П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
————————————————————————
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

17 лютого 2026 р.	м. Одеса	Справа № 420/33577/24	

Категорія 111010000	Головуючий у суді І інстанції: Караван Р.В. час і місце ухвалення: спрощене провадження, м. Одеса	

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

судді-доповідача	Семенюк Г.В.	
суддів: 	Федусик А.Г.	
 	Шляхтицький О.І.	

розглянувши у письмовому провадженні у приміщенні П`ятого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 12 травня 2025 р. у справі № 420/33577/24 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «БЛЕК СІ ХОТЕЛ ГРУП» до Головного управління ДПС в Одеській області , Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення комісії, -
встановиВ:

Позивач, звернувся до суду з позовом до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправним та скасування Рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН № 11426194/39783349 від 16.07.2024 р. про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №140 від 30.06.2024 р.; зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну ТОВ “Блек Сі Хотел Груп” №140 від 30.06.2024 р. в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її подання на реєстрацію, мотивуючи його тим, що позивач має основний вид діяльності - КВЕД “ 55.10 Діяльність готелів і подібних засобів тимчасового розміщування (основний)”. З ТОВ “Консалтингова група “Фінінвест” код ЄДРПОУ 40653169 був укладений договір про надання послуг з прибирання торгівельних приміщень №01/10/23-2 від 01.10.2023 р. . Згідно з п.4.1 Договору Замовник здійснює оплату протягом 10 (десяти) банківських днів з дати підписання Сторонами акту приймання-передачі наданих послуг. Пунктом 3.1 Договору встановлено щомісячну плату в сумі 30 000,00 (тридцять тисяч) гривень. На таку ж суму було підписано Сторонами Договору акт здачі-приймання робіт (надання послуг) №3104 від 30.06.2024 р. На виконання вимог податкового законодавства “за правилом першої події” (п. 198.2 ПКУ) товариством було складено та направлено на реєстрацію податкову накладну №140 від 30.06.2024 на суму 30.000,00 гривень, в тому числі ПДВ у розмірі 5.000,00 гривень. За результатами обробки реєстрацію Податкової накладної було зупинено, про що складено квитанцію від 09.07.2024 №9187805726, в якій зазначено, що відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПКУ, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, реєстрація Податкової накладної в ЄРПН зупинена; обсяг постачання товару/послуги 81.21 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. На виконання п.п.201.16.2. п.201.16. ст.201 ПКУ ТОВ “Блек Сі Хотел Груп” 11.07.2024 р. надало до Головного управління ДПС в Одеській області в електронному вигляді повідомлення №2 про надання пояснень та копії документів щодо податкової накладної, реєстрацію якої зупинено. Рішенням комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН № 11426194/39783349 від 16.07.2024 прийнято рішення про відмову в реєстрації Податкової накладної у зв?язку з наданням платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства. Вважаючи дії відповідача протиправними позивач звернувся до суду.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 12 травня 2025 року позов задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано Рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН №11426194/39783349 від 16.07.2024 р. про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №140 від 30.06.2024 р., складеної відповідно до Договору про надання послуг з прибирання торгівельних приміщень №01/10/23-2 від 01.10.2023 р., податковий номер платника податку 39783349. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю “БЛЕК СІ ХОТЕЛ ГРУП” (податковий номер платника податку 39783349) №140 від 30.06.2024 р. в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її подання на реєстрацію.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, ГУ ДПС в Одеській області подало апеляційну скаргу, в якій просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення суду та прийняти нову постанову, якою відмовити в задоволенні позовних вимог ТОВ «БЛЕК СІ ХОТЕЛ ГРУП».
В обґрунтування вимог апеляційної скарги ГУ ДПС в Одеській області зазначає, що суд першої інстанції надав перевагу доводам Позивача, не прийнявши до уваги доказів відповідача, що призвело до порушення принципів, закріплених у ст. 8 КАС України, щодо рівності усіх учасників адміністративного процесу перед законом і судом, змагальності сторін, диспозитивності та офіційного з`ясування всіх обставин у справі, що у свою чергу, призвело до порушення вимог ст. 73, 77, 242 КАС України. Зокрема, судом першої інстанції не дотримана така основна засада судочинства, передбачена ст.129 Конституції України, як законність, що передбачає вирішення спору при правильному застосуванні норм матеріального права з дотриманням норм процесуального права.
На підставі ст. 311 КАС України розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу належить залишити без задоволення з наступних підстав:

