П О С Т А Н О В А
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Справа № 120/3778/24 
Головуючий у 1-й інстанції: Комар П.А. 
Суддя-доповідач: Драчук Т. О. 
23 квітня 2026 року 
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді: Драчук Т. О. 
суддів: Смілянця Е. С.  Полотнянка Ю.П. 

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Вінницькій області на рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 05 січня 2025 року у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю "АКВ Українське каолінове товариство" до Головного управління ДПС у Вінницькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, 
В С Т А Н О В И В :
в березні 2024 року позивач, - ТОВ "АКВ Українське каолінове товариство", звернувся до Вінницького окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Вінницькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що відповідач протиправно, в порушення положень Податкового кодексу України, всупереч фактичним обставинам, необґрунтовано за наслідками проведеної перевірки виніс оскаржуване податкове повідомлення-рішення за №0205970703 від 08.12.2023.
Рішенням Вінницького окружного адміністративного суду від 05.01.2026 адміністративний позов задоволено.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Вінницькій області від 08.12.2023 №0205970703, яким відмовлено у бюджетному відшкодуванні товариству з обмеженою відповідальністю "АКВ Українське каолінове товариство" податку на додану вартість на суму 269 003 грн.
Стягнуто на користь товариства з обмеженою відповідальністю "АКВ Українське каолінове товариство" судові витрати у сумі 4 035,05 (чотири тисячі тридцять п`ять гривень п`ять копійок) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Вінницькій області.
Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, відповідачем подано апеляційну скаргу, в якій апелянт просить рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове рішення, яким відмовити позивачу у задоволенні адміністративного позову, посилаючись на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та порушення норм процесуального права.
Відповідно до п.3 ч.1 ст.311 КАС України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Враховуючи, що матеріали справи містять достатньо доказів для вирішення спору, колегія суддів вважає за можливе розглядати справу в порядку письмового провадження.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, законність і обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, а також правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що апеляційну скаргу слід частково задовольнити, а рішення суду першої інстанції скасувати, виходячи з наступного.
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, ТОВ "АКВ Українське каолінове товариство", перебуває на податковому обліку як платник податків, є платником податку на додану вартість.
У період з 06.10.2023 до 19.10.2023 головним державним інспектором Козятинського відділу перевірок управління податкового аудиту Головного управління Державної податкової служби України було проведено позапланову виїзну перевірку з питань дотримання податкового законодавства при декларуванні за грудень 2022, від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету.
За результатами вказаної перевірки складено акт від 26.10.2023 №18051/02-32-07-03/33697003 про результати документальної позапланової виїзної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю "АКВ Українське каолінове товариство" з питань дотримання податкового законодавства при декларуванні за грудень 2022, від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету з урахуванням від`ємного значення з податку на додану вартість задекларованого у попередніх звітних періодах та поданих уточнюючих розрахунків.
Висновками проведеної перевірки встановлено порушення позивачем пункту 44.1 статті 44, пункту 46.1 статті 46, пункту 198.1, 198.2 статті 198, пункту 200.1, 200.4 статті 200 вимог Податкового кодексу України в частині достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість на поточний рахунок платника податку за грудень 2022 року та достовірності нарахування сум, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду.
Не погодившись з висновками, фактами та даними, викладеними в акті, позивач подав до Головного управління ДПС України заперечення щодо акту, в яких зазначив, що висновки та твердження податкового інспектора є безпідставними та такими, що не відповідають вимогам податкового законодавства.
Головне управління ДПС у Вінницькій області розглянувши заперечення позивача щодо акту, залишило без змін висновки акту, а заперечення позивача без задоволення.
Відповідач на підставі акта перевірки від 26.10.2023 №18051/02-32-07-03/33697003 виніс податкові повідомлення-рішення, зокрема, від 08.12.2023 №0205940703 (форма В1) про зменшення суми від`ємного значення з податку на додану вартість, яка підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку за грудень 2022 на суму 1056283 грн.; від 08.12.2023 №0205980703 (форма В4) про зменшення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду за грудень 2022 в сумі 21364 грн.; від 08.12.2023 №0205970703 (форма В3) про завищення суми від`ємного значення з податку на додану вартість, яка підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку на загальну суму 269003 за грудень 2022.
