб не застосовується обмеження щодо обсягу доходу та кількості осіб, які перебувають з ними у трудових відносинах;
- відсоткова ставка єдиного податку для платників єдиного податку третьої групи, які використовують особливості оподаткування, встановлені цим пунктом, встановлюється у розмірі 2 відсотки доходу, визначеного відповідно до статті 292 цього Кодексу;
- платники єдиного податку третьої групи, які використовують особливості оподаткування, встановлені цим пунктом, звільняються від обов`язку нарахування та сплати податку на додану вартість за операціями з постачання товарів, робіт та послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, а також від подання податкової звітності з податку на додану вартість, а їх реєстрація платником податку на додану вартість є призупиненою;
- податковий (звітний) період для платників єдиного податку третьої групи, які використовують особливості оподаткування, встановлені цим пунктом, дорівнює календарному місяцю. Сума податкового зобов`язання, зазначена платником податку в поданій ним податковій декларації, підлягає сплаті протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого підпунктом 9.7 цього пункту для подання податкової декларації;
- платники єдиного податку третьої групи, які використовують особливості оподаткування, встановлені цим пунктом, подають до контролюючого органу податкову декларацію платника єдиного податку у строки, встановлені для місячного податкового (звітного) періоду, крім випадків, передбачених цих пунктом;
- для обрання або переходу на спрощену систему оподаткування платником з особливостями, встановленими цим пунктом, суб`єкт господарювання подає до контролюючого органу заяву. При цьому до заяви не додається розрахунок доходу за попередній календарний рік;
- суб`єкт господарювання вважається платником єдиного податку третьої групи з особливостями, встановленими цим пунктом: з 1 квітня 2022 року - у разі подання заяви до 1 квітня 2022 року; з наступного робочого дня після подання заяви - у разі подання заяви починаючи з 1 квітня 2022 року;
- зареєстровані в установленому законом порядку суб`єкти господарювання (новостворені), які протягом 10 днів з дня державної реєстрації подали заяву про обрання спрощеної системи оподаткування з урахуванням особливостей оподаткування, встановлених цим пунктом, вважаються платниками єдиного податку третьої групи з дня їх державної реєстрації;
- платник податку має право самостійно (шляхом подання заяви) відмовитися від використання особливостей оподаткування, передбачених цим пунктом, з першого дня місяця, наступного за місяцем, у якому прийнято таке рішення. У такому разі платник податків вважається таким, що застосовує систему оподаткування, на якій він перебував до обрання особливостей оподаткування, передбачених цим пунктом, крім випадку, якщо у заяві про відмову від використання особливостей оподаткування, передбачених цим пунктом, платник податку зазначив про перехід на сплату інших податків і зборів. До платників податків, які відмовилися від використання особливостей оподаткування, передбачених цим пунктом, положення підпункту298.8.8 пункту 298.8 статті 298 цього Кодексу не застосовуються.
4.22. Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей оподаткування у період дії воєнного стану» від 30 червня 2023 № 3219-IX внесено зміни до пункту 9 підрозділу 8 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України, зокрема установлено, що положення розділу XIV цього Кодексу застосовуються з урахуванням особливостей визначених пунктом 9 підрозділу 8 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України тимчасово, з 1 квітня 2022 року до припинення або скасування воєнного, надзвичайного стану на території України, але не пізніше ніж до 1 серпня 2023.
4.23. Крім того, підрозділ 8 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України доповнено пунктом 9-1, який регулює особливості переходу суб`єктів господарювання, які використовували особливості оподаткування, встановлені пунктом 9 цього підрозділу, на систему оподаткування, на якій такі платники податку перебували до обрання особливостей оподаткування, передбачених пунктом 9 цього підрозділу.
4.24. Вказаним пунктом, окрім іншого, визначено, що:
- платники єдиного податку третьої групи, які станом на 31 липня 2023 року використовували особливості оподаткування, встановлені пунктом 9 цього підрозділу, та не відмовилися від їх використання самостійно, з 1 серпня 2023 року автоматично вважаються такими, що застосовують систему оподаткування, на якій такі платники податку перебували до обрання особливостей оподаткування, передбачених пунктом 9 цього підрозділу. Новостворені суб`єкти господарювання, які з дня державної реєстрації обрали спрощену систему оподаткування з урахуванням особливостей оподаткування, встановлених пунктом 9 цього підрозділу, автоматично вважаються платниками єдиного податку третьої групи із ставкою єдиного податку у розмірі, визначеному підпунктом 2 пункту 293.3 статті 293 цього Кодексу (підпункт 9-1.1 пункту 9-1 підрозділу 8 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України).
