ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

25 березня 2026 року	Львів	Справа № 380/16211/24 пров. № А/857/32236/24	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
судді-доповідача: Судової-Хомюк Н.М.,
суддів: Глушка І.В., Онишкевича Т.В., 

розглянувши в порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 05 листопада 2024 року у справі № 380/16211/24 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Весттек» до Головного управління ДПС у Львівській області, ДПС України про скасування рішень, зобов`язання вчинити дії
суддя в 1-й інстанції – Брильовський Р.М..
час ухвалення рішення – 05 листопада 2024 року,
місце ухвалення рішення – м. Львів,
дата складання повного тексту рішення – не зазначено,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Весттек» (далі – позивач) звернулося до суду із позовом до Головного управління ДПС у Львівській області, ДПС України (далі - відповідачі), в якому просить суд:
- визнати протиправними та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Львівській області від 19.03.2024 № 10750943/39743065, від 26.02.2024 № 10623045/39743065, від 26.02.2024 № 10623050/39743065, від 19.03.2024 № 10750949/39743065, від 26.02.2024 № 10623048/39743065, від 19.03.2024 № 10750948/39743065, від 26.02.2024 № 10623049/39743065, від 26.02.2024 № 10623080/39743065, від 26.02.2024 № 10623077/39743065, від 26.02.2024 № 10623046/39743065, від 26.02.2024 № 10623076/39743065, від 26.02.2024 № 10623079/39743065, від 26.02.2024 № 10623078/39743065, від 26.02.2024 № 10623047/39743065, від 19.03.2024 № 10750953/39743065, від 19.03.2024 № 10750946/39743065, від 19.03.2024 № 10750945/39743065, від 19.03.2024 № 10750944/39743065, від 26.02.2024 № 10623074/39743065, від 26.02.2024 № 10623075/39743065, від 19.03.2024 № 10750951/39743065, від 26.02.2024 № 10623058/39743065, від 26.02.2024 № 10623059/39743065, від 26.02.2024 № 10623056/39743065, від 26.02.2024 № 10623061/39743065, від 26.02.2024 № 10623073/39743065, від 26.02.2024 № 10623069/39743065, від 26.02.2024 № 10623071/39743065, від 19.03.2024 № 10750947/39743065, від 26.02.2024 № 10623057/39743065, від 26.02.2024 № 10623060/39743065, від 19.03.2024 № 10750950/39743065, від 26.02.2024 № 10623072/39743065, від 26.02.2024 № 10623068/39743065, від 26.02.2024 № 10623070/39743065, від 19.03.2024 № 10750952/39743065, від 19.03.2024 № 10750942/39743065, від 26.02.2024 № 10623054/39743065, від 26.02.2024 № 10623067/39743065, від 26.02.2024 № 10623066/39743065, від 26.02.2024 № 10623065/39743065, від 26.02.2024 № 10623064/39743065, від 26.02.2024 № 10623063/39743065, від 26.02.2024 № 10623062/39743065, від 26.02.2024 № 10623055/39743065, від 26.02.2024 № 10623051/39743065, від 26.02.2024 № 10623052/39743065, від 26.02.2024 № 10623053/39743065, від 19.03.2024 № 10750941/39743065, від 19.03.2024 № 10750935/39743065, від 19.03.2024 № 10750940/39743065;
- зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних складені позивачем податкові накладні: № 45 від 15.12.2023, № 51 від 15.12.2023, № 46 від 14.12.2023, № 32 від 14.12.2023, № 31 від 14.12.2023, № 30 від 14.12.2023, № 29 від 14.12.2023, № 28 від 14.12.2023, № 27 від 14.12.2023, № 53 від 13.12.2023, № 48 від 13.12.2023, № 55 від 13.12.2023, № 56 від 12.12.2023, № 49 від 12.12.2023, № 54 від 12.12.2023, № 21 від 10.12.2023, № 33 від 09.12.2023, № 14 від 07.12.2023, № 15 від 07.12.2023, № 16 від 07.12.2023, № 125 від 29.12.2023, № 124 від 29.12.2023, № 129 від 29.12.2023, № 120 від 26.12.2023, № 116 від 26.12.2023, № 123 від 26.12.2023, № 122 від 26.12.2023, № 118 від 26.12.2023, № 117 від 26.12.2023, № 121 від 26.12.2023, № 119 від 26.12.2023, № 91 від 17.12.2023, № 92 від 23.12.2023, № 52 від 16.12.2023, № 47 від 16.12.2023, № 50 від 16.12.2023, № 125 від 25.01.2024, № 124 від 25.01.2024, № 110 від 25.01.2024, № 109 від 25.01.2024, № 108 від 25.01.2024, № 106 від 25.01.2024, № 131 від 23.01.2024, № 44 від 22.01.2024, № 89 від 20.01.2024, № 45 від 18.01.2024, № 50 від 19.01.2024, № 48 від 19.01.2024, № 30 від 10.01.2024, № 2 від 05.01.2024, № 40 від 04.01.2024.