Не погодившись із вказаними податковими повідомленнями-рішеннями, позивач оскаржив їх до Державної податкової служби України.
За результати розгляду скарги, рішенням Державної податкової служби України про результати розгляду скарги скасувало податкові повідомлення-рішення від 08.12.2023 №0205940703 (форма В1) про зменшення суми від`ємного значення з податку на додану вартість, яка підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку за грудень 2022 на суму 1056283 грн. та від 08.12.2023 №0205970703 (форма В4) про зменшення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду за грудень 2022 в сумі 21364 грн.
Податкове повідомлення-рішення від 08.12.2023 №0205970703 (форма В3) про завищення суми від`ємного значення з податку на додану вартість, яка підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку на загальну суму 269003 грн. за грудень 2022 залишено без змін.
Позивач вважає податкове повідомлення-рішення від 08.12.2023 №0205970703 (форма В3) про відмову у бюджетному відшкодуванні податку на додану вартість на суму 269003 грн. безпідставним та таким, що не відповідає вимогам закону і порушує права позивача. У зв`язку із цим позивачем подану позовну заяву до суду.
Приймаючи оскаржуване рішення суд першої інстанції виходив з того, що міжТОВ "АКВ Українське каолінове товариство" та ТОВ "Будівельна компанія Реддіто" 20.01.2020 укладено Договір генерального підряду №1-АКВ.
Згідно даного Договору, ТОВ "Будівельна компанія Реддіто" виконано для ТОВ "АКВ Українське каолінове товариство" комплекс будівельно-монтажних та пусконалагоджувальних робіт з будівництва об`єкту "Нове будівництво виробничого комплексу по збагаченню каоліну (лінія 3) ТОВ "АКВ Українське каолінове товариство" по вул. Заводськійв смт. Глухівці Козятинського району Вінницької області.
Пунктом 13.1 Договору генерального підряду №1-АКВ передбачено, що здача-приймання виконаних будівельно-монтажних робіт здійснюється згідно чинного законодавства України.
Розділ 5 Договору генерального підряду №1-АКВ визначає порядок взаєморозрахунків.
Далі, пунктом 5.3 даного Договору визначено, що остаточна оплата виконаних Підрядником (ТОВ "Будівельна компанія Реддіто") робіт здійснюється Замовником (ТОВ "АКВ Українське каолінове товариство") по факту повного виконання кожного Розрахункового етапу робіт на підставі узгоджених Сторонами Актів приймання виконаних будівельних робіт, Довідки про вартість виконаних будівельних робіт та витрат (на підставі ДСТУ Б Д.1.1-1:2013 "Правила визначення вартості будівництва") та рахунку Підрядника, що виставляється протягом 3 (трьох) робочих днів після підписання Сторонами Актів приймання виконаних будівельних робіт та Довідок про вартість виконаних будівельних робіт. Оплата таким чином узгоджених робіт здійснюється протягом 15 (п`ятнадцяти) календарних днів з моменту отримання Замовником рахунку Підрядника. При цьому, 20% під повної вартості кожного Розрахункового етапу робіт утримується Замовником в якості Гарантійного фонду.
В подальшому, Головним управлінням Державної податкової служби України у Вінницькій області було здійснено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ "АКВ Українське каолінове товариство" з питань дотримання податкового законодавства при декларуванні за грудень 2022 від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету.
Під час здійснення податковим органом перевірки, позивачем було надано акти приймання-передачі виконаних будівельних робіт, отриманих від ТОВ "Будівельна компанія Реддіто", згідно Договору генерального підряду №1-АКВ від 20.01.2020.
Зокрема, позивачем було надано наступні акти:
акт №61 на загальну суму 72 000,37 грн., у тому числі ПДВ 12 000,00 грн;
акт №66 на загальну суму 83 679,66 грн., у тому числі ПДВ 13 946,61 грн;
акт №82 на загальну суму 12 897,37 грн., у тому числі ПДВ 2 149,56 грн;
акт №83 на загальну суму 152 414, 89 грн., у тому числі ПДВ 25 402,48 грн;
акт №81 на загальну суму 167 617,12 грн., у тому числі ПДВ 27 936,19 грн;
акт №80 на загальну суму 117 612,00 грн., у тому числі ПДВ 19 602,00 грн;
акт №84 на загальну суму 82 818,00 грн., у тому числі ПДВ 13 803,00 грн;
акт №67 на загальну суму 597 685,99 грн., у тому числі ПДВ 99 614,33 грн;
акт №68 на загальну суму 118 774,30 грн., у тому числі ПДВ 19 795,72 грн;
акт №64 на загальну суму 261 360 грн., у тому числі ПДВ 43 560,00 грн.
