П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
————————————————————————
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

27 лютого 2026 р.	м. Одеса	Справа № 400/7454/24	

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді-доповідача Скрипченка В.О.,

суддів Коваля М.П. та Осіпова Ю.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження в місті Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 20 лютого 2025 року (суддя Устинов І.А., м. Миколаїв, повний текст рішення складений 20.02.2025) по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ЕКОЛОГІЧНО-ВИРОБНИЧЕ ПІДПРИЄМСТВО "АВАЛОН ЛТД" до Головного управління ДПС у Миколаївській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання зареєструвати податкову накладну,-

В С Т А Н О В И В:

07.08.2024 до Миколаївського окружного адміністративного суду надійшов адміністративний позов ТОВ "ЕКОЛОГІЧНО-ВИРОБНИЧЕ ПІДПРИЄМСТВО "АВАЛОН ЛТД" до Головного управління ДПС у Миколаївській області, Державної податкової служби України, у якому позивач просив: 
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Миколаївській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації №11458398/38075250 від 23.07.2024 про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкової накладної податкової накладної №6 від 28.06.2024;
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну ТОВ "ЕВП "АВАЛОН ЛТД" №6 від 28.06.2024 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її фактичного подання.
Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 20 лютого 2025 року адміністративний позов задоволено повністю.
Не погоджуючись з ухваленим рішенням відповідач подав апеляційну скаргу, у якій, посилаючись на неправильне з`ясування обставин справи та порушення норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні адміністративного позову відмовити повністю. 
На думку апелянта, дії позивача указують на відсутність у нього необхідних документів, що є предметом спірної податкової накладної. Тобто, позивач не дотримався свого обов`язку щодо документального підтвердження показників податкової звітності (абз. 2 п. 44.1 ст. 44 ПК України).
Апелянт вважає, що на підтвердження справедливості суджень контролюючого органу слід взяти до уваги тезу Верховного Суду, висловлену в постанові від 14.12.2022 у справі №826/3687/18: "визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій".
Позивач своїм правом подати відзив на апеляційну скаргу не скористався, що, відповідно до статті 304 КАС України, не перешкоджає апеляційному перегляду справи.
Справа розглянута судом першої інстанції за правилами спрощеного позовного провадження.
Апеляційним судом справа розглянута в порядку письмового провадження відповідно до статті 311 КАС України, якою передбачено, що суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Заслухавши суддю-доповідача, доводи апеляційної скарги, вивчивши матеріали справи, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду в межах доводів і вимог апеляційної скарги, апеляційний суд дійшов таких висновків.
Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, ТОВ "ЕВП "АВАЛОН ЛТД" є юридичною особою, перебуває на податковому обліку в Головному управління ДПС у Миколаївській області. Основним видом діяльності є 01.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур.
12.06.2024 між ТОВ "ВП "ВЕЛСО" (Покупець) та ТОВ "ЕВП "АВАЛОН ЛТД" (Постачальник), укладено договір поставки №78 (далі – Договір), відповідно до предмету якого, Постачальник зобов`язується поставити (передати) у власність Покупця сою (надалі іменується "Товар"), вказаний в Специфікаціях, що є невід`ємними додатками до цього договору, а Покупець зобов`язується прийняти цей Товар та своєчасно здійснити його оплату. 
На виконання Договору поставки №78 від 12.06.2024, тож дня було укладено Специфікацію №1 від 12.06.2024.
Відповідно до п. 3 Специфікації №1 від 12.06.2024, оплата партій Товару здійснюється наступним чином: - 86% вартості партії Товару, що поставляється за цією Специфікацією, здійснюється по факту поставки партії Товару, але не пізніше 1 (одного) банківського дня з моменту поставки партії Товару; - 14% вартості партії Товару здійснюється після реєстрації Постачальником податкової накладної. При цьому, сторони визначили, що поставка товару здійснюється в період з 14.06.2024 до 28.06.2024 включно (п. 4 Специфікації №1 від 12.06.2024).
На виконання вимог пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України) позивачем складено та направлено до податкового органу для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) податкові накладні податкову накладну №6 від 28.06.2024 на загальну суму 935 843,86 грн., у тому числі ПДВ – 114 928,19 грн.
01.07.2024 в 09:42 ТОВ "ЕВП "АВАЛОН ЛТД" отримало від ДПС України, квитанцію, якою було повідомлено про зупинення реєстрації податкової накладної №6 від 28.06.2024.
