ЖИТОМИРСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ 

16 лютого 2026 року м. Житомир справа № 240/9492/24
категорія 111030200
Житомирський окружний адміністративний суд у складі судді Лавренчук О.В., розглянувши у письмовому провадженні адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Полонне-Агро" до Головного управління ДПС у Житомирській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, 
встановив:
Товариство з обмеженою відповідальністю "Полонне-Агро" (далі - позивач, Товариство, ТОВ "Полонне - Агро") 16.05.2024 звернулось до Житомирського окружного адміністративного суду з позовом Головного управління ДПС у Житомирській області, у якому просить, визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Житомирській області №00021992301 від 31.01.2024.
В обґрунтування позову вказує, що учасником Товариства з найбільшою часткою у розмірі 99,90% є Товариство з обмеженою відповідальністю "РЕЙ АГРО". Товариство входить до складу транснаціональної інвестиційної групи NCH, яка включає, зокрема, компанію "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД" (компанія "ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED"); компанію "АМАРІСТА ЛІМІТЕД" (компанія "AMARISTA LIMITED"); компанію "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" (компанія "AGROPROSPERIS 2 LIMITED"). Позивач у позові зазначає, що із 20 по 26 грудня 2023 року ГУ ДПС провело документальну позапланову виїзну перевірку позивача, за результатами якої 29 грудня 2023 року склало акт № 21975/06-30-23-09/36009500, у якому сказано, що податковий орган дійшов висновку, що позивач не мав правових підстав для застосування зменшеної ставки податку на процентні доходи компанії "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" із джерелом їх походження з України у розмірі 2% у 2018-2019 роках на підставі Конвенції, оскільки, на думку ГУ ДПС, компанія "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" не є кінцевим отримувачем грошових коштів, тому що "всі нараховані та отримані проценти від українських підприємств AGROPROSPERIS 2 перераховує безпосередньо NAP (Кайманові Острови). Відповідач обґрунтовує свій висновок про відсутність у компанії "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" статусу бенефіціарного власника доходу. Позовні вимоги позивач вважає обґрунтованими, зокрема, з огляду на таке: між сторонами немає спору щодо наявності у позивача свідоцтв про податкову резидентність компанії "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД"; факт укладення договору про реструктуризацію у 2016 році не підтверджує та не може підтверджувати, що компанія "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" не була бенефіціарним власником процентного доходу, отриманого від позивача у 2018-2019 роках; твердження відповідача про подальше перерахування компанією "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" процентного доходу, отриманого від позивача у 2018-2019 роках, на користь компанії "АМАРІСТА ЛІМІТЕД" та від останнього на користь компанії NAP (Кайманові Острови) не відповідає дійсності, що підтверджується таким: (а) для цілей аналізу наявності у компанії "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" статусу бенефіціарного власника процентного доходу належить оцінювати лише відносини у 2018-2019 роках, а не відносини протягом спірного періоду та історичні транзакції за період 2014-2016 роки, як це робив відповідач; (б) компанія "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" є самостійною від інших компаній групи NCH юридичною особою; (в) компанія "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" не мала юридичних зобов`язань з подальшого перерахування отриманого від позивача процентного доходу за Кредитними договорами; (г) фінансовий стан компанії "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" протягом 2018-2019 років був задовільним; (ґ) компанія "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" мала власні активи для надання позик українським підприємствам групи; (д) висновки відповідача про співставність сум, отриманих компанією "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" від позивача, та перерахованих на користь компанії "АМАРІСТА ЛІМІТЕД" є необґрунтованими; (е) ГУ ДПС не має повноважень оцінювати правомірність застосування компанією "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" режиму відрахування умовних відсотків (NID) за законодавством Республіки Кіпр. Окрім того, заперечуючи щодо правомірності оскаржуваного рішення, представник позивачу у позові зауважує, що позивач задекларував фактично отриману нерезидентом - компанією "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" – суму доходів у податковій декларації з податку на прибуток підприємства за 2019 рік, а тому висновок відповідача про наявність розбіжностей є необґрунтованим. З огляду на вказані обставини, просить позов задовольнити.
Суддя своєю ухвалою від 20.05.2024 прийнял позовну зяву до розгляду, відкрила згальне позовне провадження та призначила підготовче судове засідання.
Відзив на позовну заяву надійшов до суду 04.06.2024. Заперечуючи позовні вимоги відповідач вказує, що ТОВ «ПОЛОННЕ-АГРО» здійснено виплати доходів нерезидентам джерелом походження з України, а саме: виплата процентів AGROPROSPERIS 2 LIMITED (Республіка Кіпр) за користування кредитними та позиковими коштами на підставі: - кредитного договору від 17.11.2008 №1/11-РА зареєстрованого в ГУ НБУ по м.Києву і Київській області (реєстраційне свідоцтво 10451);- договору позики №6-CD/09 від 17.11.2008 зареєстрованому в ГУ НБУ по м. Києву і Київській області (реєстраційне свідоцтво 11778);- кредитного договору №6-10/LA від 11.05.2010 зареєстрованого в ГУ НБУ по м. Києву і Київській області (реєстраційне свідоцтво 12538). Представник відповідача вказує, що за результатами аналізу інформації, отриманої від компетентного органу Республіки Кіпр, встановлено відсутність в AGROPROSPERIS 2 LIMITED бенефіціарного статусу доходу отриманого джерелом походження з України. Перевіркою встановлено, що джерелом походження коштів, за рахунок яких було надано позики українському підприємству, були кошти компанії NAP (Кайманові Острови), а не власні кошти компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED. З метою дослідження формування акційної премії Компанії, розмір якої відповідає розміру виданих позик українських підприємств (дебіторська заборгованість по позиках (тіло та відсотки)), для встановлення всього ланцюга фінансування групи компаній AGROPROSPERIS 2 LIMITED та ланцюга транзиту виплачених українськими підприємствами процентів, було направлено спеціальний запит про отримання інформації від компетентного органу Республіки Кіпр стосовно взаємовідносин AGROPROSPERIS 2 LIMITED з єдиним акціонером АМАRISТА. На переконання відповідача, єдиною метою створення АМАRISТА та передачі їй ATS, а у 2016 році і усього кредитного портфелю українських підприємств через АМАRISТА до AGROPROSPERIS 2 LIMITED, було створення ще однієї проміжної ланки між українськими підприємства та NAP (Кайманові острови) та ухилення від оподаткування отриманого процентного доходу шляхом використання режиму NID) на Кіпрі. NAP - компанія, яка фактично профінансувала кредитний портфель українських підприємств. У періоді 2017-2019 років AGROPROSPERIS 2 LIMITED повністю перераховує отримані процентні доходи на користь NAP (Кайманові острови) через АМАRISТА. Відповідач у відзиві зауважує, що у періоді 2017-2019 роки всі отримані проценти від українських підприємств дочірні компанії АМАRISТА, а саме ATS у 2017 році та AGROPROSPERIS 2 LIMITED у 2017-2019 роках, перераховували безпосередньо NAP (Кайманові Острови). Відповідач вказує, що отримані проценти від українських підприємств були направлені в рахунок погашення процентів за позикою NAP (Кайманові Острови), а у фінансовій звітності AGROPROSPERIS 2 LIMITED такі операції відображаються, як викуп привілейованих акцій. Процентні доходи, які виплачувались двома дочірніми компаніями ATS та AGROPROSPERIS 2 LIMITED за рахунок отриманих процентів від українських підприємств не підлягають оподаткуванню в юрисдикції реєстрації компанії NAP (Кайманові острови). Власний капітал AGROPROSPERIS 2 LIMITED було створено за рахунок позики між АМАRISТА та в результаті застосування режиму N10 компанією AGROPROSPERIS 2 LIMITED, нараховані процентні доходи звільнені від оподаткування корпоративним податком на Кіпрі. Через зловживання положеннями Конвенції, при виплаті процентних доходів на користь AGROPROSPERIS 2 LIMITED, українськими підприємствами було також застосовано пільгову ставку оподаткування. Відповідач зазначає, що відповідно до ст.11 Конвенції та ст.103 ПКУ головною умовою для застосування пониженої ставки податку на прибуток іноземних юридичних осіб при виплаті доходу нерезидентам є їх статус бенефіціарного (фактичного) отримувача (власника) доходу. Із урахуванням сукупних викладених обставин, перевіркою зроблено висновок, що основною метою виплати процентів на користь AGROPROSPERIS 2 LIMITED було виведення доходу з під оподаткування і здійснення операцій з метою використання переваг, які надаються Конвенцією, адже при виплаті процентів на користь NAP (Кайманові Острови), було б застосовано ставку оподаткування 15%. Відтак, компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED, ATS та АМАRISТА виступають, як проміжна ланка між українськими підприємствами та NAP (Кайманові Острови). Всі ризики щодо переданого кредитного портфеля українських підприємств несе компанія NAP (Кайманові Острови). В АМАRISТА наявні договірні зобов`язання щодо виплати процентів за договором позики компанії NAP (Кайманові Острови). Всі Кіпрські компанії, які належать фонду NAP (Кайманові Острови), мають спільних директорів, а контроль за фінансовими операціями, транзакціями по банківських рахунках AGROPROSPERIS 2 LIMITED та АМАRISТА здійснюється Нью-Йоркським офісом компанії NСН, дочірньою компанією якої є NAP (Кайманові Острови). Таким чином, із врахуванням вищезазначеного, контролюючий орган зробив висновок, що пільгова ставка оподаткування доходів нерезидента, що отримує такий процентний дохід, не може бути застосована, оскільки, AGROPROSPERIS 2 LIMITED не є їх фактичним власником, а є лише проміжним агентом. На переконання відповідача, передбачені міжнародними договорами пільги зі сплати податку не можуть бути застосовані у випадку, коли нерезидент діє як проміжна ланка в інтересах іншої особи, яка фактично отримує вигоду від доходу. Відповідач вважає оскаржуване податкове повідомлення - рішення павомірним та просить відмовити у задоволенні позову.