4.25. Підпункт 9-1.4 пункту 9-1 підрозділу 8 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України регулює особливості справляння єдиного податку платників, які до 1 серпня 2023 року використовували особливості оподаткування, встановлені пунктом 9 цього підрозділу.
4.26. Відповідно до положень вказаного підпункту:
- платники податків, які станом на 31 липня 2023 року використовували особливості оподаткування, встановлені пунктом 9 цього підрозділу, та не відмовилися від їх використання самостійно, і до переходу на такі особливості були платниками єдиного податку, з 1 серпня 2023 року автоматично вважаються платниками єдиного податку тієї групи єдиного податку, на якій вони перебували до моменту переходу на застосування особливостей третьої групи, встановлених пунктом 9 цього підрозділу;
- дохід, отриманий у період застосування особливостей оподаткування, встановлених пунктом 9 цього підрозділу, не включається до обсягу доходу, визначеного для відповідної групи платників єдиного податку, встановленого пунктом 291.4 статті 291 цього Кодексу (пункт 9-1.4.1 підпункту 9-1.4 пункту 9-1 підрозділу 8 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України);
- вимоги, встановлені пунктом 291.4 статті 291 цього Кодексу для відповідної групи платників єдиного податку щодо кількості осіб, які перебувають з таким платником податку у трудових відносинах, мають бути виконані до першого числа місяця, наступного за календарним місяцем, в якому платник податку втратив право або самостійно відмовився від використання особливостей оподаткування, встановлених пунктом 9 цього підрозділу;
- обмеження, встановлені пунктами 291.5та 291.5-1 статті 291 цього Кодексу для платників єдиного податку, мають бути виконані до першого числа місяця, наступного за календарним місяцем, в якому платник податку втратив право або самостійно відмовився від використання особливостей оподаткування, встановлених пунктом 9 цього підрозділу (пункт 9-1.4.2 підпункту 9-1.4 пункту 9-1 підрозділу 8 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України);
- встановлено, що у 2023 звітному році обсяг доходу для відповідної групи платників єдиного податку, встановлений пунктом 291.4 статті 291 цього Кодексу, визначається пропорційно до кількості календарних місяців поточного календарного року, протягом яких платник єдиного податку не застосовував особливості оподаткування, встановлені пунктом 9 цього підрозділу (пункт 9-1.4.3 підпункту 9-1.4 пункту 9-1 підрозділу 8 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України);
- встановлено, що у 2023 звітному році суб`єкти господарювання, які у 2023 році використовували особливості оподаткування, встановлені цим пунктом, та втратили право або самостійно відмовилися від використання особливостей оподаткування, встановлених пунктом 9 цього підрозділу, і були переведені на сплату інших податків і зборів, визначених цим Кодексом, або щодо яких проведено державну реєстрацію припинення підприємницької діяльності, мають право у 2023 році повторно здійснити перехід (обрати) на спрощену систему оподаткування, в тому числі у разі повторної протягом 2023 року державної реєстрації фізичною особою - підприємцем, шляхом подання заяви за загальною процедурою, визначеною цим Кодексом (пункт 9-1.4.4 підпункту 9-1.4 пункту 9-1 підрозділу 8 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України).
- встановлено, що у 2022 та 2023 роках при визначенні розміру податкового боргу для застосування підпункту 8 підпункту 298.2.3 пункту 298.2 статті 298 цього Кодексу для платників єдиного податку першої або другої групи не включаються суми податкового боргу, що виникли за податкові періоди з 1 квітня 2022 року по 31 липня 2023 року (пункт 9-1.4.5 підпункту 9-1.4 пункту 9-1 підрозділу 8 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України).
4.27. Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей оподаткування у період дії воєнного стану» від 30 червня 2023 року № 3219-IX, який вніс зазначені вище зміни до Податкового кодексу України набрав чинності 01 серпня 2023.
4.28. Так, спірним питання у даній справі є можливість застосування п. 9-1 підрозд. 8 розд. ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України, у тому числі п. 9-1.4.3 підп. 9-1.4 п. 9-1 підрозд. 8 розд. ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України, до осіб, які самостійно в період до 31 липня 2023 включно відмовилися від особливостей застосування положення розділу XIV Податкового кодексу України.
