ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м У к р а ї н и

16 лютого 2026 року 	м. Дніпро	справа № 280/3857/25	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді Добродняк І.Ю. (доповідач),
суддів: Семененка Я.В., Суховарова А.В., 
розглянувши в порядку письмового провадження в м.Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області 
на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 11 липня 2025 року 
у справі №280/3857/25 
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Ресанта – Запоріжжя» 
до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Запорізькій області 
про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії,- 

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Ресанта – Запоріжжя» звернулось до суду з адміністративним позовом до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Запорізькій області в якому просило:
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області від 17.02.2025 №12511685/35366579 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 31.01.2024 в Єдиному реєстрі податкових накладних;
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області від 17.02.2025 №12511686/35366579 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 29.02.2024 в Єдиному реєстрі податкових накладних;
- зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних складену позивачем податкову накладну №1 від 31.01.2024, датою її подання;
- зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних складену позивачем податкову накладну №1 від 29.02.2024, датою її подання.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що позивачем направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) спірні податкові накладні, проте, позивачем отримано квитанції про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН, в яких зазначено, що документи прийнято, але їх реєстрація зупинена. Зазначає, що підставою для зупинення реєстрації податкової накладної послугував пункт 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Разом з тим, позивач зазначає, що ним були надані усі документи, які дають змогу ідентифікувати та зрозуміти сутність господарської операції. Рішення, якими відмовлено в реєстрації спірних накладних є формальними та не містять жодної чіткої/конкретної підстави для відмови у реєстрації спірних накладних. 
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 11 липня 2025 року позов задоволено. 
Також суд стягнув на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Ресанта - Запоріжжя» судовий збір в розмірі 6056,00 грн. та витрати на правову допомогу в розмірі 4000,00 грн. за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Запорізькій області.
Суд виходив з того, що відповідачем не було надано належної оцінки поданим, а також додатково поданим, позивачем документам первинної бухгалтерської та податкової звітності. Контролюючим органом не зазначено, яким чином подані позивачем документи та пояснення не підтверджують правомірність складання та подання на реєстрацію в ЄРПН спірної податкової накладної.
Суд зазначив, що надані позивачем документи, у тому числі додатково подані, підтверджували зміст та суть господарської операції, а тому витребування контролюючим органом у Повідомленнях про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів від позивача додаткових документів є безпідставним. Крім того, відповідачем не зазначено про те, що документи, які були подані під час реєстрації складено з порушенням встановлених вимог.
Також суд першої інстанції дійшов висновку, що зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних є належним способом захисту порушеного права та дотримання судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.
Не погодившись з рішенням суду, Головне управління ДПС у Запорізькій області подало апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду як таке, що винесено з порушенням норм матеріального та процесуального права. 
Скаржник зазначає, що на стадії зупинення реєстрації податкових накладних контролюючим органом запропоновано позивачу надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. За результатом розгляду наданих позивачем пояснень та копій документів, Комісією направлено Повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН, тобто контролюючий орган надав можливість позивачу подати додаткові пояснення та документи, втім, позивачем взагалі не було надано документи відповідно до вищенаведеного повідомлення. За таких обставин відповідач-2 наполягає на тому, що ним обґрунтовано прийнято рішення про відмову у реєстрації податкових накладних, звертає увагу, що контролюючий орган прийняв рішення чітко згідно приписів Порядку № 520. 
Також скаржник зазначає про дискреційні повноваження ДПС України в частині реєстрації зупинених податкових накладних в ЄРПН.
Окрім того, скаржник вважає, що вимоги позивача стосовно відшкодування витрат на правову допомогу у цій справі не підлягають задоволенню, оскільки є не співмірними з обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт.
Дана адміністративна справа розглянута апеляційним судом відповідно до ст.311 Кодексу адміністративного судочинства України в порядку письмового провадження.
Відповідно до ч.1 ст.308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, суд апеляційної інстанції вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на таке.