Як стверджує позивач, ним було здійснено оплату робіт, які вказані у зазначених актах, що підтверджується відповідними платіжними інструкціями, які надано до позову.
Втім, за результатами перевірки, податковим контролюючим складено акт від 26.10.2023 №18051/02-32-07-03/33697003, відповідно до якого встановлено порушення пункту 44.1 статті 44, пункту 46.1 статті 46, пункту 198.1, пункту 198.2 статті 198, пункту 200.1, 200.4 статті 200 Податкового кодексу України.
ТОВ "АКВ Українське каолінове товариство" скориставшись правом на подання заперечень стосовно Акту від 26.10.2023 Головного управління ДПС у Вінницькій області, оскаржило такий.
Головне управління ДПС у Вінницькій області проаналізувавши всі обставини, викладені в Акті та беручи до уваги заперечення ТОВ "АКВ Українське каолінове товариство", висновки, наведені в Акті від 26.10.2023 залишило без змін, а заперечення без задоволення.
На підставі висновків, викладених в Акті перевірки від 26.10.2023 прийняло податкові повідомлення рішення:
від 08.12.2023 №0205940703 (форма В1) про зменшення суми від`ємного значення з податку на додану вартість, яка підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку за грудень 2022 на суму 1056283 грн;
від 08.12.2023 №0205980703 (форма В4) про зменшення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду за грудень 2022 в сумі 21364 грн;
від 08.12.2023 №0205970703 (форма В3) про завищення суми від`ємного значення з податку на додану вартість, яка підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку на загальну суму 269003 грн за грудень 2022.
ТОВ "АКВ Українське каолінове товариство" не погодилось із прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями та оскаржило їх до Державної податкової служби України.
Рішенням про результати розгляду скарги, Державна податкова служба України скасувала податкові повідомлення-рішення від 08.12.2023 №0205940703 (форма В1) про зменшення суми від`ємного значення з податку на додану вартість, яка підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку за грудень 2022 на суму 1056283 грн та від 08.12.2023 №0205980703 (форма В4) про зменшення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкової кредиту наступного звітного періоду за грудень 2022 в сумі 21364 грн.
Податкове повідомлення-рішення від 08.12.2023 №0205970703 (форма В3) про зменшення суми від`ємного значення з податку на додану вартість, яка підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку на загальну суму 269003 грн за грудень 2022 залишено без змін.
Так, вважаючи податкове повідомлення-рішення є безпідставним та таким, що не відповідає вимогам податкового законодавства, позивач звернувся за захистом прав до суду.
Отже, податкове повідомлення-рішення від 08.12.2023 №0205970703 (форма В3) винесено на підставі того, що відповідно до наданих платіжних доручень, перевірці неможливо визначити фактичне призначення такої оплати, як оплату виконаних робіт, зазначених у актах, на підставі яких складено та зареєстровано податкові накладні, суми ПДВ з яких зазначено підприємством у Додатку 3. "Розрахунок суми бюджетного відшкодування" Декларації з ПДВ за грудень 2022 та заявлено до відшкодування з бюджету на розрахунковий рахунок у банку, або як погашення наявної кредиторської заборгованості.
Так, Головним управління ДПС у Вінницькій області зазначено, що внаслідок включення до розрахунку суми бюджетного відшкодування сум ПДВ, фактична сплата якого не підтверджена документально, ТОВ "АКВ Українське каолінове товариство" порушило вимоги пункту 44.1 статті 44, пункту 46.1 статті 46, пункту 200.1, пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено бюджетне відшкодування податку на додану вартість за грудень на суму 269003 грн.
Судом першої інстанції встановлено, що на підставі Договору генерального підряду №1-АКВ від 20.01.2020, ТОВ "АКВ Українське каолінове товариство" здійснило оплату робіт, які вказані у актах, що підтверджується відповідними платіжними інструкціями, які надано до позову.