4.29. З цього приводу Верховним Судом у постанові від 15.04.2025 у справі № 160/23272/24 на підставі аналізу п. 9-1 підрозд. 8 розд. ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України з урахуванням граматичних конструкцій, які використовуються у Податковому кодексі України, сформовано наступну правову позицію:
«У випадку, якщо платник податків у будь-який період з 01 січня 2023 до 01 серпня 2023 використовував особливості оподаткування, встановлені п. 9 підрозд. 8 розд.XX Податкового кодексу України на такого платника податків поширюються положення підп. 9-1.4 п. 9-1 підрозд. 8 розд. ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України, зокрема стосовно спеціальних правил про ліміти доходів на спрощеній системі оподаткування, які передбачені п. 9-1.4.3 підп. 9-1.4 п. 9-1 підрозд. 8 розд. ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України.
Якщо платник податків, який протягом 2023 використовував вказані особливості оподаткування, самостійно в період до 31 липня 2023 відмовився від особливостей застосування положення розділу XIV Податкового кодексу України, встановлених п. 9 підрозд. 8 розд.XX Податкового кодексу України, то це не означає, що правила підп. 9-1.4 п. 9-1 підрозд. 8 розд. ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України до нього не застосовуються».
Аналогічний правовий підхід до застосування вказаних норм права викладено Верховним Судом у постанові від 11 листопада 2025 року у справі № 160/23268/24.
4.30. Так, з матеріалів справи встановлено, що ФОП ОСОБА_1 було подано до податкового органу податкову декларацію платника єдиного податку фізичної особи-підприємця за 2023 рік. Обсяг доходу за звітний період становить 5577279,00 грн .
4.31. Підставою для прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення слугували висновки контролюючого органу щодо перевищення платником податку протягом календарного року встановленого обсягу доходу платника єдиного податку другої групи.
4.32. Відповідачем в акті перевірки наведено наступний розрахунок:
- задекларований обсяг доходу згідно декларації платника єдиного податку 2 групи за 2023 рік - 5577279 грн;
- допустимий обсяг доходу - 5122150 грн;
- обсяг перевищення - 455129 грн.
Тобто, контролюючим органом розраховано граничний обсяг доходу, який позивач перевищив, застосовуючи пп.9-1.4.3 п.9-1 підрозділу 8 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України.
4.33. При цьому, дослідженими матеріалами справи встановлено, що ФОП ОСОБА_1 з 01.01.2022 по 25.07.2023 перебував на 2 групі спрощеної системи оподаткування та 26.01.2024 подав податкову декларацію платника єдиного податку №9378414988, відповідно до якої обсяг задекларованого доходу в період перебування на 2 групі єдиного податку склав 5577279 грн.
В подальшому, 24.07.2023 року позивачем було подано заяву про застосування спрощеної системи оподаткування 3 групи зі ставкою 2 %.
В період з 25.07.2023 по 31.07.2023 року ФОП ОСОБА_1 перебував на 3 групі спрощеної системи оподаткування зі ставкою 2 % та в даний період ним було отримано дохід в сумі 182330,00 грн, що підтверджується поданою декларацією №9191114633 від 21.08.2023 року.
В період з 23.08.2023 року по 31.12.2023 року позивач перейшов на 3 групу спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності за ставкою 5 %.
Отже, за час перебування Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 з 01.01.2023 по 25.07.2023 на 2 групі платника єдиного податку з особливостями оподаткування на період дії воєнного, надзвичайного стану в України обсяг його доходу склав 5577279,00 грн.
4.34. З урахуванням наведеного вище правового регулювання та того факту, що позивач до 31.07.2023 використовував особливості оподаткування, встановлені пунктом 9 підрозділу 8 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, на нього поширює свою дію положення підпункту 9-1.4 пункту 9-1 підрозділу 8 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, зокрема стосовно спеціальних правил про ліміти доходів на спрощеній системі оподаткування, які передбачені пунктом 9-1.4.3 підпункту 9-1.4 пункту 9-1 підрозділу 8 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України.
4.35. В той же час в період з 01.01.2023 до 31.07.2023 року положення Податкового кодексу України не містили спеціальних обмежень стосовно обсягу доходу для відповідної групи платників єдиного податку, яка в 2023 році застосовувала особливості оподаткування встановлені пунктом 9 підрозділу 8 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України.
4.36. Відтак позивач, перебуваючи в період 01 січня 2022 року до 25 липня 2023 року на спрощеній системі оподаткування, будучи платником єдиного податку другої групи, мав обґрунтовані сподівання, що протягом календарного року його обсяг доходу може досягти 834 розміри мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року, як це визначено підпунктом 2 пункту 291.4 статті 291 Податкового кодексу України.
4.37. Аналогічний правовий підхід до застосування вказаних норм права викладено Верховним Судом у постанові від 11 листопада 2025 року у справі №160/23268/24, від 15.04.2025 по справі №160/23272/24.
4.38. Згідно з пунктом 5.2. статті 5 Податкового кодексу України у разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням цього Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення цього Кодексу.