Як встановлено судом та підтверджено матеріалами справи, видами діяльності позивача– ТОВ «Ресанта - Запоріжжя» за КВЕД є: основний вид діяльності - 68.10 Купівля та продаж власного нерухомого майна. Інші види діяльності - 23.61 Виготовлення виробів із бетону для будівництва, 46.19 Діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту, 68.10 Купівля та продаж власного нерухомого майна,68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна,68.31 Агентства нерухомості, 68.32 Управління нерухомим майном за винагороду або на основі контракту, 41.10 Організація будівництва будівель, 96.01 Прання та хімічне чищення текстильних і хутряних виробів, 81.29 Інші види діяльності із прибирання, 81.22 Інша діяльність із прибирання будинків і промислових об`єктів, 81.21 Загальне прибирання будинків, 42.11 Будівництво доріг і автострад, 42.91 Будівництво водних споруд, 42.99 Будівництво інших споруд, н.в.і.у., 43.11 Знесення, 43.12 Підготовчі роботи на будівельному майданчику, 43.21 Електромонтажні роботи, 43.22 Монтаж водопровідних мереж, систем опалення та кондиціонування, 43.29 Інші будівельно-монтажні роботи, 43.31 Штукатурні роботи, 43.32 Установлення столярних виробів, 43.33 Покриття підлоги й облицювання стін, 43.34 Малярні роботи та скління, 43.39 Інші роботи із завершення будівництва, 43.91 Покрівельні роботи, 43.99 Інші спеціалізовані будівельні роботи, н.в.і.у., 23.63 Виробництво бетонних розчинів, готових для використання, 23.64 Виробництво сухих будівельних сумішей, 46.73 Оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням.
Відповідно до Договору №010124/01 від 01.01.2024 частина нежитлових приміщень площею 236,2 кв.м. надається ТОВ «Ресанта - Запоріжжя» в оренду ТОВ «Пральня Груп».
Між позивачем та ТОВ «ПРАЛЬНЯ ГРУП» також укладений Договір №1 від 01.01.2024 про компенсацію витрат Орендаря на комунальні послуги користувача, у відповідності до п.4.1 якого вказано, що Оплата орендарем за використану електричну енергію та питну воду здійснюється на підставі виставленого Орендодавцем рахунку та оформленого Акту прийму-передачі наданих послуг у 10-денний строк з дати отримання рахунка.
Сторонами за вказаним договором у січні та лютому 2024 року підписані акти наданих послуг за компенсацію електроенергії: акт №1 від 31.01.2024 на суму 215636,58 грн. (в т.ч. ПДВ 35939,43грн) - компенсація витрат по використанню ел.енергії; акт №7 від 29.02.2024 на суму 266507,48 грн. (в т.ч. ПДВ 44417,91грн) - компенсація витрат по використанню ел. енергії.
На підставі п.187.1. ст.187, п.201.10 ст. 201 Податкового кодексу України за правилом першої події, ТОВ «Ресанта-Запоріжжя» складено та надіслано контролюючому органу податкові накладні №1 від 31.01.2024 на суму ПДВ 35939,43 грн., №1 від 29.02.2024 на суму ПДВ 44417,91 грн.
Відповідно до отриманих позивачем квитанцій від 18.02.2024 та від 18.03.2024 податкові накладні №1 від 31.01.2024 та №1 від 29.02.2024 прийнято, але їх реєстрація зупинена із зазначенням підстав: обсяг постачання товару/послуги 68.20 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). 
Одночасно запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
За пропозицією контролюючого органу позивач надав на розгляд Комісії Повідомлення № 1 від 29.01.2025 про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено, із додатками в кількості 16 шт.
Стосовно податкової накладної від 31.01.2024 №1 Комісією ГУ ДПС у Запорізькій області за результатом розгляду наданих позивачем пояснень та копій документів направлено Повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН від 05.02.2025 № 12467741/35366579, в якому зазначено, що у зв`язку із необхідністю надання письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію якої зупинено, необхідно надати - Додаткова інформація: надати первинні документи щодо придбання самохідних формувальних машин моделі VM3020 - договори, рахунки, видаткові накладні, банківські документи, техпаспорти, оборотно-сальдові відомості, товарно-транспортні накладні.
Стосовно податкової накладної від 29.02.2024 №1 Комісією ГУ ДПС у Запорізькій області за результатом розгляду наданих позивачем пояснень та копій документів направлено Повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН від 05.02.2025 № 12467735/35366579, в якому зазначено, що у зв`язку із необхідністю надання письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію якої зупинено, необхідно надати - Додаткова інформація: надати первинні документи щодо придбання самохідних формувальних машин моделі VM3020 - договори, рахунки, видаткові накладні, банківські документи, техпаспорти, оборотно-сальдові відомості, товарно-транспортні накладні.
