ЧЕРНІВЕЦЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

30 березня 2026 р. м. Чернівці Справа № 600/670/25-а

Чернівецький окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Анісімова О.В., розглянувши в порядку письмового провадження адміністративну справу за позовом Комунального некомерційного підприємства "Кіцманська багатопрофільна лікарня інтенсивного лікування" до Управління Західного офісу Держаудитслужби в Чернівецькій області про визнання протиправною та скасування вимоги,

В С Т А Н О В И В:
І. РУХ СПРАВИ

1.1. Комунальне некомерційне підприємство «Кіцманська багатопрофільна лікарня інтенсивного лікування» (далі – позивач або Підприємство) звернулося до суду з позовом до Управління Західного офісу Держаудитслужби в Чернівецькій області (далі – відповідач або Управління), в якому просить визнати протиправною та скасувати вимогу від 11.12.2024 № 132404-14/2893-2024 «Про усунення порушень законодавства» в частині пунктів 1, 2, 5, 6, 7 та 9.
1.2. Ухвалою суду від 18.02.2025 позовну заяву прийнято до розгляду та відкрито провадження у справі за правилами спрощеного позовного провадження.
1.3. Ухвалою суду від 25.02.2025 прийнято рішення про перехід до розгляду справи №600/600/25-а за правилами загального позовного провадження.
1.4. 06.03.2025 до суду надійшов відзив на позов.
1.5. 13.03.2025 до суду надійшла відповідь на відзив.
1.6. 01.04.2025 до суду надійшли заперечення на відповідь на відзив.
1.7. 10.04.2025 до суду надійшли додаткові пояснення позивача.
1.8. 24.04.2025 позивачем подано Висновок експерта №24 за результатами проведення судово-економічної експертизи, виконаної на замовлення позивача судовим експертом Перепелюк Світланою Миколаївною (свідоцтва Міністерства юстиції України №48-23/П, №49-23/П, №50-23/П), підготовлений відповідно до ст.104 КАС України (далі – Висновок експерта).
1.9. 14.05.2025 року відповідачем до суду подано заперечення щодо Висновку експерта, в якому Управління просить не брати його до уваги як недопустимий доказ.
1.10. Ухвалою суду від 15.05.2025, яка занесена до протоколу судового засідання, закрито підготовче провадження та призначено слухання справи по суті.
1.11. Ухвалою суду від 17.07.2025, яка занесена до протоколу судового засідання, задоволено клопотання учасників справи та перейдено до розгляду справи в порядку письмового провадження. 

ІІ. АРГУМЕНТИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ

Позиція позивача

2.1. 01 листопада 2024 року позивач отримав для ознайомлення та підписання акт № 04-33/16 ревізії фінансово-господарської діяльності КНП «Кіцманська багатопрофільна лікарня інтенсивного лікування» за період з 01.01.2020 по 31.07.2024, який підписано із застереженнями.
2.2. Позивач вважає вимогу в частині пунктів 1, 2, 5, 6, 7 та 9 протиправною:
- щодо пункту 1 вимоги: відповідач при розрахунку середньої заробітної плати медичних працівників за грудень 2021 року безпідставно застосував Порядок обчислення середньої заробітної плати, затверджений постановою КМУ від 08.02.1995 №100 (далі - Порядок №100), тоді як правильним є застосування Інструкції зі статистики заробітної плати, затвердженої наказом Держкомстату від 13.01.2004 №5 (далі - Інструкція №5). Внаслідок неправильного визначення середньої заробітної плати безпідставно констатовано завищення посадових окладів керівника та 6 підпорядкованих працівників на загальну суму 2 218 139,95 грн;
- щодо пункту 2 вимоги: виплата доплат 48 працівникам в розмірі трьох посадових окладів за весь березень 2020 року здійснена на виконання обов`язкового припису Управління Держпраці у Чернівецькій області від 18.06.2020 №ЧВ-7011/20/320/АВ/П;
- щодо пункту 5 вимоги: КНП є одержувачем бюджетних коштів, а не бюджетною установою-розпорядником, тому норми глави 9 Порядку казначейського обслуговування місцевих бюджетів, затвердженого наказом Мінфіну від 23.08.2012 №938 (далі – Порядок №938), на нього не поширюються;
- щодо пункту 6 вимоги: додаткові угоди №7-11 до Договору №1 від 06.01.2023 укладено правомірно; документально підтвердженим є коливання ціни РДН ОЕС на 9,63%; зміна ціни відбулась до повного виконання зобов`язань кожного розрахункового місяця;
- щодо пунктів 7 та 9 вимоги: ці пункти є неконкретизованими; позивача зобов`язують відшкодувати кошти, одержані іншими суб`єктами, або ж самостійно визначити спосіб усунення порушень.

Позиція відповідача

2.3. Управління позов не визнає та просить у його задоволенні відмовити, посилаючись на обґрунтованість і законність оскаржуваної вимоги. Щодо кожного оскаржуваного пункту відповідач наводить правові підстави, що відображені в акті ревізії та відзиві на позов.
2.4. Щодо Висновку експерта відповідач у запереченнях стверджує, що він є неналежним та недопустимим доказом, оскільки: по-перше, в його дослідницькій частині відсутнє належне обґрунтування висновків відповідно до п.4.13 Інструкції про призначення та проведення судових експертиз, затвердженої наказом Мін`юсту від 08.10.1998 №53/5 (далі – Інструкція №53/5); по-друге, предметом висновку є питання права (правильність застосування нормативних актів), тоді як відповідно до ч.2 ст.101 КАС України предметом висновку експерта не можуть бути питання права.

ІІІ. ОБСТАВИНИ ВСТАНОВЛЕНІ СУДОМ

3.1. На підставі Акту №04-33/16 від 01.11.2024 ревізії фінансово-господарської діяльності КНП «Кіцманська багатопрофільна лікарня інтенсивного лікування» за період з 01.01.2020 по 31.07.2024, відповідачем виявлено ряд порушень та сформовано оскаржувану вимогу від 11.12.2024 № 132404-14/2893-2024.
3.2. Позивач підписав акт ревізії із застереженнями та подав заперечення. Після розгляду заперечень відповідач направив висновок про їх відхилення та сформував оскаржувану вимогу. Позивач оскаржує пункти 1, 2, 5, 6 (в частині додаткових угод №7-11), 7 та 9 вимоги.
3.3. Щодо пункту 1: ревізія встановила, що до розрахунку середньої заробітної плати медичних працівників за грудень 2021 року (яка мала стати базою для визначення посадового окладу керівника на 2022-2023 рр.) Підприємством включено: доплати за COVID-19 за листопад 2021 року, нараховані у грудні 2021 року (1 379 753,87 грн), та матеріальну допомогу на оздоровлення (89 542,00 грн). Виключивши ці суми, відповідач визначив середню заробітну плату в розмірі 16 062,41 грн (замість 22 084,00 грн за розрахунком Підприємства), унаслідок чого констатував завищення посадових окладів керівника та 6 підпорядкованих працівників на загальну суму 2 218 139,95 грн (з урахуванням ЄСВ – 2 706 130,74 грн).
3.4. Стосовно пункту 2: первісно Підприємство нарахувало доплату за COVID-19 за березень 2020 р. лише за 13.03-31.03.2020. Припис Держпраці від 18.06.2020 зобов`язав виплатити доплату за весь робочий час у березні 2020 року. Підприємство виконало припис. Відповідач кваліфікував додаткові нарахування (50 632,60 грн) як зайві, посилаючись на порушення п.1 Наказу МОЗ №768 та Наказу №145.
3.5. З приводу пункту 5: Підприємство отримало бюджетні кошти на оплату комунальних послуг та додатково — відшкодування від орендарів і у складі платних медичних послуг (загалом 332 786,09 грн). Ці кошти зараховано на власні рахунки без відновлення касових видатків на казначейських рахунках та без перерахування до бюджету.
3.6. Щодо пункту 6: за Договором №1 від 06.01.2023 укладено додаткову угоду №7 від 31.07.2023, якою ціну збільшено до 5,55086 грн/кВт·год. Підставою слугували скриншоти з сайту ДП «Оператор ринку» про ціни РДН ОЕС: грудень 2022 – 3 347,46 грн/МВт·год та липень 2023 – 3 669,87 грн/МВт·год (зростання 9,63%). Відповідач констатував, що фактичне підвищення ціни без тарифу становило 14,6%, а не 9,63%, та що скриншоти відображають ціни до дати укладення договору.
3.7. Стосовно пунктів 7 та 9: ревізією встановлено завищення вартості будівельних робіт на 126 733,00 грн (норми трудовитрат) та оплату ПДВ у складі товарів, операції з постачання яких звільнено від ПДВ, на суму 21 497,33 грн. Пункти вимоги містять розпорядження відшкодувати кошти в порядку ст.1212 ЦКУ або обрати інший спосіб.
3.8. Також, у матеріалах справи наявний Висновок експерта №24 від 24.04.2025, яким досліджено чотири питання та за всіма встановлено, що висновки акту ревізії документально та нормативно не підтверджуються. Зокрема, щодо:
- питання 1 (посадовий оклад) експерт виснував, що документально та нормативно не підтверджуються висновки акту ревізії в частині завданої матеріальної шкоди (витрат) на загальну суму 2706130,74 грн при визначенні посадового окладу керівника та працівників у яких посадовий оклад формується від керівника. Також, експерт підтвердив, що матеріальна допомога на оздоровлення, передбачена Колективним договором, є складовою фонду оплати праці відповідно до п.2.3.3 Інструкції №5, а доплати за COVID-19 за листопад 2021 р., нараховані у грудні 2021 р., правомірно відображено у фонді грудня 2021 р. (п.1.6.2 Інструкції №5);
- питання 2 (доплата COVID-19) експерт виснував, що в обсязі наданих на дослідження документів, документально та нормативно не підтверджуються висновки Акту ревізії в частині завданої матеріальної шкоди (втрат) КНП «Кіцманська БЛІЛ» на загальну суму 61595,55 грн пр. встановлені додаткової доплати до заробітної плати. Виплата здійснена на виконання обов`язкового припису Держпраці. 
- щодо питання 3 (комунальні послуги) експерт виснував, що в обсязі наданих на дослідження документів, документально та нормативино не підтверджуються висновки Акту ревізії року в частині недоотримання загальним фондом місцевого бюджету коштів на загальну суму 332786,09 грн та заниження в обліку поточної кредиторської заборгованості по розрахунках з постачальниками енергоносіїв на звітні дати. Також, КНП є одержувачем, а не розпорядником бюджетних коштів, тому Порядок №938 на нього не поширюється. 
- щодо питання 4 (електрична енергія) експерт виснував, що в обсязі наданих на дослідження документів, документально та нормативно не підтверджуються висновки Акту ревізії в частині недоотримання КНП активів (електричної енергії) в загальній кількості 129848,11 кВт./год, чим завдане шкоди Кіцманському міському бюджету на загальну суму 292 464,13грн та Підприємству на 345 845,79грн, в наслідок укладання додаткової угоди №7 від 31.07.2023 року до Договору №1 від 06.01.2023 року, що призвело де завищення ціни в Додатках №№8-11, за період з 01.01.2023 по 31.01.2024. Зміна ціни за договором відповідає умовам договору та вимогам Особливостей №1178.

