ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м У к р а ї н и

15 квітня 2026 року 	м. Дніпро	справа № 160/9606/25	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді Сафронової С.В. (доповідач),
суддів: Коршуна А.О., Чепурнова Д.В., 

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 22 грудня 2025 року 
у адміністративній справі № 160/9606/25 за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

ВСТАНОВИВ:

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 22 грудня 2025 року задоволено позовні вимоги ОСОБА_1 , а саме, визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення: форми «Р» від 19 грудня 2024 року № 0765832408, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «Податок на доходи фіз осіб, що спл фіз особами за результатами річного декларування на 2183611,69 грн., з яких за податковими та/або іншими зобов`язаннями - 1 746 889,35 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 436 722,34 грн.; форми «Р» від 19 грудня 2024 року № 0765842408, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «Військовий збір, що сплач фізич особ за результатами річного декларування» на 181 967,64 грн., з яких за податковими та/або іншими зобов`язаннями - 145 574,11 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 36 393,53 грн.; форми «ПС» від 19 грудня 2024 року № 0765862408, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 6 700,00 грн.; форми «ПС» від 19 грудня 2024 року № 0765872408, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 1 020,00 грн.; форми «ПС» від 19 грудня 2024 року № 0765822408, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 340,00 грн., а також стягнуто з Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (місцезнаходження: 49005, м. Дніпро, вул. Сімферопольська, 17-А, код ЄДРПОУ 44118658) за рахунок його бюджетних асигнувань на користь ОСОБА_1 судовий збір у сумі 12 112,00 грн.
Зазначене рішення суду першої інстанції оскаржено в апеляційному порядку відповідачем по справі з підстав порушення норм матеріального та процесуального права, а також винесеного без врахування первинних документів і без повного з`ясування обставин справи, які необхідно було встановити, у зв`язку з чим просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити інше рішення про відмову у задоволенні вимог позивача у цій справі у повному обсязі.
Апеляційна скарга відповідача мотивована тим, що в порушення вимог п.3 ч.2 ст.2 КАС України і ч.3 ст.242 КАС України суд першої інстанції залишив поза увагою, що місце проживання позивача за адресою: АДРЕСА_1 було встановлено за результатом направленого до Державного реєстру фізичних осіб – платників податків про реєстраційні дані фізичної особи–платника податків запиту від 24.09.2024 №0436-2024-0004634, що узгоджується вимогами п.70.2. п.70.5. п.70.6. п.70.7. ст.70 Податкового кодексу України і п.42.2. п.42.4. ст.42 Податкового кодексу України та п.2, п.94, п.105 Правил №270, та з висловленою Верховним Судом у постанові від 10.11.2021 року по справі №911/2523/20 правовою позицією стосовно фіксації та оформлення вручення рекомендованого поштового відправлення і у постанові від 09.02.2022 року по справі №640/16786/20 позиції стосовно обов`язкової умови для підтвердження отримання рекомендованого відправлення інформацією у повідомленні про вручення поштового відправлення про дату вручення та одержувача (прізвище та його підпис), що за загальним порядком фіксації та оформлення вручення рекомендованого поштового відправлення передбачає встановлення особи одержувача і зазначення на бланку повідомлення запису про вручення його прізвища, який здійснюється працівником поштового зв`язку.
Оскільки фізична особа несе відповідальність згідно із законом за достовірність інформації, що подається для реєстрації у Державному реєстрі, а уся поштова кореспонденція була надіслана на єдину, наявну у контролюючого органу адресу платника податків, відповідач вважає, що податкове повідомлення-рішення відповідно до п.58.3 ст. 58 ПК України було вручено позивачу відповідно до п.42.2 та п.42.4. ст.42 Податкового кодексу України і у встановленому Правилами №270 порядку, що узгоджується з правовою позицією Верховного Суду, висловленою у постановах від 24.09.2019 у справі № 825/1109/16 та від 09.10.2018 у справі 820/1864/17.
За наведених обставин та посилаючись на положення пунктів 3, 5 Розділу ІІІ Порядку надіслання контролюючими органами податкових повідомлень-рішень платникам податків, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28 грудня 2015 року № 1204 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 22 січня 2016 року за № 124/28254, відповідач вважає, що надіслане контролюючим органом рекомендованим листом з повідомленням про вручення на податкову адресу платника податків, яка відповідає даним Державного реєстру та облікової картки платника, вважається врученим також у разі неможливості вручення адресату такого відправлення після проставлення поштовим органом відповідної відмітки з датою та причиною невручення, а відповідно, контролюючий орган, не маючи інших правових механізмів для отримання персональних даних про платника податків, вправі розраховувати на актуальність (відповідність) даних облікової картки та, відповідно, у випадку недотримання платником податків приписів закону та невиконання обов`язку інформувати податковий орган про зміну своїх персональних даних, має нести ризик настання негативних наслідків такої поведінки, що підтверджено правовим висновком Верховного Суду, що був наведений у постановах від 12.02.2020 року по справі № 826/17798/18 та від 23.09.2021 року по справі № 640/8096/19.
Окремо відповідач звертає увагу апеляційного суду на обставини справи, а саме, на висновки Акту № 3531/04-36-24-09/2412813990 від 13.11.2024, в якому зафіксовано встановлені документальною позаплановою невиїзною перевіркою фізичної особи-платника податків ОСОБА_1 порушення: пп.49.18.4 п.49.18 ст.49, п.176.1 ст.176, п.179.1 ст.179 Податкового кодексу України, що допущені внаслідок неподання податкової декларацій про майновий стан і доходи за 2023 рік; пп.164.2.4, пп.164.2.20 п.164.2 ст.164, пп.168.2.1 п.168.2 ст.168 та п.167.1 ст.167, п.173.2 ст.173 Податкового кодексу України внаслідок заниження на 9704940,82 грн. загального річного оподатковуваного доходу внаслідок не декларування грошових коштів, які надійшли на банківські рахунки із використанням реквізитів ЕПЗ (р2р-платежі), та доходу від продажу об`єків рухомого майна, в результаті чого було визначено податкові зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб за 2023 рік в сумі 1746889,35 грн.; пп.1.2, пп.1.3 п.161 підрозділу 10 розділу XX Кодексу внаслідок заниження на 9704940,82 грн. загального річного оподатковуваного доходу у зв`язку з не декларуванням грошових коштів, які надійшли на банківські рахунки із використанням реквізитів ЕПЗ (р2р-платежі), та доходу від продажу об`єків рухомого майна в результаті чого визначено податкові зобов`язання по військовому збору за 2023 рік в сумі 145574,11 грн.; п. 121.2 ст.121 Кодексу, в частині ненадання відповіді та документів чи іншої інформації на запит контролюючого органу, надісланий відповідно до підстав, передбачених пп.73.3.1 п.73.3 ст.73 Податкового кодексу України; п.44.1 п.44.3 ст.44, пп. «а» п.176.1 ст.176 Податкового кодексу України, п.1 Порядку ведення обліку доходів і витрат для визначення суми загального річного оподатковуваного доходу №591, яку ведуть фізичні особи - платників податків, крім осіб, які перебувають на податковому обліку як самозайняті особи, затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів України від 23 червня 2017р. №591, в частині не ведення обліку доходів і витрат у Книзі обліку для визначення суми інвестиційного прибутку від операцій з інвестиційними активами, внаслідок її ненадання до перевірки.