Відповідно до квитанції від 01.07.2024, підставою для зупинення реєстрації податкової накладної №6 від 28.06.2024 стало те, що обсяг постачання товару/ послуги 1201, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Додатково повідомлено: показник “D”=.7842%, “Pпоточ”=0.
Крім цього, запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Пропонуємо надати пояснення та копії документів (договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі), достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
13.07.2024 засобами електронного зв`язку ТОВ "ЕВП "АВАЛОН ЛТД" було направлено до Головного управління ДПС у Миколаївській області, Миколаївська державна податкова інспекція повідомлення №1 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків, реєстрацію яких зупинено з відповідними доказами щодо реальності господарської операції.
16.07.2024 Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Миколаївській області надіслано Позивачу повідомлення від 16.07.2024 №1142013438075250 про необхідність надання додаткових пояснень та/ або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, в якому додатково контролюючий орган зазначив про необхідність надання: Копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/ послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунків-фактури/ інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних: первинних документів щодо постачання, придбання, товарів, послуг, розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків. При цьому у графі додаткова інформація, Відповідач-1 не зазначив жодної конкретизованої інформації щодо документів, які необхідно надати для розблокування податкової накладної №6 від 28.06.2024.
Позивач на виконання повідомлення контролюючого органу від 16.05.2024, направив 17.07.2024 повідомлення №1 про подання додаткових пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків, реєстрацію яких зупинено з відповідними доказами щодо реальності господарської операції, а саме: - Договір поставки №78 від 12.06.2024 з специфікацією №1 від 12.06.2024 (між ТОВ "ЕВП "АВАЛОН ЛТД" та ТОВ "ВП "ВЕЛСО"); - Рахунок на оплату №40 від 24.06.2024; - Видаткову накладну №42 від 28.06.2024; - Довіреність №43 ТОВ "ВП "ВЕЛСО" від 17.06.2024 на отримання товару; - Рішення єдиного учасника засновника №1 ТОВ "ВП "ВЕЛСО" від 18.10.2022; - Наказу ТОВ "ВП "ВЕЛСО" №1 від 18.10.2022 про призначення на посаду директора; - Товарно-транспортні накладні №С-БЦ-2023/11 від 28.06.2024, №С-БЦ-2023/12 від 28.06.2024; - Платіжні інструкції в національній валюті №1702 від 28.06.2024, №1750 від 05.07.2024; - Пояснення ТОВ "ЕВП "АВАЛОН ЛТД" від 13.07.2024; - Договір №П25104/23 поставки мінеральних добрив від 25.04.2023 з специфікацією №1 від 25.04.2024 (між ТОВ "ФЕРТЕЛІТА ГРУПП" та ТОВ "ЕВП "АВАЛОН ЛТД"); - Видаткову накладну №62 від 27.04.2024; - Договір №01/03/2023 про надання послуг з перевезення вантажів від 01.03.2023 з додатками №1 від 01.03.2023, додатком №1 від 09.03.2023, додатком №15 від 19.04.2024, додатком №14 від 01.05.2023, додатком №17 від 31.05.2023, додатком №20 від 09.06.2024, додатком №№23 від 03.07.2023, додатком №24 від 07.07.2023, додатком №25 від 03.08.2023, додатковою угодою №29/12/2023 від 29.12.2023 (між ТОВ "АГРО ПРОФІТ 21" та ТОВ "ЕВП "АВАЛОН ЛТД"); - Акти надання послуг №6 від 28.03.2023, №23 від 03.05.2023, №24 від 08.05.2023, №42 від 01.06.2023, №51 від 12.06.2023, №54 від 04.07.2023, №55 від 10.07.2023, №63 від 07.08.2023, №31 від 28.06.2024; - Товарно-транспортна накладна №1765 від 27.04.2023; - Договір №01/10/2021 відповідального зберігання від 01.10.2021 з додатковою угодою №1 від 17.10.2022 (між ТОВ "ЕВП "АВАЛОН ЛТД" та ФОП ОСОБА_1 ); - Акт №01 приймання-передачі сільськогосподарської продукції з відповідального зберігання від 16.05.2023; - Акт №06 приймання-передачі