ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м У к р а ї н и

17 березня 2026 року 	м. Дніпро	справа № 280/3143/25	

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
головуючого - судді Юрко І.В., суддів: Білак С.В., Чабаненко С.В., 
розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 27 червня 2025 року в адміністративній справі № 280/3143/25 (головуючий суддя першої інстанції - Прасов О.О. ) за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «АВІТЕХ» до Головного управління ДПС у Запорізькій області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії,- 

В С Т А Н О В И В: 
Позивач 23.04.2025 року звернувся до Запорізького окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Запорізькій області, Державної податкової служби України, в якому просив:
- визнати протиправними та скасувати рішення Комісії ГУ ДПС у Запорізькій області від 07.03.2025 року: 
№12595699/31037198 про відмову у реєстрації податкової накладної №24 від 01.04.2024 року;
№12595696/31037198 про відмову у реєстрації податкової накладної №25 від 01.04.2024 року;
№12595702/31037198 про відмову у реєстрації податкової накладної №73 від 02.04.2024 року;
№12595705/31037198 про відмову у реєстрації податкової накладної №618 від 24.04.2024 
№12595713/31037198 про відмову у реєстрації податкової накладної №672 від 29.04.2024 року;
№12595710/31037198 про відмову у реєстрації податкової накладної №691 від 30.04.2024 року;
№12595651/31037198 про відмову у реєстрації податкової накладної №19 від 02.05.2024 року;
№12595679/31037198 про відмову у реєстрації податкової накладної №243 від 21.05.2024 року;
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні Товариства з обмеженою відповідальністю «АВІТЕХ» №24 від 01.04.2024 року, №25 від 01.04.2024 року, №73 від 02.04.2024 року, №618 від 24.04.2024 року, №672 від 29.04.2024 року, №691 від 30.04.2024 року, №19 від 02.05.2024 року, №243 від 21.05.2024 року днем подання їх на реєстрацію.

Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 27 червня 2025 року адміністративний позов задоволено в повному обсязі.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач - ГУ ДПС у Запорізькій області подав апеляційну скаргу, в якій просив скасувати рішення суду та прийняти постанову про відмову в задоволенні позовних вимог в повному обсязі. 
В обґрунтування апеляційної скарги зазначено, що рішення суду першої інстанції є не обґрунтованим та таким, що прийняте з порушенням норм матеріального та процесуального права. Апелянт вказує, що судом першої інстанції неправильно встановлено обставини у справі, оскільки Комісією ГУ ДПС у Запорізькій області відмовлено у реєстрації ПН у зв`язку із не наданням платником податків копій первинних документів та недоведеністю реальності проведеної господарської операції. Вважає, що спірне рішення прийнято Комісією у межах своїх повноважень та у спосіб, що передбачений Законом, надано оцінку тим документам, які подано платником податку, але у зв`язку з тими підставами, на яких ґрунтується оскаржене рішення, позивачу відмовлено у такій реєстрації у зв`язку з недоведеністю реальності господарської операції.
Позивач подав відзив на скаргу, в якому просив вимоги скарги залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції залишити без змін.
Суд апеляційної інстанції розглянув справу відповідно до приписів статті 311 КАС України в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.
У період з 01.09.2025 року по 15.09.2025 року суддя-доповідач Юрко І.В. перебувала у відпустці. У період з 24.09.2025 року по 09.12.2025 року суддя-доповідач Юрко І.В. перебувала на лікарняному. У період з 29.12.2025 року по 11.01.2026 року суддя-доповідач Юрко І.В. перебувала у відпустці. У період 20.01.2026 року по 12.02.2026 року суддя-член колегії Чабаненко С.В. перебувала у відпустці.
Відповідно до частин першої та другої статті 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.