Посилаючись на положення ст.72 Податкового кодексу України, відповідач вважає правомірно використаною отриману від Національного банку України листом від 20.03.2024 №24-0006/21625/БТ (вх. ДПСУ від 22.03.2024 №33529/5) та листом №23858/7/99-00-24-04-03-07 від 21.08.2024 (вхідний ГУ ДПС 5170/8 від 21.08.2024) і листом від 09.08.2024 №57-0008/60696/БТ (вх. ДПС №87431/5 від 20.08.2024) інформацію стосовно надходження на рахунки фізичної особи ОСОБА_1 протягом 2023 року грошових переказів у загальній сумі 8981940,82 грн., і використання їх як податкової інформації для проведення документальної перевірки під час якої і було встановлено, що фізичною особою–платником податків ОСОБА_1 протягом 2023 року були отримані доходи, які згідно з Кодексом підлягають включенню до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу та відображенню платником податків в річній податковій декларації про майновий стан і доходи (податковій декларації). 
Враховуючи, що за період з 01.01.2023р. по 31.12.2023р. фізична особа–платник податків ОСОБА_1 окрім отриманих доходів, які мав обов`язок відобразити у податковій декларації та сплатити податок, згідно з відомостями з ЦБД ДРФО в березні 2023 року ОСОБА_1 також отримав дохід від ТОВ «ГУДВІЛ-БРОК» в сумі 27231,22 грн. у вигляді інвестицiйного прибутку (доходу) вiд операцiй з інвестиційними активами (ознака доходу – 112) у зв`язку з продажем другого об`єкта рухомого майна (ознака доходу 105) в розмірі 13200,00 грн., третього об`єкта рухомого майна (ознака доходу 105) в розмірі 10500,00 грн., четвертого об`єкта рухомого майна (ознака доходу 105) в розмірі 723000,00грн., а саме, від : ПрАТ «Марганецький рудоремонтний завод», ТОВ ВКФ «Роллекс ЛТД», ТОВ «АВТО-СТАТУС», Могилів-Подільська філія ТОВ «АВТОПЛЮС К», ТОВ «ГУДВІЛ-БРОК», і цій отримані протягом 2023 року доходи фізична особа - платник податків ОСОБА_1 згідно з нормами Кодексу підлягають включенню до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу та відображенню платником в річній податковій декларації про майновий стан і доходи (податковій декларації), що підтверджується відомостями ЦБД ДРФО ДПС України, за якими фізична особа - платник податків ОСОБА_1 отримав дохід від продажу об`єків рухомого майна (ознака доходу 105) в розмірі 2501700,00 грн., та отриманою у відповідь на запит ГУ ДПС від 29.04.2024 №30610/6/04-36-24-12-13 про надання письмових пояснень та підтверджуючих документів щодо здійснення виплати ОСОБА_1 доходу від операцій з продажу (обміну) об`єктів рухомого майна від ТОВ «АВТО СТАТУС» (код ЄДРПОУ 37891695) інформацією листа від б/д №б/н (вх. ГУ ДПС від 11.06.2024 №56810/6), а ОСОБА_1 не надано відповіді на направлений рекомендованим листом з повідомленням запит ГУ ДПС від 02.05.2024 №31585/6/04-36-24-12-13 про надання письмових пояснень та підтверджуючих документів щодо отримання доходів з продажу (обміну) об`єктів рухомого майна, відповідач виходячи з отриманої від ТОВ «АВТО СТАТУС» інформації щодо нарахування та виплати ОСОБА_1 доходу від операцій з продажу або обміну об`єктів рухомого майна фізичними особами за 2023 рік, а саме, з продажу громадянином ОСОБА_1 : 21.03.2023р. автомобіля TOYOTA LAND CRUISER PRADO 150 2019 р.в. вартістю 1 755 000,00 грн., по якому не було сплачено податки оскільки є письмова заява від власника авто про перший продаж рухомого майна в поточному році; 21.03.2023р. автомобіля DAF 85.430 2006р.в. вартістю 13200,00 грн. по якому сплачено податки у розмірі 6,5%; 21.03.2023р. автомобіля SCHMITZ SKI 24 2000 р.в. вартістю 10500,00 грн. зі сплатою податку у розмірі 19,5%., а також з огляду на надіслані ТОВ «АВТО-СТАТУС» контролюючому органу копії документів: акт огляду реалізованого транспортного засобу №7513/23/000230 від 21.03.2023 на підставі договору №7513/23/000230 від 21.03.2023, згідно якого ОСОБА_1 (Власник) продано ОСОБА_2 (РНОКПП НОМЕР_1 ) (Покупець) легковий автомобіль TOYOTA LAND CRUISER PRADO 150 Універсал-В 2019 р.в. віртістю 1755000,00 грн; акт огляду реалізованого транспортного засобу №7513/23/000231 від 21.03.2023 на підставі договору №7513/23/000231 від 21.03.2023, згідно якого ОСОБА_1 (Власник) продано ОСОБА_2 (РНОКПП НОМЕР_1 ) (Покупець) вантажний автомобіль DAF 85.430 2006р.в. вартістю 13200,00 грн.; акт огляду реалізованого транспортного засобу №7513/23/000232 від 21.03.2023 на підставі договору №7513/23/000232 від 21.03.2023, згідно якого ОСОБА_1 (Власник) продано ОСОБА_2 (РНОКПП НОМЕР_1 ) (Покупець) напівпричіп SCHMITZ SKI 24 2000 р.в. вартістю 10500,00 грн.; а також відомостей ЦБД ДРФО ДПС України про те, що у травні 2023 року Могилів-Подільською філією ТОВ «АВТОПЛЮС К» (код ЄДРПОУ 38922561) відображено нарахування та виплату ОСОБА_1 доходи від продажу об`єків рухомого майна (ознака доходу 105) в сумі 723000,00 грн. – відповідач наголошує на підтвердження податковою інформацією того, що фізичною особою -платником податків ОСОБА_1 отримано доходи від продажу об`єктів рухомого майна у періоді з 01.01.2023 по 31.12.2023 в загальній сумі 2501700,00 грн. (ознака доходу 105), в т.ч.: 1755000,00 грн., які було включено ТОВ «АВТО-СТАТУС» (код ЄДРПОУ 37891695) до податкового розрахунку за І квартал 2023 року за ознакою доходу « 105»; 13200,00 грн., які було включено ТОВ «АВТО-СТАТУС» (код ЄДРПОУ 37891695) до податкового розрахунку за І квартал 2023 року за ознакою доходу « 105»; 10500,00 грн., які було включено ТОВ «АВТО-СТАТУС» (код ЄДРПОУ 37891695) до податкового розрахунку за І квартал 2023 року за ознакою доходу « 105»; і 723000,00 грн., які було включено Могилів-Подільська філія ТОВ «АВТОПЛЮС К» (код ЄДРПОУ 38922561) до податкового розрахунку за ІІ квартал 2023 року за ознакою доходу « 105».
Вказані обставини з урахуванням положень п.173.1 і п.173.2 ст.173 та п.167.2 ст.167 Податкового кодексу України, на думку ГУ ДПС у Дніпропетровській області є більш ніж конкретною на противагу від тверджень позивача в заяві про зміну підстав позову, оскільки містять причинно-наслідковий зв`язок між отриманими в звітному періоді коштами позивачем та описаною діяльністю, тому вважає, що долучені позивачем до матеріалів справи докази на спростування висновків акту перевірки не мали б прийматися до уваги з огляду на положення ст.ст.72, 73, 74 КАС України. При цьому, відповідач наголошує, що вказані судом письмові докази не були надані позивачем при поданні заперечення на акт перевірки, оскільки останнє не подавалося до контролюючого органу (як і адміністративна скарга до ДПС України на винесені ГУ ДПС податкові повідомлення-рішення), а п.44.6 ст.44 ПК України визначено, що у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті (протягом п`яти робочих днів з дня отримання акта перевірки платник податків має право надати до контролюючого органу, що призначив перевірку, документи, визначені в акті перевірки як відсутні) платник податків не надає посадовим особам органу державної податкової служби, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності, що підтверджується правовим висновком Верховного Суду, що викладений був у постановах від 29.05.2020р. по справі № 826/27811/15 та від 06.08.2019р. по справі №160/8441/18.