Додаткові пояснення відповідача надійшли до суду 18.06.2024. Представник відповідача у додаткових поясненнях звертає увагу суду, що в адміністративному позові позивачем зазначено, що він звернувся до Вінницького відділення Київського науково-дослідного інституту судових експертиз з заявою на проведення економічної експертизи (експертизи документів бухгалтерського обліку, оподаткування і звітності) від 04.05.2024. В той же час, частиною 2 ст. 79 КАС України передбачено, що позивач, особи, яким законом надано право звертатися до суду в інтересах інших осіб, повинні подавати докази разом із поданням позовної заяви. На переконання відповідача, не надаючи висновок експертизи разом з позовною заявою, позивач повинен був обґрунтувати причини чому за той тривалий час з моменту отримання акту перевірки №21975/06-30-23-09/36009500 від 29.12.2023 та спірного податкового повідомлення-рішення, останній не звернувся до експертної установи та не отримав цей висновок до моменту звернення до суду. Представник відповідача просить суд врахувати і той факт, що як вбачається із заяви про проведення економічної експертизи, позивачем долучено до останньої інший пакет документів, ніж той, що досліджував контролюючий орган під час проведення перевірки. В той же час, висновки акту від 29.12.2023 №21975/06-30-23-09/36009500 зроблені контролюючим органом з урахуванням листів від 20.07.2021 №3.10.43.2/AV.256 P.939, від 22.02.2021 №№3.10.43.2/AV.225 P.848, від 18.01.2021 №3.10.43.2/AV.256 Р.822, від 14.04.2021 №28294/5, від 16.06.2023 №61319/5, від 18.07.2018 №31216/5, від 14.04.2021 №28284/5, які відсутні у позивача та не були долучені до заяви про призначення експертизи, а тому висновки експерта будуть необ`єктивними та недостовірними.
Клопотання відповідача про долучення доказів надійшли до суду 11.07.2024 та 07.08.2024, 27.09.2024 та 15.10.2024.
Пояснення представника позивача надійшли до суду 03.12.2024 (вх. №66894/24 від 03 грудня 2024 року). У своїх поясненнях представник позивача щодо наданих представником відповідача банківських виписок за період 2018-2019 роки зазначає, що з банківських виписок вбачається, що протягом 2018-2019 років: (1) Компанія "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" не здійснювала жодних переказів на користь компанії "ЕНСІЕЙЧ АГРІБІЗНЕС ПАРТНЕРС ЕЛПІ" (Кайманові Острови) ("Компанія ЕНСІЕЙЧ"); (2) українські підприємства перераховували на користь Компанії "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" грошові кошти зі сплати тіла та процентів за кредитними договорами; (3) в свою чергу Компанія "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" надавала позики українським підприємствам, в т.ч. за рахунок раніше повернених українськими підприємствами позик та отриманих процентів. На переконання представнника Товариства, очевидним є те, що висновки відповідача про начебто перерахування Компанією "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" процентів, отриманих від позивача, безпосередньо Компанії ЕНСІЕЙЧ не відповідають дійсності.
До суду 07.01.2025 надійшли заперечення Головного управління ДПС у Житомирській області. У своїх запереченнях зазначено, що у своїх поясненнях щодо банківських виписок, позивачем зазначено, що на стор.20 (абз.12) Акту перевірки ГУ ДПС висловило думку, що Компанія «АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД» не була бенефіціарним власником процентного доходу, отриманого від Товариства, оскільки «всі нараховані та отримані проценти від українських підприємств «AGROPROSPERAS 2 LIMITED» перераховує безпосередньо NCH Agribusiness Partners LP» (Кайманові острови). Відповідач зазначає, що на стор. 20 акту перевірки від 29.12.2023 №21975/06-30-23-09/36009500, як абз. 12, так і зазначене вище твердження відсутні. Окрім того, звертає увагу, що проведеним аналізом банківських виписок по рахунку №000000700889491, відкритому компанією AGROPROSPERIS 2 LIMITED в J.P. Morgan Chase Bank N.A. (у банківських виписках зазначено «AGROPROSPERIS 2 LIMITED, С/О (власник) NCH CAPITAL INC 452 5TH AVE FL 24 NEW YORK NY 10018- 2781» ) за період з 2017 по 2019, встановлено, що серед проведених платежів є перерахування з призначенням платежу «викуп привілейованих акцій» на банківський рахунок компанії AMARISTA Account000000626400415. На переконання відповідача, отримання позик та відсотків від українських підприємств та надання позик українським підприємствам, по суті, є операціями з перерозподілу коштів в межах групи Аропросперіс з метою агресивного планування для мінімізації податкових зобов`язань. Відповідач зазначає, що вищеззазначене підтверджується тим, згідно з даними балансу, а також інформацією, зазначеною у листі іноземного компетентного органу республіки Кіпр від 18.01.2021 №3.10.43.2/AV.256 P.822, сума заборгованості українських підприємств перед AGROPROSPERIS 2 LIMITED по отриманих позиках за період з 2017 по 2019 зменшилась 21%.
Протокольною ухвалою, постановленою без виходу до нарадчої кімнати та занесеною секретарем судового засідання до протоколу від 08.01.2025, закрито підготовче провадження та розпочато розгляд справи по суті.
Додаткові пояснення відповідача надійшли до суду 07.03.2025 ( вх.№17858/25 від 10.03.2025). Заперечуючи щодо тверджень предстаника Товариства, Головне управління ДПС в Житомирській області вказує на наявність судового рішення, яке набрало законної сили у справах з подібними правовідносинами, які стосуються застосування позивачами – платниками податку зменшеної ставки податку при здійсненні виплат на користь нерезидентів у вигляді процентів за кредитними договорами на підставі положень Конвенції між урядом України і Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на дохід і на приріст вартості майна, ратифікованої Законом України №412-VII від 04.07.2013.
Через підсистему "Електронний суд" ЄСІТС 24.04.2025 надійшли додаткові пояснення Товариства. У своїх поясненнях представник позивача зазначає, що 19 березня 2025 року Касаційний адміністративний суд у складі Верховного Суду ухвалив постанову у справі №560/8133/24 з ідентичними правовідносинами на користь платника податків (ТОВ "ПРОМІНЬ ПОДІЛЛЯ", українського аграрного підприємства групи NCH, яке здійснювало сплату процентного доходу на користь компанії "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" протягом 2017-2019 років). При цьому акт перевірки у справі № 560/8133/24 обґрунтовувався доводами, які є аналогічними до доводів акту перевірки у даній справі.
Додаткові пояснення представника Головного управління ДПС у Житомирській області надійшли до суду 06.05.2025. У своїх поясненнях представник відповідача вказує, що у ході проведення перевірки встановлено ряд обставин, які підтверджують, що компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED не є кінцевим отримувачем грошових коштів, виплачених позивачем, та їх бенефіціарним власником, а є лише проміжним агентом (здійснює транзит), у зв`язку з чим дохід, виплачений на її користь, підлягає оподаткуванню за загальною ставкою 15%.
Ухвалою суду від 11.06.2025 постановлено зупинити провадження в адміністративній справі № 240/9492/24 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Полонне-Агро" до Головного управління ДПС у Житомирській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення до набрання законної сили судовим рішенням Верховного Суду у справі №560/10203/24.
Додаткові пояснення від Товариства надійшли до суду 26.06.2025 (вх. №52435/25 від 30.06.2025). У своїх поясненнях позивач вказує, що під час перевірки відповідачем не було проаналізовано всієї структури активів компанії "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" та не враховано, що вказаній компанії українськими підприємствами здійснювалось, зокрема, і повернення позик у значних розмірах. Зазначене підтверджується текстом Акту перевірки, у якому відповідачем було проаналізовано виключно рух процентів, а не всіх грошових коштів компанії "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД"; відповідач не врахував, що кредитні договори, на підставі яких компанія "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" отримувала дохід у вигляді процентів, за своєю суттю є фінансовими інструментами, спрямованими виключно на поповнення обігових коштів та налагодження фінансово-господарської діяльності позивача, що підтверджується текстом таких договорів, наведеним і в Акті перевірки. Нараховані компанією "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" проценти за такими кредитними договорами відображаються у складі її активів. У свою чергу рішення про викуп акцій, прийняття яких було добровільним, мають на меті та своїм результатом зміни в капіталі, що є очевидним підтвердженням різної правової природи та спрямованості відповідних інструментів. Доводи відповідача про те, що компанія "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" повністю контролюється офісом NCH в Нью-Йорку, спростовуються, зокрема, наявним у нього під час перевірки Статутом компанії "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" (пп. 5.4, 5.6, 8, 20, 43-45), фінансовою звітністю компанії "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" за 2017-2019 роки (розділ "Управлінський звіт"), а також інформацією, яка була викладена в зазначеному вище листі щодо компанії "АГРОПРОРСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" від 18.01.2021 в матеріалах справи немає жодного доказу, який би підтверджував наявність у компанії "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" зобов`язання з викупу привілейованих акцій у свого акціонера – компанії "АМАРІСТА ЛІМІТЕД" – протягом спірного періоду; на переконання представника позивача, відповідачем не було враховано, зокрема, і те, що у листі іноземного компетентного органу Республіки Кіпр щодо компанії "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" від 18.01.2021 (п. 32) вказано, що у компанії "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" не було зобов`язань щодо подальшого переказу процентного доходу, отримуваного від українських підприємств, в тому числі від позивача. Відповідач не надав жодних доказів на підтвердження того, що в результаті укладення Договору про реструктуризацію від 01.12.2016 року компанія "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" набула статусу агента або особи, що виконує лише посередницькі функції щодо доходу, отримуваного за кредитними договорами, стороною яких вона стала, чи що у компанії "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" виникло зобов`язання щодо подальшого переказу процентного доходу, отримуваного від українських підприємств, в тому числі від Позивача. Просиь врахувати викладене
Додаткові пояснення Товариства щодо висновків Верховного Суду у постанові від 21.10.2025 року у справі № 500/4405/24 надійшли до суду 28.10.2025 (вх №78751/25 від 29.10.2025).
Ухвалою суду від 14.11.2025 постановлено поновити провадження в адміністративній справі № 240/9492/24.
Додаткові пояснення Товариства надійшли до суду 18.11.2025 (вх.№83191/25 від 19.11.2025).
Додаткові пояснення Головного управління ДПС у Житомрській області надійшли до суду 10.12.2025.
У період із 22.12.2025 по 05.01.2026 головуюча у справі суддя перебувала у відпустці.
Товариство 08.01.2026 надіслало через підсистему "Електронний суд" ЄСІТС пояснення щодо висновків Верховного Суду у постанові від 06.01.2026 року у справі №120/6780/24.
Головне управління ДПС у Житомирській області через підсистему "Електронний суд" ЄСІТС 20.01.2025 надіслало додаткові пояснення у справі.
Протокольною ухвалою, занесеною секретарем судового засідання до протоколу від 21.01.2025, постановлено подальший розгляд справи здійснювати у порядку письмового провадження.
У період із 09.02.2026 по 13.02.2026 головуюча у справі суддя проходила онлайн-підготовку для підтримання кваліфікації для суддів окружних адміністративних судів з використанням відеоконференцзв`язку.