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 05 листопада 2024 року у справі № 380/16211/24 адміністративний позов задоволено.
Визнано протиправними та скасовано рішення Комісії Головного управління Державної податкової служби у Львівській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 19.03.2024 № 10750943/39743065, від 26.02.2024 № 10623045/39743065, від 26.02.2024 № 10623050/39743065, від 19.03.2024 № 10750949/39743065, від 26.02.2024 № 10623048/39743065, від 19.03.2024 № 10750948/39743065, від 26.02.2024 № 10623049/39743065, від 26.02.2024 № 10623080/39743065, від 26.02.2024 № 10623077/39743065, від 26.02.2024 № 10623046/39743065, від 26.02.2024 № 10623076/39743065, від 26.02.2024 № 10623079/39743065, від 26.02.2024 № 10623078/39743065, від 26.02.2024 № 10623047/39743065, від 19.03.2024 № 10750953/39743065, від 19.03.2024 № 10750946/39743065, від 19.03.2024 № 10750945/39743065, від 19.03.2024 № 10750944/39743065, від 26.02.2024 № 10623074/39743065, від 26.02.2024 № 10623075/39743065, від 19.03.2024 № 10750951/39743065, від 26.02.2024 № 10623058/39743065, від 26.02.2024 № 10623059/39743065, від 26.02.2024 № 10623056/39743065, від 26.02.2024 № 10623061/39743065, від 26.02.2024 № 10623073/39743065, від 26.02.2024 № 10623069/39743065, від 26.02.2024 № 10623071/39743065, від 19.03.2024 № 10750947/39743065, від 26.02.2024 № 10623057/39743065, від 26.02.2024 № 10623060/39743065, від 19.03.2024 № 10750950/39743065, від 26.02.2024 № 10623072/39743065, від 26.02.2024 № 10623068/39743065, від 26.02.2024 № 10623070/39743065, від 19.03.2024 № 10750952/39743065, від 19.03.2024 № 10750942/39743065, від 26.02.2024 № 10623054/39743065, від 26.02.2024 № 10623067/39743065, від 26.02.2024 № 10623066/39743065, від 26.02.2024 № 10623065/39743065, від 26.02.2024 № 10623064/39743065, від 26.02.2024 № 10623063/39743065, від 26.02.2024 № 10623062/39743065, від 26.02.2024 № 10623055/39743065, від 26.02.2024 № 10623051/39743065, від 26.02.2024 № 10623052/39743065, від 26.02.2024 № 10623053/39743065, від 19.03.2024 № 10750941/39743065, від 19.03.2024 № 10750935/39743065, від 19.03.2024 № 10750940/39743065 про відмову в реєстрації податкових накладних: № 45 від 15.12.2023, № 51 від 15.12.2023, № 46 від 14.12.2023, № 32 від 14.12.2023, № 31 від 14.12.2023, № 30 від 14.12.2023, № 29 від 14.12.2023, № 28 від 14.12.2023, № 27 від 14.12.2023, № 53 від 13.12.2023, № 48 від 13.12.2023, № 55 від 13.12.2023, № 56 від 12.12.2023, № 49 від 12.12.2023, № 54 від 12.12.2023, № 21 від 10.12.2023, № 33 від 09.12.2023, № 14 від 07.12.2023, № 15 від 07.12.2023, № 16 від 07.12.2023, № 125 від 29.12.2023, № 124 від 29.12.2023, № 129 від 29.12.2023, № 120 від 26.12.2023, № 116 від 26.12.2023, № 123 від 26.12.2023, № 122 від 26.12.2023, № 118 від 26.12.2023, № 117 від 26.12.2023, № 121 від 26.12.2023, № 119 від 26.12.2023, № 91 від 17.12.2023, № 92 від 23.12.2023, № 52 від 16.12.2023, № 47 від 16.12.2023, № 50 від 16.12.2023, № 125 від 25.01.2024, № 124 від 25.01.2024, № 110 від 25.01.2024, № 109 від 25.01.2024, № 108 від 25.01.2024, № 106 від 25.01.2024, № 131 від 23.01.2024, № 44 від 22.01.2024, № 89 від 20.01.2024, № 45 від 18.01.2024, № 50 від 19.01.2024, № 48 від 19.01.2024, № 30 від 10.01.2024, № 2 від 05.01.2024, № 40 від 04.01.2024.
Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні: № 45 від 15.12.2023, № 51 від 15.12.2023, № 46 від 14.12.2023, № 32 від 14.12.2023, № 31 від 14.12.2023, № 30 від 14.12.2023, № 29 від 14.12.2023, № 28 від 14.12.2023, № 27 від 14.12.2023, № 53 від 13.12.2023, № 48 від 13.12.2023, № 55 від 13.12.2023, № 56 від 12.12.2023, № 49 від 12.12.2023, № 54 від 12.12.2023, № 21 від 10.12.2023, № 33 від 09.12.2023, № 14 від 07.12.2023, № 15 від 07.12.2023, № 16 від 07.12.2023, № 125 від 29.12.2023, № 124 від 29.12.2023, № 129 від 29.12.2023, № 120 від 26.12.2023, № 116 від 26.12.2023, № 123 від 26.12.2023, № 122 від 26.12.2023, № 118 від 26.12.2023, № 117 від 26.12.2023, № 121 від 26.12.2023, № 119 від 26.12.2023, № 91 від 17.12.2023, № 92 від 23.12.2023, № 52 від 16.12.2023, № 47 від 16.12.2023, № 50 від 16.12.2023, № 125 від 25.01.2024, № 124 від 25.01.2024, № 110 від 25.01.2024, № 109 від 25.01.2024, № 108 від 25.01.2024, № 106 від 25.01.2024, № 131 від 23.01.2024, № 44 від 22.01.2024, № 89 від 20.01.2024, № 45 від 18.01.2024, № 50 від 19.01.2024, № 48 від 19.01.2024, № 30 від 10.01.2024, № 2 від 05.01.2024, № 40 від 04.01.2024, складені Товариством з обмеженою відповідальністю «Весттек», датою подання їх на реєстрацію.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної податкової служби у Львівській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю Весттек» сплачений судовий збір в сумі 61771,50 грн. 
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Весттек» сплачений судовий збір в сумі 61771,50 грн.
Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції відповідач звернувся з апеляційною скаргою, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким в задоволенні позову відмовити.
В обґрунтування апеляційної скарги покликається на правомірність оскаржуваного рішення контролюючого органу, у зв`язку з тим, що на підтвердження реальності господарських операцій позивачем надано окремі документи, проте такі виявились недостатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних, тому у відповідача були законні підстави для прийняття рішення про відмову у реєстрації спірних податкових накладних. 
Позивач своїм правом на подання відзиву на апеляційну скаргу не скористався, відповідно до частини 4 статті 304 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) відсутність відзиву на апеляційну скаргу не перешкоджає перегляду рішення суду першої інстанції.
Враховуючи те, що апеляційну скаргу подано на рішення суду першої інстанції, ухвалене в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи, суд вважає за можливе розглядати справу в порядку письмового провадження згідно положень статті 311 КАС України.
Частиною 1 ст. 308 КАС України передбачено, що суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги у їх сукупності, колегія суддів виходить з наступних підстав.
Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції виходив з того, що податкові накладні видано в межах господарських операцій, які є об`єктами оподаткування, зважаючи на наявність передбачених законодавством документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних, які подано для реєстрації у встановлений п.201.10 ст.201 ПК України строк.
З такими висновками суду першої інстанції колегія суддів погоджується з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи, що основною діяльністю позивача згідно з КВЕД 49.41 Вантажний автомобільний транспорт. 