Підсумовуючи вищевикладене та спираючись на положення ч.6 ст.13 і ч.1 ст.36 Закону України «Про судоустрій та статус суддів», ч.5 ст.242 і ст.346 та на ч.1 і ч.2 ст.77 КАС України, відповідач підкреслює, що позивачем належними доказами, в порядку встановленому Податковим Кодексом України та КАС України не доведено протиправність оскаржуваних ним у цій справі податкових повідомлень-рішень, а вказані в Акті перевірки висновки податкового органу не спростовано, не надано податковому органу і до суду докази того, що ним вчинялись будь-які дії, передбачені Податковим кодексом України, щодо надання (надіслання) ним первинних документів до контролюючого органу, які фахівцями контролюючого органу не були враховані під час проведення перевірки, також як і не надано доказів звернення з будь-якими заявами чи скаргами на протиправні дії фахівців контролюючого органу при проведенні перевірки (неврахуванні наданих документів) чи складанні акта про ненадання первинних документів, тому у спірному випадку має враховуватися відсутність у платника податків на час перевірки документів, якими б підтверджувалися показники, що мали б бути відображені таким платником податків у податковій звітності, що підтверджується також висновками Верховного Суду, викладеними у постановах від 09.10.2019 по справі №808/9397/13-а, від 23.10.2020 по справі № 816/2932/15.
У відзиві на апеляційну скаргу позивач вказуючи на безпідставність доводів відповідача та на законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції у цій справі просить залишити без задоволення вимоги апеляційної скарги відповідача, а рішення суду залишити без змін.
На підтвердження своїх вимог позивач посилаючись на правову позицію Верховного Суду, що висловлена у постановах від 22.09.2020 у справі № 520/8836/18, від 28.04.2025 у справі № 320/34847/23, від 24.12.2024 по справі № 580/9282/23 стосовно обставин щодо протиправності призначення й проведення перевірки та наслідків перевірки здійсненої з порушенням процедури її проведення як достатньої і самостійної підстави для скасування прийнятих за результатами її проведення рішень, що унеможливлює перехід до суті покладених в їх основу податкових правопорушень, акцентує увагу апеляційної інстанції на те, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення направлялися рекомендованими листами ГУ ДПС з повідомленням на ім`я ОСОБА_1 за зазначеною у Державному реєстрі фізичних осіб-платників податків адресою « АДРЕСА_2 », яку визначив на підставі запиту підрозділу ДПС, управління оподаткування фізичних осіб від 19.09.2024 № 25565/04-36-24-09-05, на якій було отримано офіційну відповідь від 24.09.2024 № 0436-2024-0004634 про те, що станом на 24.09.2024 зареєстрованим місцем проживання ОСОБА_1 була адреса: « АДРЕСА_1 ». Проте, як вказує позивач відповідальність за наповнення та правильність внесення даних до Державного реєстру фізичних осіб-платників податків про реєстраційні дані фізичної особи-платника податків несе відповідач, а не позивач, який ніколи не був зареєстрований за адресою « АДРЕСА_3 », оскільки у міста Дніпрі вулиці «Кам`янка» не існує, і таких помилкових даних щодо адреси позивач не надавав відповідачу, а відповідач самостійно помилково вніс до Державного реєстру фізичних осіб-платників податків реєстраційні дані фізичної особи-платника податків з помилкою назвою вулиці, після чого направляв поштові відправлення №0600984621504, №0600992496808, №0600997056350 на неіснуючу адресу і продовжує наголошувати суду, що такі направлення на неіснуючу адресу є належним повідомленням платника податків.
Так, лист № 0600984621504 був правлений Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області на ім`я ОСОБА_1 за поштовою адресою: « АДРЕСА_2 », який повернуто 04.12.2024 за закінченням терміну зберігання; лист № 0600992496808 був правлений Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області на ім`я ОСОБА_1 за поштовою адресою: « АДРЕСА_2 », який повернуто 27.12.2024 за закінченням терміну зберігання; лист № 09 009 9705 6350 був правлений Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області на ім`я ОСОБА_1 за поштовою адресою: « АДРЕСА_4 », який повернуто 10.01.2025 за закінченням терміну зберігання. У м.Дніпрі за поштовим індексом 49064 наявна вулиця Кам`янська у Новокодацькому районі, проте, ані вулиця Кам`янська, ані вулиця Кам`янка (якої у м.Дніпрі не існує), не мають жодного відношення до зареєстрованого місця проживання ОСОБА_1 за адресою: АДРЕСА_5 . Крім того, звертає увагу, що з трекінгу поштових відправлень №0600992496808 вбачається, що лист було повернуто з поштового відділення 49000, а №0900997056350 з відділення 49064, в той же час вул.Кам`яна розташована у Соборному районі міста Дніпра та обслуговується відділенням 49009, а не 49000 чи 49064. Перевірити лист № 0600984621504 на сайті вже немає можливості, бо данні про маршрут відправлення вже відсутні. Дійсно, згідно відповіді на запит від 24.09.2024 номер запиту 0436-2024-0004634 щодо отримання відомостей з Державного реєстру фізичних осіб – платників податків про реєстраційні дані фізичної особи–платника податків, який долучений представником відповідача до заперечення на клопотання (заяву) від 20.06.2025, місцем проживання ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_2 ) відповідач визначає: АДРЕСА_1 , тому адвокатом Пащенко В.І. з метою спростування доводів відповідача направлявся до Дніпровської міської ради адвокатський запит за вих.№ 600 від 07.07.2025 з вимогою надати інформацію: чи наявна у місті Дніпрі вулиця «Кам`янка», якщо наявна, то у якому районі міста Дніпра вона розташована; і чи існує у місті Дніпрі наступна адреса: «Україна, Дніпропетропетровська, Дніпровський, Дніпровська територіальна громада, м.Дніпро, вул.Кам`янка буд.17 кв.1» і у відповідь Департаментом по роботі з активами Головного архітектурнопланувального управління Дніпровської міської ради було надано відповідь на адвокатський запит за вих. № 12/19-311 від 11.07.2025 за змістом якої «Відповідно до даних містобудівного кадастру, Адресного плану міста та чинного Переліку найменувань проїздів (вулиць, провулків, проспектів, площ тощо), затвердженого рішенням виконкому Дніпровської міської ради від 22.05.2018 № 411, на території міста Дніпра проїзду з найменуванням - «вулиця Кам`янка» не існує».
Оскільки відповідач у апеляційній скарзі продовжує наголошувати, що листи ГУ ДПС № 77519/6/04-36-24-09-12 від 14.11.2024, від 06.12.2024 № 82749/6/04-36-24-09 та від 20.12.2024 №1353/04-36-24-09/2412813990 були направленні рекомендованими листами з повідомленням про вручення на зареєстроване місце проживання ОСОБА_1 , відповідно до відомостей з Державного реєстру фізичних осіб - платників податків про реєстраційні дані фізичної особи платника податків, за адреса: « АДРЕСА_1 », що на переконання відповідач свідчить про повідомлення позивача належним чином, ігноруючи як вимоги закону так і факт власної ж помилки, оскільки податковою адресою платника податків-фізичної особи визнається місце її проживання, джерелом відомостей про яке є інформаційна системи Державної міграційної служби, а ніяк не адреса, яку відповідачем було внесено до Державного реєстру фізичних осіб-платників податків, позивач акцентує увагу на тому, що у конкретній ситуації податковою адресою платника податків-фізичної особи є адреса реєстрації місця проживання особи « АДРЕСА_1 », а не помилково внесена до своєї внутрішньої бази даних відповідачем адреса « 49000, Дніпро, КАМ`ЯНКА, 17, 1», тим паче, що на території міста Дніпра проїзду з найменуванням «вулиця Кам`янКа» не існує.