Згідно з ч. 5 ст. 250 КАС України датою ухвалення судового рішення в порядку письмового провадження є дата складення повного судового рішення.
Встановлено, що Товариство з обмеженою відповідальністю "Полонне -Агро" зареєстроване як юридична особа 18.09.2008, взяте на облік у контролюючому органі як платник податків. Основним видом економічної діяльності товариства за КВЕД є 01.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур.
Згідно інформації, що міститься в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, учасниками Товариства є: Товариство з обмеженою відповідальністю "РЕЙ АГРО" (частка у розмірі 99,90%); Товариство з обмеженою відповідальністю "ЦЕНТР ДАР" (частка (0,1%).
Позивачем у позові зазначається та відповідачем не заперечується, що Товариство входить до складу транснаціональної інвестиційної групи NCH, яка включає, зокрема,
(1) компанію "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД" (компанія "ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED");
(2) компанію "АМАРІСТА ЛІМІТЕД" (компанія "AMARISTA LIMITED");
(3) компанію "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" (компанія "AGROPROSPERIS 2 LIMITED")[1].
У Свідоцтві від 19.04.2018 вказано, що компанія "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" (т. 2 а.с. 44, 46) є резидентом Республіки Кіпр відповідно до Конвенції про уникнення подвійного оподаткування, підписаної між Урядом Республіки Кіпр та Україною у м. Нікосія 8 листопада 2012 року. Прибутки, одержані вищезазначеним резидентом з будь-яких джерел у 2018 році підлягають оподаткуванню у Республіці Кіпр 27.10.2016 - дата її реєстрації Реєстратором підприємств та офіційним одержувачем.
У Свідоцтві від 27.02.2019 вказано, що компанія "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" (т. 2 а.с. 49, 51) є резидентом Республіки Кіпр відповідно до Конвенції про уникнення подвійного оподаткування, підписаної між Урядом Республіки Кіпр та Україною у м.Нікосія 8 листопада 2012 року. Прибутки, одержані вищезазначеним резидентом з будь-яких джерел у 2019 році підлягають оподаткуванню у Республіці Кіпр 27.10.2016 - дата її реєстрації Реєстратором підприємств та офіційним одержувачем.
З матеріалів справи вбачається, що 17 листопада 2008 року між Товариством з обмеженою відповідальністю "Полонне - Агро" (позичальник) та компанія "ЕйТіеС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД" (кредитор) уклали кредитний договір № 1-11/PA (т. 1 а.с. 237-246), за умовами якого:
кредитор передає Позичальнику у тимчасове користування грошові кошти, які у подальшому називаються "Кредит", для поповнення обігових коштів Позичальника, а також для налагодження фінансово-господарської діяльності Позичальника, а Позичальник зобов`язується використати Кредит для поповнення своїх обігових коштів та налагодження своєї фінансово-господарської діяльності, повернути Кредитору на умовах цього Договору таку ж суму Кредиту і сплачувати Кредитору проценти за користування Кредитом (п. 1.1 Кредитного договору);
загальна сума Кредиту становить 5000000,00 (п`ять мільйонів) доларів США (загальна сума кредиту) (п. 1.2 Кредитного договору);
розмір ставки Процентів за користування Позикою становить 15% (п`ятнадцять процентів) річних, виходячи з 365 календарних днів у році" (п. 1.3 Кредитного договору);
кінцева дата повернення загальної суми кредиту згідно даного договору настає 30 грудня 2011 року (дата завершення). Це означає, що в дату завершення на банківський рахунок кредитора повинна поступити одноразовим платежем загальна сума кредиту (п. 5.1 Кредитного договору).
Цей договір зареєстрований Головним управлінням Національного банку України по м.Києву і Київській області, про що видано реєстраційне свідоцтво №10451 (вих.№10-201/23730 від 09.12.2008), у якому зазначено, що процентна ставка 15% річних, а загальна сума договору 5000000 дол США, строк погашення 30.12.2011 (т.1 а.с. 234).
У додатку до реєстраційного свідоцтва від 21.02.2012 №1 (вих. від 21.02.2012 №09-204/3376), який є невід`ємною частиною реєстраційне свідоцтво №10451, зазначено: процентна ставка 11% річних, строк погашення 30 квітня 2016 року (т. 1 а.с. 236).
До позову додано виписку з АІС НБУ "Кредитні договори з нерезидентами" у якій міститься інформація про Кредитний договір №1/11-РА від 17.11.2008 та десять додаткових угод до такого кредитного договору (т. 1 а.с. 226).
Встановлено, що 05 квітня 2016 року було укладено Додаткову угоду №5 до Кредитного договору №1/11-РА від 17.11.2008, яким статтю 1.3 та 5.1 викладено у наступній редакції (т. 1 а.с. 250): 
1.3 розмір ставки Процентів за користування Позикою становить 9,8% річних, виходячи з 365 календарних днів у році";
1.5 кінцева дата повернення загальної суми кредиту згідно даного договору настає 30 червня 2016 року. 
Додатковою угодою №6 від 16.12.2016 (т. 3 а.с. 183) до Кредитного договору №1/11-РА від 17.11.2008, сторони домовились замінити кредитора на нового кредитора ("Агросперіс 2 Лімітед", - юридична особа, яка здійснює свою діяльність відповідно до законодавства Республіки Кіпр).
Додатковою угодою №7 від 22.12.2016 до Кредитного договору №1/11-РА від 17.11.2008 сторони (ТОВ "Полонне - Агро" (позичальник), компанія "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД" (кредитор), "Агросперіс 2 Лімітед") домовились зменшити розмір кредиту, що надається за цим договором, у сумі, фактично наданій позичальнику на дату укладення цієї Додаткової угоди, і у зв`язку з цим, викласти п. 1.2 статті 1 Договору в наступній редакції: "1.2 Загальна сума Кредиту складає 2869851,61" (т. 2 а.с. 2).
З матеріалів справи вбачається, що 01 жовтня 2009 року між ТОВ "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД" (позикодавець) та ТОВ "Полонне Агро" (позичальник) було укладено Договір позики №6-СD/09 (т. 1 а.с. 192-210) за умовами якого:
Позикодавець передає Позичальнику грошові кошти, що надалі іменуються Позика, а Позичальник зобов`язується використовувати Позику для поповнення обігових коштів і налагодження фінансово-господарської діяльності, а також повернути Позикодавцю суму Позики, що надається Позичальнику за цим Договором, і сплачувати Позикодавцю відсотки за користування Позикою (п. 1.1).
Загальна сума Позики, що надається Позикодавцем Позичальнику, становить 2700000,00 (два мільйони сімсот тисяч) Доларів США (п. 1.2).
Розмір ставки Відсотків за користування Позикою становить 15% (п`ятнадцять відсотків) річних, виходячи з 365 календарних днів у році" (п. 1.3).
всі суми позики, що час від часу перераховуються за цим договором і відсотки на ці суми, передбачені цим договором, повертаються та/чи виплачуються позичальником позикодавцю не пізніше 01 червня 2011 року.
У додатковій угоді №4 від 01.12.2016 до Договору №6-СD/09 від 01.10.2009 вказано, що вона укладена між ТОВ "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД" (позикодавець), ТОВ "Полонне Агро" (позичальник) та ТОВ "Агропросперіс 2 Лімітед" (новий позикодавець).
До позову додано виписку з АІС НБУ "Кредитні договори з нерезидентами" у якій міститься інформація про Кредитний договір №6-СD/09 від 01.10.2009 та вісім додаткових угод до такого кредитного договору (т. 1 а.с. 189).
З матеріалів справи вбачається, що 11 травня 2010 року між Товариством з обмеженою відповідальністю "КОРЮКОВКА АГРО" та компанією "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД" було укладено кредитний договір № 6-10/LA (т. 1 а.с. 154-167) за умовами якого:
кредитор передає Позичальнику у тимчасове користування грошові кошти, які у подальшому називаються "Кредит", для поповнення обігових коштів Позичальника, а також для налагодження фінансово-господарської діяльності Позичальника, а Позичальник зобов`язується використати Кредит для поповнення своїх обігових коштів та налагодження своєї фінансово-господарської діяльності, повернути Кредитору на умовах цього Договору таку ж суму Кредиту і сплачувати Кредитору проценти за користування Кредитом (п. 1.1 Кредитного договору);
загальна сума Кредиту становить 1000000,00 (один мільйон) доларів США (загальна сума кредиту). (п. 1.2 Кредитного договору);
розмір ставки Процентів за користування Позикою становить 11% (п`ятнадцять процентів) річних, виходячи з 365 календарних днів у році" (п. 1.3 Кредитного договору);
кінцева дата повернення загальної суми кредиту згідно даного договору настає 30 червня 2013 року (дата завершення). Це означає, що в дату завершення на банківський рахунок кредитора повинна поступити одноразовим платежем загальна сума кредиту (п. 5.1 Кредитного договору).
Цей договір зареєстрований Головним управлінням Національного банку України по м.Києву і Київській області, про що видано реєстраційне свідоцтво №12538 (вих.№09-204/14022 від 21.06.2010), у якому зазначено, що процентна ставка 11% річних, а загальна сума договору 1000000 дол США, строк погашення 30.06.2013 (т.1 а.с.150).
У додатку до реєстраційного свідоцтва від 17.02.2012 №1 (вих. від 17.02.2012 №09-204/3129), який є невід`ємною частиною реєстраційне свідоцтво №12538, зазначено: загальна сума договору 3500000 дол. США, строк погашення 31 березня 2016 року (т. 1 а.с. 152).
Відповідно до Додаткової угоди №4 від 20.09.2016 до кредитного договору № 6-10/LA, яким статтю 1.2 та 1.3 та перше речення п. 1.5 викладено у наступній редакції (т. 1 а.с. 168, 169): 
1.2 Загальна сума кредиту становить 6035235,41 дол. США;
1.3 розмір ставки Процентів за користування Позикою становить 9,8% річних, виходячи з 365 календарних днів у році";
1.5 кінцева дата повернення загальної суми кредиту згідно даного договору настає 31 грудвня 2016 року. 
У додатковій угоді №5 від 01.12.2016 до Договору №6-10/LA від 11.05.2010 вказано, що вона укладена між ТОВ "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД" (позикодавець), ТОВ "Корюковка Агро" (позичальник) та "Агропросперіс 2 Лімітед" (новий позикодавець).
Відповідно до Додаткової угоди №6 від 05.09.2017 до Кредитного договору №6-10/LA від 11.05.2010, укладеного між "Агропросперіс 2 Лімітед" та ТОВ "Семенівка Агро", - ТОВ "Семенівка Агро" є повним правонаступником всього майна, прав та обов`язків ТОВ "Корюківка Агро", діяльність якого припинена через процедуру реорганізації шляхом приєднання до ТОВ "Семенівка Агро" (т. 1 а.с. 177).