Колегія суддів, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги та відзиву на скаргу, встановила наступне.
Позивач - Товариство з обмеженою відповідальністю «АВІТЕХ» є суб`єктом господарювання (ЄДРПОУ №31037198), основним видом діяльності є Оптова торгівля деталями та приладдям для автотранспортних засобів (основний) (код КВЕД 45.31); Технічне обслуговування та ремонт автотранспортних засобів (код КВЕД 45.20); Роздрібна торгівля деталями та приладдям для автотранспортних засобів (код КВЕД 45.32); Діяльність туристичних агентств (код КВЕД 79.11); Неспеціалізована оптова торгівля (код КВЕД 46.90); Вантажний автомобільний транспорт (код КВЕД 49.41).
Відповідачі - Головне управління ДПС у Запорізькій області та Державна податкова служба України є суб`єктами владних повноважень, які в даних правовідносинах реалізують надані їм Податковим кодексом України повноваження.
Судом першої та апеляційної інстанцій встановлено, що 17.03.2023 року між ТОВ «МІШЛЄН Україна» (ЄДРПОУ 36791032) та Клієнтом ТОВ «АВІТЕХ» підписані Загальні положення та умови продажу MICHELIN (Редакція від: 01.01.2023 року). Відповідно до Преамбули, ці Загальні положення та умови є основою для всіх пропозицій і угод Michelin (Товариство з обмеженою відповідальністю «МІШЛЄН УКРАЇНА», місцезнаходження 01054, м. Київ, вул. Ярославів Вал, 14А), включаючи постачання Товарів Клієнту відповідно до його Замовлення на загальних неексклюзивних умовах. Будь-яке замовлення Товарів або, в разі необхідності, підписання цих Загальних положень та умов, є беззастережним прийняттям Клієнтом усіх положень цих Загальних положень та умов.
Також 17.02.2023 року між ТОВ «МІШЛЄН Україна» (ЄДРПОУ 36791032) та Клієнтом ТОВ «АВІТЕХ» були підписані Регіональні умови MICHELIN (Україна) - Договір №UA23-010 від 17.02.2023 року. Відповідно до Преамбули Договору, ці Регіональні умови застосовуються разом з Загальними положеннями та умовами в діючій редакції. Предмет Договору: Michelin зобов`язується протягом дії цього Договору на замовлення Клієнта поставляти Товари окремими партіями, а Клієнт зобов`язується приймати та оплачувати Товари в кількості, номенклатурі, за ціною, та на умовах, передбачених цим Договором та погоджених Сторонами. Найменування Товару, номенклатура, ціна і загальний обсяг поставки визначається у рахунках-фактурах на окрему поставку Товару та остаточно узгоджуються і зазначаються у видаткових та товарно-транспортних документах, що є невід`ємною частиною цього Договору.
Відповідно до розділів 6.7, 6.8 Договору доставка Товарів здійснюється Michelin до узгодженого в Замовленні місця доставки. Доставка виконується за рахунок Michelin. Згідно розділів 7.7-7.9 Договору, загальна сума цього Договору складається із сумарної вартості Товарів, що постачаються на підставі цього Договору. Ціна Товару визначається на підставі тарифів Michelin, діючих на дату підтвердження Замовлення. Ціни на Товар вказуються у видаткових накладних та рахунках-фактурах на кожну поставку Товару, які є невід`ємною частиною цього Договору. За умовами розділів 8.12.,8.13 Договору, при наданні Клієнту відстрочки платежу Товар оплачується Клієнтом не пізніше ніж у строк зазначений у відповідному рахунку-фактурі. У випадку, якщо інше не передбачене Договором, Клієнт здійснює оплату за Договором шляхом банківського переказу грошових коштів у гривні на банківський рахунок Michelin, реквізити якого зазначені у відповідному рахунку-фактурі.
За видатковими накладними №221487 від 18.03.2024 року, №221517 від 22.03.2024 року ТОВ «МІШЛЄН Україна» поставлений на користь ТОВ «АВІТЕХ» Товар (Шини нові) на загальну суму 8405023,92 грн., у т.ч. ПДВ 1400837,32 грн..
21.10.2023 року між Товариством з обмеженою відповідальністю «АВІТЕХ» (Постачальник) та Товариством з обмеженою відповідальністю «РТ КОМПАНІ» (Покупець) був укладений Договір № АВ00-000997.
Відповідно до п.1.1. Договору, Постачальник зобов`язується передати у власність Покупця автошини (далі Товар) в асортименті, кількості та за ціною в українській гривні згідно заявки Покупця, погодженої Сторонами за допомогою факсимільного зв`язку, електронної пошти або в усній формі, а Покупець зобов`язується прийняти та оплатити Товар на умовах даного Договору. Підтвердженням факту узгодження Сторонами найменування, асортименту, кількості, ціни Товару є оплата рахунку, виставленого Постачальником.