21 грудня 2021 року між позивачем та ПП «ФЕНІКС АГРО» укладений договір перевезення вантажів автомобільним транспортом № Л-131, згідно з яким ТОВ «ВЕСТТЕК» зобов`язане здійснити в користь ПП «ФЕНІКС АГРО» перевезення та експедицію вантажів.
05 лютого 2023 року між позивачем та ТОВ «ПИРЯТИНСЬКИЙ ДЕЛІКАТЕС» укладено договір транспортного перевезення № ТЕО-А-050223-УАЛПД, згідно з яким ТОВ «ВЕСТТЕК» зобов`язане надати в користь ТОВ «ПИРЯТИНСЬКИЙ ДЕЛІКАТЕС» послуги по перевезенню вантажу.
Позивач в межах вказаних господарських операцій склав та подав на реєстрацію в ЄРПН податкові накладні: № 45 від 15.12.2023, № 51 від 15.12.2023, № 46 від 14.12.2023, № 32 від 14.12.2023, № 31 від 14.12.2023, № 30 від 14.12.2023, № 29 від 14.12.2023, № 28 від 14.12.2023, № 27 від 14.12.2023, № 53 від 13.12.2023, № 48 від 13.12.2023, № 55 від 13.12.2023, № 56 від 12.12.2023, № 49 від 12.12.2023, № 54 від 12.12.2023, № 21 від 10.12.2023, № 33 від 09.12.2023, № 14 від 07.12.2023, № 15 від 07.12.2023, № 16 від 07.12.2023, № 125 від 29.12.2023, № 124 від 29.12.2023, № 129 від 29.12.2023, № 120 від 26.12.2023, № 116 від 26.12.2023, № 123 від 26.12.2023, № 122 від 26.12.2023, № 118 від 26.12.2023, № 117 від 26.12.2023, № 121 від 26.12.2023, № 119 від 26.12.2023, № 91 від 17.12.2023, № 92 від 23.12.2023, № 52 від 16.12.2023, № 47 від 16.12.2023, № 50 від 16.12.2023, № 125 від 25.01.2024, № 124 від 25.01.2024, № 110 від 25.01.2024, № 109 від 25.01.2024, № 108 від 25.01.2024, № 106 від 25.01.2024, № 131 від 23.01.2024, № 44 від 22.01.2024, № 89 від 20.01.2024, № 45 від 18.01.2024, № 50 від 19.01.2024, № 48 від 19.01.2024, № 30 від 10.01.2024, № 2 від 05.01.2024, № 40 від 04.01.2024.
Однак реєстрацію вище перелічених податкових накладних відповідач зупинив, оскільки обсяг постачання товару/послуги 49.41, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Одночасно контролюючий орган запропонував надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Позивач подав відповідачу пояснення по суті операцій, відображених у податкових накладних, а також надав копії документів, які на думку позивача підтверджують факт здійснення зазначеної господарської операції.
20.02.2024 відповідач скерував повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних
В подальшому позивач надіслав повідомлення про подання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття Комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, разом з копіями відповідних документів.