З матеріалів справи вбачається, що 14.03.2019 було укладено додаткову угоди №9 до Кредитного договору №6-10/LA від 11.05.2010, у якій зазначено що ТОВ "Полонне Агро" є новим позичальником.
Представники позивача під час розгляду справи зазначили, що протягом 2018-2019 років позивач здійснював виплату доходу на користь нерезидента – компанії "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" – у вигляді процентів за Кредитними договорами: за 2018 рік – 11248945 грн; за 2019 рік – 19794128 грн. При виплаті такого доходу Товариство застосовувало зменшену ставку оподаткування податком з доходів нерезидента із джерелом їх походження з України у розмірі 2% на підставі Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи, та як наслідок Товариством було нараховано та сплачено такі суми податку з доходів нерезидента із джерелом їх походження з України: за 2018 рік – 224 979 грн; за 2019 рік – 395 883 грн.
У позові вказано та доданими до позову доказами підтверджується наступне. 
Компанія "АМАРІСТА ЛІМІТЕД" є одноосібним акціонером компанії "ЕйТіЕс АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД".
Компанія "АМАРІСТА ЛІМІТЕД" є одноосібним акціонером компанії "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД".
17 листопада 2008 року ТОВ "Полонне - Агро" та компанія "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД" уклали кредитний договір № 1-11/PA (загальна сума кредиту становить 5 000 000,00 (п`ять мільйонів) доларів США), розмір ставки процентів за користування Позикою становить 15% (т. 1 а.с. 237-246, 247). Відповідно до Реєстраційного свідоцтва №10451 Договір №1-11/PA від 17.11.2008 зареєстровано НБУ (т. 1 а.с. 234).
01 жовтня 2009 року ТОВ "Полонне - Агро" та компанія "ЕйТіЕс АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД" уклали договір позики № 6-CD/09 ( розмір позик 2 700 000,00 доларів США, розмір ставки відсотків за користування Позикою становить 15% (т. 1 а.с. 192-210). Відповідно до Реєстраційного свідоцтва №11778, Договір № 6-CD/09 від 01.10.2009 зареєстровано НБУ (т. 1 а.с. 219).
11 травня 2010 року Товариство з обмеженою відповідальністю "КОРЮКОВКА АГРО" та компанія "ЕйТіЕс АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД" уклали кредитний договір № 6-10/LA, загальна сума Кредиту становить 1000000,00 доларів США, розмір ставки процентів за користування Позикою становить 11%. (т. 1 а.с. 154-164, 165-166). 
01 грудня 2016 року між компанією "ЕйТіЕс АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД", компанією "АМАРІСТА ЛІМІТЕД" та компанією "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" (НьюКо) було укладено Договір про реструктуризацію (т. 2 а.с. 21-27). 
За умовою договору, компанія "ЕйТіЕс АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД", яка володіє портфелем дебіторської заборгованості різних українських юридичних осіб за Договорами позики (основна сума та нараховані відсотки) (Кредитний портфель) передає кредитний портфель компанії "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" через компанію "Амаріста" у такому порядку:
- компанія "ЕйТіЕс" зменшує свій акціонерний капітал шляхом викупу її привілейованих акцій, якими володіє компанія "Амаріста", в обмін на всі пов`язані з Кредитним портфелем права, титули та відсотки, що належать компанії "ЕйТіЕс", а договори позики передаються компанії "Амаріста" як компенсація за викуплені акції компанії "ЕйТіЕс.
- компанія "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" збільшує свій акціонерний капітал шляхом випуску додаткових привілейованих акцій, що підлягають викупу, та їх передачі компанії "Амаріста" в обмін на всі пов`язані з Кредитним портфелем права, титули та відсотки, що належать компанії "Амаріста", а договори позики передаються компанії "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" " як внесок в її акціонерний капітал.
У Договорі також вказано: "10. Сторони з цим погоджуються та визнають, що компанія "Амаріста" придбає кредитний портфель у компанії "ЕйТіЕс" лише в цілях його подальшої передачі компанії "НьюКо"
а) за Договорами позики, що відносяться до Кредитного портфелю, позичальники не здійснюють жодних платежів на користь компанії "Амаріста", також жодні платежі за Договорами позики, що відносяться до Кредитного портфелю, не здійснюються позичальниками на користь компанії "ЕйТіЕс";
b) негайно після певної частини Кредитного портфелю на користь компанії "НьюКо" в рамках стадії 2 Транзакції (стаття С вище) компанії "ЕйТіЕс", "НьюКо" та позичальник оформляють Додаткову угоду до відповідного Договору позики щодо зміни позикодавця з компанії "ЕйТіЕс" на компанію "НьюКо" ..
с) будь - які та всі платежі за відповідним Договором позики на користь компанії "НьюКо" повинні здійснюватись позичальником лише після реєстрації Додаткової угоди до такого договору позики (в якій компанія "НьюКо" визначається як новий позикодавець) в Національному банку України".
Додаткову угоду №4 до Договору позики №6-CD/09 від 01.10.2009 було укладено 01.12.2016. За умовами додаткової угоди, права позикодавця за Договором передаються новому позикодавцю ( "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД") по всьому тексту договору (т. 1 а.с. 213).
Додаткову угоду №6 до Кредитного договору №1-11/PA від 17.11.2008 укладено 16.12.2016. За умовами додаткової угоди, замінено кредитора ("ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД") на нового кредитора ( "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД") по всьому тексту договору (т. 3 а.с. 183-184).
Додаткову угоду №5 до Кредитного договору № 6-10/LA укладено 01.12.2016. За умовами додаткової угоди, замінено кредитора ("ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД") на нового кредитора ( "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД") по всьому тексту договору (т. 1 а.с. 172-175).
Позивачем надано до суду виписки з АІС Національного банку України щодо реєстрації Додаткової угоди №4 від 01.12.2016 до Договору позики №6-CD/09, а також довідку НБУ щодо реєстрації Додаткової угоди №6 від 16.12.2016 до Кредитного договору №1-11/PA від 17.11.2008 (т. 1 а.с. 138, 189, 226).
Обставина реєстрації зазначених договорів та додаткових угод до них відповідачем не заперечується.
З матеріалів справи вбачається, що 01 грудня 2016 року між "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД" (далі ЕйТіЕс), "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" (далі - НьюКо) та "Амаріста Лімітед" (далі - Амаріста) було укладено договір про реструктуризацію (т. 2 а.с. 21-37), оскільки: Компанія "Амаріста" є одноосібним акціонером компанії "ЕйТіЕс" та компанії "НьюКо".
За умовами договору про реструктуризацію від 01.12.2016: 
- на першій стадії Транзакції компанія "ЕйТіЕс” зменшує свій акціонерний капітал шляхом викупу її привілейованих акцій, що підлягають викупу, якими володіє компанія "Амаріста", будучи одноосібним акціонером компанії "ЕйТіЕс", в обмін на всі пов`язані з Кредитним портфелем права, титули та відсотки, що належать компанії "ЕйТіЕс", а Договори позики, що стосуються зазначеного Кредитного портфелю, передаються компанії "Амаріста" як компенсація за викуплені Акції компанії "ЕйТіЕс".
- На другій стадії Транзакції компанія "НьюКо" збільшує свій акціонерний капітал шляхом випуску додаткових привілейованих акцій, що підлягають викупу, та їх передачі компанії "Амаріста", що є одноосібним акціонером компанії "НьюКо", в обмін на всі пов`язані з Кредитним портфелем права, титули та відсотки, що належать компанії "Амаріста", а Договори позики, що стосуються зазначеного Кредитного портфелю, передаються компанії "НьюКо" як внесок в її акціонерний капітал.
У п.10 договору про реструктуризацію зазначено, що: Компанія "Амаріста" придбає кредитний портфель у компанії "ЕйТіЕс" лише в цілях його подальшої передачі компанії "НьюКо";
- за Договорами позики, що відносяться до Кредитного портфелю, позичальники не здійснюють жодних платежів на користь компанії "Амаріста", також жодні платежі за Договорами позики, що відносяться до Кредитного портфелю, не здійснюються позичальниками на користь компанії "ЕйТіЕс", та їх здійснення не вимагається компанією "ЕйТіЕс" після завершення Стадії 1 Транзакції;
- негайно після передачі певної частини Кредитного портфелю на користь компанії "НьюКо" в рамках Стадії 2 Транзакції (стаття С вище) компанії "ЕйТіЕс", "НьюКо" та позичальник оформляють Додаткову угоду до відповідного Договору позики щодо зміни позикодавця з компанії "ЕйТіЕс" на компанію "НьюКо", в якій зазначається, що така Додаткова угода набуває чинності з моменту її реєстрації в Національному банку України відповідно до положень чинного законодавства України;
- будь-які та всі платежі за відповідним Договором позики на користь компанії "НьюКо" повинні здійснюватися позичальником лише після реєстрації Додаткової угоди до такого Договору позики (в якій компанія "НьюКо" визначається як новий позикодавець) в Національному банку України.
У п. 11 договору про реструктуризацію зазначено: "Цей Договір не передбачає здійснення жодних платежів між Сторонами та повинен тлумачитися як домовленість щодо обміну корпоративними правами на майно."
У додатку А "Кредитний портфель" договору про реструктуризацію вказано кредитний договір №1/11-РА від 17.11.2008; договір позики №6-CD/09 від 01.10.2009, кредитний договір №6-10/LA від 11.05.2010.
У додатку В "Графік передачі кредитного портфелю" зазначено, що договір позики №6-CD/09 від 01.10.2009, кредитний договір №6-10/LA від 11.05.2010, - 01.12.2016-15.12.2016, а кредитного договору №1/11-РА від 17.11.2008 - 16.12.2016 - 31.12.2016.
Обґрунтовуючи позовні вимоги представник позивача вказує, що протягом 2018-2019 років ТОВ "Полонне - Агро" здійснювало виплату доходу на користь нерезидента – компанії "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" у вигляді процентів за Кредитними договорами: за 2018 рік – 11248945 грн; за 2019 рік – 19794128 грн. Ставку оподаткування податком з доходів нерезидента із джерелом їх походження з України у розмірі 2% на підставі Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи. Сума сплаченого податку: за 2018 рік – 224979грн; за 2019 рік – 395883 грн.