Позивачем документи, які запропоновано було надати відповідно до вищенаведених повідомлень від 05.02.2025, надано не було.
17.02.2025 контролюючим органом прийнято № 12511685/35366579 про відмову у реєстрації податкової накладної №1 від 31.01.2024;
17.02.2025 контролюючим органом прийнято № 12511686/35366579 про відмову у реєстрації податкової накладної №1 від 29.02.2024.
Означені рішення мотивовані ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку. 
Вважаючи рішення про відмову у реєстрації податкової накладної протиправними, позивач звернувся із даним позовом до суду.
Переглядаючи рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції виходить із такого.
У відповідності до абз.1 п. 201.1 ст.201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно з п.187.1 ст.187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
При цьому в абз.1 п.201.7 ст.201 ПК України визначено, що податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
За положеннями п.201.10 ст.201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Відповідно до п. 201.16 ст.201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
За визначенням, наведеним у пп.14.1.60 п.14.1 ст.14 ПК України, єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних затверджений постановою Кабінету Міністрів України №1246 від 29.12.2010, згідно пункту 12 якого після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до п.13 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Відповідно до п.18 Порядку №1246 на момент прийняття у встановленому порядку рішення про реєстрацію або відмову у реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування щодо таких податкової накладної та/або розрахунку коригування проводяться перевірки, визначені пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого).
За результатами таких перевірок формується квитанція про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування, яка надсилається платнику податку разом з відповідним рішенням.
Відповідно до п.3 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165, в редакції на час виникнення спірних правовідносин, податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, складеної на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості хоча б одного з товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку, за винятком розрахунку коригування, визначеного підпунктом 7 цього пункту), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності наведеним в цьому пункті ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.
За правилами п.5 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Відповідно до п.6, п.7 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Відповідно до п.10 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Вимоги до змісту квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування наведені в п.11 цього Порядку. Зокрема, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520 затверджений Порядок прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, згідно якому прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня) - п. 2 Порядку.
Відповідно до п.3 Порядку № 520, в редакції на час прийняття оскаржуваного рішення про відмову в реєстрації податкової накладної, комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у терміни, визначені пунктом 9 цього Порядку, та надсилає його платнику податку на додану вартість (далі - платник податку) засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» і «Про електронні довірчі послуги».
Відповідно до п.4 Порядку № 520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Відповідно до п.5 Порядку № 520 платник податку, який склав податкову накладну / розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації таких податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може подати такі документи:
договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;
інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.
У разі, коли у квитанції до податкової накладної / розрахунку коригування зазначено код товару/ послуги згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності / умовним кодом товару / Державним класифікатором продукції та послуг, операція за яким стала підставою для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів виключно до такої операції.
Відповідно до п.9 Порядку № 520 Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня
За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:
або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;
або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;
або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.
Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги».
За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Відповідно до п.10 Порядку № 520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Наведені норми містять орієнтовний перелік документів, необхідних для розгляду комісією регіонального рівня питання про прийняття рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН, який може відрізнятись для кожної конкретної господарської операції з урахуванням специфіки діяльності платника податків, особливостей здійснення господарської операції (наприклад, поставка, товару, робіт або послуг), події, за якою складено податкову накладну (дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг або дата отримання платником податку товарів/послуг) тощо.
При цьому Порядок № 520 передбачає можливість подання платником податків додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні від комісії регіонального рівня повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та / або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування.
В спірному випадку, як встановлено вище, зупинення реєстрації спірних податкових накладних від 31.01.2024 №1 та від 29.02.2024 №1 зумовлено тим, що обсяг постачання товару/послуги 68.20, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку № 1165).
У додатку 3 до Порядку №1165 визначено критерії ризиковості здійснення операцій, зокрема відповідно до п. 1 Критеріїв в редакції на час виникнення спірних правовідносин: обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі.
Виходячи з аналізу наведених норм, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган має зажадати від платника документів на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітлити платнику податків у своїх поясненнях.