За вказаних обставин та виходячи з положень п.45.1 ст.45 Податкового кодексу України за якою податковою адресою платника податків-фізичної особи визнається місце її проживання, за яким вона береться на облік як платник податків у контролюючому органі, а документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків або його законному чи уповноваженому представникові (пункт 42.2 статті 42 ПК України), з урахуванням правової позиції Верховного Суду, висловленою у постанові від 21.02.2020 у справі № 826/17123/18 стосовно того, що оскаржуючи наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень, і при цьому, таким підставам, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки інших підстав щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства – позивач підкреслює, що невиконання вимог закону щодо підстави для проведення документальної позапланової перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 КАС України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом» та «встановлені судами обставини щодо протиправності призначення та проведення відповідачем перевірки, за наслідками якої і було прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення, є достатніми для висновку про протиправність податкового повідомлення-рішення, і аналогічні правові висновки викладені Верховним Судом у постанові Верховного Суду від 22.09.2020 по справі №520/8836/18.
Оскільки у посадових осіб контролюючого органу виникає право на проведення документальної планової/позапланової виїзної перевірки, фактичної перевірки за сукупності двох умов: наявності визначених законом підстав для її проведення (правова підстава) та надіслання/пред`явлення оформлених відповідно до вимог ПК України направлення і наказу на проведення перевірки, а також службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки (формальна підстава), а перелік обставин, за наявності яких контролюючий орган може призначити документальну позапланову перевірку, передбачено пунктом 78.1 статті 78 Податкового кодексу України, і за змістом пункту 78.1 статті 78 ПК України документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема: 78.1.4. виявлено недостовірність даних, що містяться у податкових деклараціях, поданих платником податків, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначено виявлену недостовірність даних та відповідну декларацію протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту. Про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом (пункт 78.4 статті 78 ПК України), що підтверджено Верховним Судом у постановах від 31.05.2019 по справі № 813/1041/18, від 14.03.2019 року по справі № 808/2603/17, від 24.10.2018 по справі № 815/343/18 під час аналізу наведених правових положень підпунктів 78.1.1 та 78.1.4 пункту 78.1 статті 78 ПК України, які передбачають абсолютно різні підстави для проведення позапланових перевірок, проте спільним для обох підстав є обставина ненадання або надання не у повному обсязі пояснень та документальних підтверджень протягом десяти календарних днів на письмовий запит контролюючого органу – позивач наголошує, що відповідна перевірка може бути призначена на підставі підпункту 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 ПК України, а у випадку надсилання запиту, в якому містяться відомості про виявлену недостовірність даних щодо відповідної декларації та не вжиття особою дій щодо надання у встановленому порядку відповіді на вказаний запит, перевірка може бути призначена на підставі підпункту 78.1.4 пункту 78.1 статті 78 ПК України. Таким чином, призначенню документальної позапланової перевірки, зокрема з підстав, визначених підпунктами 78.1.1 та 78.1.4 пункту 78.1 статті 78 ПК України, передує ненадання (надання не в повному обсязі) платником податків пояснень та документальних підтверджень на письмовий запит контролюючого органу з відповідного питання, якщо такий запит оформлено і направлено відповідно до вимог законодавства.
За наведених обставин та того, що документальна позапланова перевірка проводиться на підставі наказу керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та за наявності підстав для її проведення, а можливість для прийняття наказу про проведення документальної позапланової перевірки на підставі підпунктів 78.1.1, 78.1.4 пункту 78.1 статті 78 ПК України виникає за наявності умов: отримання податкової інформації, що свідчить про порушення платником податків валютного, податкового та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи; виявлення недостовірності даних, що містяться у податкових деклараціях, поданих платником податків; та ненадання платником пояснень та їх документального підтвердження на запит контролюючого органу протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту, і направлення відповідного запиту про надання пояснень та їх документального підтвердження є юридичним фактом, з настанням якого законодавець пов`язує подальшу реалізацію контролюючим органом свого права на проведення документальної позапланової перевірки, що вже наводилося Верховним Судом у постановах від 19.08.2024 по справі №420/5252/19 та від 11.04.2024 по справі №815/2596/17, позивач виходячи з положень пп.16.1.5. п.16.1 ст.16 і п.42.2 ст.42 Податкового кодексу України наголошує, що ГУ ДПС у Дніпропетровській області запит, наказ про призначення перевірки, акт перевірки та оскаржувані податкові повідомлення-рішення направлялися не за податковою адресою платника податків, що свідчить про невручення зазначених документів у визначеному законом порядку, а відповідно, невиїзну перевірку позивача було проведено не за місцезнаходженням платника податків і без завчасного (до початку перевірки) повідомлення його про час та місце проведення перевірки, чим порушено гарантовані права позивача на об`єктивну, повну та всебічну перевірку дотримання ним податкової дисципліни, включаючи можливість надання платником податків наявних у нього документів для підтвердження показників податкового обліку.
Оскільки доказів на підтвердження факту пред`явлення чи ознайомлення позивача із наказом про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки, яка була проведена у даній справі, відповідачем не надано, з урахуванням висловленої Верховним Судом у постанові від 12.08.2020 по справі № 160/2116/19 правової позиції щодо застосування положень пункту 79.2 статті 79 ПК України, а також того, що невиїзна перевірка позивача проводилася не за місцезнаходженням платника податків, без завчасного (до початку перевірки) повідомлення про час та місце проведення перевірки, що свідчить про протиправність відповідно до висловленої Верховним Судом у постановах від 20.02.2025 року по справі № 380/23017/23 та від 10.11.2025 по справі №140/3393/24 правової позиції, позивач вважає, що перевірки контролюючим органом у спірному випадку була проведена з порушенням вимог пп.17.1.6 п.17.1 ст.17, пп.21.1.1 пп.21.1.4 п.21.1 ст.21, та п.85.4. п.85.7. ст.85 Податкового кодексу України, а невикористання контролюючим органом норм ПК України під час проведення невиїзної документальної перевірки свідчити про порушення встановлених та обґрунтованості результатів такої перевірки, а неналежне використання наданих документів призвело до неправомірності прийнятих рішень та до обмеження ОСОБА_1 прийняти участь при проведенні перевірки, яка проводилась з порушенням норм ПК України у приміщенні податкового органу, що у сукупності свідчить про незаконність перевірки та відсутності її правових наслідків, а отриманий в результаті такої перевірки акт від 13.11.2024 № 3531/04-36-24-09/ НОМЕР_2 виходячи з положень щодо допустимості доказів, закріплених ч.2 ст.74 КАС України не може визнаватися допустимим доказом у цій справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом, що узгоджується з висновками Верховного Суду, що висловлені у постановах від 04.03.2021 по справі № 640/18411/18, від 10.11.2025 по справі №140/3393/24.