За результатами розгляду поданих документів відповідач прийняв рішення: від 19.03.2024 № 10750943/39743065, від 26.02.2024 № 10623045/39743065, від 26.02.2024 № 10623050/39743065, від 19.03.2024 № 10750949/39743065, від 26.02.2024 № 10623048/39743065, від 19.03.2024 № 10750948/39743065, від 26.02.2024 № 10623049/39743065, від 26.02.2024 № 10623080/39743065, від 26.02.2024 № 10623077/39743065, від 26.02.2024 № 10623046/39743065, від 26.02.2024 № 10623076/39743065, від 26.02.2024 № 10623079/39743065, від 26.02.2024 № 10623078/39743065, від 26.02.2024 № 10623047/39743065, від 19.03.2024 № 10750953/39743065, від 19.03.2024 № 10750946/39743065, від 19.03.2024 № 10750945/39743065, від 19.03.2024 № 10750944/39743065, від 26.02.2024 № 10623074/39743065, від 26.02.2024 № 10623075/39743065, від 19.03.2024 № 10750951/39743065, від 26.02.2024 № 10623058/39743065, від 26.02.2024 № 10623059/39743065, від 26.02.2024 № 10623056/39743065, від 26.02.2024 № 10623061/39743065, від 26.02.2024 № 10623073/39743065, від 26.02.2024 № 10623069/39743065, від 26.02.2024 № 10623071/39743065, від 19.03.2024 № 10750947/39743065, від 26.02.2024 № 10623057/39743065, від 26.02.2024 № 10623060/39743065, від 19.03.2024 № 10750950/39743065, від 26.02.2024 № 10623072/39743065, від 26.02.2024 № 10623068/39743065, від 26.02.2024 № 10623070/39743065, від 19.03.2024 № 10750952/39743065, від 19.03.2024 № 10750942/39743065, від 26.02.2024 № 10623054/39743065, від 26.02.2024 № 10623067/39743065, від 26.02.2024 № 10623066/39743065, від 26.02.2024 № 10623065/39743065, від 26.02.2024 № 10623064/39743065, від 26.02.2024 № 10623063/39743065, від 26.02.2024 № 10623062/39743065, від 26.02.2024 № 10623055/39743065, від 26.02.2024 № 10623051/39743065, від 26.02.2024 № 10623052/39743065, від 26.02.2024 № 10623053/39743065, від 19.03.2024 № 10750941/39743065, від 19.03.2024 № 10750935/39743065, від 19.03.2024 № 10750940/39743065 про відмову у реєстрації податкових накладних.
Підставою для їх прийняття є ненадання: первинних документів щодо постачання послуг.
Надаючи оцінку спірним правовідносинам, апеляційний суд зазначає наступне.
Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Надаючи оцінку правомірності дій та рішень органів владних повноважень, суд керується критеріями, закріпленими у статті 2 КАС України, які певною мірою відображають принципи адміністративної процедури, встановлюючи при цьому чи прийняті (вчинені) ним рішення (дії): на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія).
Перевіривши правомірність прийнятого відповідачем 1 рішення згідно вимог частини другої статті 2 КАС України, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що таке вказаним вище критеріям не відповідає, відповідач діяв не на підставі, не в межах повноважень та не у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України з огляду на таке.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, врегульовано ПК України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).
Контролюючі органи мають право здійснювати щоденну обробку даних та інформації електронного кабінету, необхідних для виконання покладених на них функцій з адміністрування податкового законодавства та законодавства з інших питань, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, що включає, зокрема, прийняття, обробку та аналіз документів та даних платників податків, здійснення повноважень, передбачених законом, які можуть бути реалізовані в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку (підпункт 20.1.45 пункту 20.1 статті 20 ПК України).
Згідно з пунктом 61.1 статті 61 ПК України встановлено, що податковий контроль це система заходів, що вживаються контролюючими органами з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Способом здійснення такого контролю є, зокрема, здійснення інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючих органів (підпункт 62.1.2 пункту 62.1 статті 62 ПК України), що є комплексом заходів, що координується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій (пункт 71.1 статті 71 ПК України).
Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
У випадках, передбачених статтею 216 Цивільного кодексу України, платники податків мають право вносити відповідні зміни до податкової звітності у порядку, визначеному статтею 50 цього Кодексу.
Як встановлено пунктом 201.1 статті 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги» та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно з пунктом 187.1 статті 187 ПК України, датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», незалежно від дати накладення електронного підпису.
Згідно із пунктом 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в ЄРПН та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 01 липня 2017 року в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в ЄРПН.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до ЄРПН є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Датою та часом надання ПН/РК в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо надіслані ПН/РК сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації ПН/РК відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань, не можуть бути причиною неприйняття податкових накладних у електронному вигляді.
Квитанція про зупинення реєстрації ПН/РК надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.
Відповідно до вимог пункту 201.16 статті 201 ПК України, реєстрація ПН/РК в ЄРПН може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Пунктом 3 Порядку № 1165 визначені ознаки ПН/РК, яким вони повинні відповідати для безумовної їх реєстрації.
Відповідно до пунктів 4, 5 вказаного Порядку у разі коли за результатами перевірки ПН/РК визначено, що ПН/РК відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких ПН/РК не зупиняється в ЄРПН.
Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в ЄРПН ПН/РК, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.
ПН/РК, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.
Відтак, встановлена контролюючим органом невідповідність податкової накладної жодній з ознак безумовної реєстрації є підставою для її перевірки щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника, а також критеріям ризиковості здійснення операцій.