Згідно п.2.1 Договору Товар поставляється на умовах попередньої оплати. Поставка Товару здійснюється на умовах: – FCA (франко-перевізник Покупця) або – DАР (поставка у місце призначення). Точні умови поставки сторони погоджують у заявках згідно пункту 2.2. цього Договору.
У п.2.4. Договору поставки Сторони узгодили, що Поставка Товару здійснюється протягом 5 (п`яти) банківських днів з дати оплати. Датою оплати вважається дата зарахування коштів на рахунок Постачальника. Постачальник вважається таким, що виконав умови поставки в момент, коли Товар відповідно до оплаченого Покупцем рахунку-фактури і документами, визначеними законодавством, переданий Покупцеві (п.2.5. Договору). Додатковою угодою № 1 від
24.10.2023 року відповідно до Договору №АВ00-000997 від 24.10.2023 року Сторони дійшли взаємної згоди здійснювати документообіг у електронному вигляді та здійснювати обмін первинними бухгалтерськими документами у вигляді електронних документів із застосуванням до них електронного цифрового підпису (ЕЦП) засобами телекомунікаційного зв`язку, зокрема, але не виключно, за допомогою систем ЕДО (електронного документообігу) M.E.DOC.
На підставі Рахунків на оплату №1160 від 01.04.2024 року, №1154 від 01.04.2024 року, №1180 від 01.04.2024 року, №1816 від 23.04.2024 року, №1907 від 29.04.2024 року, №1926 від 30.04.2024 року, №1980 від 02.05.2024 року, №2247 від 21.05.2024 року, ТОВ «РТ КОМПАНІ» платіжними інструкціями №315 від 01.04.2024 року, №317 від 01.04.2024 року, №5095 від 02.04.2024 року, №402 від 24.04.2024 року, №415 від 29.04.2024 року, №428 від 30.04.2024 року, №445 від 02.05.2024 року, №524 від 21.05.2024 року здійснено попередню оплату за Товар на суму 259020,00 грн., у т.ч. ПДВ 43170,00 грн..
На дату виникнення податкових зобов`язань (дата зарахування коштів) позивачем виписано та направлено на реєстрацію до ЄРПН податкові накладні №24 від 01.04.2024 року, №25 від 01.04.2024 року, №73 від 02.04.2024 року, №618 від 24.04.2024 року, №672 від 29.04.2024 року, №691 від 30.04.2024 року, №19 від 02.05.2024 року, №243 від 21.05.2024 року.
Згідно отриманих 01.05.2024 року, 02.05.2024 року, 03.05.2024 року, 16.05.2024 року, 03.06.2024 року та 12.06.2024 року Квитанцій, документи прийнято, реєстрація податкових накладних зупинена. Підставою для зупинення реєстрації зазначено наступне.
Відповідно до п.201.16 ст. 201 ПК України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 року № 1165 (зі змінами), реєстрація податкової накладної № 24 від 01.04.2024 року, № 25 від 01.04.2024 року, № 73 від 02.04.2024 року, № 618 від 24.04.2024 року, № 672 від 29.04.2024 року, № 691 від 30.04.2024 року, № 19 від 02.05.2024 року та № 243 від 21.05.2024 року в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Податкові накладні складені та подані платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку (додаток 1 Порядку). Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Позивачем подано в електронній формі засобами електронного зв`язку повідомлення про подання пояснень та копії документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, з письмовими поясненнями від 20.02.2025 року № 9.
За результатами розгляду Комісією регіонального рівня винесені Рішення від 07.03.2025 року №12595699/31037198, №12595696/31037198, №12595702/31037198, №12595705/31037198, №12595713/31037198, №12595710/31037198, №12595651/31037198, №12595679/31037198 про відмову в реєстрації податкових накладних № 24 від 01.04.2024 року, № 25 від 01.04.2024 року, № 73 від 02.04.2024 року, № 618 від 24.04.2024 року, № 672 від 29.04.2024с року, № 691 від 30.04.2024 року, №19 від 02.05.2024 року, № 243 від 21.05.2024 року в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Підставою відмови визначено: ненадання/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку.
Позивач оскаржив вищезазначені рішення Комісії до ДПС України як комісії центрального рівня, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації.
За результатами розгляду, скарги позивача залишено без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня про відмову реєстрації податкової накладної залишено без змін.
Не погодившись із рішеннями про відмову в реєстрації податкових накладних, позивач оскаржив такі рішення до суду. 

