ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
12 березня 2026 р.	Справа № 440/9651/25	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Жигилія С.П.,
Суддів: Макаренко Я.М. , Перцової Т.С. ,
за участю секретаря судового засідання Кругляк М.С.
представника позивача Коровяковської Т.В.
представника відповідача Бушуєва О.Р.
розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю "П.Рітейл" на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 21.10.2025 (суддя: А.О. Чеснокова, м. Полтава, повний текст складено 24.10.2025) по справі № 440/9651/25
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "П.Рітейл" 
до  Головного управління ДПС у Полтавській області  третя особа  Головне управління ДПС у Черкаській області 
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю "П.РІТЕЙЛ" (далі по тексту -позивач, ТОВ "П.РІТЕЙЛ") звернулось до Полтавського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Полтавській області (далі по тексту – відповідач, ГУДПС у Полтавській області), третя особа, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору, на стороні відповідача - Головне управління ДПС у Черкаській області (далі по тексту – ГУДПС у Черкаській області), в якому просить суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми “С” №00049110705 від 21.04.2025 про застосування відносно ТОВ “П.РІТЕЙЛ” штрафних санкцій в розмірі 3 695 171,10 гривень та податкове повідомлення-рішення форми “ПС” №0052150902 від 25.04.2025 про застосування відносно ТОВ “П.РІТЕЙЛ” штрафних санкцій в розмірі 2040,00 гривень.
В обґрунтування позовних вимог позивач вказував на те, що акт фактичної перевірки містить висновки контролюючого органу про порушення позивачем пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» виключно у зв`язку з ненаданням документів, що підтверджують придбання та облік пального. Однак, позивач категорично не погоджується з таким висновком, оскільки зняття Х-звіту та зняття фактичних залишків ТМЦ на АЗС 21.03.2025 підтверджує факт ознайомлення контролюючого органу з документами та даними, що підтверджують облік пального на АЗС, в тому числі дані з РРО, дані зі змінного звіту за формою 17-НП, 14-ГС, дані з яких використовуються при знятті фактичних залишків пального в резервуарах згідно з Інструкцією №281 та дані з журналів обліку надходження пального. Таким чином, обставини, викладені в Акті фактичної перевірки, навпаки підтверджують здійснення ТОВ «П.РІТЕЙЛ» належного обліку товарних запасів за місцем їх реалізації на АЗС за адресою: Черкаська обл., Уманський р-н, м. Умань, вул. Бандери Степана, 21, що спростовує висновки контролюючого органу про виявлення необлікованого пального та підтверджує дотримання ТОВ «П.РІТЕЙЛ» вимог пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР в частині реалізації пального, що обліковане в установленому законодавством порядку. Крім того, вказує, що ТОВ «П.РІТЕЙЛ» в ході проведення фактичної перевірки та у строки, встановлені для проведення фактичної перевірки, до контролюючого органу надано документи, пов`язані з предметом перевірки, в тому числі Х-звіти, товарно-транспортні накладні, журнали обліку надходження пального, змінні звіти за формою 17-НП, 14-ГС, договір постачання, тобто документи, що підтверджують здійснення обліку товарних запасів – пального на АЗС, що знаходилось на АЗС. Також, надано документи, що підтверджують наявність позитивного результату повірки витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників, що підтверджується поясненнями в рамках фактичної перевірки з відміткою контролюючого органу про їх отримання. Проте, з невідомих причин контролюючим органом не враховано документи, що підтверджують походження та облік товарних запасів – пального, що знаходилось на АЗС, які надавались як в період проведення перевірки, так і до заперечень до Акту фактичної перевірки. Такі документи не знайшли свого відображення в повідомленні про результати розгляду заперечень. Також, вказує, що оскільки податкове повідомлення-рішення від 21.04.2025 №00049110705 є протиправним, то відповідно і податкове повідомлення-рішення від 25.04.2025 № 0052150902 про застосування штрафних санкцій в розмірі 2040,00 грн. (повторність порушення) також є протиправним, а тому такі підлягають скасуванню.
Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 21.10.2025 по справі № 440/9651/25 у задоволенні адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю "П.РІТЕЙЛ" до Головного управління ДПС у Полтавській області, третя особа, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору, на стороні відповідача - Головне управління ДПС у Черкаській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень відмовлено.