Вид, асортимент, ціна за одиницю товару, кількість, загальна вартість поставленого товару зазначаються у видатковій накладній на кожну партію товару. Сторони погодили, що на момент укладання цього Договору визначається орієнтовний та попередній перелік Товару, ціна, кількість та асортимент якого визначається у Специфікаціях (додатках до цього Договору). Поставка Товару здійснюється на умовах та в місці поставки, визначених в Додатках до цього Договору. Поставка Товару за умовами Договору здійснюється на умовах самовивозу та на умовах доставки.
Відповідно, матеріали справи містять підтверджуючі документи, котрі свідчать про факт сплати суми за вид виконаних робіт.
Даний факт підтверджує також копія платіжної інструкції відповідно до актів приймання-передачі виконаних будівельних робіт.
Проте, як свідчать матеріали справи, висновками контролюючого органу визначено, що в платіжних дорученнях позивача у графі "Призначення платежу" як підставу для здійснення такого платежу, зазначено рахунок на оплату, а не акт виконаних робіт, що не дає можливість встановити фактичну оплату виконаних робіт.
Разом з тим, позивач вважає, що чинним законодавством не передбачено вимоги щодо необхідності зазначати в призначенні платежу саме акти, а не рахунки.
Надавач платіжних послуг платника та платник у разі ініціювання платником платіжної операції із застосуванням засобів дистанційної комунікації мають право у відповідному договорі встановити перелік реквізитів платіжної інструкції, які надавач платіжних послуг платника за наявності технічної можливості заповнює автоматично.
Однак, суб`єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежується права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг інформації у реквізитах "Призначення платежу", яка надається платниками податку хоч і є поверхнево визначеною у Порядку № 163, проте завжди є унікальною та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між такими, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу.
Також, суд першої інстанції зауважив, що позивачем при наданні пояснень у повній мірі надано документи, що підтверджують походження відповідного товару та документів, що свідчать про його походження та реалізацію.
Тому, такий підхід контролюючого органу свідчить про недотримання принципу правової визначеності, оскільки платник податків не може передбачити, який саме обсяг інформації у реквізиті «Призначення платежу» буде визнаний достатнім для належного виконання податкового обов`язку.
Контролюючий орган, посилаючись на недоліки у формулюванні реквізиту «Призначення платежу», фактично поклав на платника податків обов`язок зазначати у квитанції додаткові відомості, обсяг та зміст яких прямо не визначені чинним законодавством.
Суд першої інстанції встановив, що контролюючий орган застосовує надмірно формалізований підхід до оцінки заповнення реквізиту «Призначення платежу», фактично вимагаючи зазначення розширеного переліку відомостей, які не передбачені нормами податкового законодавства.
Ураховуючи вищевикладене, суд першої інстанції вважає, що висновки про порушення позивачем податкового законодавства, зроблені відповідачем в акті перевірки необґрунтованими та недоведеними, у зв`язку з чим спірне рішення контролюючого органу, прийняте відповідачем на підставі встановлених актом порушень, є протиправним та підлягає скасуванню.
Отже, виходячи з заявлених позовних вимог, системного аналізу положень чинного законодавства України та матеріалів справи, суд першої інстанції дійшов висновку, що відповідач, як суб`єкт владних повноважень, не надав суду доказів, які спростовували б доводи позивача, а відтак, не довів правомірності своїх рішень, а тому заявлені позивачем вимоги є такими, що підлягають задоволенню.
Колегія суддів апеляційної інстанції частково не погоджується з таким висновком суду першої інстанції, з огляду на наступне.
Згідно з вимог ч.1 ст.2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Відповідно до вимог ч.1 ст.5 КАС України кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб`єкта владних повноважень порушені її права, свободи або інтереси.
Згідно з вимогами ч.1 ст.6 КАС України суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого, зокрема, людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави.
Статтею 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
В силу ст.308 КАС України суд апеляційної інстанції перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Податковий кодекс України є спеціальним законом з питань оподаткування та установлює порядок погашення зобов`язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов`язкових платежів), нарахування і сплати пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків, визначені заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу. (застосовується редакція чинна на момент виникнення правовідносин).