4.39. Відповідно до пунктів 7.3., 7.4. статті 7 Податкового кодексу України будь-які питання щодо оподаткування регулюються цим Кодексом і не можуть встановлюватися або змінюватися іншими законами України, крім законів, що містять виключно положення щодо внесення змін до цього Кодексу та/або положення, які встановлюють відповідальність за порушення норм податкового законодавства. Елементи податку, визначені в пункті 7.1 цієї статті, підстави для надання податкових пільг та порядок їх застосування визначаються виключно цим Кодексом.
4.40. Податковий кодекс України в редакції, що діяла до 31 липня 2023 року не містив спеціальних обмежень стосовно обсягу доходу для відповідної групи платників єдиного податку, яка в 2023 році застосовувала особливості оподаткування встановлені пунктом 9 підрозділу 8 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України.
4.41. Відповідне положення з`явилося у Податковому кодексі України лише із внесення до нього змін Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей оподаткування у період дії воєнного стану» від 30 червня 2023 року № 3219-IX, який набрав чинності 01 серпня 2023 року та яким встановлено, що у 2023 звітному році обсяг доходу для відповідної групи платників єдиного податку, встановлений пунктом 291.4 статті 291 цього Кодексу, визначається пропорційно до кількості календарних місяців поточного календарного року, протягом яких платник єдиного податку не застосовував особливості оподаткування, встановлені пунктом 9 цього підрозділу (пункт 9-1.4.3 підпункту 9-1.4 пункту 9-1 підрозділу 8 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України).
4.42. Згідно з пунктом 56.21 статті 56 Податкового кодексу України у разі, коли норма цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.
4.43. Відповідно до підпункту 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 Податкового кодексу України якщо норма закону припускає неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, то діє презумпція правомірності рішень платника податку.
4.44. Враховуючи те, що пункт 9-1.4.3 підпункту 9-1.4 пункту 9-1 підрозділу 8 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України набрав чинності лише 01 серпня 2023 року, вказаний пункт не може встановлювати обмеження на обсяг доходу для відповідної групи платників єдиного податку в період до 31 липня 2023 року.
На підставі викладеного слід зазначити, що оскільки позивач протягом 2023 використовував особливості оподаткування, встановлені п. 9 підрозд. 8 розд. XX Податкового кодексу України, на нього поширює свою дію положення підп. 9-1.4 п. 9-1 підрозд. 8 розд. ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України, зокрема стосовно спеціальних правил про ліміти доходів на спрощеній системі оподаткування, які передбачені п. 9-1.4.3 підп. 9-1.4 п. 9-1 підрозд. 8 розд. ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України. В той же час, застосування спеціальних обмежень стосовно обсягу доходу для відповідної групи платників єдиного податку, зокрема до позивача у справі можливе лише з 01 серпня 2023 року, тобто з моменту набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей оподаткування у період дії воєнного стану» від 30 червня 2023 року № 3219-IX.
4.45. Окрім цього, суд зауважує, що пропорційність визначення обсягу доходу встановлений пунктом 9-1.4.3 підпункту 9-1.4 пункту 9-1 підрозділу 8 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України не може поширюватися на період до 31.07.2023, оскільки це порушуватиме принцип правової визначеності.
4.46. Як було встановлено дослідженими матеріалами справи, підставою для складення акта перевірки стало порушення позивачем вимог п.293.4, ч.2 п.293.8 ст.293, пп.296.5.1 п.296.5 ст.296 Кодексу в податковій декларації платника єдиного податку - фізичної особи - підприємця за 2023 рік занижено обсяг доходу за звітний (податковий) період, що оподатковується за ставкою 15% на 455129 грн., що призвело до заниження суми єдиного податку за ставкою 15 % на 68269,35 грн.
4.47. Суд зазначає, що застосування до позивача пункту 9-1.4.3 підпункту 9-1.4 пункту 9-1 підрозділу 8 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України при розрахунку пропорційності обсягу доходу повинен здійснюватися з урахуванням кількості місяців звітного періоду, протягом яких позивач перебував на другій групі платника єдиного податку.
4.48. Крім того, суд звертає увагу на те, що відповідно до підпункту 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, даних СОД РРО.
4.49. Відповідно до абзацу другого пункту 76.1 статті 76 Податкового кодексу України камеральній перевірці підлягає вся податкова звітність суцільним порядком.