Судом першої інстанції встановлено, що товариство з обмеженою відповідальністю “БЛЕК СІ ХОТЕЛ ГРУП” є юридичною особою, зареєстрованою 07.05.2015. Основний вид діяльності КВЕД “55.10 Діяльність готелів і подібних засобів тимчасового розміщування”.
01.10.2023 між ТОВ “БЛЕК СІ ХОТЕЛ ГРУП” (Виконавець за договором) та ТОВ “Консалтингова група “Фінінвест” (Замовник за договором) укладено договір про надання послуг з прибирання торгівельних приміщень №01/10/23-2 (далі за текстом - Договір).
Відповідно до п. 1.1. Договору в порядку та на умовах, визначених даним Договором, Виконавець зобов`язується протягом строку дії Договору надавати, а Замовник приймати та оплачувати послуги з прибирання торгівельних приміщень (надалі Послуги) згідно з Технічним завданням (Додаток 1), що невід`ємною частиною даного Договору.
Положеннями п. 3.1. Договору визначено, що загальна ціна Договору на місяць складає 30 000 грн. (тридцять тисяч гривень 00 коп) з ПДВ. Ціна цього Договору означає суму, за яку Виконавець передбачає надати повний обсяг Послуш згідно умов цього Договору, і включає вартість самих Послуг, вартість матеріальних ресурсів (необхідного інвентаря, миючих та дезінфікуючих засобів, окрім пакетів для сміття, туалетного паперу, паперових рушничків та туалетного мила), необхідних для виконання Послуг, усіх інших витрат Виконавця, пов`язаних з наданням Послуг, сплату податків і зборів, що сплачуються або мают бути сплачені тощо. Не врахована Виконавцем вартість окремих послуг (витрат) не сплачується Замовником окремо, а витрати на їх виконання вважаються врахованими у загальній ціні цьог Договору і відшкодуванню не підлягають. (п. 3.2.)
Згідно з п. 4.1 Договору оплата за надані Послуги здійснюється Замовником у національній валюті України, шляхом перерахування грошових коштів на поточний рахунок Виконавця, вказаний в цьому Договорі, протягом 10 (десяти) банківських днів з дати підписання Сторонами Акту приймання-передачі наданих послуг
30.06.2024 ТОВ “БЛЕК СІ ХОТЕЛ ГРУП” (Виконавець за договором) та ТОВ “Консалтингова група “Фінінвест” підписано Акт здачі-приймання (надання послуг) № 3104, відповідно до якого Виконавцем були виконані наступні роботи (надані такі послуги): “Послуги з прибирання торгівельних приміщень за адресою: м. Одеса, вул. Пантелеймонівська - ріг Олександрівського проспекту за червень 2024 року”. Загальна вартість послуги склала 30000,00 грн., у т.ч. ПДВ 5000,00 грн. 
На виконання вимог податкового законодавства “за правилом першої події” (п. 198.2 ПКУ) Позивачем було складено та направлено на реєстрацію податкову накладну №140 від 30.06.2024 на суму 30 000,00 гривень, в тому числі ПДВ у розмірі 5 000,00 гривень і направлено її для реєстрації у Єдиному реєстрі податкових накладних. 
За результатами обробки реєстрацію Податкової накладної було зупинено, про що складено квитанцію від 09.07.2024 року, в якій зазначено, що відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПКУ, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, реєстрація Податкової накладної в ЄРПН зупинена; обсяг постачання товару/послуги 81.21 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій; додатково повідомлено: показник "D"=9.6386 %, "Рпоточ"-0; запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН. Запропоновано надати пояснення та копії документів (договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання / придбання товарів / послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі), достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі. 
На виконання п.п.201.16.2. п.201.16. ст.201 ПКУ ТОВ “БЛЕК СІ ХОТЕЛ ГРУП” 11.07.2024 р. надало до Головного управління ДПС в Одеській області в електронному вигляді повідомлення №2 про надання пояснень та копії документів щодо Податкової накладної, реєстрацію якої зупинено. В графі пояснення зазначено: Mіж TOВ "БЛЕК СІ ХОТЕЛ ГРУП" ТОВ "КОНСАЛТИНГОВА ГРУПА "ФІНІНВЕСТ" був укладений договір про надання послуг з прибирання торговельних приміщень №01/10/23-2 від 01.10.2023р. Згідно цього договору в червні 2024р. були надані послуги з прибирання торгівельних приміщень, що підтверджується актом здачі-приймання робіт №3104 від 30.06.2024р. на суму 30000,00 грн., у зв`язку з цим була складена податкова накладна №140 від 30.06.2024р.