ІV. ПОЗИЦІЯ СУДУ

4.1. Предметом цього позову є встановлення правомірності пунктів 1, 2, 5, 6, 7 та 9 вимоги Управління Західного офісу Держаудитслужби в Чернівецькій області від 11.12.2024 №132404-14/2893-2024 «Про усунення порушень законодавства».
4.2. Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
4.3. Правові та організаційні засади здійснення державного фінансового контролю в Україні визначені Законом України “Про основні засади здійснення державного фінансового контролю в Україні” від 26 січня 1993 року № 2939-XII (далі - Закон № 2939-XII).
4.4. Згідно ч. 1 ст. 1 Закону № 2939-XII здійснення державного фінансового контролю забезпечує центральний орган виконавчої влади, уповноважений Кабінетом Міністрів України на реалізацію державної політики у сфері державного фінансового контролю (далі - орган державного фінансового контролю).
4.5. Згідно з приписами ч. 2 ст. 1 Закону № 2939-XII орган державного фінансового контролю у своїй діяльності керується Конституцією України, Бюджетним кодексом України, цим Законом, іншими законодавчими актами, актами Президента України та Кабінету Міністрів України.
4.6. Частиною 1 ст. 2 Закону № 2939-XII визначено, що головними завданнями органу державного фінансового контролю є: здійснення державного фінансового контролю за використанням і збереженням державних фінансових ресурсів, необоротних та інших активів, правильністю визначення потреби в бюджетних коштах та взяттям зобов`язань, ефективним використанням коштів і майна, станом і достовірністю бухгалтерського обліку і фінансової звітності у міністерствах та інших органах виконавчої влади, державних фондах, фондах загальнообов`язкового державного соціального страхування, бюджетних установах і суб`єктах господарювання державного сектору економіки, а також на підприємствах, в установах та організаціях, які отримують (отримували у періоді, який перевіряється) кошти з бюджетів усіх рівнів, державних фондів та фондів загальнообов`язкового державного соціального страхування або використовують (використовували у періоді, який перевіряється) державне чи комунальне майно (далі - підконтрольні установи), за дотриманням бюджетного законодавства, дотриманням законодавства про державні закупівлі, діяльністю суб`єктів господарської діяльності незалежно від форми власності, які не віднесені законодавством до підконтрольних установ, за судовим рішенням, ухваленим у кримінальному провадженні.
4.7. Відповідно до частин 2 та 3 ст. 2 Закону № 2939-XII державний фінансовий контроль забезпечується органом державного фінансового контролю через проведення державного фінансового аудиту, перевірки державних закупівель та інспектування. Порядок проведення органом державного фінансового контролю державного фінансового аудиту, інспектування та перевірок державних закупівель установлюється Кабінетом Міністрів України.
4.8. Згідно з ч. 1 ст. 4 Закону № 2939-XII інспектування здійснюється органом державного фінансового контролю у формі ревізії та полягає у документальній і фактичній перевірці певного комплексу або окремих питань фінансово-господарської діяльності підконтрольної установи, яка повинна забезпечувати виявлення наявних фактів порушення законодавства, встановлення винних у їх допущенні посадових і матеріально відповідальних осіб. Результати ревізії викладаються в акті.
4.9. Постановою Кабінету Міністрів України від 03 лютого 2016 року № 43 затверджено Положення про Державну аудиторську службу (далі - Положення).
4.10. Відповідно до п. 1 Положення Державна аудиторська служба України (Держаудитслужба) є центральним органом виконавчої влади, діяльність якого спрямовується і координується Кабінетом Міністрів України та який забезпечує формування і реалізує державну політику у сфері державного фінансового контролю.
4.11. Відповідно до п. 3 Положення основними завданнями Держаудитслужби є: 1) реалізація державної політики у сфері державного фінансового контролю; 2-1) внесення на розгляд Міністра фінансів пропозицій щодо забезпечення формування державної політики у сфері державного фінансового контролю; 3) здійснення державного фінансового контролю, спрямованого на оцінку ефективного, законного, цільового, результативного використання та збереження державних фінансових ресурсів, необоротних та інших активів, досягнення економії бюджетних коштів; 4) надання у передбачених законом випадках адміністративних послуг.
4.12. Підпунктом 3 п. 4 Положення визначено, що Держаудитслужба реалізує державний фінансовий контроль через здійснення: державного фінансового аудиту; перевірки державних закупівель; інспектування (ревізії); моніторингу закупівель.
4.13. Відповідно до п.п. 9 п. 4 Положення Держаудитслужба вживає в установленому порядку заходів до усунення виявлених під час здійснення державного фінансового контролю порушень законодавства та притягнення до відповідальності винних осіб, а саме: вимагає від керівників та інших осіб підприємств, установ та організацій, що контролюються, усунення виявлених порушень законодавства; здійснює контроль за виконанням таких вимог; звертається до суду в інтересах держави у разі незабезпечення виконання вимог щодо усунення виявлених під час здійснення державного фінансового контролю порушень законодавства з питань збереження і використання активів; застосовує заходи впливу за порушення бюджетного законодавства, накладає адміністративні стягнення на осіб, винних у порушенні законодавства; передає в установленому порядку правоохоронним органам матеріали за результатами державного фінансового контролю у разі встановлення порушень законодавства, за які передбачено кримінальну відповідальність або які містять ознаки корупційних діянь.
4.14. За приписами п. 7 Положення Держаудитслужба здійснює свої повноваження безпосередньо і через утворені в установленому порядку міжрегіональні територіальні органи.
4.15. Порядок проведення інспектування Державною аудиторською службою, її міжрегіональними територіальними органами затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 20 квітня 2006 року № 550 (далі - Порядок № 550).
4.16. Пунктом 2 Порядку № 550 визначено, що інспектування полягає у документальній і фактичній перевірці певного комплексу або окремих питань фінансово-господарської діяльності об`єкта контролю і проводиться у формі ревізії, яка повинна забезпечувати виявлення фактів порушення законодавства, встановлення винних у їх допущенні посадових і матеріально відповідальних осіб.
4.17. Відповідно до п. 4 Порядку № 550 планові та позапланові виїзні ревізії проводяться органами державного фінансового контролю відповідно до Закону № 2939-12 та цього Порядку.
4.18. Згідно п. 5 Порядку № 550 Планові виїзні ревізії проводяться відповідно до планів проведення заходів державного фінансового контролю, затверджених в установленому порядку, позапланові виїзні ревізії - за наявності підстав, визначених Законом.
4.19. Пунктом 16 Порядку № 550 передбачено, що ревізія проводиться шляхом:
- документальної перевірки, що передбачає контроль за установчими, фінансовими, бухгалтерськими (первинними і зведеними) документами, статистичною, фінансовою та бюджетною звітністю, господарськими договорами, розпорядчими та іншими документами об`єкта контролю, пов`язаними з плануванням і провадженням фінансово-господарської діяльності, веденням бухгалтерського обліку, складенням фінансової звітності (далі - документи об`єкта контролю). У разі ведення бухгалтерського обліку з використанням електронних засобів зберігання і обробки інформації на вимогу посадової особи органу державного фінансового контролю керівник об`єкта контролю повинен забезпечити оформлення відповідних документів на паперовому носії. Надання документів об`єкта контролю посадовим особам органу державного фінансового контролю забезпечується керівником об`єкта чи його заступником;
- фактичної перевірки, що передбачає контроль за наявністю грошових сум, цінних паперів, бланків суворої звітності, оборотних і необоротних активів, інших матеріальних і нематеріальних цінностей шляхом проведення інвентаризації, обстеження та контрольного обміру виконаних робіт, правильністю застосування норм витрат сировини і матеріалів, виходу готової продукції і природних втрат шляхом організації контрольних запусків у виробництво, контрольних аналізів готової продукції та інших аналогічних дій за участю відповідних спеціалістів органу державного фінансового контролю або інших органів, підприємств, установ та організацій. Посадові особи органу державного фінансового контролю мають право вимагати від керівників об`єкта контролю організацію та проведення фактичної перевірки в присутності посадових осіб органу державного фінансового контролю та за участю матеріально-відповідальних осіб, а у разі перевірки обсягу виконаних робіт - також представників суб`єкта господарювання - виконавців робіт.
4.20. Відповідно до п. 35 Порядку № 550 результати ревізії оформляються актом.
4.21. Згідно з пунктами 45, 46 Порядку № 550 у міру виявлення ревізією порушень законодавства посадові особи органу державного фінансового контролю, не чекаючи закінчення ревізії, мають право усно рекомендувати керівникам об`єкта контролю невідкладно вжити заходів для їх усунення та запобігання у подальшому.
4.22. Якщо ж вжитими в період ревізії заходами не забезпечено повне усунення виявлених порушень, органом державного фінансового контролю у строк не пізніше ніж 10 робочих днів після реєстрації акта ревізії, а у разі надходження заперечень (зауважень) до нього - не пізніше ніж 3 робочих дні після надіслання висновків на такі заперечення (зауваження) надсилається об`єкту контролю письмова вимога щодо усунення виявлених ревізією порушень законодавства із зазначенням строку зворотного інформування.
4.23. Про усунення виявлених ревізією фактів порушення законодавства цей об`єкт контролю у строк, визначений вимогою про їх усунення, повинен інформувати відповідний орган державного фінансового контролю з поданням завірених копій первинних, розпорядчих та інших документів, що підтверджують усунення порушень.
4.24. Виходячи з наведеного, вимога органу державного фінансового контролю спрямована на коригування роботи підконтрольної організації та приведення її у відповідність з вимогами законодавства є обов`язковою, водночас вимога про відшкодування виявлених збитків, завданих державі чи об`єкту контролю, не може бути примусово стягнута шляхом вимоги, такі збитки відшкодовуються у добровільному порядку або шляхом звернення до суду з відповідним позовом.
4.25. Таким чином, для правильного вирішення спору слід встановити конкретний перелік дій, що зобов`язаний вчинити об`єкт фінансового контролю з метою усунення порушень, виявлених на підставі акта ревізії фінансово-господарської діяльності позивача, оскільки від встановлення вказаних обставин буде залежати, чи є обов`язковою до виконання вимога відповідача.
При цьому суд зазначає, що усунення виявлених ревізією порушень можливо виключно за наявності таких порушень, а отже у цій справі суд перевірить чи дійсно зазначені в оскаржуваній вимозі порушення фінансово-господарської дисципліни мали місце в діяльності позивача. 