Крім того, посилаючись на зміст розділу ІІІ Методики проведення перевірки достовірності, повноти нарахування та сплати податку на доходи фізичних осіб, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та військового збору, затвердженого Наказом Державної податкової служби України 04.05.2023 № 322, позивач акцентує увагу апеляційної інстанції на тому, що податкова інформація про «ГРОШОВІ ПЕРЕКАЗИ», тобто рух коштів по рахунку не може бути використана як єдине джерело визначення правильності формування обчислення об`єкта оподаткування податком на доходи фізичних осіб, військовим збором, оскільки така інформація не містить даних вид платежу та його цільове призначення, а до категорії «інші доходи, що ПІДЛЯГАЮТЬ ОПОДАТКУВАННЮ (пп.164.2.20 ПКУ)» належать: - сума вихідної допомоги при звільненні (у т.ч. при виході на пенсію або у відставку); - виплати членам фермерських господарств за виконання трудової функції у них за рахунок розподілу доходу (прибутку) таких господарств; - сума середньої зарплати на підставі рішення суду за час затримки розрахунку при звільненні, яку податковий агент нараховує звільненому працівнику; - винагорода за договором оренди рухомого майна; - суми виплат неприбуткових організацій та благодійних фондів України, статус яких визначається відповідно до закону, на користь членів керівних органів таких організацій або фондів та пов`язаних із ними фізосіб, окрім зарплати та інших виплат, для яких установлено інші ознаки; - сума перевищення стипендії над неоподатковуваним розміром, що виплачують учню, студенту, курсанту військових навчальних закладів, ординатору, аспіранту або ад`юнкту, або повна сума стипендії, яку виплачують іншій, ніж зазначеній вище, особі; - страхова виплата за договорами страхування життя або здоров`я платника вигодонабувачам або спадкоємцям (у разі смерті застрахованої особи), яка підлягає оподаткуванню (виплату показують страховики); - сума перевищення страхової виплати за договорами страхування майна та цивільної відповідальності над звільненою від оподаткування; - суми коштів із рахунків, відкритих відповідно до Закону України «Про проведення експерименту у житловому будівництві на базі холдингової компанії «Київміськбуд» від 20.04.2000 р. № 1674-III за договорами довірчого управління, укладеними з учасниками фондів банківського управління, та договорами пенсійних вкладів, укладеними в період проведення такого експерименту, які знімаються з порушенням умов, відповідно, пенсійного вкладу або вкладу до фонду банківського управління; - виплати членам споживчих кооперативів за підсумками звітного періоду; - кошти, надані як допомога на поховання роботодавцем померлого платника податку за його останнім місцем роботи (у т.ч. перед виходом на пенсію), у розмірі, що перевищує подвійну суму граничної величини доходу, що дає право на соцпільгу; - допомога на поховання, що виплачується не роботодавцем померлої особи, крім допомоги, яку показують із ознакою доходу; - подарунок грошима; - сума благодійної допомоги, яку виплачують без дотримання вимог п.170.7 ПКУ: а) суми, сплачені закладу охорони здоров`я на користь платника податку для компенсації вартості платних послуг на косметичне лікування або косметичну хірургію (включаючи косметичне протезування, не пов`язане з медичними показаннями), водолікування та геліотерапію, не пов`язані з хронічними захворюваннями, лікування та протезування зубів із використанням дорогоцінних металів, гальванопластики та порцеляни, аборти, операції зі зміни статі; лікування венеричних захворювань лікування тютюнової чи алкогольної залежності; придбання ліків, медичних засобів та пристосувань, які не включено до переліку життєво необхідних, затвердженого КМУ; б) сума перевищення нецільової благодійної допомоги наднеоподатковуваною сумою такої допомоги; в) сума, що сукупно протягом звітного (податкового) року перевищує 500 розмірів мінзарплати, встановленої законом на 1 січня звітного (податкового) року, - на відновлення втраченого майна та на інші потреби за переліком, який визначає КМУ, що виникли в платників податку, згаданих у пп. 165.1.54 ПКУ (у разі виплати одній особі); - сума перевищення розміру (суми, вартості) паю понад розмір (суми, вартості) пайових внесків, що виплачується члену сільськогосподарського виробничого кооперативу в разі припинення ним членства в кооперативі; - суми компенсації утриманого податку на доходи, які утримують з грошового забезпечення, грошових винагород й інших виплат, одержаних військовослужбовцями, поліцейськими, особами рядового та начальницького складу Державної кримінально-виконавчої служби України, Державної служби спеціального зв`язку та захисту інформації України, державної пожежної охорони, органів і підрозділів цивільного захисту, у зв`язку з виконанням обов`язків несення служби, яку виплачують переліченим категоріям громадян у відповідності до п.168.5 ПКУ та п.2 Порядку виплати щомісячної грошової компенсації сум податку з доходів фізичних осіб, що утримуються з грошового забезпечення, грошових винагород та інших виплат, одержаних військовослужбовцями та особами рядового і начальницького складу, затвердженого постановою КМУ від 15.01.2004 р. № 44; - щомісячна грошова допомога в розмірі окладу за військовим (спеціальним) званням, що виплачується особам, які звільнені зі служби за віком, станом здоров`я чи у зв`язку зі скороченням штатів без права на пенсію, не пов`язана з виконанням обов`язків несення служби; - щомісячна грошова компенсація поліцейським за найм ними житла і т.п. 
З урахуванням наведеного, а також з огляду на викладену в Акті перевірки інформацію, яка надійшла до ГУ ДПС від ДПСУ листом №8651/7/99-00-24-01-02-07 від 26.03.2024 (вхідний ГУ ДПС №1751/8 від 26.03.2024), яку отримано від Національного банку України листом від 20.03.2024 №24-0006/21625/БТ (вх. ДПСУ від 22.03.2024 №33529/5) та листом №23858/7/99-00-24-04-03-07 від 21.08.2024 (вхідний ГУ ДПС 5170/8 від 21.08.2024), яка одержана листом від Національного банку України від 09.08.2024 №57- 0008/60696/БТ (вх. ДПС №87431/5 від 20.08.2024) на рахунки фізичної особи ОСОБА_1 протягом 2023 року надійшли грошові перекази у загальній сумі 8981940,82 грн., що на думку відповідача є податковою інформацією, посилаючись на положення пп. 162.1.1 п.162.1 ст.162, п.163.1 ст.163, пп.164.1.1. п.164.1 п.164.2. ст.164 Податкового кодексу України, позивач не погоджуючись з доводами перевіряючих звертає увагу, що суми руху грошових коштів по картці фізичної особи не є доходом в розумінні п. 164.2 ст. 164 ПК України, а в акті перевірці не визначено на підставі якого конкретного підпункту п.164.2 ст.164 ПК України відповідачем зроблено висновок, що кошти, які надходили на розрахункові рахунку позивача є доходом, тобто не встановлено сум та приналежності отриманих позивачем коштів до конкретного виду «доходу», який підлягає оподаткуванню. Вказує, що з наявних у контролюючого органу листів також неможливо встановити ані сум, ані платників, ані цільового призначення коштів, і контролюючим органом не було враховано, що протягом 2023 року ТОВ «РОЛЛЕКС ЛТД» перерахувало на рахунки ОСОБА_1 наступні суми за Договором про надання поворотної фінансової допомоги (позики): січень 2023 року365 000,00 грн.; лютий 2023 року - 348 000,00 грн.; березень 2023 року - 398 000,00 грн.; квітень 2023 року - 469 000,00 грн.; травень 2023 року - 780 000,00 грн.; червень 2023 року - 990 000,00 грн.; липень 2023 року - 550 000,00 грн.; серпень 2023 року - 175 000,00 грн., 315 000,00 грн.; вересень 2023 року - 570 000,00 грн.; жовтень 2023 року - 662 000,00 грн.; листопад 2023 року - 559 000,00 грн; грудень 2023 року - 754 000,00 грн. Тобто всього протягом 2023 року - 6 935 000,00 грн., які фактично не є доходом фізичної особи, що у сукупності свідчить про протиправність оскаржуваних у цій справі податкових повідомлень-рішень та про законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції у цій справі. 
Обговоривши доводи апеляційної скарги відповідача та відзиву позивача, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, суд апеляційної інстанції вважає, що апеляційна скарга відповідача не підлягає задоволенню з огляду на нижченаведене.
Судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджено, що оскаржувані у цій справі податкові повідомлення-рішення: форми «Р» від 19 грудня 2024 року № 0765832408, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «Податок на доходи фізосіб, що сплати фізособами за результатами річного декларування на 2 183 611,69 грн., з яких за податковими та/або іншими зобов`язаннями + 1 746 889,35 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 436 722,34 грн.; форми «Р» від 19 грудня 2024 року № 0765842408, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «Військовий збір, що сплач фізичною особою за результатами річного декларування» на 181 967,64 грн., з яких за податковими та/або іншими зобов`язаннями + 145 574,11 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 36 393,53 грн.; форми «ПС» від 19 грудня 2024 року № 0765862408, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 6 700,00 грн.; форми «ПС» від 19 грудня 2024 року № 0765872408, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 1 020,00 грн.; та форми «ПС» від 19 грудня 2024 року № 0765822408, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 340,00 грн. – були прийняті Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області на підставі Акту № 3531/04-36-24-09/2412813990 від 13 листопада 2024 року, яким зафіксовано порушення позивачем вимог: пп.49.18.4 п.49.18 ст.49, п.176.1 ст.176, п.179.1 ст.179 Кодексу, а саме: неподання податкової декларацій про майновий стан і доходи за 2023 рік; пп.164.2.4, пп.164.2.20 п.164.2 ст.164, пп.168.2.1 п.168.2 ст.168 та п.167.1 ст.167, п.173.2 ст.173 Кодексу, а саме: заниження на 9704940,82 грн. загального річного оподатковуваного доходу внаслідок не декларування грошових коштів, які надійшли на банківські рахунки із використанням реквізитів ЕПЗ (р2р-платежі), та доходу від продажу об`єків рухомого майна, в результаті чого визначено податкові зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб за 2023 рік в сумі 1746889,35 грн.;
пп.1.2, пп.1.3 п.161 підрозділу 10 розділу XX Кодексу, а саме: заниження на 9704940,82 грн. загального річного оподатковуваного доходу внаслідок не декларування грошових коштів, які надійшли на банківські рахунки із використанням реквізитів ЕПЗ (р2р-платежі), та доходу від продажу об`єків рухомого майна в результаті чого визначено податкові зобов`язання по військовому збору за 2023 рік в сумі 145574,11 грн.; п.121.2 ст.121 Кодексу, в частині ненадання відповіді та документів чи іншої інформації на запит контролюючого органу, надісланий відповідно до підстав, передбачених пп.73.3.1 п.73.3 ст.73 Кодексу; та п.44.1 п.44.3 ст.44, пп.«а» п.176.1 ст.176 Податкового кодексу України і п.1 Порядку ведення обліку доходів і витрат для визначення суми загального річного оподатковуваного доходу №591, яку ведуть фізичні особи - платників податків, крім осіб, які перебувають на податковому обліку як самозайняті особи, затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів України від 23 червня 2017р. №591, в частині не ведення обліку доходів і витрат у Книзі обліку для визначення суми інвестиційного прибутку від операцій з інвестиційними активами, внаслідок її ненадання до перевірки.
Як з`ясовано судом першої інстанції під час вирішення спору у цій справі, згідно отриманої ГУ ДПС від ДПСУ листом №8651/7/99-00-24-01-02-07 від 26.03.2024 (вхідний ГУ ДПС №1751/8 від 26.03.2024)інформації, яка надійшла від Національного банку України листом від 20.03.2024 №24-0006/21625/БТ (вх. ДПСУ від 22.03.2024 №33529/5) та листом №23858/7/99-00-24-04-03-07 від 21.08.2024 (вхідний ГУ ДПС 5170/8 від 21.08.2024), яка одержана листом від Національного банку України від 09.08.2024 №57-0008/60696/БТ (вх. ДПС №87431/5 від 20.08.2024) на рахунки фізичної особи ОСОБА_1 протягом 2023 року надійшли грошові перекази у загальній сумі 8981940,82 грн., у звязку з чим Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області фізичній особі ОСОБА_1 за адресою: АДРЕСА_1 було направлено лист від 02 травня 2024 року №31585/6/04-36-24-12-13 про необхідність надання до контролюючого органу декларації про майновий стан і доходи за 2023р. та надання документів щодо підтвердження отриманого доходу. 
Проте, фізичною особою - платником податків ОСОБА_1 не надано пояснення та документи щодо підтвердження отриманого доходу, тому контролюючим органом, з метою встановлення адреси листування з платником податків було отримано відповідь № 0436-2024-0004634 на запит від 19.09.2024 № 25565/04-36-24-09-05 до Державного реєстру фізичних осіб платників податків про реєстраційні дані фізичної особи платника податків ОСОБА_1 , в якому зазначено наступні реєстраційні дані останього, а саме, адресу: АДРЕСА_1 , але у той же час, витяг з Єдиного державного демографічного реєстру відповідачем сформовано не було.
У зв`язку з неотримання пояснень та документів щодо підтвердження отриманого доходу, Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області було винесено наказ від 25 вересня 2024 року № 4523-п «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи-платника податків ОСОБА_1 », який направлявся засобами поштового зв`язку (номер поштового відправлення 06 009 6640 8321 від 26 вересня 2024 року) на адресу: АДРЕСА_1 .
Згідно Наказу № 4523-п від 25.09.2024, на підставі пп.19-1.1.1 п.19-1.1 ст.19-1, пп.20.1.4 п.20.1 ст.20, пп.75.1.2 п.75.1 ст.75, пп.78.1.1, п.78.1.2 п.78.1 ст.78, ст.79, пп.69.351 п.69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України та у зв`язку з отриманням інформації щодо отримання доходів від продажу рухомого майна, від операцій з інвестиційними активами та щодо надходження значних обсягів переказів із використанням реквізитів ЕПЗ (р2р-платежі) на рахунок фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 було наказано провести документальну позапланову невиїзну перевірку фізичної особи-платника податків ОСОБА_1 з 31.10.2024 року тривалістю 5 робочих днів. Перевірку провести з метою достовірності, повноти нарахування та своєчасності сплати до бюджету податку на доходи фізичних осіб та військового збору за період з 01.01.2023 по 31.12.2023.
Отже, саме за результатами перевірки контролюючим органом було складено Акт «Про результати документальної позапланової невиїзної перевірки з питань достовірності, повноти нарахування та своєчасності сплати до бюджету податку на доходи фізичних осіб та військового збору ОСОБА_1 за період з 01.01.2023р. по 31.12.2023р.» за № 3531/04-36-24-09/ НОМЕР_2 від 13 листопада 2024 року, в якому і зафіксовано порушення позивачем вимог п.44.1 п.44.3 ст.44, пп.49.18.4 п.49.18 ст.49, п.121.2 ст.121, п.176.1 ст.176, п.179.1 ст.179, пп.164.2.4, пп.164.2.20 п.164.2 ст.164, п.167.1 ст.167, пп.168.2.1 п.168.2 ст.168 та п.173.2 ст.173, пп.«а» п.176.1 ст.176 Податкового кодексу України, пп.1.2, пп.1.3 п.161 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України і п.1 Порядку ведення обліку доходів і витрат для визначення суми загального річного оподатковуваного доходу №591, яку ведуть фізичні особи - платників податків, крім осіб, які перебувають на податковому обліку як самозайняті особи, затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів України від 23 червня 2017р. №591, в частині не ведення обліку доходів і витрат у Книзі обліку для визначення суми інвестиційного прибутку від операцій з інвестиційними активами, внаслідок її ненадання до перевірки.