Надіслані позивачеві квитанції про зупинення податкових накладних містять вимогу щодо надання пояснень та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.
При цьому контролюючий орган в установленому порядку не довів відповідність позивача критеріям ризиковості платника податку та/або відповідність відображеної у вказаній вище податковій накладній господарської операції (передоплата за обумовлений договором товар) критеріям ризиковості здійснення операцій та не вказав на необхідний перелік документів на підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних, які позивач мав надати на пропозицію контролюючого органу.
Також відповідачем-2 не підтверджений факт виявлення під час моніторингу об`єктивних ознак неможливості виконання договору про компенсацію витрат на комунальні послуги, який зазначено у податкових накладних, та/або ймовірності уникнення позивачем виконання свого податкового обов`язку, які б свідчили про ризик порушення ним норм податкового законодавства.
Стосовно пропозиції платнику податків надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, контролюючим органом не зазначено, які саме документи необхідно подати контролюючому органу для прийняття рішення про реєстрацію спірної податкової накладної, внаслідок чого платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.
Відповідно до усталеної правової позиції Верховного Суду, висловленій у постанові від 21.05.2019 у справі № 0940/1240/18, від 10.04.2020 у справі №819/330/18, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків та переліку документів, які контролюючий орган вважає достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної. Пропозиція контролюючого органу про надання пояснень та/або копій документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної без наведення переліку документів, які контролюючий орган вважає достатніми для прийняття позитивного рішення, призводить до ситуації невизначеності та необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.
Наявні у справі докази свідчать, що позивач направив на адресу контролюючого органу відповідні пояснення та копії документів на підтвердження реальності здійснення операції, за якими складені вказані вище податкові накладні №1 від 31.01.2024, та №1 від 29.02.2024.
Стосовно направлених контролюючим органом повідомлень від 05.02.2025 про надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН рішення про реєстрацію податкових накладних, суд апеляційної інстанції погоджується з позивачем, що документи, які були витребувані, неможливо було надати, оскільки вони стосувались іншої операції та іншого платника податків.
Так, із змісту повідомлень від 05.02.2025 вбачається, що позивачу необхідно було надати документи на підтвердження придбання товарів, а саме: придбання самохідних формувальних машин моделі VM3020 - договори, рахунки, видаткові накладні, банківські документи, техпаспорти, оборотно-сальдові, відомості, товарно-транспортні накладні.
В той час, податкові накладні №1 від 31.01.2024, та №1 від 29.02.2024 складені позивачем за фактом надання послуг в межах договору №1 від 01.01.2024, укладеного позивачем з ТОВ «ПРАЛЬНЯ ГРУП» про компенсацію витрат Орендаря на комунальні послуги користувача.
В даному випадку застосування контролюючим органом п.9, 10 Порядку № 520 як прямої норми, згідно якої ненадання / часткове надання платником податку додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення, є підставою для прийняття рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, суд апеляційної інстанції вважає свідченням формального підходу при вирішенні питання про реєстрацію / відмову в реєстрації спірних податкових накладних.
Відповідно до правил Порядку № 520 якщо за результатами розгляду письмових пояснень та копій документів, наданих платником податків внаслідок отримання квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН, комісія регіонального рівня дійде висновку, що таких пояснень і документів недостатньо для підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, вона направляє платнику податків повідомлення, в якому зазначає конкретний перелік документів та інформації, які слід надати. 
Отже, направлення платнику податку повідомлення про надання додаткових пояснень та/або документів обумовлюється виключно необхідністю підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено, і саме з такою необхідністю пов`язано право платника податку подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів.
І тільки якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, а не будь-яких витребуваних контролюючим органом документів, для платника податку настають негативні наслідки у вигляді відмови в реєстрації такої податкової накладної/розрахунку коригування. 
Відповідач-2, наводячи в повідомленнях від 05.02.2025 конкретний перелік документів, які підлягали поданню, жодним чином не обґрунтував необхідності їх надання з огляду на суть господарських операцій, за якими складені спірні податкові накладні, і не мотивував, яким чином додатково витребувані документи можуть усунути сумніви податкового органу при вирішенні питання про реєстрацію / відмову в реєстрації спірних податкових накладних 
Суд апеляційної інстанції з цього приводу враховує, що за позицією Верховного Суду у постанові від 30 січня 2026 року у справі № 260/224/24 ненадання платником податку додаткових пояснень та документів, прямо витребуваних контролюючим органом у межах процедури зупинення реєстрації податкової накладної, є самостійною та достатньою підставою для прийняття рішення про відмову в її реєстрації, за умови дотримання податковим органом вимог законодавства щодо змісту та форми відповідного повідомлення.