Встановлено, що на підставі наказу №2879-п від 14.12.2023 "Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ "Полонне - Агро", головними державними інспекторами відділу трансфертного ціноутворення ГУ ДПС у Житомирській області була проведена документальна позапланова виїзна перевірка з питань дотримання вимог податкового законодавства при оподаткуванні доходів нерезидентів із джерелом їх походження з України по взаємовідносинах з AGROPROSPERIS 2 LIMITED (Республіка Кіпр) за період діяльності з 01.01.2018 по 31.12.2019.
За результатом документальної позапланової виїзної перевірки складено Акт від 29.12.2023 №21975/06-30-23-09/36009500 (далі - Акт від 29.12.2023, т. 1 а.с. 60-104).
У Акті від 29.12.2023 також вказано: "ТОВ «ПОЛОННЕ-АГРО» до перевірки надано Загальну струкгуру власності компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED в межах NCH Agribusmness Partners L.P. станом на 30.12.2016 відповідно до якої акціонером компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED та компанії ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED є Amarista Limited. Акціонером Amarista Limited є NCH Agiibusiness Partners L.P. (Кайманові острови). Акціонером NCH Agribusiness Partners L.P. (Кайманові острови) e NCH Agribusiness Associates LLC (Делавер, США). "Акціонером NCH Agribusiness Associates LLC (Делавер, США) є NCH Agribusiness Associates LP (Делавер, США). Акціонером NCH Agribusiness Associates LP (Делавер, США) є NAP GP LLC Делавер, США). Кінцевими бенефіціарними власниками є Gejrge Rohr (громадянин США) та Moris Таbасіnіс (громадянин Австрії)." (т. 1 а.с. 78-79).
"Єдиною метою створення AMARISTA та передачі їй ATS, а у 2016 році і усього кредитного портфелю українських підприємств через AMARIST.A до AGROPROSPERIS 2 LIMITED, було створення ще однієї проміжної ланки між українськими підприємства та NAP (Кайманові острови) та ухилення від оподаткування отриманого процентного доходу шляхом використання режиму NID на Кіпрі. NAP - компанія, яка фактично профінансувала кредитний портфель українських підприємств" (т. 1 а.с. 32-33).
" Сукупність викладених обставин, дозволяє зробити висновок що основною метою виплати процентів на користь AGROPROSPER1S 2 LIMITED було виведення доходу з під оподаткування і формальне здійснення операцій з метою використання переваг, які надаються Конвенцією, адже при виплаті процентів на користь NAP (Кайманові Острови), було б застосовано ставка оподаткування 15%. Компанії AGROPROSPER1S 2 LIMITED. ATS та A.MARISTA виступають як проміжна ланка між українськими підприємствами та NAP (Кайманові Острови). Всі ризики, щодо переданого кредитного портфеля українських підприємств несе компанія NAP (Кайманові Острови). У AMARISTA наявні договірні зобов`язання щодо виплати процентів за договором позики компанії NAP (Кайманові Острови). Всі Кіпрські компанії, які належать фонду NAP (Кайманові Острови), мають спільних директорів, а контроль за фінансовими операціями, транзакціями по банківських рахунках AGROPROSPERIS 2 LIMITED та AMARISTA здійснюється Нью-Йоркським офісом компанії NC1I, дочірньою компанією якої є NAP (Кайманові Острови). Враховуючи всі наведені факти, що викладені вище свідчать, що AGROPROSPERIS 2 LIMITED не є бенефіціарним власником коштів. Сукупність викладених обставин, дозволяє зробити висновок що основною метою виплати процентів на користь AGROPROSPER1S 2 LIMITED було виведення доходу з під оподаткування і формальне здійснення операцій з метою використання переваг, які надаються Конвенцією, адже при виплаті процентів на користь NAP (Кайманові Острови), було б застосовано ставка оподаткування 15%. Компанії AGROPROSPER1S 2 LIMITED. ATS та A.MARISTA виступають як проміжна ланка між українськими підприємствами та NAP (Кайманові Острови). Всі ризики, щодо переданого кредитного портфеля українських підприємств несе компанія NAP (Кайманові Острови). У AMARISTA наявні договірні зобов`язання щодо виплати процентів за договором позики компанії NAP (Кайманові Острови). Всі Кіпрські компанії, які належать фонду NAP (Кайманові Острови), мають спільних директорів, а контроль за фінансовими операціями, транзакціями по банківських рахунках AGROPROSPERIS 2 LIMITED та •AMARISTA здійснюється Нью-Йоркським офісом компанії NC1I, дочірньою компанією якої є NAP (Кайманові Острови). Враховуючи всі наведені факти, що викладені вище свідчать, що AGROPROSPERIS 2 LIMITED не є бенефіціарним власником коштів."
На аркуші 42 Акта від 29.12.2023 (т. 1 а.с. 101) вказано: "Відповідно до показників, задекларованих у додатках ПН до Податкових декларацій з податку на прибуток підприємств ТОВ «ПОЛОННЕ-АГРО» (код згідно з ЄДРПОУ 36009500) за період з 01.01.2018 по 31.12.2019 встановлено, що платник податків здійснював виплати доходів на користь нерезидента AGROPROSPERIS 2 LIMITED (Республіка Кіпр, НЕ361667) у вигляді процентів у сумі 31043073 грн., в тому числі по періодах:
2018рік- 11 248 945 грн,
2019 рік - 19 794 128 грн,
та задекларовано і сплачено податок у розмірі 2% що складає суму 620862 грн, в тому числі по періодах:
2018 рік - 224 979 грн.;
2019 рік - 395 883 грн.
При виплаті кіпрській компанії доходу у вигляді процентів ТОВ «ПОЛОННЕ-АГРО» (код згідно з ЄДРПОУ 36009500) застосувало пільгову ставку оподаткування у розмірі 2% та сплатило податок в сумі 651 330,70 грн., в тому числі по періодах:
2018 рік - 224 979,18грн.;
2019 рік - 426 351,52грн.
на підставі положень пункту 2 статті 11 «Проценти» Конвенції між урядом України і Урядом Республіки Кіпр про усунення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на дохід і на приріст вартості майна.
Відповідно до викладеного вище та з врахуванням результатів аналізу інформацій, отриманих від компетентних органів Республіки Кіпр, встановлено, що AGROPROSPERIS 2 LIMITED не є їх фактичним (бенефіціарним) власником, тому зменшена ставка оподаткування доходів нерезидента, що отримує такий процентний дохід, не може бути застосована у відповідності до Конвенції.
Враховуючи вищевикладене, ТОВ «ПОЛОННЕ-АГРО» не виконано вимоги ст.103 ПКУ, щодо застосування міжнародного договору України про уникнення подвійного оподаткування стосовно повного або часткового звільнення від оподаткування доходів нерезидентів із джерелом їх походження з України."
На аркуші 43 Акта від 29.12.2023 вказано: "Окрім того, у ході проведення перевірки встановлено, розбіжності між сумою доходів, задекларованих ТОВ "ПОЛОННЕ АГРО" в додатку ПН до р. 33 ПН Податкової декларації з податку підприємств за 2019 рік та сумами виплачених доходів компанії AGROPROSPF.R1S 2 LIMITED, які проведено по банківських виписках, наданих платником податків до перевірки. Так, відповідно до показників додатку ПН до р.23 ПН Податкової декларації з податку підприємств за 2019 рік ТОВ «ПОЛОННЕ-АГРО» відображено по р.1 гр. 3 суму доходів 19794128 грн. Також, у р.1 гр,5 сума податку відображено 395 883 грн. Таким чином, ТОВ «ПОЛОННЕ-АГРО» відображено фактичне перерахування доходів у сумі 19 398 245 грн., що не відповідає даним наданих до перевірки документів, а саме: відповідно до платіжних інструкцій в іноземній валюті та банківських виписок встановлено, що у періоді з 01.01.2019 по 31.12.2019 платником податків перераховано проценти у загальній сумі 820236,43дол.США (еквівалент 20617907,35 грн)".
На аркуші 44 Акті від 29.12.2029 зазначено: "Враховуючи вищевикладене, надані підприємством до перевірки документи не спростовують коригування в сторону зменшення виплат доходів на користь нерезидента AGROPROSPERIS 2 LIMITED за 2019 рік, оскільки не надано обґрунтування причин коригувань виплат за 2019 рік, не надано документи (акти звірок з нерезидентом, додаткові зміни до нарахованих відсотки на користь нерезидента, SWIFT - повідомлення АП банку, відповіді банка щодо проведення розслідування та встановлення підстав повернення коштів) та не надана інформація підстав повернення коштів. Відповідно до викладеного вище, платником податків порушено ст. 103 ПКУ, що призвело до не врахування в повному обсязі суми доходу виплаченого нерезиденту при заповненні додатку ПН до рядку 23 ПН Податкової декларації з податку на прибуток підприємств за 2019 рік, та заниження податку з доходу нерезидентів з джерелом походження з України. В результаті чого, процентний дохід, сплачений ГОВ «ПОЛОННЕ-АГРО» (код згідно з СДРПОУ 36009500) на користь AGROPROSPERIS 2 LIMITED підлягає оподаткуванню по ставці 15%. У ході проведення перевірки встановлено, неправомірне застосування пільгової ставки відповідно до вимог Конвенції, в результаті чого ТОВ " ПОЛОННЕ-АГРО" з врахування обґрунтування вищевикладено підприємству необхідно було застосувати до проведеної виплати ставку 15%, що складає суму 4 839 410,33 гри,, в тому числі по періодах: 2018 рік - 1687341,78 грн, (11 248 945грн.* 15%); 2019 рік- 3152068,55 гри, (21 013 790,35 гри.*15%).
Таким чином, перевіркою встановлено порушення ТОВ «ПОЛОННЕ-АГРО» (код згідно з ЄДРПОУ 36009500) а. 103.2, п.103.3, п.103.4 ст.103, 1Ш.141.4.2 п.141.4 CT.141 ПКУ, в результаті чого занижено податкове зобов`язання щодо утриманого податку з доходів нерезидента AGROPROSPERIS 2 LIMITED із джерелом походження з України за перевіряємий період па загальну суму 4218548,33 грн., в тому числі: за 2018 рік у сумі 1462362,78 грн. (1687341,78 грн.- 224 979 грн.); за 2019 рік у сумі 2756185,55грн. (3152068,55 грн. - 395883 грн )."
У описовій частина Акта від 29.12.2023 вказано, що для застосування платником податків міжнародного договору України в частині передбаченого ним права щодо самостійного звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку, мають виконуватись таки умови:
- надання нерезидентом особі (податковому агенту) документа, який підтверджує його статус податкового резидента;
- нерезидент повинен бути бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу.