Пунктом 7 Порядку № 1165 передбачено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу ПН/РК встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім ПН/РК, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких ПН/РК зупиняється.
Реєстрацію податкових накладних поданих позивачем було зупинено з тієї підстави, що обсяг постачання товару/послуги 49.41, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Додатком 3 до Порядку № 1165 визначено Критерії ризиковості здійснення операцій.
Пункт 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій відносить операцію до ризикових у разі якщо обсяг постачання товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державним класифікатором продукції та послуг (далі - Державний класифікатор)/умовним кодом такого товару, зазначеного в податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнено від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного в 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, у тому числі вивезення товарів за межі митної території України, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, за відсутності такого/такої товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державним класифікатором/умовним кодом товару у врахованій таблиці даних платника податку.
Згідно з пунктами 10, 11 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації ПН/РК, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації ПН/РК зазначаються:
1) номер та дата складення ПН/РК;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію ПН/РК в ЄРПН, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Мінфіну від 12 грудня 2019 р. № 520 (далі також - Порядок № 520).
Порядок № 520 визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до пунктів 2-4 Порядку № 520 прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі також - комісія регіонального рівня).
Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
У разі зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН.
Пунктом 5 Порядку № 520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, який може включати:
договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;
інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.
Відповідно до пункту 44 Порядку № 1165, комісія контролюючого органу перевіряє подані платником податку копії документів щодо їх достовірності шляхом звірки даних, які містяться в таких копіях документів, з даними, що надходять або можуть бути отримані з інших джерел інформації (реєстри, що ведуться державними органами, документи, зокрема електронні).
Згідно з пунктом 10 Порядку № 520, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН в разі:
ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Отже, з аналізу даних норм законодавства видно, що прийнятий суб`єктом владних повноважень акт індивідуальної дії, як акт правозастосування, повинен бути обґрунтованим та вмотивованим, що передбачає наведення в даному випадку податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання ПН/РК прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного переліку документів які пропонуються надати платнику податків. Вживання податковим органом загального посилання на пункт 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, без наведення зазначення чіткого переліку документів, які необхідно надати, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.
У постанові від 21 лютого 2023 року по справі №2240/3271/18 Верховним Судом висловлено про те, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків.
З аналізу матеріалів справи судом першої інстанції встановлено, що позивачем на виконання пропозиції, зазначеної у квитанціях № 1 про зупинення реєстрації податкових накладних надав відповідачу: договори перевезення вантажів, акти приймання-передачі транспортних послуг; товарно-транспортні накладні, заявки на перевезення вантажу автомобільним транспортом, специфікації до договору перевезення вантажів, виписки з банківського рахунку.
Разом з тим, контролюючий орган 20.02.2024 склав повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та документів, необхідних для розгляду питання прийняття про реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних у яких зазначено про необхідність надання первинних документів щодо постачання послуг.
У відповідь на повідомлення контролюючого органу від 20.02.2024 позивач подав додаткові пояснення разом із такими документами: договори, податкові накладні, видаткові накладні, заявки на перевезення, виписки з банківських рахунків, які стосуються взаємовідносин позивача щодо господарського забезпечення своєї діяльності.
Матеріали справи свідчать, що відповідно до пропозиції надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних позивач надіслав детальні пояснення, з документами, в підтвердження реальності здійснення господарських операцій.
26.02.2024 відповідач прийняв рішення № 11222433/45108897 про відмову у реєстрації податкових накладних.
Як підставу відмови, зазначено про ненадання/часткове надання додаткових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній /розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, платником податку.
Проте, зазначений висновок контролюючого органу спростовується наявними у матеріалах справи та дослідженими в ході судового розгляду письмовими доказами, що підтверджують реальність господарських операцій здійснення вантажних перевезень.
Серед представлених документів в підтвердження реальності здійснення господарських операцій на вимогу контролюючому органу позивач надав договори перевезення вантажів, акти приймання-передачі транспортних послуг; товарно-транспортні накладні, заявки на перевезення вантажу автомобільним транспортом, специфікації до договору перевезення вантажів, виписки з банківського рахунку.