Надаючи правову оцінку встановленим у цій справі обставинам справи, враховуючи актуальні правові висновки Верховного Суду, що висловлені у постановах від 21 лютого 2020 року по справі № 826/17123/18, від 22 вересня 2020 року по справі №520/8836/18, від 28 квітня 2025 року по справі № 320/34847/23 з питань, які стосуються процедурних порушень порядку проведення податкової перевірки, яким суди повинні надавати правову оцінку у першу чергу, що відповідає доктрині під умовною назвою плоди отруйного дерева, сформульованій Європейським судом з прав людини у справах Гефген проти Німеччини, Нечипорук і Йонкало проти України, Яременко проти України, відповідно до якої якщо джерело доказів є неналежним, то всі докази, отримані з цих джерел, будуть такими ж, а отримані з порушенням встановленого порядку докази призводять до несправедливості процесу в цілому, незалежно від їх доказової сили - судом першої інстанції обгрунтовано було проаналізовано положення глави 8 розділу ІІ ПК України в частині визначення видів перевірок, які можуть бути проведені контролюючими органами, а також порядку та процедури їх проведення. Зокрема, як зазначено судом, встановлюється чітке розмежування щодо порядку допуску до виїзних та невиїзних перевірок, а також щодо місця проведення зазначених перевірок, при цьому приписи ПК України в цій частині установлюють і певні правила поведінки при здійсненні перевірки як для суб`єкта владних повноважень, так і для платника податків, чітке дотримання яких вимагається задля забезпечення балансу між публічними і приватними інтересами, а у посадових осіб контролюючого органу виникає право на проведення документальної планової/позапланової виїзної перевірки, фактичної перевірки за сукупності двох умов: наявності визначених законом підстав для її проведення (правова підстава) та надіслання/пред`явлення оформлених відповідно до вимог ПК України направлення і наказу на проведення перевірки, а також службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки (формальна підстава).
За вказаних обставин та виходячи з передбаченого пунктом 78.1 статті 78 Податкового кодексу України переліку обставин, за наявності яких контролюючий орган може призначити документальну позапланову перевірку, зокрема: при виявленні недостовірностів даних, що містяться у податкових деклараціях, поданих платником податків, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначено виявлену недостовірність даних та відповідну декларацію протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту (п.78.1.4.), коли про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом (пункт 78.4 статті 78 ПК України), що узгоджується з висновками Верховного Суду, висловленими у постановах від 31 травня 2019 року у справі № 813/1041/18, від 14 березня 2019 року у справі № 808/2603/17, від 24 жовтня 2018 року у справі № 815/343/18 за результатом аналізу положень пп.78.1.1 та пп.78.1.4 п.78.1 ст.78 ПК України, які передбачають абсолютно різні підстави для проведення позапланових перевірок, проте спільним для обох підстав є обставина ненадання або надання не у повному обсязі пояснень та документальних підтверджень протягом десяти календарних днів на письмовий запит контролюючого органу, і в разі надсилання запиту, де зазначено порушення платником податків законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, та в разі недотримання платником податків вимог щодо надання пояснень та документальних підтверджень, відповідна перевірка може бути призначена на підставі пп.78.1.1 п.78.1 ст.78 ПК України.
Як правильно наголошено судом першої інстанції під час вирішення спору у цій справі, у випадку надсилання запиту, в якому містяться відомості про виявлену недостовірність даних щодо відповідної декларації та не вжиття особою дій щодо надання у встановленому порядку відповіді на вказаний запит, перевірка може бути призначена на підставі пп.78.1.4 п.78.1 ст.78 ПК України, але призначенню документальної позапланової перевірки з визначених пп.78.1.1 та пп.78.1.4 п.78.1 ст.78 ПК України підстав має передувати ненадання (надання не в повному обсязі) платником податків пояснень та документальних підтверджень на письмовий запит контролюючого органу з відповідного питання, якщо такий запит оформлено і направлено відповідно до вимог законодавства. 
Отже, як правильно зазначив суд першої інстанції, виникнення права призначення контролюючим органом перевірки за кожною із вказаних підстав є наслідком ненадання (надання не в повному обсязі) відповідних пояснень платником податків на законний запит контролюючого органу, поданий за наявності відповідних обставин, які кореспондують конкретній із таких підстав призначення перевірки, і відповідно, документальна позапланова перевірка проводиться на підставі наказу керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та за наявності підстав для її проведення, але можливість для прийняття наказу про проведення документальної позапланової перевірки на підставі пп.78.1.1, пп.78.1.4 п.78.1 ст.78 ПК України у свою чергу виникає як за наявності умов отримання податкової інформації, що свідчить про порушення платником податків валютного, податкового та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи; виявлення недостовірності даних, що містяться у податкових деклараціях, поданих платником податків, так і за умови ненадання платником податків пояснень та їх документального підтвердження на запит контролюючого органу, який останнім направлявся з дотриманням визначеної чинним законодавством процедури.
Виходячи з того, що направлення контролюючим органом відповідного запиту про надання пояснень та їх документального підтвердження є юридичним фактом, з настанням якого законодавець пов`язує подальшу реалізацію контролюючим органом свого права на проведення документальної позапланової перевірки, про що саме і зазначалося Верховним Судом у постановах від 19 серпня 2024 року по справі №420/5252/19 та від 11 квітня 2024 року по справі №815/2596/17, суд першої інстанції виходячи з положень пп. 16.1.5 п.16.1 ст.16 ПК України на переконання колегії суддів правильно підкреслив, що документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків або його законному чи уповноваженому представникові (пункт 42.2 статті 42 ПК України), і п.45.1 ст.45 ПК України чітко визначено, що податковою адресою платника податків - фізичної особи визнається місце її проживання, за яким вона береться на облік як платник податків у контролюючому органі.
За вказаних норм, суд першої інстанції обґрунтовано у даному спірному випадку звернув увагу, що місцем проживання ОСОБА_1 є адреса: АДРЕСА_5 , проте разом з тим, лист від 02 травня 2024 року №31585/6/04-36-24-12-13 про необхідність надання до контролюючого органу декларації про майновий стан і доходи за 2023 рік та надання документів щодо підтвердження отриманого доходу, наказ від 25 вересня 2024 року № 4523-п «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи-платника податків ОСОБА_1 », акт Про результати документальної позапланової невиїзної перевірки з питань достовірності, повноти нарахування та своєчасності сплати до бюджету податку на доходи фізичних осіб та військового збору ОСОБА_1 за період з 01.01.2023р. по 31.12.2023р.» за № 3531/04-36-24-09/ НОМЕР_2 від 13 листопада 2024 року, направлялися контролюючим органом на ім`я ОСОБА_1 за адресою: АДРЕСА_1 .
При цьому, матеріалами справи, зокрема листом Департаменту по роботі з активами Головного архітектурно-планувального управління Дніпровської міської ради від 11.07.2025 за вих. № 12/19-311, встановлено що: «Відповідно до даних містобудівного кадастру, Адресного плану міста та чинного Переліку найменувань проїздів (вулиць, провулків, проспектів, площ тощо), затвердженого рішенням виконкому Дніпровської міської ради від 22.05.2018 № 411, на території міста Дніпра вулиці з найменуванням «Кам`янка» не існує, що свідчить про направлення відповідачем запиту, наказу про призначення перевірки та акту перевірки не за податковою адресою платника податків, а відповідно і підтверджує факт невручення позивачу зазначених документів у визначеному законом порядку.
Натомість, виходячи з того, що контролюючим органом позивачу за місцем його проживання не направлялися ні лист про необхідність надання декларації про майновий стан і доходи за 2023 рік та документів щодо підтвердження отриманого доходу, ні наказ про призначення і проведення документальної позапланової невиїзної перевірки, ні акт про результати документальної позапланової невиїзної перевірки, ні оскаржувані у цій справі податкові повідомлення-рішення, тому згадуючи висловлену Верховним Судом правову позицію у постанова від 11.04.2024 по справі № 815/2596/17 та від 14.05.2024 у справі №813/4007/17 де вказувалося, що без повідомлення вказаних фактів платник податків позбавлений об`єктивної можливості надати вмотивовані пояснення та їх документальне підтвердження, колегія суддів обговорюючи доводи Головного управління ДПС у Дніпропетровській області з посиланням на відповідь № 0436-2024-0004634 за запитом від 19.09.2024 № 25565/04-36-24-09-05 до Державного реєстру фізичних осіб платників податків про реєстраційні дані фізичної особи наголошує, що такі відомості отримані з внутрішньої бази відповідача і відповідальність за наповнення цієї бази знаходиться в межах компетенції самого контролюючого органу, яким в свою чергу не надано суду доказів того, що помилка у внесеній назви вулиці адреси платника податків ОСОБА_1 до Державного реєстру фізичних осіб платників податків виникла через умисні дії позивача, а не через внутрішню помилку працівників вказаної служби. 