4.50. При проведенні камеральної перевірки позивача, податковий орган був позбавлений можливості виокремити його дохід в межах кожного місяця в період з 01.08.2023 до 31.12.2023 та визначити дотримання позивачем обсягів доходів встановлених абзацом третім підпункту 2 пункту 291.4 статті 294 Податкового кодексу України з урахуванням обмежень встановлених пунктом 9-1.4.3 підпункту 9-1.4 пункту 9-1 підрозділу 8 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України.
4.51. Невстановлення доходу позивача в період з 01.08.2023 до 31.12.2023 призводить до передчасних висновків відповідача про порушення ним абзацу другого підпункту 298.2.3 пункту 298.2 статті 298 Податкового кодексу України в частині перевищення протягом календарного року обсягу доходу та пункту 293.8 статті 293 Податкового кодексу України в частині заниження податкового зобов`язання по єдиному податку та свідчить про протиправність оскаржуваного у цій справі рішення.
4.52. Аналогічний правовий підхід до застосування вказаних норм права викладено Верховним Судом у постанові від 11 листопада 2025 року у справі №160/23268/24 та постанові від 15.04.2025 у справі №160/23272/24. 
4.53. Таким чином, податковий орган дійшов передчасного висновку про перевищення ліміту та заниження податкового зобов`язання, оскільки камеральна перевірка не дозволяє встановити помісячний дохід у період серпень-грудень у зв`язку з чим встановити фактичний обсяг доходу для цілей застосування пропорційного ліміту є неможливим.
4.54. Таким чином, суд висновує, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Чернівецькій області №000007436/Ж10/24-13-24-12 від 05.07.2024 року є протиправним та підлягає скасуванню.

V. ВИСНОВКИ СУДУ

5.1. Статтею 19 Конституції України визначено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. На розвиток зазначених положень Конституції України частиною 2 статті 2 КАС України визначені критерії законності рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень, яким є відповідач.
5.2. Дослідженням матеріалів справи встановлено, що відповідач, приймаючи податкове повідомлення-рішення №000007436/Ж10/24-13-24-12 від 05.07.2024, діяв всупереч Конституції та законів України.
5.3. При цьому суд вважає за необхідним зазначити, що принцип верховенства права підпорядковує державу інтересам людини, а не навпаки. Коли учасником правовідносин виступає держава, остання у суперечці щодо права з будь-якою особою, має поступитися на користь опонента, оскільки вона сама створила ситуацію правової невизначеності і порушила в такий спосіб принцип верховенства права.
5.4. У публічно-правових відносинах презюмується правомірність поведінки суб`єкта приватного права, якщо це не буде спростовано в порядку визначеному законом. У даному разі будь-яких порушень вимог чинного законодавства з боку відповідача судом не встановлено.
5.5. Суд вважає, що доводи представника позивача щодо протиправності оскаржуваного податкового повідомлення-рішення є обґрунтованими, а тому таке податкове повідомлення-рішення №000007436/Ж10/24-13-24-12 від 05.07.2024 року є протиправним та підлягає скасуванню.
5.6. При цьому, суд зазначає, що інші доводи сторін, наведені у заявах по суті справи, вищезазначених висновків суду не спростовують.
5.7. За таких обставин суд прийшов до висновку, що зазначений позов підлягає задоволенню повністю з підстав, викладених у його мотивувальній частині.

VІІ. РОЗПОДІЛ СУДОВИХ ВИТРАТ

6.1. Відповідно до частини 1 статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
6.2. З матеріалів справи встановлено, що при зверненні до суду з даним позовом позивачем сплачено судовий збір у розмірі 1211,20 грн., що підтверджується квитанцією №3621-7165-4026-2915 від 24.01.2025 року. У зв`язку із тим, що цей позов задоволено повністю, суд стягує з відповідача на користь позивача судові витрати у вигляді сплаченого судового збору у розмірі 1211,20 грн. за рахунок його бюджетних асигнувань.
Керуючись статтями 73-77, 90, 241-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд- 

В И Р І Ш И В:
1. Позов ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Чернівецькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення - задовольнити повністю.
2. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №000007436/Ж10/24-13-24-12 від 05 липня 2024 року.
3. Стягнути на користь ОСОБА_1 за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Чернівецькій області судові витрати у вигляді сплаченого згідно квитанції №3621-7165-4026-2915 від 24.01.2025 року судового збору у розмірі 1211,20 грн. 

У відповідності до статей 255, 293, 295, 297 Кодексу адміністративного судочинства України рішення може бути оскаржене до Сьомого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його складання. 
Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. 

Повне найменування учасників процесу:
Позивач - ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 );
Відповідач - Головне управління ДПС у Чернівецькій області (м.Чернівці, вул.Героїв Майдану, 200 А, код ЄДРПОУ 44057187).

Суддя О.В. Анісімов