У розділі 4 Акта від 29.12.2023 "Висновок" вказано: Перевіркою ТОВ «ПОЛОННН-АГРО» (код згідно з ЄДРПОУ 36009500), проведеною за період з 01.01.2018 по 31.12.2019, щодо здійснення виплат доходів нерезиденту AGROPROSPERIS 2 LIMITED із джерелом походження з України, встановлено порушення:
- п.103.2, п.103.3, п.103.4, ст.103, ші.141.4.2 п.141.4 ст.141 Податкового Кодексу України, в результаті чого занижено податкове зобов`язання щодо утриманого податку з доходів нерезидента AGROPROSPERIS 2 LIMITED із джерелом походження з України за період з 01.01.2018 по 31.12.2019 всього в сумі 4218548,33 грн, в тому числі: за 2018 рік у сумі 1462362,78 грн; за 2019 рік у сумі 2756185,55 грн.
На підставі висновків Акта від 29.12.2023, Головним управлінням ДПС у Житомирській області сформовано податкове повідомлення - рішення від 31.01.2024 №00021992301, яким Товариству з обмеженою відповідальністю "Полонне - Агро" збільшено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, пені з податку на доходи фізичних осіб в загальній сумі 4640403,16 грн, з яких: за податковим зобов`язанням 4218548,33 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями 421854,83 грн. (т. 1 а.с. 116-117). 
У розрахунку податкових зобов`язань з податку на прибуток іноземних юридичних осіб згідно акта від 29.12.2023 до податкового повідомлення - рішення від 31.01.2024 №00021992301 (т. 1 а.с. 118) вказано: 
2018 рік: тип декларації: звітна нова; дата та номер додатку ПН до декларації: 27.02.2019 №9310997801; сума виплаченого доходу (у гривнях): 11248945; ставка податку: 15%; сума податку: 1687341,75; сума сплаченого податку: 224979; сума несплаченого податку: 1462363; розмір штрафної санкції: 10%; штрафна санкція: 146236,28;
2019 рік: тип декларації: звітна; дата та номер додатку ПН до декларації: 28.02.2020 №9334949853; сума виплаченого доходу (у гривнях): 21013790; ставка податку: 15%; сума податку: 3152068,55; сума сплаченого податку: 395883; сума несплаченого податку: 2756186; розмір штрафної санкції: 10%; штрафна санкція: 275618,56 грн.
З матеріалів справи вбачається, що Товариство оскаржило податкове повідомлення - рішення від 31.01.2024 в адміністративному порядку.
ДПС України Рішенням від 12.04.2024 №10560/6/99-00-06-01-02-06 залишило податкове повідомлення - рішення від 31.01.2024 №00021992301 без змін, а скаргу - без задоволення (т. 1 а.с. 119 - 134).
Вважаючи безпідставними та необґрунтованими висновки Акта перевірки від 29.12.2023, на підставі яких прийнято податкове повідомлення - рішення від 31.01.2024 №00021992301, Товариство звернулось до суду.
Спір у справі, що розглядається обумовлений невизнанням контролюючим органом права позивача на застосування зменшеної ставки оподаткування податком з доходів нерезидента із джерелом їх походження з України у розмірі 2% у 2018-2019 роках на підставі Конвенції з посиланням на те, що компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED не була бенефіціарним власником процентного доходу, отриманого від позивача, оскільки, на думку контролюючого органу, здійснювала подальше перерахування процентів на користь компанії NAP (Кайманові Острови).
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд зазначає наступне.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (далі - ПК України).
За приписами статті 3 ПК України, податкове законодавство України складається з Конституції України; цього Кодексу; Митного кодексу України та інших законів з питань митної справи у частині регулювання правовідносин, що виникають у зв`язку з оподаткуванням митом операцій з переміщення товарів через митний кордон України (далі - законами з питань митної справи); чинних міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування; нормативно-правових актів, прийнятих на підставі та на виконання цього Кодексу та законів з питань митної справи; рішень Верховної Ради Автономної Республіки Крим, органів місцевого самоврядування з питань місцевих податків та зборів, прийнятих за правилами, встановленими цим Кодексом.
Якщо міжнародним договором, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.
Порядок застосування міжнародного договору України про уникнення подвійного оподаткування стосовно повного або часткового звільнення від оподаткування доходів нерезидентів із джерелом їх походження з України визначено у статті 103 ПК України.
За приписами п. 103.1 ст. 103 ПК України, застосування правил міжнародного договору України здійснюється шляхом звільнення від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України, зменшення ставки податку або шляхом повернення різниці між сплаченою сумою податку і сумою, яку нерезиденту необхідно сплатити відповідно до міжнародного договору України.
Відповідно до п. 103.2 ст. 103 ПК України, особа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України. У разі отримання синдикованого фінансового кредиту особа (податковий агент) застосовує ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України, на дату виплати процентів або інших доходів, отриманих із джерел в Україні, учасникам синдикату кредиторів з урахуванням того, резидентом якої юрисдикції є кожен учасник синдикованого кредиту, та пропорційно до його частки у межах кредитного договору, за умови що він є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу, незалежно від того, виплата здійснюється через агента чи напряму.
Застосування міжнародного договору України в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку дозволяється тільки за умови надання нерезидентом особі (податковому агенту) документа, який підтверджує статус податкового резидента згідно з вимогами пункту 103.4 цієї статті.
У п. 103.3 ст. 103 ПК України закріплено, що бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України до дивідендів, процентів, роялті, винагород тощо нерезидента, отриманих із джерел в Україні, вважається особа, що має право на отримання таких доходів.
При цьому бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу не може бути юридична або фізична особа, навіть якщо така особа має право на отримання доходу, але є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або є тільки посередником щодо такого доходу.
Для цілей застосування цього підпункту у випадках, коли резиденти - суб`єкти кінематографії України сплачують роялті нерезидентам за субліцензійними договорами за використання або за надання права на використання аудіовізуальних творів (у тому числі фільмів), а також об`єктів авторського права та/або суміжних прав, що використовуються при виробництві (створенні) аудіовізуальних творів (у тому числі фільмів), такі нерезиденти вважаються бенефіціарними (фактичними) отримувачами (власниками) щодо таких роялті.
Особливості оподаткування нерезидентів визначено у п. 141.4 ст. 141 ПК України.
Відповідно до пп. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 ПК України, доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею. Для цілей цього пункту такими доходами є: а) проценти, дисконтні доходи, що сплачуються на користь нерезидента, у тому числі проценти за позиками та борговими зобов`язаннями, випущеними (виданими) резидентом.
Приписами пп. 141.4.2. п. 141.4 ст. 141 ПК України, закріплено, що резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.3-141.4.6 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.
Між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр укладено Конвенцію про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків та доходів від 08 листопада 2012 року, яка ратифікована - 04 липня 2013 року, дата набрання чинності для України - 07 серпня 2013 року.
Статтею 11 Конвенції передбачено, що проценти, що виникають у Договірній Державі і сплачуються резиденту іншої Договірної Держави, можуть оподатковуватись в цій іншій Державі, якщо такий резидент є особою - фактичним власником таких процентів. Однак такі проценти можуть також оподатковуватись у Договірній Державі, в якій вони виникають, і відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо особа - фактичний власник процентів є резидентом іншої Договірної Держави, податок, що стягується таким чином, не повинен перевищувати 2 відсотків від загальної суми процентів.
Докладне визначення терміну «бенефіціарний власник» наведено в Коментарях до Модельної конвенції ОЕСР.
Відповідно до пункту 9 Коментарів до статті 11, вимогу щодо бенефіціарного власника додано до пункту другого статті 11 для того, щоб роз`яснити значення слів «і сплачуються резиденту», які використовуються в пункті 1. Зрозумілим є той факт, що країна джерела не зобов`язана поступатись у праві оподатковувати проценти на тій лише підставі, що проценти були сплачені саме резиденту Держави, з якою укладено міжнародний договір. Термін «фактичний власник доходу» використовується не у вузькому технічному сенсі, а розуміється в контексті та світлі завдань і цілей Конвенції, включаючи уникнення подвійного оподаткування, попередження випадків ухилення від сплати податків та уникнення оподаткування.
Пільга або звільнення від оподаткування по будь-якому із видів доходу, що надається Державою, з якої походить дохід, резиденту іншої Договірної держави з метою уникнення повністю або частково подвійного оподаткування, яке може виникнути у зв`язку із повторним оподаткуванням такого доходу Державою резиденства. Коли цей вид доходу отримує резидент Договірної Держави, що діє як агент чи номінальний отримувач, надання Державою, з якої походить дохід, такої пільги або звільнення виключно на підставі статусу безпосереднього отримувача доходу як резидента іншої Договірної Держави буде суперечити цілям та завданням Конвенції. Безпосередній отримувач в цій ситуації кваліфікуватиметься як резидент, однак цей статус не призводить до потенційного подвійного оподаткування, оскільки отримувач не розглядається як власник доходу для цілей оподаткування в Державі резиденства. Надання державою, з якої походить дохід, пільги або звільнення від оподаткування також буде суперечити цілям та завданням Конвенції, якщо резидент Договірної Держави, не використовуючи такі інструменти, як агентування або номінальної власності, буде діяти як проміжна ланка для іншої особи, котра фактично отримує вигоду від відповідного доходу. Проміжна ланка не може розглядатися як фактичний власник, якщо навіть за свого формального статусу власника, на практиці вона має досить вузькі повноваження щодо такого доходу, що надає можливість її розглядати як просту довірену особу, або управляючу особу, що діє від імені зацікавлених осіб (пункт 10 Коментарів до статті 11).
Верховний Суд у постановах від 17.12.2025 у справі № 620/7369/24, від 17.12.2025 у справі №560/9576/24, від 17.12.2025 у справі №120/9601/24 висновує наступне.
Угоди про уникнення подвійного оподаткування не можуть застосовуватися до ситуацій, коли відповідні відносини між резидентом та нерезидентом не пов`язані з фактичним веденням господарської діяльності, а дії учасників цих відносин спрямовані лише на створення зручного (пільгового) податкового режиму. Пільги за міжнародними угодами щодо уникнення подвійного оподаткування повинні відноситися лише до податкового резидента, який є дійсним одержувачем доходу.
Застосування податкових преференцій визнається неправомірним, коли сукупність угод (операцій) дозволяє зробити висновок про те, що основною їхньою метою були виведення доходу з-під оподаткування і формальне здійснення операцій з метою використання переваг за міжнародною угодою.
Результатом такої оцінки може стати перекваліфікація виплати з відповідною зміною режиму оподаткування, а також кваліфікація сукупності угод із застосуванням норм національного законодавства по виведеному з-під оподаткування доходу.