Щодо пункту 1 вимоги

4.26. Позивач оскаржує пункт 1 Вимоги від 11.12.2024 № 132404-14/2893-2024 в частині висновку про допущення Позивачем порушення абзацу другого пункту 3 та підпункту “б” пункту 4 Розділу III Порядку обчислення середньої заробітної плати, затвердженого Постановою КМУ від 08.02.1995 №100, та як наслідок невірного визначення розміру посадового окладу керівника та ще 6 працівників Підприємства на загальну суму 2 218 139,95 грн та зайвої сплати єдиного соціального внеску на 487 990,79 грн.
4.27. Так, обґрунтовуючи цю позовну вимогу, позивач вважає, що відповідач при розрахунку середньої заробітної плати медичних працівників за грудень 2021 року безпідставно застосував Порядок №100, тоді як правильним є застосування Інструкції №5, що призвело до безпідставної констатації про завищення посадових окладів керівника та 6 підпорядкованих працівників на загальну суму 2 218 139,95 грн.
4.28. При оцінці цих правовідносин перед судом сторонами поставлено правове питання, суть якого полягає в тому, яким нормативно-правовим актом визначається розмір середньої заробітної плати на підприємстві в Україні. Позивач вважає, що таким є Інструкції №5, а відповідач вважає, що таким є Порядок №100 .
4.29. З цього приводу суд звертає увагу на те, відповідно до статей 1,2, 20 Закону України «Про оплату праці» від 24.03.1995, №108/95-ВР (далі – Закон №108) до структури оплати праці за контрактом входить: основна заробітна плата, додаткова заробітна плата, інші заохочувальні та компенсаційні виплати (винагорода за підсумками роботи за рік, премії за спеціальними системами і положеннями, виплати в рамках грантів, компенсаційні та інші грошові і матеріальні виплати, які не передбачені актами чинного законодавства або які провадяться понад встановлені зазначеними актами норми).
4.30. Згідно статті 27 Закону №108 порядок обчислення середньої заробітної плати працівника у випадках, передбачених законодавством, встановлюється Кабінетом Міністрів України. Для обчислення пенсій середня заробітна плата визначається відповідно до Закону України "Про пенсійне забезпечення".
Держава забезпечує щоквартальну підготовку і публікацію статистичних даних про середню заробітну плату і середню тривалість робочого часу по галузях, групах професій і посад, а також щорічну публікацію даних про вартість робочої сили.
4.31. Аналізуючи положення статті 27 Закону №108, слід дійти до висновку, що її частина 1 містить правове регулювання щодо обчислення середньої заробітної плати працівника, а не підприємства. У той ж час, в частині 2 йде мова про статистичні дані про заробітну плату і середню тривалість робочого часу.
4.32. Дослідженням змісту Порядку №100, судом встановлено, що він регулює обчислення середньої заробітної плати конкретного працівника у переліку випадків, визначених пунктом 1 цього Порядку (відпустки, звільнення тощо). Водночас Порядок №100 не містить методики визначення середньої заробітної плати по підприємству в цілому як агрегованого показника для встановлення посадового окладу керівника.
4.33. Водночас на реалізацію положень частини 2 статті 27 Закону №108 наказом Держкомстату, затверджено Інструкцію №5, яка є спеціальним нормативним актом, що визначає методологію розрахунку показника середньої заробітної плати в розрізі підприємства, а її розділ 4 встановлює, що середня заробітна плата одного штатного працівника визначається діленням суми нарахованого фонду оплати праці на середньооблікову кількість працівників.
4.34. Така позиція суду, також підтверджується листом Міністерства економіки України від 11.12.2024 № 2704-25/89101-01 «Щодо розрахунку середньої заробітної плати», згідно якого розрахунок середньої заробітної плати рекомендовано здійснювати відповідно даних Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків – фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 № 4, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 30.01.2015 за № 111/26556, шляхом ділення суми рядків 1.1 “сума нарахованої заробітної плати, 1.3 “сума оплати перших п`яти днів тимчасової непрацездатності, що здійснюється за рахунок коштів платників податків, 1.4 “сума допомоги по тимчасовій непрацездатності, яка виплачується за рахунок коштів Пенсійного фонду України, на рядок 105 “Кількість застрахованих осіб у звітному періоді, яким нараховано заробітну плату.
Водночас суд звертає увагу, що згідно Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску (затверджений наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 № 4, зареєстрований в Міністерстві юстиції України 30.01.2015 за № 111/26556), у рядку 1.1 Розділу I Розрахунку «Нарахування доходу та єдиного внеску за найманих працівників» зазначається: заробітна плата за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, структура якої визначається Інструкцією зі статистики заробітної плати, затвердженою наказом Державного комітету статистики України від 13 січня 2004 року № 5, зареєстрованою в Міністерстві юстиції України 27 січня 2004 року за № 114/8713, Законом України «Про оплату праці» без обмеження максимальною величиною.
4.35. За таких обставин, аналізуючи наведене вище, слід прийти до висновку, що розмір середньої заробітної плати по підприємству в Україні визначається згідно Інструкції №5, а не Порядком №100, що свідчить про правомірність позиції позивач у цій частині.
4.36. Внаслідок викладеного, суд звертає увагу, що відповідно до п. 1.3. Інструкції №5, до фонду оплати праці включаються нарахування найманим працівникам у грошовій та натуральній формі (оцінені в грошовому вираженні) за відпрацьований та невідпрацьований час, який підлягає оплаті, або за виконану роботу незалежно від джерела фінансування цих виплат.
Фонд оплати праці складається з: фонду основної заробітної плати; фонду додаткової заробітної плати; інших заохочувальних та компенсаційних виплат.
4.37. Пунктом 1 постанови Кабінету Міністрів України від 19.05.99 № 859 «Про умови і розміри оплати праці керівників підприємств, заснованих на державній, комунальній власності, та об`єднань державних підприємств» (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) надано право зокрема, керівникам місцевих органів виконавчої влади та органів місцевого самоврядування, які укладають контракти з керівниками підприємств, заснованих на комунальній власності, право встановлювати такі виключні умови оплати праці:
пп.1-1) розмір посадового окладу керівника закладу охорони здоров`я забезпечує співвідношення між середньою заробітною платою медичних працівників та не може перевищувати розмір середньої заробітної плати медичних працівників підприємства більш як на 60 відсотків.
4.38. У зв`язку із наведеним, Додатковою угодою №5 від 24.01.2022 до Контракту від 03.05.2017, яка укладена між Кіцманською міською радою в особі міського голови Булеги С.Б. з одного боку та генеральним директором Підприємства ОСОБА_1 , було внесено зміни до розділу «Умови матеріального забезпечення керівника», а саме викладено пункт 15 в такій редакції:
«За виконання обов`язків, передбаченим цим контрактом, керівнику нараховується заробітна плата в межах фонду оплати праці виходячи з установлених:
- посадового окладу, що визначається з урахувань вимог підпункту 1-1 пункту 1 Постанови №859 (зі змінами, внесеними постановою Кабінету Міністрів України від 15.12.2021 №1334) за грудень 2021 року;
- щомісячну премію в розмірі 1,5 посадового окладу;
- премію за підсумками роботи за квартал в розмірі І посадового окладу;
- премію за підсумками роботи за рік в розмірі 2 посадових окладів;
-допомоги на оздоровлення під час щорічної відпустки в розмірі одного посадового окладу.
- надбавок, доплат, гарантій і компенсаційних виплат, передбачених законодавством».
Додаткова угода набуває чинності з 01.01.2022 та діє до закінчення терміну дії Контракту.» 
4.39. У відповідності до розпорядження Виконавчого комітету Чернівецького району Чернівецької області Кіцманської міської ради від 15.09.2023 №387-к «Про продовження контракту з генеральним директором КПП «Кіцманська багатопрофільна лікарня інтенсивного лікування» ОСОБА_1 » строк дії контракту від 03.05.2017, розпорядженням в.о. Кіцманського міського голови №25-к від 24.01.2022 року та додатковою угодою №5 від 24.01.2022 року, був встановлений до 16.12.2023 року включно.
4.40. Отже, обчислення посадового окладу керівника підприємства за період січня 2022 року по грудень 2023 року здійснювалося на підставі обчисленої середньої заробітної плати медичних працівників КНП «Кіцманська багатопрофільна лікарня інтенсивного лікування» за грудень 2021 року, у відповідності до положень Додаткової угоди №5 від 24.01.2022 до Контракту від 03.05.2017 та розпорядження Виконавчого комітету Чернівецького району Чернівецької області Кіцманської міської ради від 15.09.2023 №387-к «Про продовження контракту з генеральним директором КПП «Кіцманська багатопрофільна лікарня інтенсивного лікування» ОСОБА_1 », що є правильним.
4.41. Фонд оплати праці за Інструкцією №5 включає: фонд основної заробітної плати, фонд додаткової заробітної плати та інші заохочувальні та компенсаційні виплати. Відповідно до п.2.3.3 Інструкції №5, матеріальна допомога систематичного характеру, надана всім або більшості працівників, відноситься до складу фонду оплати праці. Як підтверджено Колективним договором КНП «Кіцманська БЛІЛ» на 2021-2023 рр. та Положенням про надання матеріальної допомоги (Додаток №14 до Колективного договору), матеріальна допомога на оздоровлення є систематичною та передбаченою договором виплатою, а не одноразовою. 
Висновок експерта також підтверджує, що така матеріальна допомога є складовою фонду оплати праці і правомірно включена до розрахунку.
4.42. Доплати за COVID-19 відповідно до п.2.2.1 Інструкції №5 є складовою фонду додаткової заробітної плати. Відповідно до п.1.6.2 Інструкції №5, якщо нарахування здійснюються за попередній період, вони відображаються у фонді того місяця, в якому нараховані. Відповідно до наказу позивача №283-а від 08.12.2021 доплати за COVID-19 за листопад 2021 р. нараховані та включені до фонду грудня 2021 р., що відповідає вимогам Інструкції №5 і підтверджено Висновком експерта.
4.43. Суд звертає увагу, що відповідач у відзиві на позов та в акті ревізії не спростував алгоритм розрахунку фонду оплати праці за Інструкцією №5, запропонований позивачем, за яким середня заробітна плата за грудень 2021 р. склала 22 084,00 грн, а посадовий оклад генерального директора 35 304,00 грн не перевищив 60-відсоткового ліміту. Натомість відповідач обмежився застосуванням Порядку №100, який, як встановлено, регулює інше коло відносин. 