Згідно з пп. 14.1.18, 14.1.36, 14.1.181 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України (далі - ПК України) господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Бюджетне відшкодування - відшкодування від`ємного значення податку на додану вартість на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість за результатами перевірки платника.
Податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Відповідно до п. 44.1 ст. 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом 1 цього пункту.
Статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення, господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
В свою чергу, будь-які документи мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.
Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.
З урахуванням викладеного, для підтвердження даних податкового обліку можуть враховуватися лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.
Відповідно до ст.1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Отже, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами ПК України.
Відповідно до п.198.1 ст.198 ПК України, право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з:
а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;
б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);
в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;
г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу;
ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
З положень цієї норми вбачається те, що суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовленням товарів та послуг будуть відноситись до податкового кредиту саме в разі фактичного (реального) здійснення такої операції.
Як визначено у п. 198.2 цієї статті датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Згідно з п.198.3 ст.198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Відповідно до п.198.6 ст.198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
З аналізу вказаних положень податкового законодавства вбачається, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Зазначена правова позиція неодноразово була викладена у постановах Верховного Суду, зокрема, від 28 квітня 2020 року у справі № 826/15568/16, від 10 квітня 2020 року у справі № 808/954/17, від 09 вересня 2021 року у справі № 460/2315/19.
Порядок визначення суми податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків визначений у статі 200 Податкового кодексу України.
Відповідно до п.200.1 ст.200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом (п.200.2. ст.200 ПК України).
Згідно з п.200.4. ст.00 ПК України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу - б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на відповідний рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету; в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Відповідно до п.201.1 ст.201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Як передбачено п.201.7 ст.201 ПК України податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс). У разі якщо частка товарів/послуг, послуг не містить відокремленої вартості, перелік (номенклатура) частково поставлених товарів/послуг зазначається в додатку до податкової накладної у порядку, встановленому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, та враховується при визначенні загальних податкових зобов`язань.
Положеннями статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Згідно з ч.2 ст.3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
За змістом ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій.
Первинні документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади і прізвища (крім первинних документів, вимоги до яких встановлюються Національним банком України) осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Залежно від характеру господарської операції та технології обробки облікової інформації до первинних документів можуть включатися додаткові реквізити (печатка, номер документа, підстава для здійснення операції тощо).
Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції. Документи мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичне здійснення господарської операції відсутнє, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені законодавством.
Встановлюючи правило щодо обов`язкового документального підтвердження формування об`єктів оподаткування податком на прибуток та податком на додану вартість, а також сум податкового кредиту, законодавець, безумовно, передбачає, що ці документи є достовірними, тобто операції, які вони підтверджують, дійсно мали місце.
Превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми) як принцип бухгалтерського обліку, що закріплений в статті 4 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», так само характеризує і податковий облік.
Тобто, аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту.
Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені для оформлення такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою для бухгалтерського та податкового обліку. Це відповідає і вимогам статті 75 Кодексу адміністративного судочинства України щодо достовірності доказів.
Аналіз вказаних правових норм свідчить, що платник податку формує об`єкт оподаткування податком на прибуток, податком на додану вартість та податковий кредит за реальними (фактично вчиненими) господарськими операціями, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Тобто, визначальною має бути подія, підтверджена документально, а не формальне складення документів про таку подію, що цілком узгоджується з доктриною реальності господарської операції, яка застосовується у судовій практиці Верховного Суду, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів.
Зазначена правова позиція є послідовною та неодноразово була викладена у постановах Верховного Суду, зокрема від 28 квітня 2020 року (справа № 826/15568/16), від 10 квітня 2020 року (справа № 808/954/17), від 09 вересня 2021 року (справа № 460/2315/19), від 19 жовтня 2023 року (справа № 420/18874/22), від 09 листопада 2023 року (справа № 480/1162/22).
Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, позивач повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.
Разом з цим, відповідно до ч.2 ст.77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
В свою чергу, відповідач як в відзиві на адміністративний позов, так і в апеляційній скарзі зазначає, що в платіжних дорученнях позивача у графі "Призначення платежу" як підставу для здійснення такого платежу, зазначено рахунок на оплату, а не акт виконаних робіт, що не дає можливість встановити фактичну оплату виконаних робіт.