У випадках, які наводяться в Коментарях (агент, номінал, посередник тощо), безпосередній отримувач процентів не вважається бенефіціарним власником, оскільки право отримувача вільно розпоряджатись такими процентами обмежено в силу наявності договірних або інших юридичних обов`язків передати отриманий платіж іншій особі. Такий обов`язок зазвичай випливає з юридичних документів, однак також може з`ясовуватись на підставі фактів та обставин, які вказують, що по суті отримувач процентів не має право вільно розпоряджатись такими процентами.
За загальним правилом ознаками, які можуть вказувати на те, що особа-нерезидент не є кінцевим бенефіціарним власником доходу у вигляді процентів, є, зокрема:
1) відсутність фактичного самостійного здійснення господарської діяльності особою нерезидентом, яка зареєстрована в Державі, з якою Україною укладений договір про уникнення подвійного оподаткування, на відповідній території;
2) характер грошових потоків свідчить про наявність юридичних та фактичних обов`язків щодо подальшого перерахування отримуваних процентів особою-нерезидентом третій особі та відсутність у особи-нерезидента можливості самостійного прийняття рішення щодо долі отримуваного доходу та контролю щодо отримуваного доходу;
3) мінімальний часовий інтервал між: укладенням договору (видачею позики) між резидентом та особою-нерезидентом, з Державою якого укладено договір про уникнення подвійного оподаткування, а також договору (видачею позики) між останнім та третьою особою; отриманням доходу особою-нерезидентом, з Державою якого укладено договір про уникнення подвійного оподаткування, і виплатою грошових коштів третій особі;
4) відсутність диференційованих, що розрізняються умов договорів, правових документів, на підставі яких особа-нерезидент отримує дохід і в подальшому перераховує кошти;
5) вчинення дзеркальних, тобто ідентичних операцій між резидентом та особою-нерезидентом, що зареєстрована в Державі, з якою укладено договір про уникнення подвійного оподаткування, та між останнім і третьою особою;
6) фактичні ризики, пов`язані із наданням позики резиденту, несе третя особа, а не особа-нерезидент.
З урахуванням вказаних вище критеріїв, Верховний Суд у постановах від 17.12.2025 у справах: № 620/7369/24, №560/9576/24, №120/9601/24 робить висновок, що з аналізу зазначеного правового регулювання вбачається, що право на застосування зменшеної ставки податку, передбачену відповідним міжнародним договором України, виникає, за умови одночасного виконання таких вимог:
- нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України;
- нерезидентом надано довідку (або її нотаріально засвідчену копію), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України;
- нерезидент є бенефіціарним власником доходу.
Для визначення особи як фактичного отримувача доходу, така особа повинна володіти не тільки правом на отримання доходу, але повинна бути і особою, яка визначає подальшу економічну долю доходу.
Тобто, коли отримувач процентів має право отримувати вигоду та визначати подальшу економічну долю доходу і не пов`язаний договірними або юридичними зобов`язаннями щодо перерахування такого доходу іншій особі, отримувач є бенефіціарним власником доходу.
Разом з тим, передбачені міжнародними договорами пільги зі сплати податку не можуть бути застосовані у випадку, коли нерезидент діє як проміжна ланка в інтересах іншої особи, яка фактично отримує вигоду від доходу. Зокрема, не можуть бути застосовані пільгові ставки податку у випадку, коли дохід (у рамках угоди або серії угод) з джерелом його походження з України виплачується таким чином, що нерезидент (проміжна ланка, яка має вузькі, обмежені повноваження у відношенні доходу), який претендує на отримання пільгової ставки податку з доходів у вигляді роялті, дивідендів, процентів, виплачує весь дохід (його більшу частину) іншому нерезиденту, який би не міг застосувати пільгову ставку у разі, коли б такий дохід виплачувався останньому.
В момент виплати доходу достатньою підставою для застосування зниженої ставки податку є наявність довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України і така довідка видається компетентним (уповноваженим) органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором України, за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, і повинна бути належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України.
При цьому, як вказує у своїй постанові від 27.10.2025 у справі №120/7999/24 Верховний Суд, чинним законодавством не встановлено форми документу, що підтверджує статус контрагента як бенефіціарного власника доходу, та який повинна мати особа на момент проведення виплати. Однак, у разі заперечення обставин щодо бенефіціарного статусу нерезидента-отримувача доходу, обов`язок доказування зворотного в силу положень Кодексу адміністративного судочинства України покладається на контролюючий орган як на суб`єкта владних повноважень.
Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом у справах №817/1045/17 та №803/1005/17, №560/8133/24.
Колегії суддів Верховного Суду у постановах від 17.12.2025 у справах: №620/7369/24, №560/9576/24, №120/9601/24 зазначає, що орієнтовні критерії наведено в Коментарях до Модельної конвенції ОЕСР та в подальшому перелік ознак унормований пунктом 103.3 статті 103 Податкового кодексу України (в редакції Закону від 16 січня 2020 року №466-IX, який набрав чинності 23 травня 2020 року).
Для того щоб нерезидент визнавався бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу, такий нерезидент не повинен виконувати «транзитну» роль (бути виключно посередником) у русі коштів. Як зазначено в розділі цієї постанови «Правове регулювання», нормативно закріпленою ознакою посередницької функції нерезидента є, зокрема, те, що зазначена особа не має достатньо повноважень або у випадку, підтвердженому фактами та обставинами, не має права користуватися та розпоряджатися таким доходом.
Якісною стороною цього критерію є відсутність кореспондуючого обов`язку передати права на дохід третій особі (самостійне визначення нерезидентом економічної долі доходу).
Кількісний критерій полягає у тому, що компанія нерезидент не повинна передавати отриманий дохід або переважну його частину на користь іншої особи (незалежно від способу оформлення такої передачі).
З метою встановлення наявності чи відсутності підстав на застосування позивачем зменшеної ставки оподаткування податком з доходів нерезидента із джерелом їх походження з України у розмірі 2% у 2018-2019 роках на підставі Конвенції, зокрема, чи є компанія АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД бенефіціарним власником процентного доходу, отриманого від ТОВ "Полонне Агро", судом під час розгляду даної адміністративної справи досліджено надані сторонами документи та зазначається наступне.
Додатковою угодою №6 від 16.12.2016 (т. 3 а.с. 183) до Кредитного договору №1/11-РА від 17.11.2008, сторони (компанія "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД" - кредитор, ТОВ "Полонне Агро" - позичальник, "Агропросперіс 2 Лімітед" - новий кредитор) домовились замінити кредитора на нового кредитора ("Агросперіс 2 Лімітед", - юридична особа, яка здійснює свою діяльність відповідно до законодавства Республіки Кіпр).
У додатковій угоді №4 від 01.12.2016 до Договору №6-СD/09 від 01.10.2009 вказано, що вона укладена між ТОВ "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД" (позикодавець), ТОВ "Полонне Агро" (позичальник) та "Агропросперіс 2 Лімітед" (новий позикодавець).
У додатковій угоді №5 від 01.12.2016 до Договору №6-10/LA від 11.05.2010 вказано, що вона укладена між ТОВ "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД" (позикодавець), ТОВ "Корюковка Агро" (позичальник) (змінено на ТОВ "Полонне - Агро відповідно до додаткових угод до Договору №6-10/LA від 11.05.2010: №6 від 05.09.2017 та №9 від 14.03.2019") та "Агропросперіс 2 Лімітед" (новий позикодавець).
Відповідно до умов Договору про реструктуризацію від 01.12.2016 ( укладений між "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД" (далі ЕйТіЕс), "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" (далі - НьюКо) та "Амаріста Лімітед" (далі - Амаріста) компанія "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС LIMITED" зменшила свій акціонерний капітал шляхом викупу власних привілейованих акцій, що належали її акціонеру - компанії "AMARISTA LIMITED", а натомість передала цій компанії кредитний портфель, до складу якого входили кредитні договори та договори позики, укладені з окремими українськими аграрними підприємствами, як компенсацію за викуплені акції. У подальшому компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED збільшила свій акціонерний капітал шляхом випуску привілейованих акцій, що підлягали викупу, та передала їх своєму акціонеру - компанії "AMARISTA LIMITED" - в обмін на всі права, титули та відсотки, пов`язані з кредитним портфелем, який належав компанії "AMARISTA LIMITED". При цьому такий кредитний портфель було передано компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED як внесок до її акціонерного капіталу.
Отже, у зв`язку з укладенням зазначеного договору реструктуризації у грудні 2016 року в кредитних договорах та договорах позики було здійснено заміну кредитора, внаслідок чого новим кредитором стала компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED.
Вказане, свідчить про подальше здійснення компанією AGROPROSPERIS 2 LIMITED діяльності у сфері інвестування.
У п. 11 Договору про реструктуризацію від 01.12.2016, сторонами якого є компанія "ЕйТіЕс АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД", компанія "АМАРІСТА ЛІМІТЕД" та компанія "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" (НьюКо), зазначено: "Цей договір не передбачає здійснення жодних платежів між сторонами та повинен тлумачитись як домовленість щодо обміну корпоративними правами на майно" (т. 2 а.с.21- 28).
Тобто, за наслідками укладення договору про реструктуризацію компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED набула права вимоги до українських компаній групи за кредитними договорами, стороною яких вона стала.
При цьому, укладення такого договору на призвело до набуття компанією AGROPROSPERIS 2 LIMITED статусу агента, номінального утримувача (номінальним власником) чи посередника щодо доходу, отримуваного за такими кредитними договорами.
У річному звіті та фінансовій звітності AGROPROSPERIS 2 LIMITED за 2018 рік (т.2 а.с. 131-163), які підготовлено незалежними аудиторами "Делойт Лімітед" у відповідності з Міжнародними стандартами фінансової звітності, прийнятих ЄС та Міжнародними стандартами аудиту, зазначено: "Компанія знаходиться під контролем компанії "Амаріста Лімітед" [Amarista Limited], яка зареєстрована на Кіпрі, а її безпосереднім акціонером є компанія "Ен-Сі-Ейч Агрібізнес Партнерз, Ел-Пі" [NCH Agribusiness Partners, LP], яка зареєстрована як обмежене партнерство Кайманових островів (резидент Кайманових островів, "Материнська компанія"). Компанія зареєстрована на Кіпрі, а Материнська компанія володіє 100% акцій Компанії." " (с) Розподіл прибутку між акціонерами. У 2018 році Компанія провела розподіл на користь акціонерів у розмірі 69000 тис. дол США шляхом викупу привілейованих акцій". "Управління капіталом. Компанія управляє своїм капіталом з метою забезпечення того, щоб бути спроможною продовжувати діяльність діючого підприємства, збільшуючи разом з тим доходи власників, докладаючи зусиль для поліпшення співвідношення запозиченого капіталу до власного капіталу". 