Позивач, не погодившись з вказаним рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неповне з`ясування обставин у справі та порушення норм матеріального та процесуального права, просить суд апеляційної інстанції рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 21.10.2025 по справі № 440/9651/25 скасувати та постановити по справі нове рішення, яким позовні вимоги ТОВ «П.РІТЕЙЛ» задовольнити в повному обсязі:
В обґрунтування вимог апеляційної скарги вказує, що наказ ГУ ДПС у Черкаській області від 19.03.2025 №738-п «Про проведення фактичної перевірки» не містить жодного посилання на призначення перевірки саме з підстав наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства, як не містить і посилання на документ, його реквізити, який слугував приводом для призначення перевірки і містить таку інформацію.
Вказує, що судом не враховано, з урахуванням специфіки діяльності автозаправної станції та здійснення обліку нафтопродуктів на ній, те, що облік пального підтверджується Z-звітами, які щоденно направляються бездротовими засобами зв`язку на сервер Державної податкової служби, змінними звітами оператора АЗС, дані з якого, згідно з вимогами Інструкції №281, використовуються при знятті фактичних залишків пального та їх порівнянні з обліковими даними АЗС, довідками про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу та залишків пального, які також щоденно відправляються на сервер Державної податкової служби, даними з РРО, в тому числі Х-звітами.
Також зазначає, що, відповідно до наказу ГУ ДПС у Черкаській області від 19.03.2025 №738-п «Про проведення фактичної перевірки», вирішено провести фактичну перевірку ТОВ "П.РІТЕЙЛ" (код за ЄДРПОУ 44796056) за місцем фактичного провадження діяльності за адресою: Черкаська обл., Уманський р-н, м. Умань, вул. Бандери Степана, 21, з 19 березня 2025 року тривалістю десять діб. Фактично перевірка була розпочата 21.03.2025 на АЗС за адресою: Черкаська обл., Уманський р-н, м. Умань, вул. Бандери Степана, 21, а надання копій документів вимагалось здійснити не за місцем проведення фактичної перевірки, а за місцем знаходження контролюючого органу в м. Черкаси. З урахуванням строків проведення фактичної перевірки, віддаленості розташування господарської одиниці та контролюючого органу, в межах строку проведення перевірки та до моменту отримання акту фактичної перевірки, ТОВ «П.РІТЕЙЛ» було надано до контролюючого органу копії документів, що підтверджують як облік, так і походження товарних запасів, що підтверджується відміткою ГУ ДПС у Черкаській області на поясненнях в рамках фактичної перевірки.
Відповідач у надісланому відзиві на апеляційну скаргу, посилаючись на законність та обґрунтованість висновків суду першої інстанції, просить суд залишити без задоволення апеляційну скаргу ТОВ «П.РІТЕЙЛ», а рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 21.10.2025 по справі № 440/9651/25 залишити без змін.
Згідно з ч.1 ст.308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Колегія суддів, вислухавши суддю-доповідача, представників сторін, перевіривши в межах апеляційної скарги, рішення суду першої інстанції та доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на таке.
Судовим розглядом встановлено, що ГУ ДПС у Черкаській області, відповідно до наказу від 19.03.2025 № 738-п та на підставі направлень від 19.03.2025 № 1211/23-00-09-01-15, № 1212/23-00-09-01-15, проведено фактичну перевірку автозаправної станції з магазином (далі - АЗС), розташованих за адресою: Черкаська обл., м. Умань, вул. Бандери Степана, буд. 21, де здійснює діяльність ТОВ «П. РІТЕЙЛ».
За результатом проведення фактичної перевірки оформлено Акт від 31.03.2025 №4070/23-00-09-01-16/44796056, в якому контролюючий орган дійшов до висновків про порушення позивачем:
- підпункту 230.1.2 п.230.1 ст. 230 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI, із змінами і доповненнями, а саме: необладнаними витратомірами-лічильниками 4-х паливо-роздавальних колонок та 3-х резервуарів рівнемірами лічильниками;
- п. 12 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а саме: зберігання та реалізація необлікованого у встановленому законодавством порядку підакцизних товарів на загальну суму 3 695 171,10 грн.;
- постанови КМУ від 30.10.2010 «Про встановлення розміру мінімальних оптово-відпускних і роздрібних цін на окремі види алкогольних напоїв»;
- п.85.2 ст. 85 Податкового кодексу України;
- п. 14 та п. 28 ч. 2 ст. 46 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального».