4.44. За таких обставин суд вважає, що пункт 1 вимоги в частині висновку про допущення Позивачем порушення абзацу другого пункту 3 та підпункту “б” пункту 4 Розділу III Порядку обчислення середньої заробітної плати, затвердженого Постановою КМУ від 08.02.1995 №100, та як наслідок невірного визначення розміру посадового окладу керівника та ще 6 працівників Підприємства на загальну суму 2 218 139,95 грн та зайвої сплати єдиного соціального внеску на 487 990,79 грн, є протиправним та підлягає скасуванню.

Щодо пункту 2 вимоги

4.45. Позивач оскаржує пункт 2 Вимоги від 11.12.2024 № 132404-14/2893-2024 в частині висновку про допущення Позивачем порушення пункту 1 наказу Міністерства охорони здоров`я України від 02.04.2020 №768 та абзацу 2 підпункту “а” підпункту 1.1. наказу Міністерства праці та соціальної політики України від 02.06.2003 №145 що призвело до зайвого нарахування та виплати заробітної плати на суму 50 632,60 грн, і як наслідок зайвої сплати єдиного соціального внеску на суму 10 962,95 грн, у зв`язку з нарахуванням доплати за COVID-19 за повний березень 2020 р. та з урахуванням підвищення за шкідливі умови праці.
Первісно Підприємство нарахувало доплату за COVID-19 за березень 2020 р. лише за 13.03-31.03.2020. Припис Держпраці від 18.06.2020 зобов`язав виплатити доплату за весь робочий час у березні 2020 року. Підприємство виконало припис. Відповідач кваліфікував додаткові нарахування (50 632,60 грн) як зайві, посилаючись на порушення п.1 Наказу МОЗ №768 та Наказу №145.
4.46. Надаючи оцінку цим правовідносинам, суд виходить з того, що законодавець визначив за органом Держаудитслужбою, право та повноваження щодо здійснення контролю в суб`єктах господарювання, які використовують комунальне майно, зокрема, щодо здійснення контролю за використанням коштів Підприємства, а також коштів, які ним отримано з бюджету. Тобто, у цій справі відповідач правомірно здійснив, під час ревізії Підприємства, перевірку питання «Видатки на оплату праці та нарахування на заробітну плату», передбачене Програмою ревізії, яка затверджена та пред`явлена Підприємству в установленому порядку.
4.47. Постановою Кабінету Міністрів України від 11.03.2020, №211 «Про запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» (набрала чинності 12.03.2020) установлено з 12 березня 2020 р. до 22 травня 2020 р. на всій території України карантин. У подальшому дія карантину продовжувалась.
4.48. Наказом Міністерства праці та соціальної політики України від 02.06.2003, №145 «Про умови оплати праці медичних та інших працівників за період роботи по ліквідації епідемій і спалахів з інфекційних хвороб, а також в осередках особливо небезпечних і небезпечних інфекційних хвороб» (далі – Наказ №45) установлено такий порядок оплати праці за період роботи з ліквідації епідемій і спалахів інфекційних хвороб, а також в осередках особливо небезпечних і небезпечних інфекційних хвороб: 
1.1. За умови встановлення Кабінетом Міністрів України в цих осередках на відповідних територіях карантину в порядку, визначеному статтею 29 Закону України "Про захист населення від інфекційних хвороб" ( 1645-14 ): а) медичним та іншим працівникам закладів (відділень) охорони здоров`я, які безпосередньо зайняті ліквідацією епідемій та лікуванням захворювань людей, здійснюються доплати до заробітної плати в розмірі трьох схемних посадових окладів (тарифних ставок) пропорційно відпрацьованому часу. Медичним та іншим працівникам, які зайняті на інших роботах з ліквідації епідемій і спалахів, здійснюються доплати до заробітної плати в розмірі двох схемних посадових окладів (тарифних ставок) пропорційно відпрацьованому часу.
Перелік посад працівників, яким здійснюється доплата в розмірі трьох або двох посадових окладів (тарифних ставок), затверджується Міністерством охорони здоров`я України.
4.49. Наказом Міністерства охорони здоров`я України від 02.04.2020, №768 (Наказ №768) затверджено Перелік посад медичних та інших працівників, що безпосередньо зайняті у ліквідації епідемії та здійсненні заходів з запобігання поширенню гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2 та лікуванням пацієнтів із випадками гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2, яким здійснюється доплата в розмірі трьох окладів (тарифних ставок) за березень 2020 року.
4.50. Пунктом 1 Наказу №768 затверджено на період виконання заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню, локалізацію та ліквідацію спалахів, епідемій та пандемій гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2, визначених у рішенні Кабінету Міністрів України про встановлення карантину, до завершення виконання цих заходів Перелік посад медичних та інших працівників, що безпосередньо зайняті у ліквідації епідемії та здійсненні заходів з запобігання поширенню гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2 та лікуванням пацієнтів із випадками гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2, яким здійснюється доплата в розмірі трьох окладів (тарифних ставок) за березень 2020 року.
4.51. А згідно його пункту 2 встановлено, що персональний перелік працівників, яким встановлюється доплата, затверджується керівником відповідного закладу охорони здоров`я.
4.52. Аналізуючи зміст цього нормативно-правового акту, слід прийти до висновку, що:
- він не містить норм, які вказують на ретроспективність його дії (положення статті 58 Конституції України не є релевантними для цих правовідносин, оскільки стосуються виключно питань відповідальності);
- доплата в розмірі трьох окладів (тарифних ставок) здійснюється саме за безпосередню зайнятість у ліквідації епідемії та здійсненні заходів з запобігання поширенню гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2 та лікуванням пацієнтів із випадками гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2;
- цей наказ виданий в тому числі на реалізацію положень Наказу №45, який визначає, що медичним працівникам, які зайняті на інших роботах з ліквідації епідемій і спалахів, здійснюються доплати до заробітної плати в розмірі двох схемних посадових окладів (тарифних ставок) пропорційно відпрацьованому часу.
4.53. Отже, підсумовуючи наведене слід прийти до висновку, що оскільки:
- постанова Кабінету Міністрів України від 11.03.2020, №211 «Про запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» набрала чинності 12.03.2020 та нею установлено карантин з 12 березня 2020 року;
- Наказ №768 не містить норм, які вказують на ретроспективність його дії, а доплата встановлена ним здійснюється саме за безпосередню зайнятість у ліквідації епідемії та здійсненні заходів з запобігання поширенню гострої респіраторної хвороби COVID-19;
- та те, що Наказ №145 визначає, що медичним працівникам, здійснюються доплати до заробітної плати в розмірі двох схемних посадових окладів (тарифних ставок) пропорційно відпрацьованому часу,
слідує, що доплата медичним працівникам позивача, що безпосередньо зайняті у ліквідації епідемії та здійснення заходів у запобіганні поширенню гострої респіраторної хвороби COVID-19, мала здійснюватися починаючи з 13.03.2020 по 31.03.2020, виходячи з пропорційно відпрацьованого часу.
4.54. Дослідженням матеріалів справи встановлено, що згідно пункту 1 наказу по Підприємству №68 від 27.03.2020 «Про здійснення доплати працівникам КНП «Кіцманська ЦРЛ», що безпосередньо зайняті у ліквідації епідемії та здійснення заходів у запобіганні поширенню гострої респіраторної хвороби COVID-19», передбачено здійснити доплату працівникам КНП «Кіцманська ЦРЛ», що безпосередньо зайняті у ліквідації епідемії та здійснення заходів у запобіганні поширенню гострої респіраторної хвороби COVID-19 в розмірі три оклади (тарифної ставки) за березень 2020 року.
Пунктом 2 даного наказу визначено список працівників, згідно переліку посад медичних працівників затверджених наказом МОЗ України №768 від 02.04.2020 (Додаток №1) за період з 13.03.2020 по 31.03.2020. Контроль за виконання даного наказу залишається за керівником (пункт 3 цього Наказу №68). 
4.55. Отже, відповідно до наказу по Підприємству №68 від 27.03.2020 було передбачено здійснення доплати в розмірі трьох окладів (тарифних ставок) визначеним у додатку №1 до наказу працівникам за період з введення карантину по 31.03.2020 року. Оплата була здійснена пропорційно відпрацьованому часу.
4.56. Однак, 18.06.2020 за результатами контрольного заходу проведеного на КНП «Кіцманська районна лікарня» інспектором праці управління Держпраці в Чернівецькій області Моргоч В.І. було складено акт інспекційного відвідування юридичної особи, яка використовує найману працю та припис усунення виявлених порушень Управління Держпраці у Чернівецькій області від 18.06.2020 №ЧВ-7011/20/320/АВ, яким, зокрема, встановлено порушення щодо доплати з розрахунку 300% посадового окладу за березень місяць поточного року нарахованої 48 працівникам, що безпосередньо зайняті у ліквідації епідемії та здійснення заходів у запобіганні поширенню гострої респіраторної хвороби COVID-19 за період з 13.03. по 31.03.2020, а не за весь робочий час відпрацьований працівниками за посадою за березень місяць, що передбачено наказом №768 МОЗ України від 02.04.2020.
На усунення виявлених порушень Управлінням Держпраці у Чернівецькій області внесено Припис про усунення виявлених порушень від 18.06.2020 №ЧВ-7011/20/320/ АВ/П, згідно якого підлягають, зокрема, усуненню порушення в частині 48 працівнику здійснення доплати з розрахунку 300% посадового окладу за весь робочий час відпрацьований працівниками за посадою за березень місяць 2020 року.
4.57. Аналізуючи наведене, слід прийти до висновку, що припис про усунення виявлених порушень Управління Держпраці у Чернівецькій області від 18.06.2020 №ЧВ-7011/20/320/АВ, фактично зобов`язав позивача виплатити доплату в розмірі трьох окладів (тарифних ставок) за період коли медичні працівники безпосередньо не були зайняті ліквідацією епідемії та здійсненням заходів з запобігання поширенню гострої респіраторної хвороби COVID-19, оскільки такої епідемії ще не було діагностовано на території Кіцманщини, а карантин з відповідними наслідками, був введений 12.03.2020.
4.58. Співставляючи наведене з чинною нормативно-правовою базою, слід прийти до висновку, що припис про усунення виявлених порушень Управління Держпраці у Чернівецькій області від 18.06.2020 №ЧВ-7011/20/320/АВ, не відповідав вимогам, як Наказу №45, так і Наказу №768.
4.59. Позивач мав його оскаржити до суду, як протиправний, однак таким правом не скористався, а здійснив зайві доплати на його виконання.
4.60. Такий припис не створює для суду жодних преюдиційних фактів, які мають бути враховані судом, він суперечить вимогам чинного законодавства України, а отже не може створювати правових наслідків. 
4.61. За таких обставин суд вважає, що пункт 2 вимоги є правомірним та не підлягає скасуванню.