Виходячи з вищенаведеного, приймаючи до уваги, що в повідомленнях від 05.02.2025 відсутнє чітке обґрунтування необхідності надання зазначених контролюючим органом додаткових документів, фактично відмова в реєстрації податкових накладних ґрунтується на формальному підході контролюючого органу, а не на невиконанні платником податку покладеного на нього обов`язку щодо надання витребуваних пояснень та документів.
Суд апеляційної інстанції наголошує, що рішення суб`єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення, втім з оскаржуваних рішень про відмову в реєстрації податкових накладних вбачається, що контролюючий орган жодної оцінки поданим позивачем документам не надав, жодної інформації щодо їх невідповідності вимогам законодавства не навів, як і не спростував, що надані позивачем пояснення та документи підтверджують реальність здійснення господарських операцій по поданим податковим накладним, були достатніми для їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
В спірному випадку сукупність наданих позивачем документів, виходячи з суті господарських відносин, що склались у позивача з його контрагентом, на підставі яких позивачем складено податкові накладні, підтверджує їх достатність для прийняття рішення про реєстрацію цих податкових накладних в ЄРПН.
Отже, оскаржувані рішення про відмову в реєстрації податкових накладних не відповідають критеріям, які пред`являються до рішень суб`єктів владних повноважень (ч.2 ст.2 КАС України), у зв`язку з чим є протиправними та підлягають скасуванню.
Суд апеляційної інстанції вважає правильним висновок суду першої інстанції, що в даному випадку належним способом захисту порушеного права є не лише скасування рішення Головного управління ДПС у Запорізькій області, а й зобов`язання ДПС України зареєструвати спірну податкову накладну датою її фактичного подання на реєстрацію, оскільки саме такий спосіб захисту порушеного права є свідченням того, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.
При цьому, зобов`язання контролюючого органу вчинити дії по реєстрації податкових накладних в судовому порядку не може бути розцінене як втручання в його дискреційні повноваження, оскільки контролюючим органом вже прийнято рішення про відмову в реєстрації податкових накладних, тобто вирішено віднесене до його повноважень питання на власний розсуд. В свою чергу, суд при перевірці правомірності прийняття оскаржуваних рішень, згідно приписів КАС України, не перебираючи на себе повноважень відповідного органу, вправі покласти на суб`єкта владних повноважень зобов`язання вчинити певні дії з метою захисту порушених прав та інтересів позивача.
З урахуванням викладеного, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що суд першої інстанції ухвалив правильне рішення про задоволення позову.
Щодо розподілу судових витрат і стягнення на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Дніпропетровській області витрат на правничу допомогу у розмірі 4000,00 грн. суд апеляційної інстанції також погоджується з судом першої інстанції.
За правилами ч.1 ст.139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Частиною першою, пунктом 1 частини третьої статті 132 КАС України визначено, що судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи. До витрат, пов`язаних з розглядом справи, належать витрати, зокрема, на професійну правничу допомогу.
Порядок компенсації витрат на професійну правничу допомогу визначений у статті 134 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно якої витрати, пов`язані з правничою допомогою адвоката, несуть сторони, крім випадків надання правничої допомоги за рахунок держави. За результатами розгляду справи витрати на правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом з іншими судовими витратами, за винятком витрат суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката.
Для цілей розподілу судових витрат:
1) розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов`язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою;
2) розмір суми, що підлягає сплаті в порядку компенсації витрат адвоката, необхідних для надання правничої допомоги, встановлюється згідно з умовами договору про надання правничої допомоги на підставі доказів, які підтверджують здійснення відповідних витрат.
Для визначення розміру витрат на правничу допомогу та з метою розподілу судових витрат учасник справи подає детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги.
Розмір витрат на оплату послуг адвоката має бути співмірним із складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг); часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг); обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт; ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи.