сільськогосподарської продукції на відповідальне зберігання від 13.10.2023; - Договір №03/07/2023 про надання послуг по перевезенню вантажів від 03.07.2023 з додатком від 03.07.2023, додатком №3 від 29.09.2023, (між ТОВ "ЕВП "АВАЛОН ЛТД" та ФОП ОСОБА_1 ); - Акт надання послуг №33 від 13.10.2023; - Товарно-транспортні накладні №БЦ-Д 2023-01 від 02.10.2023, №БЦ-Д 2023-02 від 02.10.2023, №БЦ-Д 2023-03 від 02.10.2023, №БЦ-Д 2023-04 від 02.10.2023, №БЦ-Д 2023-05 від 02.10.2023; - Реєстр ТТН на вивезення з поля продукції за формою №77 (Затверджена Міністерством сільського господарства СРСР 24.11.1972, №269-2) за період з 02.10.2023 по 13.10.2023; - Накладна-вимога ТОВ "ЕВП "АВАЛОН ЛТД" на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів №АВ00-000001 від 01.05.2023; - Накладна-вимога ТОВ "ЕВП "АВАЛОН ЛТД" на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів №АВ00-000002 від 16.05.2023; - Акт №2 ТОВ "ЕВП "АВАЛОН ЛТД" витрат насіння і садивного матеріалу за травень 2023 від 31.05.2023; - Акт №1 ТОВ "ЕВП "АВАЛОН ЛТД" про використання мінеральних, органічних і бактеріальних добрив та засобів хімічного захисту рослин від 31.05.2023; - Звіт №4-сг ТОВ "ЕВП "АВАЛОН ЛТД" про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2023 з квитанцією №2; - Звіт №37-сг ТОВ "ЕВП "АВАЛОН ЛТД" про збирання врожаю сільськогосподарських культур на 01.11.2023 з квитанцією №2; - Звіт №29-сг (річна) ТОВ "ЕВП "АВАЛОН ЛТД" про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду у 2023 році з квитанцією №2; - Наказ №6 ТОВ "ЕВП "АВАЛОН ЛТД" від 10.06.2024 про проведення інвентаризації товарно-матеріальних цінностей; - Інвентаризаційний опис №8 ТОВ "ЕВП "АВАЛОН ЛТД" від 11.06.2024 на 01 червня 2024; - Повідомлення ТОВ "ЕВП "АВАЛОН ЛТД" про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність від 22.01.2021 Форма №20-ОПП; - Договір №536 від 08.08.2016 між ТОВ "ЕВП "АВАЛОН ЛТД" та Квартирно експлуатаційний відділ м. Біла Церква; - Договір №Н-054 Т-21 поставки сільськогосподарської техніки від 19.02.2021 з додатком №1 (ТОВ "НФМ АГРО" та ТОВ "ЕВП "АВАЛОН ЛТД"); - Акт №1 приймання-передачі сільськогосподарської техніки від 22.07.2021 за Договором №Н-054 Т-21 поставки сільськогосподарської техніки від 19.02.2021; - Видаткову накладну №10 від 22.07.2021; - Договір купівлі-продажу №2014П від 13.09.2021 (ТОВ "ВИРОБНИЦТВО ПІДСИЛЕНОЇ ТЕХНІКИ" та ТОВ "ЕВП "АВАЛОН ЛТД"); - Акт приймання-передачі по договору №2014П від 13.09.2021; - Видаткову накладну №У-000000282 від 16.09.2021; - Свідоцтва про реєстрацію машини серія НОМЕР_1 від 26.11.2021, НОМЕР_2 від 26.11.2021; - Свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу серія НОМЕР_3 від 08.02.2022; - Штатний розклад ТОВ "ЕВП "АВАЛОН ЛТД" станом на 01.04.2024; - Витяг по ТОВ "ЕВП "АВАЛОН ЛТД" з ЄДРЮОФОПГФ.
Також, ТОВ "ЕВП "АВАЛОН ЛТД" повідомило контролюючий орган, що безпосередню господарську діяльність здійснює на земельній ділянці, на основі укладеного з Квартирно-експлуатаційним відділом м. Біла Церква договору №536 від 08.08.2016, предметом якого є вирощування сільськогосподарської продукції на земельних ділянках, які є власністю держави та належать квартирно-експлуатаційному відділу м Біла Церква на підставі державного акту на право постійного користування землею серія Б №027573 від 1978 року. Відповідно до умов договору №536 від 08.08.2016, право власності на сільськогосподарську продукцію належить Позивачу. Договір є чинним та виконується сторонами. Окрім цього, дана інформація відома контролюючому органу, оскільки Позивачем було подано повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність за Формою 20-ОПП. З наданих пояснень також вбачається, що штатна кількість працівників становить поки лише 5 одиниць, оскільки основна частина послуг виконується шляхом залучення сторонніх організацій.