Щодо пункту 5 вимоги

4.62. Позивач оскаржує пункт 5 Вимоги від 11.12.2024 № 132404-14/2893-2024 в частині висновку про допущення Позивачем порушення відповідних рішень Кіцманської районної та Кіцманської міської рад, підпункту “ґ” пункту 3 частини першої статті 89, частини 12 статті 23 Бюджетного кодексу України, глави 9 Порядку казначейського обслуговування місцевих бюджетів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 23.08.2012 №938 (далі – Порядок №938), що призвело до не відновлення на казначейських рахунках коштів, отриманих Підприємством в якості відшкодування за спожиті комунальні послуги у складі платних медичних послуг та від орендарів і зарахованих до власних доходів, та як наслідок до недоотримання бюджетом Кіцманської територіальної громади коштів в сумі 332 786,09 грн.
Відповідач вимагає перерахувати до бюджету Кіцманської територіальної громади 332 786,09 грн, отриманих як відшкодування за комунальні послуги від орендарів та у складі платних медичних послуг.
4.63. Обґрунтовуючи позовні вимоги в цій частині, позивач вважає, що обов`язок з відновлення касових видатків на казначейському рахунку, з якого було проведено оплату за комунальні послуги, згідно із ч. 2 ст. 56 Бюджетного кодексу України, ч. 2 ст. 6 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», підпунктом 5 пункту 4 Положення про Міністерство фінансів України, наказу Міністерства фінансів України від 29 грудня 2015 року № 1219 «Про затвердження деяких нормативно-правових актів з бухгалтерського обліку в державному секторі» покладається на бюджетні установи.
Оскільки він не є бюджетною установою - застосування норм глави 9 Порядку №938 - є неправомірним.
4.64. Перед наданням оцінки цим правовідносинам, суд звертає увагу, що наразі позивач набув статусу суб`єкта господарської діяльності з постачання медичних послуг населенню, що свідчить про те, що він може бути лише одержувачем бюджетних коштів за певними бюджетними програмами з охорони здоров`я, а не їх розпорядником. Таке перетворення виконує одне із основних стратегічних завдань медичної реформи, що його визначила Концепція реформи фінансування системи охорони здоров`я України, схвалена розпорядженням Кабінету Міністрів України від 30.11.2016 №1013-p, - перехід до оплати діяльності постачальників медичних послуг, зокрема медзакладів-КНП, на основі конкретних результатів їхньої діяльності. Змінився й характер відносин між цим медзакладом-КНП як суб`єктом господарської діяльності з постачання медичних послуг та їх замовником - розпорядником бюджетних коштів і суб`єктом державного сектору.
На зміну командно-адміністративній моделі взаємовідносин за принципом “держава наказала і дала гроші” між цими суб`єктами прийшла контрактна модель “держава замовила, оплатила послугу та проконтролювала результат”, у якій взаємовідносини будуються на договорах. За зазначеними договорами розпорядник бюджетних коштів діє в інтересах пацієнтів як третя сторона-платник, а медзаклад-КНП виступає як постачальник послуг.
4.65. Фінансуванням медзакладів - КНП може бути здійснено за рахунок: 1) бюджетних коштів, отриманих: за договорами про медичне обслуговування населення; за бюджетною програмою з відповідного бюджету, який застосовує програмно-цільовий метод бюджетування як їх одержувач; як фінансова підтримка з місцевого бюджету одержувачу бюджетних коштів; 2) кошти юридичних та фізичних осіб, отримані від: страхових компаній (медпослуги оплачує страхова, за послуги надані застрахованим пацієнтам); роботодавців як плата за медичні послуги, надані працівникам; благодійних організацій як надходження у грошовій та натуральній формі; орендарів як орендна плата за отримане в оренду майно, устаткування, інвентар, транспортні; платних послуг тощо.
Такий підхід до фінансування викладений у розділі 5 Статуту Комунального некомерційного підприємства «Кіцманська багатопрофільна лікарня інтенсивного лікування».
4.66. Відповідно до підпункту 3 частини 1 статті 89 Бюджетного кодексу України до видатків, що здійснюються з бюджетів сільських, селищних, міських територіальних громад, належать видатки на: 3) охорону здоров`я: ґ) оплату комунальних послуг та енергоносіїв комунальних закладів охорони здоров`я, які належать відповідним територіальним громадам, для забезпечення надання медичних послуг за програмою державних гарантій медичного обслуговування населення; д) місцеві програми розвитку та підтримки комунальних закладів охорони здоров`я, які належать відповідним територіальним громадам, місцеві програми надання населенню медичних послуг понад обсяг, передбачений програмою державних гарантій медичного обслуговування населення; е) місцеві програми громадського здоров`я.
4.67. Дослідженням матеріалів справи встановлено, що позивачу бюджетне фінансування оплати комунальних послуг здійснювалось на підставі «Комплексної програми розвитку та фінансової підтримки комунального некомерційного підприємства «Кіцманська центральна районна лікарня» Кіцманської районної ради на 2019 - 2021 роки, яка затверджена відповідно до рішення Кіцманської районної ради від 21.02.2019 № 477-29-19 зі змінами внесеними рішенням Кіцманської районної ради від 18.06.2020 № 625-37/20 та рішенням Кіцманської районної ради від 05.11.2020 № 681-41/20.
4.68. Відповідно до вказаної Програми, остання обґрунтовує потребу у наданні комунальному некомерційному підприємству «Кіцманська центральна районна лікарня» додаткової фінансової підтримки, в тому числі з місцевого бюджету, зокрема для забезпечення комунальними послугами та енергоносіями КНП «Кіцманська ЦРЛ».
4.69. Крім цього, бюджетне фінансування оплати комунальних послуг позивачем здійснювалось на підставі «Програми розвитку охорони здоров`я на території Кіцманської територіальної громади на 2021 рік», яка затверджена відповідно до рішення Кіцманської міської ради від 24.12.2020 року № 104/12, із змінами внесеними рішенням Кіцманської міської ради від 12.11.2021 року № 512/11 та рішенням Кіцманської міської ради від 22.12.2021 року № 866/12. 
4.70. Згідно акту ревізії в діяльності позивача встановлено порушення рішень Кіцманської районної та Кіцманської міської рад на 2020-2021 роки якими, на виконання підпункту «ґ» пункту 3 частини першої статті 89, частини 12 статті 23 Бюджетного кодексу України, виділено кошти загального фонду бюджету на оплату комунальних послуг для забезпечення здійснення ним своєї основної діяльності з надання медичних послуг, а Підприємством здійснено оплату за фактично спожиті комунальні послуги та енергоносії, в тому числі і за комунальні послуги спожиті орендарями та при наданні лікарнею платних медичних послуг, при цьому одержані кошти як відшкодування за комунальні послуги зараховано на рахунки лікарні без відновлення в повному обсязі касових видатків на казначейському рахунку та відповідно не повернуто в повному обсязі до бюджету, чим порушено главу 9 Порядку №938 та призвело до недоотримання місцевим бюджетом 332 786,09 грн.
В розумінні відповідача, позивач за рахунок бюджетних асигнувань, виділених з місцевих бюджетів, повинен був здійснити оплату в повному обсязі за фактично спожиті комунальні послуги та енергоносії, в тому числі за комунальні послуги, спожиті орендарями. Після цього кошти, які надійшли від орендарів на рахунок Підприємства, як відшкодування за спожиті комунальні послуги та енергоносії, мали бути використані на оплату зазначених комунальних послуг та енергоносіїв, або повернуті до відповідних місцевих бюджетів. Натомість вони були спрямовані на інші поточні витрати, чим порушено відповідні рішення органів місцевого самоврядування про виділення їм коштів на оплату комунальних послуг для забезпечення здійснення ними своєї діяльності з надання медичних послуг.
4.71. Відновлення касових видатків - це зарахування повернутих коштів на реєстраційні рахунки в Казначействі, здійснене в межах одного бюджетного року, яке, відповідно до глави 9 Порядку №938 здійснюють, як розпорядники бюджетних коштів так і одержувачі бюджетних коштів.
За своєю природою відновлення касових видатків має місце коли: відбувається повернення дебіторської заборгованості, у разі якщо постачальник повернув кошти за товар, який не був доставлений, або за послуги, які не були надані; помилкові платежі – якщо кошти були перераховані не тому отримувачу або за неправильними реквізитами, і банк повернув їх назад; повернення коштів за енергоносії, у разі коли орендар відшкодовує установі вартість спожитих комунальних послуг (електрики, води, опалення); тощо.
4.72. Водночас суд звертає увагу, що Порядок №938 розроблено на виконання вимог Бюджетного кодексу України та ним регламентовано організаційні взаємовідносини між територіальними органами Казначейства, фінансовими органами та/або Верховною Радою Автономної Республіки Крим, обласними, районними, міськими, районними у містах, селищними, сільськими радами або їх виконавчими органами, платниками податків, розпорядниками бюджетних коштів та одержувачами бюджетних коштів у процесі казначейського обслуговування місцевих бюджетів органами Казначейства.
4.73. Вище судом встановлено, що позивачу бюджетне фінансування оплати комунальних послуг здійснювалось, як Кіцманською районною радою, так і Кіцманською міською радою, які в розумінні Бюджетного кодексу України є розпорядниками бюджетних коштів.
Така фінансова допомога носила цільовий характер, що дає підстави стверджувати про те, що отриманні коштів мали бути використанні виключно для оплату комунальних послуг, серед яких оплата електроенергії.
4.74. Дослідженням матеріалів справи встановлено, що позивач на підставі договорів оренди, здавав в оренду приміщення та отримував від орендарів кошти, як відшкодування за спожиті ними комунальні послуги.
4.75. Зокрема, у 2020 році позивачем нараховано та сплачено за спожиті комунальні послуги та енергоносії (в т.ч. орендарями) за 2020 рік - 5 099 634,45 грн (в т.ч. відновлення касових видатків 349 748,93 грн). Розрахунки за спожиті комунальні послуги Позивачем у 2020 році проведено в повному обсязі. 
У 2020 році позивачем укладено 18 договорів оренди приміщень із загальною орендованою площею 1784.92 кв.м. з 17 особами (юридичними/фізичними) 
4.76. Згідно акту ревізії та відповідно до даних бухгалтерського обліку орендарями упродовж 2020 року відшкодовано 733 936,90 грн. (ПДВ-23806,87 грн.). Частина коштів, що надійшли від орендарів як відшкодування за спожиті ними комунальні послуги упродовж 1-го півріччя 2020 року, в сумі 349 748,93 грн. зараховано на реєстраційний рахунок, відкритий в УДКСУ Кіцманського району на відновлення касових видатків за відповідними кодами економічної класифікації. Частина коштів в сумі 3035,76 гри. перераховано в дохід бюджету, як відшкодування орендарями комунальних послуг за 2019 рік. 
4.77. Частина коштів, що надійшли від орендарів як відшкодування за спожиті ними комунальні послуги упродовж II-го півріччя 2020 року, в сумі 381 116,21 грн, зараховано на рахунок, відкритий в філії Чернівецького обласного управління АТ «Ощадбанк» 
4.78. Відповідно до даних бухгалтерського обліку у грудні 2020 року позивачем платіжною інструкцією від 30.12.2020 №1095 проведено оплату за комунальні послуги (теплову енергію) ТОВ «ГК «Укрспецтепло» з власних коштів, в тому числі коштів отриманих від орендарів (з рахунка відкритого в АТ «Ощадбанк»), як відшкодування за комунальні послуги і енергоносії) в сумі 238 311,00 грн.
Залишок коштів, що надійшли упродовж 2020 року позивачу від орендарів, як відшкодування за спожиті ними комунальні послуги, склав - 119 034,34 грн. 
4.79. Також, ревізією отримання та використання коштів, які надійшли від надання платних медичних послуг встановлено, що у 2020 році та 2021 році до складу калькуляцій на платні медичні послуги включено, зокрема, витрати на оплату комунальних послуг та енергоносіїв.
Водночас встановлено, що вартість частки комунальних послуг у вартості наданих Позивачем упродовж 2020 та 2021 років платних послуг становить відповідно 213 751,75 грн, зокрема у 2020 році - 113 618,76 грн та у 2021 році - 100 132,99 грн. У 2020-2021 роках оплата вартості комунальних послуг, в тому числі комунальних послуг, які були спожиті при наданні платних медичних послуг, була здійснена в повному обсязі за рахунок бюджетних коштів, виділених за бюджетними програмами КПКВК 0212010 та КПКВК 0112010. 
Однак, кошти, отримані на покриття цих витрат у складі платних медичних послуг зараховано на поточний рахунок, відкритий в філії Чернівецького обласного управління АТ «Ощадбанк» № НОМЕР_1 та відображено, як доходи від власної діяльності.
4.80. Оцінюючи наведені правовідносини через призму бюджетного законодавства України, суд вважає, що статус «одержувач бюджетних коштів» не позбавляє позивача обов`язку дотримуватися положень Порядку №938, який є спеціальним нормативно-правовим актом, яким регламентовано організаційні взаємовідносини між територіальними органами Казначейства, фінансовими органами та/або Верховною Радою Автономної Республіки Крим, обласними, районними, міськими, районними у містах, селищними, сільськими радами або їх виконавчими органами, платниками податків, розпорядниками бюджетних коштів та одержувачами бюджетних коштів у процесі казначейського обслуговування місцевих бюджетів органами Казначейства. 
Наведене у сукупності з іншим, дає суду підстави стверджувати, що позивач не відновив на казначейських рахунках кошти, отримані ним в якості відшкодування за спожиті комунальні послуги у складі платних медичних послуг та від орендарів і зарахував їх до власних доходів, наслідок чого бюджет Кіцманської територіальної громади недоотримав коштів в сумі 332 786,09 грн, що є порушенням глави 9 Порядку №938.
4.81. Використання коштів, які надходять із місцевих бюджетів по такому цільовому напрямку, як «фінансування оплати комунальних послуг» має бути контрольоване, і таким органом контролю є Держаудитслужба. Здійснюючи ревізію позивача, в частині цього питання Держаудитслужба не втручається в компетенцію Антимонопольного комітету України щодо економічної конкуренції та не посягає на його автономію. 
4.82. Водночас суд звертає увагу, що відповідно до частини 6 статті 22 Бюджетного кодексу України розпорядник бюджетних коштів може уповноважити одержувача бюджетних коштів на виконання заходів, передбачених бюджетною програмою, шляхом доведення йому бюджетних асигнувань та надання відповідних коштів бюджету (на безповоротній чи поворотній основі). Одержувач бюджетних коштів використовує такі кошти відповідно до вимог бюджетного законодавства на підставі плану використання бюджетних коштів, що містить розподіл бюджетних асигнувань.
А згідно листа Міністерства фінансів України від 09.11.2020, №05210-14-2/34221 щодо надання роз`яснень з питань, пов`язаних з утворенням та фінансовим забезпеченням комунального підприємства, одержувач бюджетних коштів відкриває рахунок в органах Казначейства і забезпечує використання коштів на підставі плану використання бюджетних коштів (частина шоста статті 22 БК України). Розрахунково-касове обслуговування рахунків одержувачів бюджетних коштів, відкритих в органах Казначейства, здійснюється відповідно до Порядку казначейського обслуговування місцевих бюджетів, затвердженого наказом Мінфіну від 23.08.2012 № 938 “Про затвердження Порядку казначейського обслуговування місцевих бюджетів”.
За таких обставин суд вважає, що пункт 5 вимоги є правомірним та не підлягає скасуванню.