В обґрунтування таких висновків контролюючим органом зазначено, що в ході перевірки АЗС за адресою: Черкаська обл., Уманський р-н, м. Умань, вул. Бандери Степана, 21, встановлено наявність 7-и резервуарів та 6-и паливо-роздавальних колонок, на які не надані документи, які підтверджують позитивний результат повірки або оцінки відповідності, тобто встановлено факт необладнання та/ або відсутності реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників. Також зазначено, що до перевірки не надані документи, які підтверджують придбання та облік пального на загальну суму 3 695 171,10 гривень (75 290,05 літрів, згідно з актом ТМЦ станом на 21.03.2025).
Не погодившись з актом перевірки, позивач подав заперечення від 07.04.2025 №07/04-2025/04 до контролюючого органу.
На підставі розгляду заперечень на акт перевірки від 31.03.2025 №4070/23-00-09-01-16/44796056, ГУ ДПС у Черкаській області сформований висновок від 18.04.2025 №106/23-00-09-01-17, яким частково враховані заперечення та залишено без змін висновки акту перевірки щодо порушення позивачем:
- пункту 12 статті 3 Закону України від 06.07.1995 № 265 «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій (далі - РРО) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі - Закон № 265), а саме: неведення в порядку, встановленому законодавством, обліку товарних запасів, а саме: на початок проведення перевірки АЗС перевіряючим не надано документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів на підакцизні товари, що зазначені в акті зняття залишків (додано до акту перевірки), на загальну суму 3695171,10 грн., які на момент перевірки знаходились у місці продажу (господарському об`єкті); 
- пункту 85.2 статті 85 Кодексу, а саме: на письмовий запит про надання документів, який отримано 21.03.2025 менеджером ОСОБА_1 , станом на 28.03.2025, не надано документи, зазначенні у запиті.
На підставі матеріалів перевірки та з урахуванням заперечень на акт, ГУ ДПС у Полтавській області 21.04.2025 прийнято податкове повідомлення-рішення форми «С» №00049110705 про застосування відносно ТОВ «П.РІТЕЙЛ» штрафних санкцій у розмірі 3 695 171,00 грн. та 25.04.2025 прийнято податкове повідомлення-рішення форми «ПС» №0052150902 про застосування відносно ТОВ «П.РІТЕЙЛ» штрафних санкцій у розмірі 2040,00 грн..
ТОВ «П.РІТЕЙЛ» було оскаржено до ДПС України вищезазначені податкові повідомлення-рішення.
Рішенням ДПС України від 23.06.2025 №18083/6/99-00-06-03-02-06 податкові повідомлення-рішення від 21.04.2025 №00049110705, від 25.04.2025 № 0052150902 залишено без змін, а скаргу позивача залишено без задоволення.
Не погодившись з вказаними податковими повідомленнями-рішеннями контролюючого органу, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Приймаючи рішення про відмову у задоволенні адміністративного позову, суд першої інстанції виходив з правомірності спірних податкових повідомлень-рішень.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам апеляційної скарги, а також виходячи з меж апеляційного перегляду справи, визначених статтею 308 КАС України, колегія суддів зазначає наступне.
Згідно з частиною другою статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України (далі по тексту – ПК України).
Щодо підстав проведення перевірки, колегія суддів зазначає наступне.
Згідно з пунктом 61.1 статті 61 Податкового кодексу України, податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Також, підпунктом 62.1.3 пункту 62.1 статті 62 ПК України визначено, що податковий контроль здійснюється шляхом перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
Абзацом 1 пункту 75.1 статті 75 ПК України встановлено право контролюючих органів на проведення камеральних, документальних (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичних перевірок.
Фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) (підпункт 75.1.3 пункт 75.1 статті 75 ПК України).
Особливості проведення фактичної перевірки визначено статтею 80 ПК України.
Так, фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) (пункт 80.1 статті 80 ПК України).