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що оскаржувані рішення не відповідають вимогам щодо чіткості та зрозумілості, та породжує його неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на не можливість реалізації свого права або обов`язку платником податків щодо виконання юридичного волевиявлення суб`єкта владних повноважень. Суд дійшов висновку, що оскаржуване рішення є протиправним, оскільки податковим органом не виконано законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії. Щодо реєстрації податкових накладних, суд першої інстанції зазначив про доцільність зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних спірні податкові накладні, складені позивачем, датою її фактичного надходження, оскільки рішення про відмову в реєстрації податкових накладних є протиправними. 
Апеляційний суд, переглядаючи рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права, зазначає про таке.
Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно із пунктом 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до пункту 12 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України №1246 від 29.12.2010 року (далі по тексту - Порядок №1246) після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, зокрема і наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.
Згідно із пунктом 13 Порядку №1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі по тексту - квитанція).
Аналогічні приписи наведені у пункті 201.16 статті 201 ПК України, згідно з якими реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінету Міністрів України.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів визначено Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165, який набрав чинності з 01.02.2020 року (далі по тексту - Порядок №1165).
Відповідно до пунктів 4, 5 Порядку №1165 у разі, коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/ розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.
Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Згідно з пунктами 6, 7, 10, 11 Порядку № у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/ розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації (пункт 11 Порядку №1165).
Втім наявність повноважень на здійснення моніторингу податкових накладних, зупинення їх реєстрації та прийняття подальшого рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних це одна з обставин, які входять до предмета доказування у справах цієї категорії, але не єдина. Надання податковому органу відповідних повноважень це лише передумова подальшої реалізації його управлінських функцій, наслідком чого може бути прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.
З огляду на вказане, первинним об`єктом судового дослідження у цій справі є законність дій відповідача щодо зупинення реєстрації податкової накладної, оскільки наслідком саме цих дій є обов`язок позивача надати пояснення та документи на підтвердження інформації, яка міститься в податковій накладній.
Критерії ризиковості здійснення операцій визначені у додатку 3 до Порядку №1165, відповідно до пункту 1 якого таким критерієм є «відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/ зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 року у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС».
Отже, з огляду на правову конструкцію зазначеної норми зупинення реєстрації податкової накладної за п.8 Критеріїв ризиковості здійснення операцій відбувається у разі одночасного дотримання трьох умов: 1) відсутність товару в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товару, що на постійній основі постачається; 2) обсяг постачання дорівнює або перевищує товарні залишки; 3) переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Таким чином, лише у разі наявності всіх зазначених обставин та зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 8 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган має витребувати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітити платнику податків у своїх поясненнях.
Натомість, податковим органом не наведено жодних доводів та не надано суду доказів на підтвердження наявності обставин, зазначених у п.1 Критеріїв ризиковості, зокрема: не подано доказів, що надана послуга відсутня у таблиці даних платника податку на додану вартість, як товару, що на постійній основі постачається, не надано доказів, що обсяг постачання дорівнює або перевищує товарні залишки, а також щодо переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) відповідних груп товарів (продукції).
З огляду на вказане апеляційний суд вважає, що податковим органом не доведено наявність підстав для зупинення реєстрації податкової накладної згідно з п.1 Критеріїв ризиковості. У зв`язку з цим колегія суддів дійшла висновку, що реєстрацію спірних податкових накладних було зупинено без наявності визначених для цього правових підстав.
Стосовно наданих позивачем документів і пояснень на підтвердження інформації, зазначених в податкових накладних, апеляційний суд зазначає наступне.
Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 року №520 затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі по тексту- Порядок №520), який визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр, ЄРПН), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до пунктів 2-4 Порядку №520 прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють Комісії головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної розрахунку коригування в Реєстрі.
Пунктом 5 Порядку №520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Пунктами 6, 7 Порядку №520 передбачено, що письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до пункту 11 Порядку №520 Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
- ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
- та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до п.5 цього Порядку;
- та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Отже, за змістом наведених положень Порядку №520 платник податку фактично зобов`язаний у разі зупинення реєстрації податкової накладної подати відповідні пояснення та документи, оскільки в протилежному випадку Комісія імперативно зобов`язана прийняти рішення про відмову в реєстрації такої податкової накладної. У зв`язку з цим позивачем, незважаючи на відсутність підстав у податкового органу для прийняття рішення про зупинення реєстрації податкових накладних, були виконані вимоги відповідача і надані відповідні пояснення та документи, перелік яких судом викладений вище.