Щодо пункту 6 вимоги

4.83. Позивач оскаржує пункт 6 Вимоги від 11.12.2024 № 132404-14/2893-2024 в частині висновку про допущення Позивачем порушення вимог ч. 3 ст. 632 ЦК України, пп.2 п.19 Особливостей №1178 при укладенні додаткових угод №7 від 31.07.2023 року, №8 від 31.08.2023 року, №9 від 29.09.2023 року, №10 від 31.10.2023 року, №11 від 30.11.2023 року до Договору №1 від 06.01.2023 року та як наслідок, недоотримання електричної енергії (активів) у кількості 129848,11 кВт/год на загальну суму 638309,92 грн;
4.84. Згідно акту ревізії за Договором №1 від 06.01.2023 укладено додаткову угоду №7 від 31.07.2023, якою ціну збільшено до 5,55086 грн/кВт·год. Підставою слугували скриншоти з сайту ДП «Оператор ринку» про ціни РДН ОЕС: грудень 2022 – 3 347,46 грн/МВт·год та липень 2023 – 3 669,87 грн/МВт·год (зростання 9,63%). Відповідач констатував, що фактичне підвищення ціни без тарифу становило 14,6%, а не 9,63%, та що скриншоти відображають ціни до дати укладення договору. 
4.85. Так, позивачем укладено з ТОВ «Національна енергетична група» договір про постачання/закупівлю електричної енергії споживачу від 06.01.2023, №1. 
Умовами Договору від 06.01.2023, №1 передбачено можливість зміни ціни за одиницю за умови надання стороною, яка пропонує зміни, документального підтвердження факту коливання ціни електричної енергії на ринку.
4.86. Зокрема, у пункті 14.6 цього Договору зазначено наступне:
«Враховуючи вимоги пункту 17 Особливостей здійснення публічних закупівель товарів, робіт і послуг для замовників, передбачених Законом України «Про публічні закупівлі», на період дії правового режиму воєнного стану в Україні та протягом 90 днів з дня його припинення або скасування, що затверджені Постановою КМУ від 12.10.2022 р. за №1178, сторони дійшли згоди, що ціна 1 кВт/год. електричної енергії може бути змінена на реальний відсоток коливання ціни на ринку, в тому числі і на ринку «на добу на перед».
……………
Зміна ціни за одиницю товару (електричної енергії) допускається за умови надання Стороною, яка пропонує зміни, документального підтвердження факту коливання ціни електричної енергії на ринку.
Документальним підтвердженням факту коливання ціни електричної енергії на ринку або визначеному сегменті ринку може бути довідка, видана відповідною умовноваженою організацією зокрема, але не виключно, ДП «Держзовнішінформ», Торгово-промисловою палатою, тощо. (даний перелік не є вичерпним). Сторони визнають, що документальним підтвердженням також може бути інформація з офіційного вебресурсу ДП «Оператор ринку» у формі роздруківок, скриншотів. В такому випадку, такі документальні підтвердження завіряються стороною, що ініціює внесення змін до договору. 
Висновки щодо коливання ціни на ринку, на підставі оприлюднених ДП «Оператор ринку» даних щодо загального показника середньозваженої ціни електричної енергії, що склалася на ринку електричної енергії з відповідний розрахунковий період, у порівнянні з середньозваженою ціною електричної енергії на за аналогічний розрахунковий період, в якому укладено Договір (підписано Додаткову угоду до Договору про зміни ціни одиниці товару).
…. .» 
4.87. В контексті наведеного суд звертає увагу, що ринок електричної енергії, що включає різні сегменти купівлі-продажу, передачі та розподілу електроенергії. Його основними видами (сегментами) є ринок двосторонніх договорів, ринок "на добу наперед" (РДН), внутрішньодобовий ринок (ВДР), балансуючий ринок та роздрібний ринок, згідно із законом про ринок.
4.88. Згідно змісту пункту 14.6 Договору від 06.01.2023, №1 ціна 1 кВт/год. електричної енергії може бути змінена на реальний відсоток коливання ціни на ринку, в тому числі і на ринку «на добу на перед» (РДН). Таке формування дає підстави суду стверджувати, що для зміни ціни за 1 кВт/год. електричної енергії, необхідно досліджувати коливання не тільки ціни на ринку «на добу на перед» (РДН), а й на інших ринках зокрема на внутрішньодобовому ринку (ВДР).
4.89. Ціни на купівлю електроенергії на ринку РДН є вільними та конкурентними. Їх формує ДП «Оператор ринку» під час використання алгоритму за кожний операційний період. Купівля-продаж на ВДР відбувається без перерв після закінчення аукціону на РДН та протягом доби реального споживання електроенергії.
Наведене договірне обґрунтування збільшення ціни за 1 кВт/год. електричної енергії нормативно засноване на положеннях пункту 2 частини п`ятої статті 41 Закону України «Про публічні закупівлі» від 25.12.2015, №922-VIII (далі - Закон № 922) та підпункту 2 пункту 19 Особливостей здійснення публічних закупівель товарів, робіт і послуг для замовників, передбачених Законом України “Про публічні закупівлі”, на період дії правового режиму воєнного стану в Україні та протягом 90 днів з дня його припинення або скасування (затверджені постановою Кабінету Міністрів України від 12.10.2022, №1178) (далі – Особливості №1178).
4.90. Реалізуючи положення пункту 14.6 Договору від 06.01.2023, №1 між позивачем та ТОВ «Національна енергетична група» укладено Додаткову угоду від 31.07.2023 №7, згідно якої сторони дійшли згоди пропорційно збільшити ціну електричної енергії, що постачається по Договору №1 з 01.07.2023 року та встановити ціну в розмірі 5,55086 грн. з ПДВ за 1 кВт/год. 
Підставою для збільшення ціни був лист ТОВ «Національна енергетична група» від 31.07.2023 року №246 «Про внесення змін до договору», адресований Споживачам електричної енергії (за списком), в якому повідомляється, що згідно постанови НКРЕКП від 27.06.2023 №1126 «Про встановлення граничних цін на ринку на добу на перед» були змінені граничні ціни, що має наслідком зростання ціни на ринку. Крім того, у відповідності до Постанови НКРЕКП від 21.12.2022 тариф на послуги з передачі, що є складовою ціни електричної енергії становить - 0,4851,грн. за 1 кВт/ год. без ПДВ. За таких умов, з врахуванням вимог п.17 Особливостей, ТОВ «Національна енергетична група» вимушена ставити питання підняття ціни пропорційно її зростанню на ринку.
До листа, ТОВ «Національна енергетична група» надано завірені печаткою постачальника скриншоти даних з сайту ДП «Оператор ринку», у яких відображено дані про середньозважену ціну електричної енергії РДН ОЕС за грудень 2022 року -3347,46 грн ./МВт. год. та за липень 2023 року - 3669,87 грн./МВт.год., дані про середньозважену ціну електричної енергії ринку ВДР за грудень 2022 року - 3481,86 грн/МВт.год та за липень 2023 року - 3994,16 грн/МВт.год.
4.91. Судом досліджено зміст листа ТОВ «Національна енергетична група» від 31.07.2023, №246 та додатки до нього (Т.4, а.с.233-235), внаслідок чого встановлено:
- він не містить посилань на відсоткове коливання цін на ринку та обмеження відсоткового значення такого коливання ринку;
- він не містить відомостей щодо динаміки ціни на електричну енергію, пропорційності їх зростання;
- у ньому відсутній аналіз вартості ціни електричної енергії на конкретну дату у порівнянні з попередніми періодами чи будь-які інші дані, які б підтверджували коливання ціни електричної енергії на ринку;
- він лише відображає інформацію електронних торгів станом на певні періоди.
4.92. З цього приводу суд вважає за необхідним звернути увагу на висновки щодо застосування права у подібних правовідносинах, які наведені у постанові Великої Палати Верховного Суду від 21.11.2025, справа №920/19/24:
«…167. Велика Палата Верховного Суду враховує, що кожна зміна до договору має містити окреме документальне підтвердження. Документ про зміну ціни повинен містити належне підтвердження викладених у ньому даних, проведених досліджень коливання ринку, джерел інформації тощо (див. постанови Касаційного господарського суду у складі Верховного Суду від 13 жовтня 2020 року у справі № 912/1580/18, від 02 грудня 2020 року у справі № 913/368/19, від 11 травня 2023 року у справі № 910/17520/21).
168. Тобто сам факт збільшення ціни товару на ринку не обов`язково тягне підвищення ціни на аналогічний товар, який є предметом договору.
169. При зверненні до замовника з пропозиціями підвищити ціну постачальник має обґрунтувати, чому таке підвищення цін на ринку зумовлює неможливість виконання договору по ціні, запропонованій замовнику на тендері, навести причини, через які виконання укладеного договору стало для постачальника вочевидь невигідним. Крім того, постачальник також має довести, що підвищення ціни є непрогнозованим (його неможливо було передбачити і закласти в ціну товару на момент подання постачальником тендерної пропозиції).
170. Як коливання ціни необхідно розуміти зміну за певний період часу ціни товару на ринку чи то в сторону зменшення, чи в сторону збільшення. І таке коливання має відбуватись саме в період укладання договору і до внесення відповідних змін до нього.
171. Водночас, на підтвердження факту коливання ціни на товар, у документі, який видає компетентна організація, має бути зазначена діюча ринкова ціна на товар і її порівняння з ринковою ціною станом на дату, з якої почали змінюватися ціни на ринку, - як у бік збільшення, так і у бік зменшення (тобто наявність коливання). Необхідність зазначення такої інформації зумовлюється також тим, що у випадку коливання цін зміни до договору про закупівлю вносяться з урахуванням показників коливання цін, що стали підставою для здійснення попередніх змін до договору. Кожна зміна до договору має містити окреме документальне підтвердження.
172. Законом № 922-VIII не передбачено форму / вигляд інформації щодо такого коливання, внесення змін до договору про закупівлю можливе у випадку саме факту коливання ціни такого товару на ринку та повинно бути обґрунтованим і документально підтвердженим (див. постанову Касаційного господарського суду у складі Верховного Суду від 06 лютого 2025 року у справі № 916/747/24).
173. Параграфом 1 глави 5 розділу І ГПК України унормовані основні положення про докази. При цьому Велика Палата Верховного Суду виходить із того, що спеціальним законодавством у сфері публічних закупівель не визначено певний орган чи особу, яку законодавець наділив би повноваженнями надавати інформацію на підтвердження коливання ціни товару на ринку.
174. Під час визначення щодо доказів на підтвердження коливання ціни товару на ринку слід виходити як з аналізу норм чинного законодавства щодо повноважень та функцій суб`єктів надання такої інформації (наприклад, до цих суб`єктів можна віднести, Державну службу статистики України, на яку постановою КМУ від 10 вересня 2014 року № 442 "Про оптимізацію системи центральних органів виконавчої влади" покладено функцію з контролю за цінами в частині здійснення моніторингу динаміки цін (тарифів) на споживчому ринку; державне підприємство "Державний інформаційно-аналітичний центр моніторингу зовнішніх товарних ринків", яке на замовлення суб`єкта господарювання виконує цінові / товарні експертизи, зокрема, щодо відповідності ціни договору наявній кон`юнктурі певного ринку товарів; ТПП України, яка у межах власних повноважень надає послуги щодо цінової інформації, тощо), так і положень щодо доказів, які закріплені у главі 5 розділу І ГПК України.
175. Таким чином, з-поміж іншого, довідки, експертні висновки ТПП України, тощо можуть використовуватися для підтвердження коливання ціни товару на ринку. Втім судам у порядку статті 86 ГПК України слід їх досліджувати та оцінювати за критеріями належності, допустимості, достовірності, вірогідності з точку зору саме факту коливання ціни на товар (див. постанову Касаційного господарського суду у складі Верховного Суду від 05 вересня 2023 року у справі № 926/3244/22).
176. Суди попередніх інстанцій установили, що для обґрунтування підвищення ціни ТОВ "Енергетичне партнерство" на власний розсуд обирались періоди для порівняння середніх цін на електричну енергію, дослідження яких не відображало їх динаміку, а також не могло бути належним обґрунтуванням для висновків про коливання цін у бік збільшення. Крім того, у наданих ТОВ "Енергетичне партнерство" документах не міститься доказів на підтвердження пропорційного зростання ціни на товар на ринку з урахуванням періоду дії попередньої додаткової угоди.
177. Водночас наведені документи не містять відомостей щодо динаміки ціни на електричну енергію, пропорційності їх зростання, у них відсутній аналіз вартості ціни електричної енергії на конкретну дату у порівнянні з попередніми періодами чи будь-які інші дані, які б підтверджували коливання ціни електричної енергії на ринку, у зв`язку із чим не містять належного обґрунтування для зміни істотних умов договору на підставі пункту 2 частини п`ятої статті 41 Закону № 922-VIII.»
4.93. Наведена судова практика є сталою (для прикладу див. постанову Верховного Суду від 12.02.2026, №922/2053/24) та безумовно свідчить про те, що кожна зміна до договору має містити окреме документальне підтвердження. Документ про зміну ціни повинен містити належне підтвердження викладених у ньому даних, проведених досліджень коливання ринку, джерел інформації тощо (постанови Верховного Суду від 13.10.2020 у справі № 912/1580/18, від 02.12.2020 у справі № 913/368/19, від 11.05.2023 у справі № 910/17520/21). Тобто сам факт збільшення ціни товару на ринку не обов`язково тягне підвищення ціни на аналогічний товар, який є предметом договору.
При зверненні до замовника з пропозиціями підвищити ціну постачальник має обґрунтувати, чому таке підвищення цін на ринку зумовлює неможливість виконання договору по ціні, запропонованій замовнику на тендері, навести причини, через які виконання укладеного договору стало для постачальника вочевидь невигідним. Крім того, постачальник також має довести, що підвищення ціни є непрогнозованим (його неможливо було передбачити і закласти в ціну товару на момент подання постачальником тендерної пропозиції).
4.94. Досліджений судом у цій справі лист ТОВ «Національна енергетична група» від 31.07.2023, №246 та додатки до нього не містить порівняння цін на електроенергію та дослідження, яке б підтверджувало факт процесу коливання; не містить даних щодо порівняння чинної ринкової ціни на товар з ринковою ціною станом на дату, з якої почалися змінюватися ціни на ринку, як у бік збільшення, так і у бік зменшення, тобто проведених досліджень коливання ринку.
4.95. Наявність інформації електронних торгів на певні періоди, не підмінює обов`язок ТОВ «Національна енергетична група» документально підтвердити факт коливання ціни електричної енергії на ринку, як того вимагає пункт 14.6 Договору від 06.01.2023, №1, а отже така інформація не могла бути підставою для збільшення ціни 1 кВт/год. електричної енергії.
4.96. Коливання ціни 1 кВт/год. електричної енергії на ринку відбувається постійно, в силу природи ринку. Однак для змін істотних умов договору необхідні відомості щодо динаміки ціни на електричну енергію, пропорційності їх зростання, аналіз вартості ціни електричної енергії на конкретну дату у порівнянні з попередніми періодами чи будь-які інші дані, які б підтверджували коливання ціни електричної енергії на ринку.
4.97. Відсутність такої інформації, породило різнобачення у сторін щодо методики визначення вартості електроенергії, однак наведене не впливає на викладене вище, оскільки сторони не володіють інформацією щодо реального коливання цін за ринку електроенергії.
4.98. Аналогічна ситуація має місце і при дослідженні підстав для збільшення вартості електроенергії згідно додаткових угод №8 від 31.08.2023 року, №9 від 29.09.2023 року, №10 від 31.10.2023 року, №11 від 30.11.2023 року до Договору №1 від 06.01.2023 року.
4.99. Не позивач мав визначати рівень коливання ціни електричної енергії на ринку, а ТОВ «Національна енергетична група», яке мало довести, що це мало місце і таке підвищення цін на ринку зумовлює неможливість виконання договору по ціні, запропонованій замовнику на тендері, а також навести причини, через які виконання укладеного договору стало для постачальника вочевидь невигідним.
4.100. За таких обставин суд вважає, що пункт 6 вимоги в частині висновку про допущення Позивачем порушення вимог ч. 3 ст. 632 ЦК України, пп.2 п.19 Особливостей №1178 при укладенні додаткових угод №7 від 31.07.2023 року, №8 від 31.08.2023 року, №9 від 29.09.2023 року, №10 від 31.10.2023 року, №11 від 30.11.2023 року до Договору №1 від 06.01.2023 року та як наслідок, недоотримання електричної енергії (активів) у кількості 129848,11 кВт/год на загальну суму 638309,92 грн, є правомірним.