Подібна інформація відображена й у річному звіті та фінансовій звітності AGROPROSPERIS 2 LIMITED за 2019 рік (т. 3 а.с. 81-114), у якому серед іншого також зазначено: "Компанія управляє своїм капіталом з метою забезпечення того, щоб бути спроможною продовжувати діяльність як діюче підприємство".
Окрім того, у річному звіті та фінансовій звітності AGROPROSPERIS 2 LIMITED за 2018 рік вказано (т. 2 а.с. 139): фінансові доходи 56 742 тис дол. США; прибуток за рік 45686 тис дол США; сукупний дохід за рік 55990 тис дол США; дохід у вигляді відсотків від позик суб`єктам діяльності, що перебувають під спільним контролем 56724 тис дол США (т. 2 а.с. 156)
У річному звіті та фінансовій звітності AGROPROSPERIS 2 LIMITED за 2019 рік зазначено: фінансові доходи 44010 тис дол. США; сукупний дохід за рік 65019 тис дол США; дохід у вигляді відсотків 44010 тис дол США. (т. 3 а.с. 90, 108)
Отже, у фінансовій звітності AGROPROSPERIS 2 LIMITED за 2018-2019 роки міститься інформація, що спростовує твердження контролюючого органу про відсутність у компанії активів.
Окрім того, первинним кредитором відповідно до кредитного договору №1/11-РА від 17.11.2008, Кредитного договору №6-10LA від 11.05.2010 та договору позики №6-CD-09 від 01.10.2009 була компанія ATS Agribusiness Investments Limited, а не AGROPROSPERIS 2 LIMITED, яка створена у 2016 році.
Суд також зазначає, що у фінансовій звітності AGROPROSPERIS 2 LIMITED за 2018-2019 роки зазначено, що в результаті використання своїх фінансових інструментів (включаючи надання кредитів позивачу) остання самостійно несе такі ризики: ризик зміни відсоткової ставки, кредитний ризик, ризик втрати ліквідності, ризик зміни цін на ринку, операційний ризик, ризик нормативно-правової невідповідності, судовий ризик, репутаційний ризик. (т. 2 а.с. 156, т. 3 а.с. 103)
У листах незалежних аудиторів "Делойт Лімітед" від 25 червня 2019 року №АР/SL/МР 03 (т 2 а.с. 90-96) та від 25.02.2021 №АР/SL/МР 03 (т. 3 а.с. 159-166) міститься висновок, що, що компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED є бенефіціарним власником відсоткового доходу, отриманого від українських компаній.
В матеріалах справи містяться також копії свідоцтв бенефіціарного власника процентного доходу компанії "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" , у яких зазначено, що: "Процентний дохід КОМПАНІЇ не передається іншій особі. КОМПАНІЯ є прямим одержувачем процентів і має повне право використовувати проценти й отримувати вигоду від них. Рада Директорів має повне право приймати рішення щодо способу використання отриманих процентів." "Не існує договірних чи юридичних зобов`язань щодо передачі отриманих процентів іншій особі. КОМПАНІЯ є власником прав вимог, за якими сплачуються проценти." (т. 3 а.с. 43 - 45, 50 - 53).
У листі податкового департаменту Міністерства фінансів Республіки Кіпр №3.10.43.2/AV.216 P.822 від 18.01.2021 міститься інформація, що отримані компанією AGROPROSPERIS 2 LIMITED проценти не були передані, оскільки немає договірних або юридичних зобов`язань щодо передачі отримані проценти іншій стороні. Компанія має повне право використовувати та користуватися отриманими проценти. Директори Компанії уповноважені здійснювати операції по рахунку, з контролем функції в офісі у Нью- Йорку (т. 4 а.с. 86-102).
У листі податкового департаменту Міністерства фінансів Республіки Кіпр від 11.05.2023 №3.10.43.2/АV..268 Р 972 зазначено: "За даними Компанії (Amarista Limited, прим. суду) "кредитний портфель" був переданий новоствореній компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED в якості внеску в її статутний капіталу, таким чином, ніяких переказів коштів від AGROPROSPERIS 2 LIMITED не проводилось, і не було ніяких переказів на користь третіх осіб. " (т. 4 а.с. 110-112).
Податковий департамент Міністерства фінансів Республіки Кіпр у листі від 18.06.2018 № TD 3.10.43.2/АV.150 Р.634 зазначає: " За даними ATS Agribusiness Limited, компанія є прямим одержувачем відсотків і має повне право використовувати відсотки та розпоряджатися ними. Немає жодних договірних чи юридичних зобов`язань щодо передачі отриманих відсотків іншій стороні. Рада директорів має повне право приймати рішення про спосіб використання отриманих відсотків. Відповідно, ATS Agribusiness Limited є фактичним власником процентного доходу". (т.4 а.с. 118-119)
Отже, вказані вище документи спростовують твердження відповідача, що AGROPROSPERIS 2 LIMITED не є бенефіціарним власником коштів отриманого процентного доходу.
Надаючи оцінку твердженням контролюючого органу про те, що " Єдиною метою створення AMARISTA та передачі їй ATS, а у 2016 році і усього кредитного портфелю українських підприємств через AMARIST.A до AGROPROSPERIS 2 LIMITED, було створення ще однієї проміжної ланки між українськими підприємства та NAP (Кайманові острови) та ухилення від оподаткування отриманого процентного доходу шляхом використання режиму NID на Кіпрі, суд зазначає, що аналіз матеріалів справи не підтверджує наявності транзитності таких операцій, оскільки вони не свідчать про формальне переміщення коштів. 
Окрім того, судом встановлено, що кредитні договори, на підставі яких AGROPROSPERIS 2 LIMITED отримувала дохід у вигляді процентів, є самостійними фінансовими інструментами, спрямованими на фінансування та поповнення обігових коштів українських підприємств, що відповідає основному та єдиному виду діяльності цієї компанії - наданню фінансування. Вказані обставини свідчать про наявність у компанії власних активів і фінансових ресурсів для здійснення кредитної діяльності.
У Акті від 29.12.2023 відповідач висновує (т. 1 а.с. 95) " Всього за 2017- 2019 роки українські підприємства виплатили на користь AGROPROSPERIS 2 LIMITED процентні доходи у розмірі 215439 тис. дол. США, в свою чергу AGROPROSPERIS 2 LIMITED здійснив викуп привілейованих акцій у AMARISTA LIMITED становив 218000 тис. доларів США, які були перераховані AGROPROSPERIS 2 LIMITED безпосередньо NAР".
Водночас, суд зазначає, що аналіз банківських виписок AGROPROSPERIS 2 LIMITED не підтверджує послідовного переказу саме отриманих від українських підприємств процентних доходів для викупу акцій у будь-якому з місяців 2018-2019 рокі.
Окрім того, зазначені суми не є арифметично тотожними, а між датами отримання процентів і перерахування коштів за викуп акцій існував значний часовий розрив.
Відповідачем під час розгляду справи не спростовано вказані вище висновки суду.
Суд також зауважує, що акт перевірки не містить аналізу фінансової звітності первісного кредитора ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС LIMITED, а відповідачем не доведено послідовного взаємозв`язку між виплатою процентного доходу, викупом привілейованих акцій, що б свідчило про фактичну відсутність права розпорядження прибутком.
При цьому, як вбачається зі змісту установчого договору компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED (т. 3 а.с. 1-38) випуск та викуп компанією AGROPROSPERIS 2 LIMITED певного класу привілейованих акцій є виключно корпоративним рішенням ради директорів, спрямованим на залучення фінансових ресурсів на прийнятних для компанії умовах, у зв`язку з чим такі рішення мають своїм результатом зміни у структурі капіталу та підтверджують різну правову природу і спрямованість кредитних та корпоративних інструментів. При цьому суд зауважує, що прийняття організаційно-розпорядчих рішень власниками корпоративних прав саме по собі не утворює господарської діяльності. 
Окрім того, відповідно до рішень ради директорів компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED про викуп привілейованих акцій їх номінальна вартість сплачується за рахунок прибутку компанії, що підлягає розподілу.
У постановах від 24.06.2025 у справі №120/10439/24 та від 27 жовтня 2025 року у справі № 120/7999/24 Верховний Суд висновує, що Податковий кодекс України не містить такої підстави для спростування статусу бенефіціарного власника доходу як наявність зв`язку між компаніями, наявність спільних бенефіціарів, пов`язаності компаній, структурування активів між компаніями тощо. Для встановлення наявності чи відсутності статусу бенефіціарного (фактичного) отримувача (власника) доходу пов`язаність осіб та корпоративна структура правового значення не має.
З урахування вищенаведеного, суд доходить висновку, що формування висновків про транзитність грошових коштів на рахунках AGROPROSPERIS 2 LIMITED в 2017-2019 роках є безпідставним та таким, що свідчить про формування висновків акту перевірки на відомостях з відкритих баз даних та припущеннях, за відсутності їх документального підтвердження.
З огляду на встановлені судом обставини, суд дійшов висновку про необґрунтованість доводів контролюючого органу, що нерезидент AGROPROSPERIS 2 LIMITED, Кіпр, не є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу у вигляді процентів за користування позикою, а відтак є безпідставними доводи контролюючого органу, щодо недотримання позивачем пп. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 ПК України".
Отже, спірне податкове повідомлення - рішення є протиправним та підлягає скасуванню.
Відповідно до ч.1 ст.139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
При зверненні до суду з адміністративним позовом позивачем сплачений судовий збір у розмірі 30280 грн
У зв`язку із задоволенням позовних вимог суд дійшов висновку, що судові витрати, понесені позивачем, належать відшкодуванню за рахунок бюджетних асигнувань відповідача у повному розмірі.
Керуючись статтями 9, 72-77, 90, 242-246, 255, 258 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
вирішив:
Задовольнити позов Товариства з обмеженою відповідальністю "Полонне-Агро" (вул. Поштова, буд.253, смт. Миропіль, Житомирський район, Житомирська область, 13033, ЄДРПОУ: 36009500) до Головного управління ДПС у Житомирській області (вул. Юрка Тютюнника, 7, м. Житомир, 10003, ЄДРПОУ: 44096781) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №00021992301 від 31 січня 2024 року.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Житомирській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Полонне-Агро" документально підтверджені судові витрати у сумі 30280 (тридцять тисяч двісті вісімдесят) гривень 00 копійок.
Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.
Рішення суду може бути оскаржене шляхом подання апеляційної скарги безпосередньо до Сьомого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Суддя О.В. Лавренчук

16.02.26