Апеляційний суд звертає увагу, що квитанції, якими зупинено реєстрацію податкових накладних щодо яких поданий цей позов, не містить чіткого посилання на підставу зупинення реєстрації податкових накладних, зокрема, податкової інформації, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування, тобто підстави таких рішень є не зрозумілими, що ускладнює можливість надання позивачем необхідних пояснень чи документів.
Також, зазначені підстави не стосуються платників податку, які мають позитивну податкову історію, а у випадку стосовно позивача відповідачами не надано доказів негативної податкової історії позивача.
Отже, у відповідача не було необхідності витребовувати у позивача документи щодо підтвердження реальності господарської операції.
Крім того, позивач направив до контролюючого органу повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено, для розгляду питання щодо прийняття рішення про реєстрацію спірних податкових накладних в ЄРПН. Також, позивачем надано додаткові пояснення та копії документів для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію спірних податкових накладних.
Таким чином, позивачем були надані пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
В свою чергу, позивачем здійснено господарську діяльність, яка відповідає зареєстрованому виду господарської діяльності.
Відповідачами не доведено, що складені та подані позивачем первинні документи та надані пояснення щодо видів господарських операцій та наявності можливості їх здійснення не є достатніми для реєстрації спірних податкових накладних.
З урахуванням викладеного, відповідачем не доведено правомірності прийняття оскаржуваних рішень про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Щодо зобов`язання ДПС України зареєструвати спірні податкові накладні датою їх фактичного отримання, апеляційний суд зазначає про таке.
Відповідно до пп.14.1.60 пункту 14.1 статті 14 ПК України єдиний реєстр податкових накладних/розрахунків коригування ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами
При цьому, згідно із нормами п.19, п.20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою КМУ від 29 грудня 2010 року №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій, зокрема набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення).
У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних, яке набрало законної сили, такі податкові накладні реєструються після проведення перевірок, визначених п.12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому, датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
Отже, реєстрація в ЄРПН податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС України, до якої з 21 серпня 2019 року перейшли повноваження ДФС України.
За таких обставин суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про задоволення позовних вимог.
Враховуючи викладене, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, тому підстави для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення суду відсутні.
Оскільки за приписами ч.1 статті 310 КАС України апеляційний розгляд здійснено за правилами спрощеного позовного провадження, справа згідно із ч.4 ст.257 КАС України не відноситься до таких, які не можуть бути розглянуті за вказаними правилами, то судове рішення суду апеляційної інстанції згідно із п.2 ч.5 ст.328 КАС України не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених цим пунктом.

Керуючись статтями 77, 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 27 червня 2025 року в адміністративній справі № 280/3143/25 залишити без задоволення.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 27 червня 2025 року в адміністративній справі № 280/3143/25 залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та не може бути оскаржена в касаційному порядку, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України. 

Головуючий - суддя І.В. Юрко 

суддя С.В. Білак 

суддя С.В. Чабаненко