Підстави проведення фактичної перевірки регламентовано статтею 80 Податкового кодексу України, відповідно до пункту 80.2 якої фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав:
- у разі коли за результатами перевірок інших платників податків виявлено факти, які свідчать про можливі порушення платником податків законодавства щодо виробництва та обігу підакцизних товарів, здійснення платником податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, та виникає необхідність перевірки таких фактів (підпункт 80.2.1 пункту 80.2 статті 80);
- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів (підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80);
- письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, касових операцій, патентування або ліцензування (підпункт 80.2.3 пункту 80.2 статті 80);
- неподання суб`єктом господарювання в установлений законом строк обов`язкової звітності про використання реєстраторів розрахункових операцій, розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій, подання їх із нульовими показниками (підпункт 80.2.4 пункту 80.2 статті 80);
- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального (підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80);
- у разі виявлення за результатами попередньої перевірки порушення законодавства з питань, визначених у пункті 75.1.3 (щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) (підпункт 80.2.6 пункту 80.2 статті 80);
- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації (підпункт 80.2.7 пункту 80.2 статті 80).
Відповідно до п. 81.1 статті 81 Податкового кодексу України, посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи-платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу; копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи-платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу; службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.
Судовим розглядом встановлено, що підставою для проведення фактичної перевірки наказ ГУ ДПС у Черкаській області від 19.03.2025 № 738-п визначає пп. 20.1.2, пп. 20.1.4, пп. 20.1.8 – 20.1.11 п. 20.1 ст. 20, пп. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75, пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України.
Так, зі змісту вказаного наказу вбачається, що підставою для призначення фактичної перевірки ТОВ «П.РІТЕЙЛ» є здійснення контролю за обігом спирту, алкогольних напоїв, тютюнової сировини, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального.
Слід зазначити, що якщо правовою підставою для проведення перевірки є відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України, якій містить лише одну фактичну підставу для цього, то зазначення у наказі лише цього підпункту без розкриття його змісту та деталізації обставин не є істотним недоліком наказу, який давав би підстави вважати його протиправним.
Вказана правова позиція міститься також в постановах Верховного Суду від 10.04.2020 у справі №815/1978/18, від 05.11.2018 у справі №803/988/17, від 20.03.2018 у справі №820/4766/17, від 22.05.2018 у справі №810/1394/16, від 26.03.2024 у справі №420/9909/23.
Враховуючи висновки Верховного Суду щодо застосування норми підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України та невстановлення судом істотних недоліків в оформленні наказу ГУ ДПС у Черкаській області від 19.03.2025 №738-п «Про проведення фактичної перевірки», колегія суддів відхиляє довід позивача про його невідповідність вимогам Податкового кодексу України у зв`язку з тим, що в ньому міститься лише посилання на норми законодавства без зазначення конкретних фактичних підстав, які зумовили необхідність проведення фактичної перевірки позивача.
Згідно з приписами пункту 81.1 статті 81 ПК України, у наказі про проведення перевірки зазначаються: дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу.
Колегія суддів зазначає, що вказана норма містить виключний перелік інформації, яка зазначається у наказі про проведення перевірки, а тому такий перелік розширеному тлумаченню не підлягає та зазначення будь-якої іншої інформації, не передбаченої цим переліком, від контролюючого органу не вимагається. Також у наказі про проведення фактичної перевірки вказується період діяльності, який буде перевірятися, що свідчить про те, що фактична перевірка не обмежується перевіркою одного дня діяльності суб`єкта господарювання, в який проводиться фактична перевірка, а охоплює певний період діяльності такого суб`єкта господарювання.
Крім того, з аналізу підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України слідує, що здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального є самостійною підставою, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання, та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства.
Отже, контролюючий орган має право на проведення фактичної перевірки суб`єкта господарювання з підстави здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу підакцизних товарів.
Такі висновки суду узгоджуються з висновками Верховного Суду, викладеними у постанові від 06 липня 2022 року у справі №420/1242/21.
У постанові від 06 липня 2022 року у справі №420/1242/21 Верховним Судом викладено такий висновок щодо застосування норми права: «Аналіз підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України дає підстави для висновку, що дана правова норма передбачає альтернативні підстави проведення фактичної перевірки, які можуть застосовуватися як в сукупності, так і кожна окремо. Тобто, здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального, є самостійною обставиною, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства.».