Окрім цього, контролюючий орган було повідомлено про наявність у ТОВ "ЕВП "АВАЛОН ЛТД" інших основних засобів, зокрема: Трактор колісний CASE IH MAGNUM 310 56302 BE; трактор колісний NEW HOLLAND T 8020 56301BE; сільськогосподарське обладнання: розкидач мінеральних добрив Kverneland Exacta CL-1100-HD, Зернометач самопересувний ЗМ-120У; автотранспорт: напівпричіп самоскид GEN TRAIL НОМЕР_4 . Право власності Позивача на вказані основні засоби, підтверджується відповідними документами наданими контролюючому органу.
Щодо урожаю сої за 2023 році, Позивач повністю відобразив та показав для Відповідача-1 процес її вирощування починаючи від підготовчих робіт на земельній ділянці (оранка ґрунту, культивація ґрунту під посів, посів сої, послуги з обробітку посівів, збір урожаю,) (ТОВ "АГРО ПРОФІТ 21"), закупівля добрив під посів (ТОВ ФЕРТЕЛІТА ГРУПП"), подальше внутрішнє переміщення мінеральних добрив (акт №1 про використання мінеральних, органічних і бактеріальних добрив та засобів хімічного захисту рослин за травень 2023), використання насіння сої для посіву (договір відповідального зберігання з ФОП ОСОБА_1 , Акт №1 від 16.05.2023 приймання-передачі сільськогосподарської продукції з відповідального зберігання (повернення), Накладна-вимога ТОВ "ЕВП "АВАЛОН ЛТД" на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів №АВ00-000002 від 16.05.2023, Акт №2 ТОВ "ЕВП "АВАЛОН ЛТД" витрат насіння і садивного матеріалу за травень 2023 від 31.05.2023, Матеріальний звіт ТОВ "ЕВП "АВАЛОН ЛТД" від 31.05.2023 за типовою формою №М-19 за травень 2023), транспортуванням (ФОП ТОВ "АГРО ПРОФІТ 21", ФОП ОСОБА_1 ) та зберіганням (ФОП ОСОБА_1 ), надавши при цьому всі первинні бухгалтерські документи, які підтверджують реальність господарських операцій.
До того ж, ТОВ "ЕВП "АВАЛОН ЛТД" надало звіт №4-сг про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2023, звіт про збирання врожаю сільськогосподарських культур №37-сг на 01.11.2023 та звіт №29-сг (річна) про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду у 2023 році, з яких вбачається, що посівна площа сої у 2023 році становила 352,00 га, а зібраний врожай сої у 2023 році становив 906,28 тон. Окрім цього, залишки сої на складах у Позивача підтверджуються відповідними матеріальними звітами за типовою формою №М-19, наказами про проведення інвентаризації, інвентаризаційними описами, що підтверджується також відповідними документами наданими контролюючому органу.
До того ж, як слідує із пояснень Позивача повністю надано повну інформацію про реалізацію товару Покупцю (ТОВ "ВП "ВЕЛСО") на підставі яких саме первинних бухгалтерських документів (видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, платіжні інструкції, довіреність на прийняття ТМЦ) відбулася господарська операції між сторонами 28.06.2024 по факту якої і було складено спірну податкову накладну №6 від 28.06.2024, реєстрацію якої було безпідставно та незаконно зупинено Відповідачем-1.
З поясненням позивачем додатково було надано податковому органу виписки з банківського рахунку за період з 19.04.2023 до 02.02.2024, з 28.08.2023 до 22.11.2023, з 28.08.2023 до 28.08.2023 (оплати від ТОВ "ЕВП "АВАЛОН ЛТД" на ТОВ "АГРО ПРОФІТ 21"); матеріальний звіт ТОВ "ЕВП "АВАЛОН ЛТД" від 31.05.2023 за типовою формою №М-19 за травень 2023 (наявність залишків сої); наказ №1 ТОВ "ЕВП "АВАЛОН ЛТД" від 31.01.2024 про проведення інвентаризації товарно матеріальних цінностей; інвентаризаційний опис №1 ТОВ "ЕВП "АВАЛОН ЛТД" від 01.02.2024 на 01 лютого 2024 року.