Саме на підставі описаних вище обставин та того, що відповідачем не випробовувались дані з Єдиного державного демографічного реєстру, суд першої інстанції дійшов цілком обґрунтованих висновків про те, що контролюючий орган не вручивши позивачу належним чином запит, наказ про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та акт за результатами перевірки - грубо порушив як вимоги податкового законодавства так і права позивача на об`єктивну, повну та всебічну перевірку дотримання ним податкової дисципліни, включаючи можливість надання платником податків наявних у нього документів для підтвердження показників податкового обліку, а провівши невиїзну перевірку не за місцезнаходженням платника податків, без завчасного його повідомлення (до початку перевірки) про час та місце проведення перевірки - відповідач грубо порушив встановлену Податковим кодексом України процедуру здійснення перевірки платника податків. 
Оскільки відповідачем по справі не надано суду доказів на підтвердження факту пред`явлення чи ознайомлення позивача ні з наказом про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ні зі складеним за результатом її проведення актом переврки, колегія суддів погоджується з використанням судом першої інстанції у цій справі правових висновків Верховного Суду щодо застосування положень п.79.2 ст.79 ПК України, висловленої у постановах від 12 серпня 2020 року по справі № 160/2116/19, від 20 лютого 2025 року по справі № 380/23017/23, від 10 листопада 2025 року по справі №140/3393/24, які полягають в тому, що з наказом про невиїзну перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до її початку, а невиконання вказаних вимог призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності її правових наслідків. Оскільки невиїзна перевірка проводиться не за місцезнаходженням платника податків, завчасне (до початку перевірки) повідомлення його про час та місце проведення перевірки є гарантією його права на об`єктивну, повну та всебічну перевірку дотримання ним податкової дисципліни, включаючи можливість надання платником податків наявних у нього документів для підтвердження показників податкового обліку.
Окремо колегія суддів звертає увагу, що положеннями пп.17.1.6 п.17.1 ст.17 ПК України чітко визначено, що платник податків має право бути присутнім під час проведення перевірок та надавати пояснення з питань, що виникають під час таких перевірок, та за власною ініціативою пояснення з питань, що не запитувалися контролюючим органом, ознайомлюватися та отримувати акти (довідки) перевірок, проведених контролюючими органами, перед підписанням актів (довідок) про проведення перевірки, у разі наявності зауважень щодо змісту (тексту) складених актів (довідок) підписувати їх із застереженням та подавати контролюючому органу письмові заперечення в порядку, встановленому цим Кодексом, а згідно з положеннями пп.21.1.1 та пп.21.1.4 п.21.1 ПК України посадові та службові особи контролюючих органів зобов`язані: дотримуватися Конституції України і діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій.
Відповідно, оскільки право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків виникає у контролюючого органу лише у випадку, коли платнику податків до початку проведення перевірки вручено у визначеному ст.42 Податкового кодексу України порядку копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки, а п.85.4 ст.85 ПК України передбачено, що при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності), і згідно з п.85.7 ст.85 ПК України отримання копій документів оформляється описом. Копія опису, складеного посадовими (службовими) особами контролюючого органу, вручається під підпис платнику податків або його законному представнику. Якщо платник податків або його законний представник відмовляється від засвідчення опису або від підпису про отримання копії опису, то посадові (службові) особи контролюючого органу, які отримують копії, роблять відмітку про відмову від підпису – колегія суддів підкреслює, що на законодавчому рівні встановлено, що надання платником податків фінансово-господарських документів під час проведення перевірки дійсно є необхідною та необхідною умовою підтвердження правомірності задекларованих платником показників податкового обліку.
Таким чином, невикористання контролюючим органом норм ПК України під час призначення та проведення невиїзної документальної перевірки позивача свідчить у даному спірному випадку про порушення встановлених ПК України правил проведення перевірки і відповідно породжує безумовні сумніви у об`єктивності та обґрунтованості результатів такої перевірки, а обмеження відповідачем у праві позивача прийняти участь при проведенні перевірки у приміщенні податкового органу свідчить не лише про порушення прав самого позивача, а й порушення відповідачем способу реалізації ним владних управлінських функцій як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України.
Отже, на переконання колегії суддів цілком обґрунтованими є висновки суду першої інстанції у цій справі про невиконання відповідачем вимог закону щодо наявності підстав для призначення та проведення документальної позапланової перевірки, що не спростовано контролюючим органом та свідчить як про незаконність рішення про призначення перевірки, так і про відсутність правових підстав для оформлення акту за наслідками такої перевірки, які в свою чергу не можуть бути визнані судом допустимими доказами у справі в розумінні вимог ч.1 ст.74 КАС України як такі, що одержані з порушенням порядку, встановленого законом, і такі висновки повністю узгоджується з правовою позицією Верховного Суду, висловленою у постановах від 04 березня 2021 року у справі № 640/18411/18 та від 10 листопада 2025 року по справі №140/3393/24. 
На підставі вищевикладеного у сукупності, колегія суддів вважає цілком законними висновки суду першої інстанції у цій справі про те, що акт «Про результати документальної позапланової невиїзної перевірки з питань достовірності, повноти нарахування та своєчасності сплати до бюджету податку на доходи фізичних осіб та військового збору ОСОБА_1 за період з 01.01.2023р. по 31.12.2023р.» № 3531/04-36-24-09/ НОМЕР_2 від 13 листопада 2024 року є недопустимим доказом, і у спірному випадку згідно ч.5 і ч.6 ст.13 Закону України «Про судоустрій та статус суддів» та ч.5 ст.242 КАС України мають братися до уваги висновки Верховного Суду щодо застосування норм права, викладені в постановах від 24 грудня 2024 року у справі № 580/9282/23, від 22 вересня 2020 року у справі № 520/8836/18, від 28 квітня 2025 року у справі № 320/34847/23, які стосуються саме обставин щодо протиправності призначення й проведення перевірки, при встановленні яких суди не мають переходити до перевірки підстав позову по суті встановлених під час перевірки порушень податкового та/або іншого законодавства, а відповідно і робити висновки по суті таких порушень.
Тобто, у спірному випадку суд першої інстанції дійшов цілком законного та обґрунтованого висновку, що встановлена під час вирішення по суті ініційованого позивачем спору протиправність наслідків перевірки внаслідок порушення процедури її проведення є достатньою самостійною підставою для скасування прийнятих за результатами її проведення рішень, що унеможливлює перехід до суті покладених в їх основу податкових правопорушень, а тому позов ОСОБА_1 підлягає задоволенню у повному обсязі, зі стягнення на його користь понесених ним судових витрат зі сплати судового збору за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.
Оскільки під час апеляційного перегляду даної справи відповідачем не спростовано висновків суду першої інстанції як у вищенаведеній частині, так і в частині стягнення за рахунок бюджетних асигнувань відповідача на користь позивача судових витрат, спірмірних до задоволених вимог позивача, колегія суддів визнає законним та обґрунтованим рішення суду першої інстанції як таке, що прийняте з урахуванням усіх обставин, що мають значення для правильного вирішення спору по суті, а тому у задоволені вимог апеляційної скарги відповідача має бути відмовлено, а рішення суду має бути залишено без змін.
Керуючись ст.ст. 310, 315, 316, 321, 322, 325 КАС України, суд, -

П о с т а н о в и в:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області - залишити без задоволення
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 22 грудня 2025 року – залишити без задоволення .
Постанова Третього апеляційного адміністративного суду набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту судового рішення.

Головуючий - суддя С.В. Сафронова 

суддя А.О. Коршун 

суддя Д.В. Чепурнов