Як вбачається з матеріалів справи та не заперечується сторонами до вказаних пояснень було долучено копію Договору про надання послуг з прибирання торгівельних приміщень №01/10/23-2 від 01.10.2023 р та акту здачі-приймання робіт (надання послуг) №3104 від 30.06.2024 р. 
Рішенням комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН №11426194/39783349 від 16.07.2024 прийнято рішення про відмову в реєстрації Податкової накладної у зв?язку з наданням платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства. У полі додаткова інформація (зазначити конкретні документи) вказано: первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у т.ч. рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні.
Користуючись своїм правом ТОВ “Блек Сі Хотел Груп” було подано скаргу від 23.07.2024 р. щодо рішення про відмову в реєстрації Податкової накладної з вимогою скасування рішення комісії регіонального рівня та реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування. До наведеної скарги було додано пояснення № 53 від 23.07.2024 р., копії Договору про надання послуг з прибирання торгівельних приміщень №01/10/23-2 від 01.10.2023 р. та акту здачі-приймання робіт (надання послуг) №3104 від 30.06.2024 р.
В поясненнях № 53 від 23.07.2024 р. зокрема було вказано, що ТОВ “БЛЕК СІ ХОТЕЛ ГРУП” є юридичною особою приватного права, що було створено 07.05.2015 р. крім видів діяльності, зазначених в ЄДР, провадить інші видами діяльності, що не заборонені або передбачені чинним законодавством України. Ст. 3, 42, 44, ГКУ передбачають свободу підприємницької діяльності. Отже, суб`єкт господарювання має право самостійно обирати види діяльності, яким воліє займатися, а також самостійно розпоряджатися наявним у нього матеріальними й грошовими ресурсами. Для здійснення статутного виду діяльності Товариство мас всі необхідні виробничі потужності та повністю забезпечує свої виробничі потреби в трудових ресурсах, в тому числі прибирання приміщень, за рахунок власних штатних працівників у кількості 10 штатних одиниць покоївок та 5 прибиральників службових приміщень. Відповідно, має можливість залучити фахових працівників для надання послуг прибирання на об`єкті іншої юридичної особи з метою отримання додаткового прибутку. На підставі чого і був укладений з ТОВ “Консалтингова група “Фінінвест” договір про надання послуг з прибирання торгівельних приміщень №01/10/23-2 від 01.10.2023 р.
Розглянувши наведену скаргу комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в єдиному реєстрі податкових накладних винесла рішення від 30.07.2024р.№ 47676/39783349/2, яким залишено скаргу без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН без змін з підстав надання платником податку копій документів складених/оформлених із порушенням законодавства.
Як свідчать матеріали справи ТОВ “БЛЕК СІ ХОТЕЛ ГРУП” було подано таблицю даних платника податку на додану вартість в якій було вказано додатковий код з Державного класифікатора продукції та послуг товарів/послуг 81.21. Рішенням комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН про врахування/неврахування таблиці даних платника податку на додану вартість від 30.07.2024 № 11517661/39783349 таблицю невраховано з підстав наявності в контролюючих органах податкової інформації, що свідчить про здійснення платником податку ризикових операцій.
Рішенням комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН про врахування/неврахування таблиці даних платника податку на додану вартість від 08.10.2024 № 11882828/39783349 таблицю повторно невраховано з підстав наявності в контролюючих органах податкової інформації, що свідчить про здійснення платником податку ризикових операцій.
ТОВ “БЛЕК СІ ХОТЕЛ ГРУП” подано скаргу на вказане рішення до комісії центрального рівня.
Рішенням комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН від 22.10.2024 № 496/39783349 задоволено скаргу та скасовано рішення комісії регіонального рівня про неврахування таблиці даних платника податку на додану вартість. 
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що наявні в матеріалах справи первинні документи містять всі необхідні реквізити та підписи осіб, які брали участь у здійсненні господарських операцій та повно підтверджують інформацію, зазначену у зупиненій податковій накладній.
П`ятий апеляційний адміністративний суд погоджується з такими висновками суду першої інстанції з огляду на наступне:

Згідно з п.201.1 ст.201 ПК України дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Пунктом 201.10 ст.201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Пунктом 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 1246 від 29.12.2010 року (далі-Порядок № 1246) визначено, що податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України(далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Згідно з пунктом 12 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16 статті 201 Кодексу; дотримання вимог Законів України “Про електронний цифровий підпис”, “Про електронні документи та електронний документообіг” та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до пункту 13 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначено Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019р. №1165 (далі Порядок №1165).
Відповідно до п.4, п.5 Порядку №1165 у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі. Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку. Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.
Згідно п.7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. 
Відповідно до п.10 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Вимоги до квитанції визначено п.11 Порядку №1165, відповідно до якого у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Мінфіну від 12 грудня 2019 р. № 520.
У постанові від 03.06.2021 по справі №822/2095/18 Верховний Суд вказав, що первинним об`єктом судового дослідження у справі, предметом якої є визнання протиправним та скасування рішення Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, є обставини, за яких відповідач вчинив дії щодо зупинення реєстрації податкової накладної та приймав рішення про відмову у її реєстрації. Підставою для таких дій мають бути: чіткі критерії оцінки ступеня ризиків відповідних господарських операцій; конкретний перелік документів, встановлений податковим законодавством, який підлягав наданню контролюючому органу для дослідження при прийнятті ним оспорюваних рішень.
Верховний Суд неодноразово, зокрема у постановах від 12 листопада 2019 року у справі №816/2183/18, від 18 лютого 2020 року у справі №360/1776/19, від 27 квітня 2020 року у справі №360/1050/19, від 06 липня 2023 року № 140/1986/22 наголошував на тому, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. 
Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу. 
Приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операцій позивача на предмет їх реальності. 
Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. 
У свою чергу, при реєстрації податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями.
З огляду на зазначене, враховуючи правові висновки Верховного Суду, в межах предмету розгляду даної адміністративної справи, суд надає оцінку як правомірності дій податкового органу по зупиненню реєстрації податкових накладних та наявності підстав для витребування від позивача пояснень та копій документів, так і законності та обґрунтованості прийнятих Комісією рішень про відмову в їх реєстрації.
На момент формування квитанцій, якими зупинено реєстрацію податкових накладних, Критерії ризиковості здійснення операцій визначені додатком 3 до Порядку №1165.
Пункт 1 додатку 3 до Порядку №1165 відносить до ознак ризиковості здійснення операцій наступне: обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі.
Як було встановлено судом, підставою для зупинення реєстрації податкової накладних, стало те, що обсяг постачання товару/послуги з відповідними кодами, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). 
Разом з цим, в порушення п. 11 Порядку №1165, в квитанції відсутній обґрунтований розрахунок за п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, а також вона містить вимогу про надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття відповідного рішення.
У постановах від 03.11.2021р. у справі №360/2460/20, від 29.06.2022р. у справі №380/5383/21, від 27.07.2022р. у справі №520/15348/2020, від 16.09.2022р. у справі №380/7736/21, від 25.11.2022р. №320/3484/21 Верховний Суд зазначив, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної до реєстрації в ЄРПН прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.
На переконання суду, що зупинення реєстрації податкової накладної без переліку документів, необхідних для прийняття рішення про її реєстрацію в ЄРПН, не надало позивачу можливості надати достатній обсяг підтверджуючих документів. 
Разом з тим, вживання податковим органом загального посилання на пункт 1 Критеріїв оцінки, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.
Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019р. №520 затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №520).
Пунктом 2 Порядку №520 визначено, що рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, приймають комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі територіальних органів ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Відповідно до пунктів 3, 4 Порядку №520 Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у терміни, визначені пунктом 9 цього Порядку, та надсилає його платнику податку на додану вартість (далі - платник податку) засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України “Про електронні документи та електронний документообіг” і “;Про електронні довірчі послуги”.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Пунктом 5 Порядку №520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.
При цьому, письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.
Згідно з вимогами пунктів 9, 10 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:
або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України “Про електронні документи та електронний документообіг” та “Про електронні довірчі послуги” за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;