Крім того, позивач повідомив, що має у власності вантажні автомобілі та комбайни зернозбиральні. У відповідь на повідомлення відповідача надав договір оренди складського приміщення та земельної ділянки під стоянку автомобілів та договори із юридичними особами про придбання запчастин до сільськогосподарської техніки та паливно-мастильних матеріалів. 
Відтак, зважаючи на наявність передбачених законодавством документів, які свідчать про проведення господарських операцій між позивачем і його контрагентами, а також враховуючи те, що такі документи були надані контролюючому органу, у відповідача не було достатніх підстав для відмови у проведенні реєстрації спірних податкових накладних.
Аналіз змісту оскаржених рішень дає підстави стверджувати, що Комісія, розглядаючи подані позивачем документи, не з`ясовувала специфіку проведених господарських операцій та не визначала документів, які є достатніми для підтвердження реальності господарських операцій з урахуванням її змісту і обсягу, а також не запропонувала позивачу подати перелік конкретних документів необхідних для прийняття рішення.
У постанові від 21 лютого 2023 року по справі № 2240/3271/18 Верховний Суд зауважив на тому, що предметом доказування при вирішенні вимог про зобов`язання податкового органу зареєструвати податкову накладну (у разі скасування рішення Комісії про відмову в реєстрації податкової накладної) мають бути встановленими обставини достатності документів для її реєстрації.
Такий же підхід продемонстровано Верховним Судом і у постанові від 27 квітня 2023 року по справі №460/8040/20, у якій Суд висловився про те, що саме лише зазначення про відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.
Слід також звернути увагу на те, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу.
При вирішенні питання про реєстрацію ПН/РК адміністративний суд не досліджує зміст господарських правовідносин. Завдання суду полягає у дослідженні документів первинного бухгалтерського обліку в аспекті їх належності для цілей підтвердження реальності господарських операцій. Необхідність підтвердження реальності господарських операцій переслідує публічно-правові цілі - встановлення належності виконання платниками податків визначених законодавством податкових обов`язків.
Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду від 23 квітня 2021 року у справі № 140/2456/18, від 29 червня 2023 року у справі № 500/2655/22.
Аналізуючи вищевказане, колегія суддів приходить до переконання про те, що надані позивачем документи складені з дотриманням вимог законодавства були достатніми для реєстрації податкових накладних в ЄРПН, водночас обставин, які б унеможливлювали їх реєстрацію в ЄРПН, судом не встановлено.
Отже, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про те, що оскаржуване рішення відповідача про відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН є протиправним та підлягає скасуванню.
Щодо позовної вимоги про зобов`язання ДПС України зареєструвати податкові накладні в ЄРПН датою подачі, колегія суддів враховує наступне.
Згідно з частиною третьою статті 245 КАС України, у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.
Відповідно до пункту 19 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246 (далі також - Порядок № 1246) ПН/РК, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій, зокрема набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію ПН/РК (у разі надходження до ДПС відповідного рішення).
Внесення відомостей до ЄРПН на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до ПН/РК, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.
Датою внесення відомостей до ЄРПН вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням (пункт 20 Порядку № 1246).
Отже, реєстрація в ЄРПН ПН/РК, реєстрацію яких попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС України.
Таким чином, на підставі вищенаведених висновків про протиправність оскаржуваного рішення, з метою належного захисту прав позивача, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про необхідність зобов`язати ДПС України зареєструвати податкову накладну в ЄРПН, і доводи апеляційної скарги не спростовують зазначених висновків суду першої інстанції.
Підводячи підсумок наведеного вище, апеляційний суд погоджується із висновком суду першої інстанції про задоволення позову.
Відповідно до п.1 ч.1 ст.315, 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
На підставі викладеного та приймаючи до уваги, що суд першої інстанції при ухваленні оскаржуваного судового рішення, вірно встановив фактичні обставини справи, дослідив наявні докази, надав їм належну оцінку, та прийняв законне і обґрунтоване судове рішення, висновки суду відповідають обставинам справи, а тому підстав для його скасування не встановлено. 
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволення.
Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 05 листопада 2024 року у справі № 380/16211/24 залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її ухвалення та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя	 	Н. М. Судова-Хомюк 	
судді	 	І. В. Глушко 	
 	 	Т. В. Онишкевич