Щодо пункту 7 вимоги

4.101. Позивач оскаржує пункт 7 вимоги, яким зобов`язано Підприємство забезпечити повернення 130 052,00 грн «відповідно до ст.1212 ЦКУ, в тому числі шляхом відшкодування ТОВ «Пересувна механізована колона №311» 3 319,00 грн та ФОП ОСОБА_2 та О.Савка 126 733,00 грн, або обрати інший спосіб».
4.102. Обґрунтовуючи позовні вимоги в цій частині, позивач зазначає, що пункт вимоги є неконкретизованим, його фактично зобов`язують відшкодувати кошти, одержані іншими суб`єктами, або ж самостійно визначити спосіб усунення порушень.
4.103. Суть порушень виявлених ревізією полягає в тому, що згідно договору №15 від 12.11.2021 між Позивачем та ФОП ОСОБА_2 , остання провела розробку ПКД "Капітальний ремонт системи киснепостачання лікувального корпусу Б КНП "Кіцманська багатопрофільна лікарня інтенсивного лікування" вул. Незалежності, 1 в м. Кіцмань, Чернівецької області (коригування).
Відповідно до п.2.1 договору №15 від 12.11.2021 вартість проектно-кошторисної документації складає 30 547,00 гривень. Заборгованості перед ФОП ОСОБА_2 за виготовлення проектно-кошторисної документації немає. 
4.104. Складена кошторисна частина проектної документації затверджена експертним звітом (позитивний) №37439 від 17.11.2021. Вказаний експертний звіт підписано відповідальним експертом Олександрою Савкою та затверджено заступником генерального директора ТОВ "ЕКСПЕРТИЗА МВК" Володимиром Сопітом.
4.105. За результатами проведеної публічної закупівлі UA-2021-12-02-003298-а із переможцем ТОВ «ПМК №311» укладено договір на виконання робіт №1 від 10.01.2022, згідно якого останнє зобов`язується виконати роботи на об`єкті "Капітальний ремонт системи киснепостачання лікувального корпусу Б КНП "Кіцманська багатопрофільна лікарня інтенсивного лікування" на вул. Незалежності, 1 в м. Кіцмань Чернівецької області", а ціна цього договору дорівнює ціні пропозиції учасника-переможця закупівлі і становить 1 874 832,00 грн.
4.106. Згідно акту ревізії, по даному об`єкту надано 2 довідки про вартість виконаних робіт ф. КБ-3 та 2 акти приймання виконаних будівельних робіт ф. №КБ-2в за квітень та листопад 2022 року на загальну суму 1 874 832,00 грн. Перевіркою актів приймання виконаних будівельних робіт ф.№КБ-2в по об`єкту встановлено, що акти виконаних робіт оформлені згідно з вимогами Кошторисних норм України, затверджених наказом Міністерства розвитку громад та територій України від 01.11.2021 №281. Заборгованості перед Підрядником - ТОВ «Пересувна механізована колона №311» за виконання робіт за договором на виконання робіт №1 від 10.01.2022 року - відсутня.
4.107. Аналізуючи наведене вище, слід прийти до висновку, що кошти за виконання робіт за вказаним договором одержав Підрядник - ТОВ «ПМК №311».
4.108. Однак, ревізією встановлено порушення в складеному ТОВ «ПМК №311» локальному кошторисі на будівельні роботи №2-1-1, до якого в розділі 2 "Система киснепостачання" під порядковим номером 23 включено роботу під назвою "Монтаж зволожувача" в кількості 28 комплектів за шифром ресурсу М34-54-1. Трудовитрати по позиції складають 42,24 люд.-год. за 1 комплект. Також, в акті ревізії вказано, що згідно ресурсних елементних кошторисних норм на монтаж устаткування установ охорони здоров`я і підприємств медичної промисловості (РЕКН) - шифр ресурсу М34-54-1 застосовується при виконанні робіт з монтажу апаратів для насичення води вуглекислим газом та передбачає норму трудовитрат 42,24 люд.-год. за 1 комплект.
4.109. У зв`язку із наведеним, Держаудитслужбою проведено перерахунок трудовитрат на загальний об`єм виконаних Підрядником робіт між нормами М34-54-1 та МІ 1-350-1, та встановлено їх завищення в кількості 1128,96 люд.-год., що призвело до формування висновку згідно якого, в результаті невірно застосованої норми трудовитрат, завищено вартість виконаних робіт з капітального ремонту системи киснепостачання лікувального корпусу Б КНП "Кіцманська багатопрофільна лікарня інтенсивного лікування" на вул. Незалежності, 1 в м. Кіцмань Чернівецької області на суму 70 718,00 грн. у прямих витратах, що з урахуванням підсумку глав ІІ-ХІ складає 126 733,00 гривень.
4.110. Водночас, незважаючи на те, що вказані кошти отримані підрядником - ТОВ «Пересувна механізована колона № 311» у вимозі Держаудитслужби міститься вказівка забезпечити відшкодування завищеної вартості ремонтних робіт внаслідок розроблення кошторисної документації з помилкою в сумі 126 733,00 грн шляхом покладання такого обов`язку відшкодування на ФОП ОСОБА_2 та О.Савка. (лист відмова в задоволенні претензії ФОП ОСОБА_2 додається), які цих коштів не отримували.
Обґрунтована така вимога положеннями статті 1212 Цивільного кодексу України, згідно якої особа, яка набула майно або зберегла його у себе за рахунок іншої особи (потерпілого) без достатньої правової підстави (безпідставно набуте майно), зобов`язана повернути потерпілому це майно. Особа зобов`язана повернути майно і тоді, коли підстава, на якій воно було набуте, згодом відпала (частина 1).
4.111. Як встановлено судом вище, ні ОСОБА_2 , ні ОСОБА_3 грошові кошти від позивача внаслідок виконання робіт по договору №1 від 10.01.2022, - не отримували та не могли отримати, оскільки такі кошти отримало ТОВ «ПМК №311». А отже, вони не можуть бути тими, хто відповідно до статті 1212 Цивільного кодексу України має такі кошти відшкодувати.
4.112. Також суд звертає увагу, що листом-відмовою ФОП ОСОБА_2 на претензію позивача підтверджено, що пропонований механізм є юридично нездійсненним. 
4.113. У постанові від 08.05.2018, справа № 826/3350/17 Верховний Суд зауважив, що під час вирішення справ, предметом яких є правомірність вимог контролюючих органів, скерованих на адресу підконтрольних суб`єктів, належить, виходячи із правової природи письмової вимоги контролюючого органу, враховувати чи прийнята вона на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені законодавством. З метою встановлення того, чи контролюючим органом при прийнятті спірної вимоги владні управлінські функції реалізовані у передбачений законом спосіб, суду належить надати правову оцінку змісту вимоги як індивідуально-правового акту. Верховний Суд дійшов висновку про те, що "законна вимога" контролюючого органу про усунення виявлених порушень законодавства повинна бути здійснена у письмовій формі, сформована внаслідок реалізації контролюючим органом своєї компетенції (завдань і функцій відповідно до законодавства), містити чіткі, конкретні і зрозумілі, приписи на адресу підконтрольного суб`єкту (об`єкту контролю, його посадових осіб), які є обов`язковими до виконання останнім.
При цьому "законність" письмової вимоги контролюючого органу безумовно передбачає її обґрунтованість, що в силу ст. 2 КАС України, є однією з обов`язкових ознак рішення (дії, бездіяльності) суб`єкта владних повноважень, що підлягає встановленню адміністративним судом. “Законна вимога” контролюючого органу, як індивідуально-правовий акт, повинна відповідати вимогам закону в частині її змісту і форми. Саме аналіз змісту вимоги контролюючого органу свідчить про те, чи такі вимоги дотримано та чи породжує така вимога права і обов`язки для підконтрольної установи.
4.114. Аналізуючи наведене вище, слід прийти до висновку, що пункт 7 вимоги, яким зобов`язано Підприємство забезпечити повернення відповідно до ст.1212 ЦКУ, в тому числі шляхом відшкодування ФОП ОСОБА_2 та ОСОБА_4 126 733,00 грн, або обрати інший спосіб, є протиправним та підлягає скасуванню.
Щодо зобов`язання Підприємство забезпечити повернення відповідно до ст.1212 ЦКУ в тому числі шляхом відшкодування ТОВ «Пересувна механізована колона №311» 3 319,00 грн, або обрати інший спосіб, то суд зазначає, що в цій частині порушень з боку відповідача не виявлено, а тому така вимога є законною. 

Щодо пункту 9 вимоги

4.115. Позивач оскаржує пункт 9 вимоги в частині висновку про допущення Позивачем порушення вимог податкового законодавства внаслідок оплати постачальникам вартості матеріальних цінностей з ПДВ в сумі 21 497,33 грн та вимоги про забезпечення повернення постачальниками товарів, нарахованих зобов`язань з оплати ПДВ. зокрема: ТОВ “МІК-АЛЬЯНС” - 6 653,3 грн., ТОВ “Текстиль-контакт” - 10104,00 грн (сума двох операцій за двома накладними) та AT “Львівський хімічний завод” - 4 740,00 грн, а також вимоги обрати інший спосіб реалізації права на відшкодування витрат. 
4.116. Зокрема ревізією встановлено, що під час укладення Підприємством та постачальниками договорів на придбання медичних виробів, товарів, постачальниками було включено ПДВ до вартості медичних виробів та медикаментів товарів, операції з постачання яких на митній території України звільнені від оподаткування податком на додану вартість.
4.117. Так, Законом України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 30.03.2020 №540-ІХ внесено зміни до пункту 71 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України від 02.10.2010 №2755-У1 в частині звільнення від оподаткування податком на додану вартість операцій з постачання на митній території України товарів (у тому числі лікарських засобів, медичних виробів та/або медичного обладнання), необхідних для виконання заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню, локалізацію та ліквідацію спалахів, епідемій та пандемій коронавірусної хвороби (COVID-19), перелік яких визначено Кабінетом Міністрів України.
Норми цього пункту застосовуються до операцій, здійснених починаючи з 17 березня 2020 року.
4.118. Цей Закон набрав чинності 02.04.2020. 
Дослідженням змісту його Прикінцевих та перехідних положень встановлено, що вони не містять норм щодо його ретроспективної дії, що відповідає принципу юридичної визначеності.
4.119. Однак, в Законі є положення згідно якого, його норми застосовуються до операцій, здійснених починаючи з 17 березня 2020 року, не дивлячись на те, що він прийнятий 30.03.2020, а набрав чинності 02.04.2020.
Така норму закону суперечить сутності права, оскільки вона нівелює такий принцип верховенства права, як юридична визначеність, який вимагає від права бути прогнозованим та не толерує ретроспективність законодавства (крім питання притягнення до відповідальності), а тому вона не може породжувати негативні наслідки для позивача. 
4.120. Так, відповідно до накладної від 18.03.2020 № 247, Підприємством отримано окуляри та респіратори від ТзОВ «МІК-АЛЬЯНС» на загальну суму 39 920,00 грн (в тому числі ПДВ 6 653,33 грн.). Підприємством оплачено вартість вказаних матеріальних цінностей згідно платіжного доручення від 19.03.2020 №135.
Наведене відповідач вважає порушенням, та вимагає повернути ці кошти позивачу. 
4.121. Такий підхід Держаудитслужби суперечить принципу юридичної визначеності та здоровому глузду, оскільки вимагає ретроспективно врегулювати правовідносини, які вже є реалізованими.
4.122. Подібна ситуація має місце щодо розрахунку з ТОВ «Текстиль-Контакт» згідно накладною-рахунку №10233 від 25.03.2020 на суму ПДВ 5904,00.
4.123. Щодо розрахунку по видатковій накладній №6482 від 01.06.2020 з ТОВ «Текстиль-Контакт» та по видатковій накладній №361 від 15.07.2020 з AT “Львівський хімічний завод” (сума ПДВ 4 740,00 грн), то по цим операціям з боку позивача мала місце переплата ПДВ, за постачання товару, на який немає бути націнки ПДВ, а тому в цій частині оскаржувана вимога є обґрунтованою. 
4.124. За таких обставин суд вважає, що пункт 9 вимоги є протиправними в частині, яка наведена у мотивувальній частині цього рішення.

Щодо допустимості Висновку експерта як доказу

4.125. Відповідач у запереченнях порушує питання допустимості Висновку експерта, стверджуючи про порушення п.4.13 Інструкції №53/5 (відсутність обґрунтування) та про недопустимість дослідження питань права відповідно до ч.2 ст.101 КАС України.
4.126. Суд зауважує, що відповідно до частини 1 статті 101 КАС України висновок експерта — це докладний опис проведених експертом досліджень, зроблені у результаті них висновки та обґрунтовані відповіді на питання, поставлені перед експертом, складений у порядку, визначеному законодавством. Відповідно до частини 1 статті 108 КАС України висновок експерта для суду не має заздалегідь встановленої сили і оцінюється судом разом із іншими доказами за правилами, встановленими статтею 90 цього Кодексу. Відхилення судом висновку експерта повинно бути мотивованим у судовому рішенні.
4.127. Досліджуючи Висновок експерта, суд встановлює, що він містить: детальний опис наданих на дослідження документів; аналіз первинних документів (відомості по заробітній платі, розшифровки нарахувань, накази, договори, акти приймання-передачі тощо); посилання на відповідні норми законодавства; та висновки з кожного питання. Питання ступеня деталізації обґрунтування впливає на доказову силу Висновку, але не на його допустимість.
4.128. Стосовно аргументу про неприпустимість дослідження питань права суд зазначає, що поставлені перед експертом питання сформульовані як економічні («чи підтверджуються документально та нормативно висновки акту ревізії»), тобто стосуються перевірки правильності арифметичних підрахунків та відповідності первинних документів їх обліковому відображенню, що є предметом судово-економічної, а не правової експертизи. Правові висновки суд формує самостійно; Висновок експерта є лише одним із доказів у справі.
4.129. З огляду на викладене суд приймає Висновок експерта до уваги як допустимий доказ та оцінює його в сукупності з іншими матеріалами справи. 
4.130. Водночас суд звертає увагу на те, що вище судом наведено мотиви правомірності оскаржуваних вимог, які суперечать змісту Висновку експерта, внаслідок чого суд відхиляє Висновок експерта в частині, що суперечить мотивації суду. 