23.07.2024 Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, було прийнято рішення №11458398/38075250 від 23.07.2024 про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (копія - додається), яким відмовлено у реєстрації податкової накладної №6 від 28.06.2024, у зв`язку з ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку. При цьому в розділі додаткова інформації 1 жодної інформації про конкретні документи зазначено взагалі не було.
Вважаючи рішення про відмову в реєстрації ПН протиправними та такими, що підлягають скасуванню, ТОВ "ЕВП "АВАЛОН ЛТД" звернулося до суду з даним адміністративним позовом.
Ухвалюючи рішення про задоволення позовних вимог товариства суд першої інстанції виходив з того, що на розгляд відповідачу позивачем були надані необхідні первинні документи, які стосуються господарської операції, що не мали дефекту форми, змісту або походження, та які в силу вимог Податкового кодексу України, Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні". Разом з цим, в оскаржуваному рішенні про відмову в реєстрації податкової накладної відповідачем не зазначено конкретної інформації щодо причин та підстав для його прийняття.
З метою відновлення порушеного права суд першої інстанції зобов`язав ДПС зареєструвати ПН позивача в ЄРПН датою подання.
Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції з огляду на наступне.
Так, частиною другою статті 19 Конституції України установлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно частини другої статті 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Встановлення невідповідності діяльності суб`єкта владних повноважень вказаним критеріям для оцінювання рішення, (дій) є достатньою підставою для задоволення адміністративного позову, за умови, що встановлено порушення прав та інтересів позивача.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (далі – ПК України).
Відповідно до пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження. Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня. Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, права та обов`язки їх членів визначені Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою КМУ від 11 грудня 2019 року №1165 (далі – Порядок №1165).
Згідно до пункту 3 цього Порядку податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.
Пунктом 6 Порядку №1165 встановлено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
Згідно з пунктами 10 та 11 Порядку №1165 встановлено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації ПН/РК зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
При зупиненні реєстрації податкової накладної зазначається пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Пунктами 4, 5 та Порядку №1165 передбачено, що у разі зупинення реєстрації ПН/РК в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі.
Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування.
Як вбачається з матеріалів справи, направлена позивачем на реєстрацію до ЄРПН ПН прийнята, але її реєстрація була зупинена та вказано, що платник податку відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості платника податку та запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначених в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної. 
Проте, у квитанції про зупинення реєстрації ПН не зазначено конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття відповідного рішення.
У зв`язку з чим варто наголосити, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних прямо залежить від зазначення у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних чіткого переліку документів.
Зупинення реєстрації податкових накладних без переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної не надало позивачу можливості надати достатній обсяг підтверджуючих документів. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків.
Разом з тим, вживання податковим органом загального посилання на пункт 1 Критеріїв оцінки, без наведення відповідного підпункту, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.
Аналогічна правова позиція вже неодноразово висловлена Верховним Судом, зокрема, у справі №0940/1240/18, у справі №819/330/18, у справі №824/245/19-а.
Верховний Суд у справах №640/11321/20, №320/3484/21 зазначив, що незважаючи на те, що затверджена Порядком №1165 форма рішення, яка не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1-8 Критеріїв ризиковості платника податку, не скасовує обов`язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого частиною другою статті 77 КАС України.
При цьому, оскільки відповідачем в квитанціях про зупинення реєстрації ПН не зазначено, які саме конкретно документи потрібні, позивач надав контролюючому органу копії документів на власний розсуд.
Водночас, зі спірного рішення про відмову у реєстрації ПН вбачається, що воно не містить конкретної інформації, щодо причин та підстав для його прийняття, а лише містить загальне посилання про те, що підставою для відмови стало ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.
Відтак, в даному випадку відповідачем у спірних рішеннях було викладено загальні правові норми без зазначення конкретних документів, а також без повідомлення причин та мотивів, за яких надані позивачем пояснення та документи не були враховані.
Таким чином таке рішення податкового органу не відповідає принципу обґрунтованості рішення суб`єкта владних повноважень, яке полягає у тому, щоб рішення було прийнято з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії), на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення. Європейський Суд з прав людини у рішенні по справі "Суомінен проти Фінляндії" (Suominen v. Finland), №37801/97, п. 36, від 1 липня 2003 року, вказує, що орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.