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що у відповідача були наявні законні підстави для призначення фактичної перевірки позивача згідно з наказом ГУ ДПС у Черкаській області від 19.03.2025 №738-п «Про проведення фактичної перевірки».
Щодо встановленого під час перевірки порушення, колегія суддів зазначає наступне.
Щодо прийняття податкового повідомлення-рішення від 21.04.2025 №00049110705 про застосування штрафних санкцій у розмірі 3695171,10 грн., колегія суддів зазначає наступне.
Як свідчать матеріали справи, в акті перевірки від 31.03.2025 №4070/23-00-09-01-16/44796056 контролюючим органом зазначено, що працівниками ГУ ДПС у Черкаській області разом з відповідальною особою на АЗС знято поточний Х-звіт, в якому вказано кількість пального, яке повинно обліковуватися на АЗС, та зняті залишки нафтопродуктів на АЗС шляхом замірів повіреним метерштоком, де провадить свою господарську діяльність ТОВ "П.РІТЕЙЛ" (код за СДРПОУ 44796056). В резервуарі № 1 наявне дизельне паливо в кількості 27144,07 л за ціною 49,48 грн. за літр на загальну суму 1 343 088,6 грн., в резервуарі №2 - бензин А-95 в кількості 12402,24 л за ціною 52,78 грн. за літр на загальну суму 654590,2 грн., в резервуарі №3 -бензин А-95-Євро в кількості 14331,11 л за ціною 53,78 грн. за літр на загальну суму 770727,1 грн., в резервуарі № 4 - бензин А-95 в кількості 7820,18 л за ціною 52,78 грн. за літр на загальну суму 413065,8 грн., в резервуарі №5 - паливо відсутнє, в резервуарі № 6 - Дизельне паливо - Євро в кількості 2767,65 л за ціною 52,78 грн. за літр на загальну суму 146076,6 грн. та в резервуарі №7 - Газ скраплений в кількості 10818,8 л за ціною 33,98 грн. за літр на загальну суму 367622,8 грн., про що складено акт ТМЦ від 21.03.2025 на загальну суму 3695171,1 грн.. Надлишків або нестачі не виявлено. 21.03.2025 менеджеру АЗС ТОВ "П.РІТЕЙЛ" Яровому Віталію Олександровичу вручено письмове звернення про надання документів. На письмове звернення працівників ГУ ДПС у Черкаській області про надання документів станом на 28.03.2025 ТОВ "П.РІТЕЙЛ" документи не надало, що підтверджується актом ненадання документів (їх завірених копій) від 31.03.2025 №683/23-00-09-01-13.
Таким чином, контролюючим органом зазначено порушення ТОВ "П.РІТЕИЛ" п. 12. ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
Відповідно до пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.
Згідно зі статтею 20 зазначеного Закону, до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів, які не обліковані за місцем реалізації та зберігання, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.
За визначеннями, наведеними у статті 1 Закону №996-ХIV, бухгалтерський облік - процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію; облікова політика - сукупність принципів, методів і процедур, що використовуються підприємством для ведення бухгалтерського обліку, складання та подання фінансової звітності.
Відповідно до частини 1, 2, 5 статті 8 Закону №996-ХIV, бухгалтерський облік на підприємстві ведеться безперервно з дня реєстрації підприємства до його ліквідації. Питання організації бухгалтерського обліку на підприємстві належать до компетенції його власника (власників) або уповноваженого органу (посадової особи) відповідно до законодавства та установчих документів. Підприємство самостійно: визначає за погодженням з власником (власниками) або уповноваженим ним органом (посадовою особою) відповідно до установчих документів облікову політику підприємства, обирає форму бухгалтерського обліку як певну систему регістрів обліку, порядку і способу реєстрації та узагальнення інформації в них з додержанням єдиних засад, встановлених цим Законом, та з урахуванням особливостей своєї діяльності і технології обробки облікових даних.
Згідно зі статтею 9 зазначеного Закону, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов`язаних рахунках бухгалтерського обліку. Дані аналітичних рахунків повинні бути тотожні відповідним рахункам синтетичного обліку на перше число кожного місяця. Господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені.
Наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 №281/171/578/155, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 02.09.2008 за №805/15496, затверджено Інструкцію про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, яка встановлює єдиний порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти і нафтопродуктів.
Вимоги цієї Інструкції є обов`язковими для всіх суб`єктів господарювання (підприємств, установ, організацій та фізичних осіб - підприємців), що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України.
Разом з тим, Інструкція № 281/171/578/155, встановлюючи обов`язок суб`єкта господарювання вести передбачені нею форми обліку нафтопродуктів, регулює оперативний контроль підприємства за обігом нафтопродуктів. Відсутність чи недоліки в оформленні передбачених Інструкцією документів (журналів обліку, змінних звітів) не може бути єдиною підставою для висновку про порушення порядку ведення обліку палива за місцем його продажу та застосування до суб`єкта господарювання штрафних санкцій, передбачених статтею 20 Закону України «Про застосування РРО у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
Як встановлено з матеріалів справи, контролюючим органом було вручено менеджеру АЗС ОСОБА_1 письмове звернення про отримання документів (їх належним чином завірених копій) від 21.03.2025, яким встановлено термін для подання документів до 27.03.2025.
У встановлений контролюючим органом строк ТОВ «П.РІТЕЙЛ» не надало жодних документів, що підтверджується актом від 31.03.2025 №683/23-00-09-01-13.
Так, Верховним Судом у постанові від 07.02.2024 у справі №280/6422/22 зазначено, що 01.08.2020 набрав чинності Закон України «Про внесення змін до Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», де ст. 20 Закону № 265 викладена у новій редакції, в якій передбачено відповідальність суб`єкта господарювання не лише за реалізацію необлікованих товарів, а і за ненадання документів, які підтверджують облік товарів. Тобто, ненадання під час проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу визначено самостійною підставою для застосування штрафної санкції. При цьому, зазначеним Законом було уведено обов`язок суб`єктів господарювання надавати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи, що підтверджують облік та походження товарних запасів. Зміни до Закону № 265 передбачають розширене коло обов`язків суб`єкта господарювання та збільшену кількість підстав, за яких може бути накладено відповідальність.
Аналізуючи матеріали справи, колегія суддів зазначає, що відповідно до положень Закону, яким було внесено зміни до податкового законодавства, на суб`єктів господарювання покладено обов`язок надавати контролюючим органам на початку проведення фактичної перевірки документи, які підтверджують облік та походження товарних запасів.
Разом з тим, із матеріалів справи вбачається, що позивачем до заперечень на акт перевірки було подано неповний перелік документів, що вимагалися контролюючим органом для підтвердження походження товарів та ведення їх обліку.
Колегія суддів зауважує, що виконання обов`язку щодо надання таких документів має відбуватися безпосередньо під час проведення перевірки, а не після її завершення чи на стадії подання заперечень.
Надання документів поза межами перевірки не може розцінюватися як належне виконання встановленого законом обов`язку, адже метою вимоги є забезпечення можливості контролюючого органу перевірити достовірність даних у момент здійснення контрольного заходу.
Отже, ненадання позивачем під час фактичної перевірки повного комплекту документів, що підтверджують облік і походження товарних запасів, є порушенням покладеного на нього законом обов`язку, що має правове значення для оцінки правомірності дій контролюючого органу та висновків, викладених в акті перевірки.
А відтак, колегія суддів приходить до висновку про відсутність правових підстав для скасування податкового повідомлення-рішення від 21.04.2025 №00049110705.
Щодо податкового повідомлення-рішення від 25.04.2025 №0052150902 про застосування штрафних санкцій у розмірі 2040,00 грн., колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України, платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.
Відповідно до пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Згідно з пунктом 44.6 статті 44 Податкового кодексу України, у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункті 86.7 статті 86 цього Кодексу платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
Відповідно до пункту 86.7 статті 86 Податкового кодексу України, у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки (крім документальної позапланової перевірки, проведеної у порядку, встановленому підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу), вони мають право подати свої заперечення та додаткові документи і пояснення, зокрема, але не виключно, документи, що підтверджують відсутність вини, наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки). Такі заперечення, додаткові документи і пояснення є невід`ємною частиною матеріалів перевірки.