V. ВИСНОВКИ СУДУ

5.1. Аналізуючи матеріали адміністративної справи у своїй сукупності, суд вважає, що цей позов підлягає задоволенню частково, виходячи із наступного.
5.2. Так, доплати за COVID-19 відповідно до п.2.2.1 Інструкції №5 є складовою фонду додаткової заробітної плати. Відповідно до п.1.6.2 Інструкції №5, якщо нарахування здійснюються за попередній період, вони відображаються у фонді того місяця, в якому нараховані. Відповідно до наказу позивача №283-а від 08.12.2021 доплати за COVID-19 за листопад 2021 р. нараховані та включені до фонду грудня 2021 р., що відповідає вимогам Інструкції №5 і підтверджено Висновком експерта.
Відповідач у відзиві на позов та в акті ревізії не спростував алгоритм розрахунку фонду оплати праці за Інструкцією №5, запропонований позивачем, за яким середня заробітна плата за грудень 2021 р. склала 22 084,00 грн, а посадовий оклад генерального директора 35 304,00 грн не перевищив 60-відсоткового ліміту. Натомість відповідач обмежився застосуванням Порядку №100, який, як встановлено, регулює інше коло відносин. 
За таких обставин суд вважає, що пункт 1 вимоги в частині висновку про допущення Позивачем порушення абзацу другого пункту 3 та підпункту “б” пункту 4 Розділу III Порядку обчислення середньої заробітної плати, затвердженого Постановою КМУ від 08.02.1995 №100, та як наслідок невірного визначення розміру посадового окладу керівника та ще 6 працівників Підприємства на загальну суму 2 218 139,95 грн та зайвої сплати єдиного соціального внеску на 487 990,79 грн, є протиправним та підлягає скасуванню.
5.3. Відповідно до наказу по Підприємству №68 від 27.03.2020 було перебачено здійснення доплати в розмірі трьох окладів (тарифних ставок) визначеним у додатку №1 до наказу працівникам за період з введення карантину по 31.03.2020 року. Оплата була здійснена пропорційно відпрацьованому часу. Однак, 18.06.2020 за результатами контрольного заходу проведеного на КНП «Кіцманська районна лікарня» інспектором праці управління Держпраці в Чернівецькій області Моргоч В.І. було складено акт інспекційного відвідування юридичної особи, яка використовує найману працю та припис усунення виявлених порушень Управління Держпраці у Чернівецькій області від 18.06.2020 №ЧВ-7011/20/320/АВ, яким, зокрема, встановлено порушення щодо доплати з розрахунку 300% посадового окладу за березень місяць поточного року нарахованої 48 працівникам, що безпосередньо зайняті у ліквідації епідемії та здійснення заходів у запобіганні поширенню гострої респіраторної хвороби COVID-19 за період з 13.03. по 31.03.2020, а не за весь робочий час відпрацьований працівниками за посадою за березень місяць, що передбачено наказом №768 МОЗ України від 02.04.2020.
На усунення виявлених порушень Управлінням Держпраці у Чернівецькій області внесено Припис про усунення виявлених порушень від 18.06.2020 №ЧВ-7011/20/320/ АВ/П, згідно якого підлягають, зокрема, усуненню порушення в частині 48 працівнику здійснення доплати з розрахунку 300% посадового окладу за весь робочий час відпрацьований працівниками за посадою за березень місяць 2020 року. Припис про усунення виявлених порушень Управління Держпраці у Чернівецькій області від 18.06.2020 №ЧВ-7011/20/320/АВ, фактично зобов`язав позивача виплатити доплату в розмірі трьох окладів (тарифних ставок) за період коли медичні працівники безпосередньо не були зайняті ліквідацією епідемії та здійсненням заходів з запобігання поширенню гострої респіраторної хвороби COVID-19, оскільки такої епідемії ще не було діагностовано на території Кіцманщини, а карантин з відповідними наслідками, був введений 12.03.2020.
Співставляючи наведене з чинною нормативно-правовою базою, слід прийти до висновку, що припис про усунення виявлених порушень Управління Держпраці у Чернівецькій області від 18.06.2020 №ЧВ-7011/20/320/АВ, не відповідав вимогам, як Наказу №145, так і Наказу №768. Позивач мав його оскаржити до суду, як протиправний, однак таким правом не скористався, а здійснив зайві доплати на його виконання. Такий припис не створює для суду жодних преюдиціних фактів, які мають бути враховані судом, він суперечить вимогам чинного законодавства України, а отже не може створювати правових наслідків. 
За таких обставин суд вважає, що пункт 2 вимоги є правомірним та не підлягає скасуванню.
5.4. Статус «одержувач бюджетних коштів» не позбавляє позивача обов`язку дотримуватися положень Порядку №938, який є спеціальним нормативно-правовим актом, яким регламентовано організаційні взаємовідносини між територіальними органами Казначейства, фінансовими органами та/або Верховною Радою Автономної Республіки Крим, обласними, районними, міськими, районними у містах, селищними, сільськими радами або їх виконавчими органами, платниками податків, розпорядниками бюджетних коштів та одержувачами бюджетних коштів у процесі казначейського обслуговування місцевих бюджетів органами Казначейства. 
Використання коштів, які надходять із місцевих бюджетів по такому цільовому напрямку, як «фінансування оплати комунальних послуг» має бути контрольоване, і таким органом контролю є Держаудитслужба. Здійснюючи ревізію позивача, в частині цього питання Держаудитслужба не втручається в компетенцію Антимонопольного комітету України щодо економічної конкуренції та не посягає на його автономію. 
За таких обставин суд вважає, що пункт 5 вимоги є правомірним та не підлягає скасуванню.
5.5. Лист ТОВ «Національна енергетична група» від 31.07.2023, №246 та додатки до нього не містить порівняння цін на електроенергію та дослідження, яке б підтверджувало факт процесу коливання; не містить даних щодо порівняння чинної ринкової ціни на товар з ринковою ціною станом на дату, з якої почалися змінюватися ціни на ринку, як у бік збільшення, так і у бік зменшення, тобто проведених досліджень коливання ринку.
Наявність інформації електронних торгів на певні періоди, не підмінює обов`язок ТОВ «Національна енергетична група» документально підтвердити факт коливання ціни електричної енергії на ринку, як того вимагає пункт 14.6 Договору від 06.01.2023, №1, а отже така інформація не могла бути підставою для збільшення ціни 1 кВт/год. електричної енергії. Коливання ціни 1 кВт/год. електричної енергії на ринку відбувається постійно, в силу природи ринку. Однак для змін істотних умов договору необхідні відомості щодо динаміки ціни на електричну енергію, пропорційності їх зростання, аналіз вартості ціни електричної енергії на конкретну дату у порівнянні з попередніми періодами чи будь-які інші дані, які б підтверджували коливання ціни електричної енергії на ринку.
Не позивач мав визначати рівень коливання ціни електричної енергії на ринку, а ТОВ «Національна енергетична група», яке мало довести, що це мало місце і таке підвищення цін на ринку зумовлює неможливість виконання договору по ціні, запропонованій замовнику на тендері, а також навести причини, через які виконання укладеного договору стало для постачальника вочевидь невигідним.
За таких обставин суд вважає, що пункт 6 вимоги в частині висновку про допущення Позивачем порушення вимог ч. 3 ст. 632 ЦК України, пп.2 п.19 Особливостей №1178 при укладенні додаткових угод №7 від 31.07.2023 року, №8 від 31.08.2023 року, №9 від 29.09.2023 року, №10 від 31.10.2023 року, №11 від 30.11.2023 року до Договору №1 від 06.01.2023 року та як наслідок, недоотримання електричної енергії (активів) у кількості 129848,11 кВт/год на загальну суму 638309,92 грн, є правомірним.
5.6. Ні ОСОБА_2 , ні ОСОБА_3 грошові кошти від позивача внаслідок виконання робіт по договору №1 від 10.01.2022, - не отримували та не могли отримати, оскільки такі кошти отримало ТОВ «ПМК №311». А отже, вони не можуть бути тими, хто відповідно до статті 1212 Цивільного кодексу України має такі кошти відшкодувати.
Пункт 7 вимоги, яким зобов`язано Підприємство забезпечити повернення відповідно до ст.1212 ЦКУ, в тому числі шляхом відшкодування ФОП ОСОБА_2 та ОСОБА_4 126 733,00 грн, або обрати інший спосіб, є протиправним та підлягає скасуванню.
Щодо зобов`язання Підприємство забезпечити повернення відповідно до ст.1212 ЦКУ в тому числі шляхом відшкодування ТОВ «Пересувна механізована колона №311» 3 319,00 грн, або обрати інший спосіб, то суд зазначає, що в цій частині порушень з боку відповідача не виявлено, а тому така вимога є законною. 
5.7. Підхід Держаудитслужби щодо забезпечення повернення постачальниками товарів, нарахованих зобов`язань з оплати ПДВ. зокрема: ТОВ “МІК-АЛЬЯНС” - 6 653,3 грн., ТОВ “Текстиль-контакт” - 5904,00 грн, суперечить принципу юридичної визначеності та здоровому глузду, оскільки вимагає ретроспективно врегулювати правовідносини, які вже є реалізованими.
Щодо розрахунку по видатковій накладній №6482 від 01.06.2020 з ТОВ «Текстиль-Контакт» та по видатковій накладній №361 від 15.07.2020 з AT “Львівський хімічний завод” (сума ПДВ 4 740,00 грн), то по цим операціям з боку позивача мала місце переплата ПДВ, за постачання товару, на який немає бути націнки ПДВ, а тому в цій частині оскаржувана вимога є обґрунтованою. 
За таких обставин суд вважає, що пункт 9 вимоги є протиправним в частині, яка наведена у мотивувальній частині цього рішення.
5.8. Усі інші наведені у заявах по суті обставини не спростовують висновки суду у цій справі.
На підставі викладеного, керуючись статтями 73-77, 90, 101, 139, 241-246, 250 КАС України, суд –

В И Р І Ш И В:

1. Позов Комунального некомерційного підприємства «Кіцманська багатопрофільна лікарня інтенсивного лікування» до Управління Західного офісу Держаудитслужби в Чернівецькій області про визнання протиправною та скасування вимоги, задовольнити частково
2. Визнати протиправним та скасувати пункт 1 Вимоги від 11.12.2024 № 132404-14/2893-2024 в частині висновку про допущення Позивачем порушення абзацу другого пункту 3 та підпункту “б” пункту 4 Розділу III Порядку обчислення середньої заробітної плати, затвердженого Постановою КМУ від 08.02.1995 №100, та як наслідок невірного визначення розміру посадового окладу керівника та ще 6 працівників Підприємства на загальну суму 2 218 139,95 грн та зайвої сплати єдиного соціального внеску на 487 990,79 грн.
3. Визнати протиправним та скасувати пункт 7 Вимоги від 11.12.2024 № 132404-14/2893-2024 в частині висновку про допущення Позивачем порушення п. 4.2, п. 6.2 Кошторисних норм “Настанова з визначення вартості будівництва”, затверджених наказом Міністерства розвитку громад та територій України від 01.11.2021 №281 в частині завищення вартості виконаних робіт з капітального ремонту системи кисне постачання лікувального корпусу “Б” КНП “Кіцманська багатопрофільна лікарня інтенсивного лікування” та зобов`язання Позивача забезпечити відповідно до статті 1212 ЦКУ відшкодування коштів в розмірі 126 733,00 грн., отриманих за договором №1 від 10.01.2022 ТОВ “Пересувай механізована колона №311”, за рахунок ФОП ОСОБА_2 та ОСОБА_4 .
4. Визнати протиправним та скасувати пункт 9 Вимоги від 11.12.2024 № 132404-14/2893-2024 в частині висновку про допущення Позивачем порушення вимог податкового законодавства внаслідок оплати постачальникам вартості матеріальних цінностей з ПДВ та вимоги про забезпечення повернення постачальниками товарів, нарахованих зобов`язань з оплати ПДВ, зокрема: ТОВ “МІК-АЛЬЯНС” - 6 653,3 грн., ТОВ “Текстиль-контакт” - 5904,00 грн, а також вимоги обрати інший спосіб реалізації права на відшкодування витрат.
5. В іншій частині у задоволенні позову відмовити. 

У відповідності до статей 255, 293, 295, 297 Кодексу адміністративного судочинства України рішення може бути оскаржене до Сьомого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його складання. 
Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. 

Повне найменування учасників процесу:
Позивач - Комунальне некомерційне підприємство "Кіцманська багатопрофільна лікарня інтенсивного лікування" (вул. Незалежності, 1, м. Кіцмань, Чернівецький р-н, Чернівецька обл.,59300 ЄДРПОУ 02005680);
Відповідач - Управління Західного офісу Держаудитслужби в Чернівецькій області (вул. Котляревського Івана, 1, м. Чернівці, 58002 код ЄДРПОУ ВП 40913650).

Суддя О.В. Анісімов