Колегія суддів наголошує, що принцип прийняття рішення на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України є орієнтиром при реалізації повноважень владного суб`єкта, який вимагає від останнього діяти на виконання закону, за умов та обставин, визначених ним, з дотриманням встановленої законом процедури. Критерій прийняття рішення, вчинення (невчинення) дії обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення або вчинення дії, відображає принцип обґрунтованості рішення або дії. Він вимагає від суб`єкта владних повноважень враховувати як обставини, на обов`язковість урахування яких прямо вказує закон, так і інші обставини, що мають значення у конкретній ситуації. Суб`єкт владних повноважень повинен уникати прийняття невмотивованих висновків, обґрунтованих припущеннями, а не конкретними обставинами. Несприятливе для особи рішення повинно бути вмотивованим.
Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії має наслідком визнання його протиправним.
Аналогічна правова позиція вже неодноразово висловлювалась Верховним Судом, зокрема, у постановах від 21 травня 2019 року у справі №0940/1240/18, від 10 квітня 2020 року у справі №819/330/18 та від 18 червня 2020 року у справі №824/245/19-а.
Відповідно до частини п`ятої статті 242 КАС України та частини шостої статті 13 Закону України "Про судоустрій і статус суддів" при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Частиною другою статті 77 КАС України встановлено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
З приводу зазначеного є сталою позиція Верховного Суду, що вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови винесення обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень. І навпаки, ненаведення мотивів прийнятих рішень "суб`єктивізує" акт державного органу і не дає змоги суду встановити дійсні підстави та причини, з яких цей орган дійшов саме таких висновків, надати їм правову оцінку, та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність рішення (постанови Верховного Суду від 18.09.2019 у справі №826/6528/18, від 10.04.2020 у справі №819/330/18, від 10.01.2020 у справі №2040/6763/18).
Прийняття протиправного рішення про зупинення реєстрації податкової накладної є передумовою прийняття відповідного рішення Комісії.
Отже, спірне рішення про відмову у реєстрації ПН не відповідає критеріям чіткості та зрозумілості акта індивідуальної дії, та породжують їх неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або обов`язків платником податків при виконанні юридичного волевиявлення суб`єкта владних повноважень, а отже є протиправним та підлягає скасуванню.
При цьому, належним способом відновлення порушеного права платника податку є зобов`язання ДПС України провести реєстрацію спірної ПН датою її подання на реєстрацію, що узгоджується як з положеннями Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246, так і зі статтею 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод (право на ефективний засіб юридичного захисту).
Аналогічний підхід щодо обрання способу захисту порушеного права застосовано Верховним Судом у складі Касаційного адміністративного суду у постановах від 31 січня 2018 року у справі №825/849/17, від 6 березня 2018 року у справі №826/4475/16.
Посилання апелянта на постанову Верховного Суду від 14.12.2022 у справі №826/3687/18 не є аргументованими, оскільки обставини даної справи не є подібними.
Зокрема, предметом розгляду вказаної апелянтом справи є скасування податкового повідомлення-рішення прийнятого за результатами проведеної планової виїзної документальну перевірки платника податків з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної фіскальної служби, а отже свідчить про дослідження судом господарських операцій платника податків на підставі первинних документів наданих до справи.
При реєстрації ж податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому під час розгляду справи суд не робить висновків щодо реальності операцій за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної. При цьому здійснення моніторингу відповідності ПН/РК критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення такого моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу (аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 21.05.2020 у справі №0940/1240/18).
Резюмуючи вищевикладене, проаналізувавши всі доводи апеляційної скарги, колегія суддів дійшла висновків, що вони також не містять належних, переконливих доводів та аргументів, які б спростовували висновки суду першої інстанції про задоволення позовних вимог, чи давали підстави вважати інакше. Суд першої інстанції правильно та повно з`ясував усі обставини справи та надав їм юридичну оцінку, відповідно до норм матеріального та процесуального права.
Згідно з пунктом першим частини першої статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Відповідно до статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Відтак, апеляційна скарга відповідача задоволенню не підлягає.

Керуючись статтями 292, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, апеляційний суд,-

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області залишити без задоволення, а рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 20 лютого 2025 року – без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає відповідно до ч. 6 ст. 12, ст. 257 та ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя-доповідач В.О.Скрипченко

Суддя М.П.Коваль

Суддя Ю.В.Осіпов