Колегія суддів враховує, що Верховний Суд у своїх рішеннях неодноразово зазначав, що наявність окремих недоліків в оформленні товарно-транспортних накладних, наявність або відсутність окремих документів, порушення податкової дисципліни по ланцюгу постачання не можуть бути безумовною підставою для висновку про нереальність господарських операцій.
Крім того, Інструкцією про безготівкові розрахунки в національній валюті користувачів платіжних послуг, затвердженої Постановою Правління Національного банку України від 29.07.2022 № 163 передбачено, що ініціатор має право оформити платіжну інструкцію в електронній або паперовій формі.
Форма, порядок надання платіжної інструкції, засоби дистанційної комунікації для ініціювання платіжних операцій визначаються умовами договору між користувачем і надавачем платіжної послуги (п. 9 Інструкції).
Відповідно до п.37 Інструкції платіжна інструкція, оформлена платником в електронній або паперовій формі, повинна містити такі обов`язкові реквізити: 1) дату складання і номер; 2) унікальний ідентифікатор платника або найменування/прізвище, власне ім`я, по батькові за наявності), код платника та номер його рахунку; 3) найменування надавача платіжних послуг платника;4) суму цифрами та словами; 5) призначення платежу; 6) підпис (и) платника; 7) унікальний ідентифікатор отримувача або найменування/прізвище, власне ім`я, по батькові (за наявності), код отримувача та номер його рахунку; 8) найменування надавача платіжних послуг отримувача.
Платник заповнює обов`язкові реквізити платіжної інструкції, оформленої у паперовій формі, від руки/із застосуванням технічних засобів або надавач платіжних послуг платника за згодою платника заповнює платіжну інструкцію із застосуванням технічних засобів.
Правильність заповнення реквізитів платіжної інструкції надавачем платіжних послуг платника із застосуванням технічних засобів платник засвідчує власноручним/електронним підписом.
Надавач платіжних послуг платника та платник у разі ініціювання платником платіжної операції із застосуванням засобів дистанційної комунікації мають право у відповідному договорі встановити перелік реквізитів платіжної інструкції, які надавач платіжних послуг платника за наявності технічної можливості заповнює автоматично на підставі інформації, отриманої в процесі ідентифікації платника.
З урахуванням вказаного, зазначення в графі (реквізиті) «Призначення платежу» не тої інформації, яку вважає правильною податковий орган не може бути безумовною підставою для негативних наслідків для платника податків.
Разом з цим, суд апеляційної інстанції дослідив надані позивачем Акти приймання виконаних робіт, рахунки на оплату, платіжні інструкції, податкові накладні та виписку по рахунку.
В межах даних доказів, колегія суддів зазначає, що в частині Акту №61 (рахунок на оплату №15 від 01.02.2022, Платіжна інструкція №14084), Акту №80 (рахунок на оплату №95 від 16.06.2022, Платіжна інструкція №15240), Акту №68 (рахунок на оплату №100 від 16.06.2022, Платіжна інструкція №15238), Акту №64 (рахунок на оплату №102 від 28.06.2022, Платіжна інструкція №15313), позивачем правомірно підтверджено оплату саме в межах певної господарської операції, підтверджено сплату відповідних сум ПДВ саме в межах відповідного Акту, та правомірно включено дані суми до сум, що підлягають бюджетному відшкодуванню.
Щодо Акту №82 (рахунок на оплату №113 від 29.07.2022, Платіжна інструкція №17035), Акту №83 (рахунок на оплату №113 від 29.07.2022, Платіжна інструкція №17035; рахунок на оплату №94 від 16.06.2022, Платіжна інструкція №15243), Акту №81 (рахунок на оплату №113 від 29.07.2022, Платіжна інструкція №17035; рахунок на оплату №96 від 16.06.2022, Платіжна інструкція №15241), Акту №84 (рахунок на оплату №113 від 29.07.2022, Платіжна інструкція №17035) неможливо встановити, що оплата (рахунки на оплату та платіжні інструкції) здійснена саме в межах вказаних Актів крім рахунку на оплату №94 від 16.06.2022, Платіжна інструкція №15243 щодо Акту №83, оскільки і Акт №83 і рахунок на оплату №94 здійсненні щодо додаткової угоди №69. Також, в частині вказаних Актів загальна сума ПДВ по Актам приймання робіт становить менші ніж по рахункам на оплату, платіжним інструкціям.