Колегія суддів звертає увагу, що Верховний Суд у постанові від 03.10.2023 у справі № 420/534/20 зазначив, що платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Ненадання платником податків документів на підтвердження задекларованих показників податкового обліку прирівнюється нормами п. 44.6 ст. 44 ПК України до їх відсутності (аналогічне правозастосування викладено у постанові Верховного Суду від 07.02.2023 у справі № 640/9880/19).
Також, колегія суддів вказує, що у постанові Верховного Суду від 27.06.2024 по справі № 580/4890/23 останній виснував, що визначене п. 86.7 ст. 86 ПК України право платника податку подати додаткові документи і пояснення разом із запереченнями на висновки завершеної податкової перевірки, не звільняє його від визначеного п. 85.2 ст. 85 ПК України обов`язку надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Суд касаційної інстанції зазначив, що надання запитуваних документів поза межами проведеного контрольного заходу – разом із запереченнями на акт перевірки, не спростовує ненадання означених документів у визначений податковим органом строк при здійсненні контролю.
Як вбачається з матеріалів справи, ГУ ДПС у Полтавській області щодо порушення ТОВ «П.РІТЕЙЛ» п. 85.2 ст. 85 ПК України у своїх поясненнях зазначив наступне: перший випадок такого порушення виявлено податковим органом під час фактичної перевірки ТОВ «П.РІТЕЙЛ» за місцем фактичного провадження діяльності, а саме: вул. Обухівське Шосе-2, буд. 8, с. Ходосівка, Обухівський район, Київська область, результати якої оформлено актом від 04.01.2024 № 0144/10/36/07/44796056 та фінансова санкція за яким застосована згідно з податковим повідомленням-рішенням від 02.02.2024 № 00014500705 у розмірі 1020 гривень. Податкове повідомлення-рішення від 02.02.2024 № 00014500705 є узгодженим згідно з рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 30.10.2024 та постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 22.01.2025 у справі № 440/6082/24.
Таким чином, відповідач вважає обґрунтованим застосування до ТОВ «П.РІТЕЙЛ» згідно з податковим повідомленням-рішенням № 0052150902 від 25.04.2025 штрафу у розмірі 2040 гривень.
Аналізуючи вищевикладене та враховуючи, що судом виснувано, що податкове повідомлення-рішення від 21.04.2025 №0049110705 про застосування штрафних санкцій у розмірі 3695171,10 грн. прийнято контролюючим органом правомірно, відтак, у даному випадку ТОВ «П.РІТЕЙЛ» повторно порушив пункт 85.2 статті 85 Податкового кодексу України.
Отже, колегія суддів приходить до висновку, про відсутність правових підстав для скасування податкового повідомлення-рішення №0052150902 від 25.04.2025.
Відтак, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про відмову у задоволенні адміністративного позову ТОВ «П.РІТЕЙЛ».
Колегія суддів також враховує позицію Європейського Суду з прав людини, сформовану у справі «Серявін та інші проти України» (№ 4909/04), згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (Ruiz Torija v. Spain) № 303-A, пункт 29).
Також згідно з пунктом 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
Наведене дає підстави для висновку, що доводи сторін у кожній справі мають оцінюватись судами на предмет їх відповідності критеріям конкретності, доречності та важливості у рамках відповідних правовідносин з метою належного обґрунтування позиції суду. Деякі аргументи не можуть бути підставою для надання детальної відповіді на такі доводи.
Усі інші аргументи сторін вивчені судом, однак є такими, що не потребують детального аналізу у цьому судовому рішенні, оскільки вищенаведених висновків суду не спростовують.
У відповідності до статті 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Згідно ч. 1 ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
З огляду на викладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції правильно встановив фактичні обставини справи, дослідив наявні докази, надав їм належну оцінку та прийняв законне і обґрунтоване судове рішення, з дотриманням норм матеріального і процесуального права.
Доводи апеляційної скарги встановлених обставин справи та висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, яке призвело або могло призвести до неправильного вирішення справи.
Керуючись ст. ст. 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316 , 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "П.Рітейл" залишити без задоволення.
Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 21.10.2025 по справі № 440/9651/25 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя 		С.П. Жигилій	
Судді	   	Я.М. Макаренко   Т.С. Перцова