Відповідно до ст. 30 Закону України «Про адвокатуру та адвокатську діяльність» гонорар є формою винагороди адвоката за здійснення захисту, представництва та надання інших видів правової допомоги клієнту.
Відповідно до п. 6 ч. 1 ст. 1 цього Закону видами адвокатської діяльності є, зокрема, надання правової інформації, консультацій і роз`яснень з правових питань, правовий супровід діяльності юридичних і фізичних осіб, органів державної влади, органів місцевого самоврядування, держави; представництво інтересів фізичних і юридичних осіб у судах під час здійснення цивільного, господарського, адміністративного та конституційного судочинства, а також в інших державних органах, перед фізичними та юридичними особами.
Пунктом 9 ч. 1 ст. 1 вказаного Закону визначено, що представництво - вид адвокатської діяльності, що полягає в забезпеченні реалізації прав і обов`язків клієнта в цивільному, господарському, адміністративному та конституційному судочинстві, в інших державних органах, перед фізичними та юридичними особами, прав і обов`язків потерпілого під час розгляду справ про адміністративні правопорушення, а також прав і обов`язків потерпілого, цивільного позивача, цивільного відповідача у кримінальному провадженні.
Верховним Судом в постанові від 27.06.2018 у справі №826/1216/16 зазначено, що при визначенні суми відшкодування, суд має виходити з критеріїв реальності адвокатських витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерію розумності їхнього розміру, виходячи з конкретних обставин справи та фінансового стану обох сторін.
В даному випадку матеріали справи свідчать, що позивачем у зв`язку із зверненням до суду понесено витрати на правову допомогу в розмірі 6000,00 грн.
Не заперечуючи проти факту надання позивачеві професійної правничої допомоги, пов`язаної з розглядом цієї справи, скаржник вважає необґрунтованими розміри витрат на правничу допомогу, заявлені представником позивача відповідно до заяви про стягнення витрат на правничу допомогу, з таких підстав: представником позивача штучно завищені обсяги та час витрачений на надання певних послуг, заявлені витрати не можна вважати ані неминучими, ані обґрунтованими, оскільки зазначені послуги (роботи) за своєю природою входять до надання послуг зі складання позовної заяви, що передбачає вивчення та опрацювання необхідної кількості документів, необхідних для складання відповідного позову та відповідно окремо не передбачені умовами Договору про надання правової допомоги.
Вирішуючи питання розподілу витрат, пов`язаних з правничою допомогою, суд першої інстанції дослідив подані представником позивача документи і  дійшов висновку, що понесені витрати позивача на правову допомогу адвоката є завищеними, а розмір витрат не співмірним зі складністю справи та часом, витраченим адвокатом на виконання робіт, тому суд визнав такими, що підлягають відшкодуванню за рахунок бюджетних асигнувань відповідача-2 – суб`єкта владних повноважень, судові витрати, пов`язані з правничою допомогою адвоката, в розмірі 4000,00 грн. 
Враховуючи категорію даної справи, обсяг і зміст наданих адвокатом послуг, суд апеляційної інстанції, керуючись засадами розумності у визначенні розміру понесених витрат на професійну правничу допомогу, погоджується з судом першої інстанції про наявність підстав для стягнення на користь позивача судових витрат за оплату правничої допомоги, пов`язаної зі справою, у розмірі 4000 грн.
Відповідач-2, вказуючи в апеляційній скарзі на те, що розмір витрат на правничу допомогу у цій справі не є співмірним із складністю справи та обсягом виконаних адвокатом робіт, в той же час не наводить жодних доводів щодо неспівмірності витрат з розміром присуджених судом першої інстанції сум.
Виходячи з вищенаведеного, суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, передбачені ст.317 КАС України підстави для скасування рішення суду відсутні. 
Керуючись ст.ст. 311, 315, 316, 321, 322 Кодексу адміністративного судочинства України, суд 

УХВАЛИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області залишити без задоволення.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 11 липня 2025 року у справі №280/3857/25 - залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили відповідно до ст.325 КАС України, може бути оскаржена до касаційного суду у випадках та строки, встановлені ст.ст.328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий - суддя І.Ю. Добродняк 

суддя Я.В. Семененко 

суддя А.В. Суховаров