З урахуванням вказаного, в цій частині суд може врахувати лише рахунок на оплату №94 від 16.06.2022, Платіжна інструкція №15243 щодо Акту №83.
Щодо Акту №66 (рахунок на оплату №115 від 29.07.2022, Платіжна інструкція №17036), Акту №67 (рахунок на оплату №115 від 29.07.2022, Платіжна інструкція №17036; рахунок на оплату №114 від 29.07.2022, Платіжна інструкція №16689; рахунок на оплату №99 від 16.06.2022, Платіжна інструкція №15245), неможливо встановити, що оплата (рахунки на оплату та платіжні інструкції) здійснена саме в межах вказаних Актів. Окрім того, сума ПДВ в межах вказаних Актів є більшою ніж сума ПДВ, яка сплачена відповідно платіжних інструкцій по вказаним документам.
Отже, враховуючи зазначене вище, колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції дійшов частково помилкового висновку, оскільки задовольнив адміністративний позов в повній мірі не надавши оцінку та не дослідивши саме первинні документи, які надано позивачем на спростування доводів податкового органу в межах оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.
В свою чергу, наданими документами підтверджується сплата сум ПДВ лише в сумі 111928 грн 10 коп.
Таким чином, у даному випадку наявні підстави для часткового задоволення позовних вимог.
Відповідно до ст.242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Згідно з п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Оскільки, доводи апеляційної скарги частково спростовують висновки суду першої інстанції, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції ухвалив оскаржуване рішення без урахування усіх обставин справи, а тому рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню.
Відповідно до п.2 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.
Згідно з ч. 1 ст. 317 КАС України, підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Щодо питання судового збору, колегія суддів зазначає наступне.
Згідно з ч.6 ст.139 КАС України якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.
Відповідно до ч.1 ст.139 КАС України при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору.
Як вбачається з матеріалів справи позивачем сплачено судовий збір за подання адміністративного позову в розмірі 4035 грн 05 коп - платіжна інструкція №22372 від 20.03.2024 (а.с.165). В свою чергу, вимоги адміністративного позову судом апеляційної інстанції задоволено частково (на суму 111928,10 грн) у зв`язку з чим сума судового збору складає 3028 грн 00 коп (сума судового збору, яка мала бути сплачена позивачем у разі подання адміністративного позову в межах вказаної суми).
З урахуванням зазначеного вище колегія суддів приходить до висновку про стягнення судового збору на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача в розмірі 3028 грн 00 коп. 
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Вінницькій області задовольнити частково.
Рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 05 січня 2025 року скасувати.
Прийняти нову постанову, якою адміністративний позов товариства з обмеженою відповідальністю "АКВ Українське каолінове товариство" задовольнити частково.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Вінницькій області від 08.12.2023 №0205970703, яким відмовлено у бюджетному відшкодуванні товариству з обмеженою відповідальністю "АКВ Українське каолінове товариство" податку на додану вартість в частині суми 111928 грн 10 коп.
В частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Вінницькій області від 08.12.2023 №0205970703, яким відмовлено у бюджетному відшкодуванні товариству з обмеженою відповідальністю "АКВ Українське каолінове товариство" податку на додану вартість на суму 157074 грн 90 коп, відмовити у задоволенні вимог адміністративного позову товариства з обмеженою відповідальністю "АКВ Українське каолінове товариство".
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Вінницькій області (ЄДРПОУ 44069150) на користь товариства з обмеженою відповідальністю "АКВ Українське каолінове товариство" (ЄДРПОУ 33697003) судовий збір в сумі 3028 грн 00 коп (три тисячі двадцять вісім гривень 00 коп). 

Постанова суду набирає законної сили з дати її ухвалення та оскарженню не підлягає, крім випадків передбачених пп. "а"-"г" п.2 ч.5 ст. 328 КАС України.  

Головуючий	 		Драчук Т. О.	
 	 	 	 	
Судді	 	  	Смілянець Е. С.    Полотнянко Ю.П.