або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України “Про електронні документи та електронний документообіг” та “;Про електронні довірчі послуги” за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;
або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України “Про електронні документи та електронний документообіг” та “;Про електронні довірчі послуги” за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Як вбачається з матеріалів справи, позивачем подано до контролюючого органу відповідні пояснення до контролюючого органу, з первинними документами, що підтверджуються реальність здійснюваної операції. 
В свою чергу, податковим органом прийнято рішення про відмову в реєстрації податкової накладної у зв`язку із наданням документів, складених з порушенням законодавства, та вказано, що первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні.
Надаючи оцінку вказаному обґрунтуванню суд зазначає, що воно є необґрунтованим та незрозумілим, містить лише загальні формулювання та не дає можливості визначити, які саме документи, були складені з порушенням законодавства та в чому саме полягає таке порушення.
Відповідно до положень частини 2 статті 9 Закону України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” від 16.07.1999 р. № 996-XIV первинні документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади і прізвища (крім первинних документів, вимоги до яких встановлюються Національним банком України) осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.
За статтею 9 Закону України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” від 16.07.1999 р. № 996-XIV неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції.
Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом у постанові по справі № 420/20757/21 від 19.04.2023.
Надавши оцінку наявним в матеріалах справи первинним документам, суд дійшов висновку, що вони містять всі необхідні реквізити та підписи осіб, які брали участь у здійсненні господарських операцій та повно підтверджують інформацію, зазначену у зупинених податкових накладних.
Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Платник має подати задля забезпечення реєстрації податкової накладної документи на підтвердження сутності та змісту господарської операції (а не усі згідно з переліком у пункті 5 Порядку №520) й саме за результатами детального дослідження змісту цих документів (в тому числі договору), наданих на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, можливим є формування висновків щодо можливості чи неможливості реєстрації є ЄРПН податкової накладної, реєстрація якої була зупинена згідно із відповідною квитанцією.
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 29.06.2023 по справі № 500/2655/22.
Згідно з частиною 5 статті 242 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Відповідно до частини 2 статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Матеріали справи не містять належних і достатніх доказів спростування відповідачем-2, як суб`єктом владних повноважень, тверджень позивача та/або наведення відповідних мотивів прийняття спірного рішення, а також підстав для неврахування наданих позивачем комісії регіонального рівня документів.
Суд не приймає до уваги доводи відповідача про те, що у позивача відсутня прийнята таблиця даних платника податку на додану вартість із кодом УКТЗЕД/ДКПП 81.21 як таким, що на постійній основі постачається/виготовляється. Отже, діяльність коду 81.21 не є підтвердженою, оскільки як свідчать матеріали справи рішення відповідача про неприйняття відповідної таблиці було скасовано комісією центрального рівня. 
За таких підстав, суд дійшов висновку, що рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН №11426194/39783349 від 16.07.2024 р. про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №140 від З0.06.2024 р., складеної відповідно до Договору про надання послуг з прибирання торгівельних приміщень №01/10/23-2 від 01.10.2023 р., не відповідає критеріям частини 2 статті 2 КАС України, а саме є необґрунтованим, а тому вказане рішення є протиправним та підлягає скасуванню.
Відповідно до п. 19 Порядку № 1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Згідно п. 20 Порядку № 1246 внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку. Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.
При цьому, Верховний Суд в постанові від 17 травня 2023 року по справі № 140/14282/20 зазначив, що зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних подану позивачем податкову накладну датою її фактичного надходження є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, та належним способом захисту порушеного права.
Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду від 25 листопада 2022 року по справі № 320/3484/21, від 27 жовтня 2022 року по справі № 360/3253/20, від 03 листопада 2021 року по справі № 360/2460/20.
За таких підстав, порушені права позивача підлягають поновленню шляхом зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати податкову накладну ТОВ “БЛЕК СІ ХОТЕЛ ГРУП” (податковий номер платника податку 39783349) №140 від 30.06.2024 р. в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її подання на реєстрацію.
Доводи апеляційної скарги дублюють відзив на адміністративний позов (т.1 а.с. 59) були предметом дослідження в суді першої інстанції та висновків останнього не спростовують.
З огляду на вищевикладене, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права і підстав для його скасування не вбачається.
Згідно з ч. 1 ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст.ст. 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області, - залишити без задоволення.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 12 травня 2025 року по справі № 420/33577/24, - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду. 

Суддя-доповідач 		Г.В. Семенюк	
Судді	  	А.Г. Федусик   О.І. Шляхтицький