ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
09 березня 2026 року 
м. Київ
справа № 803/403/18
адміністративне провадження № К/9901/65031/18 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого судді-доповідача: Васильєвої І.А., Судді: Юрченко В.П., Хохуляк В.В., розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДФС у Волинській області 
на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 16 травня 2018 року (Суддя: Костюкевич С.Ф.), 
та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 17 вересня 2018 року (Судді: Багрій В. М., Рибачук А. І., Старунський Д. М.), 
у справі № 803/403/18 
за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 
до Головного управління ДФС у Волинській області 
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, - 

ВСТАНОВИВ:

В березні 2018 року фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - позивач, ФОП ОСОБА_1 ) звернувся до Волинського окружного адміністративного суду із адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Волинській області (далі - відповідач, ГУ ДФС у Волинській області), в якому просив суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 15.02.2018 року №0079301307, яким до позивача, за порушення вимог п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06 липня 1995 року № 265/95-ВР застосовані штрафні (фінансові) санкції в розмірі 431 487, 20 грн.

Обґрунтовуючи позовні вимоги, позивач посилався на протиправність прийняття відповідачем оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, з огляду на документальне підтвердження позивачем придбання борошна пшеничного та млина на загальну суму 215 763,60 грн., в т.ч. за 2015р. - на 115 743, 60 грн., 2016р. - на 100 000 грн. При цьому за доводами позивача, отриманий ним в приміщенні контролюючого органу 10 січня 2018 року документ (вимога), не є відповідним запитом контролюючого органу про надання первинних документів до перевірки (п. 73.3 статті 73 ПК України) (т. 1 а.с. 3-8).

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 16 травня 2018 року, залишеним без змін постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 17 вересня 2018 року, адміністративний позов задоволено (т. 1 а.с. 140-143, 180-186).
Не погодившись з рішеннями судів попередніх інстанцій, відповідач звернувся до Верховного Суду з касаційною скаргою, в обґрунтування доводів якої зазначив на правомірності прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, внаслідок зафіксованих актом перевірки порушень в частині не забезпечення позивачем на виконання вимог п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування» обліку товарно-матеріальних цінностей (борошна і млина). Скаржник вказує, що таких висновків дійшов під час перевірки, внаслідок не надання позивачем до перевірки жодних підтверджуючих документів щодо придбання борошна пшеничного та млина за 2015-2016 роки (договорів купівлі-продажу, фінансово-господарських документів, що підтверджують сплату грошових коштів за вчиненими правочинами, копій завірених установами банків документів, що засвідчують факти оплати товарів, виписки банківських установ, документи підтверджуючі транспортування борошна пшеничного та млину, акти виконаних робіт з навантаження та розвантаження товарно-матеріальних цінностей, видаткові накладні, сертифікати відповідності). За доводами контролюючого органу, позивачем було надано залишки товарно-матеріальних цінностей станом на 2015-2016 роки, в яких зазначено тільки дизельне пальне, проте борошно пшеничне та млини на залишках відсутні. Враховуючи викладене, відповідач просив суд задовольнити касаційну скаргу, скасувати рішення судів попередніх інстанцій та прийняти нове про відмову в задоволенні позову (т. 2 а.с. 1-3).

В надісланому на адресу суду відзиві на касаційну скаргу позивач, посилаючись на правильність висновків судів попередніх інстанцій за наслідками розгляду справи, просив суд залишити касаційну скаргу без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій без змін (т. 2 а.с. 19-22).

Верховним Судом відкрито касаційне провадження у даній справі, закінчено підготовку справи до розгляду та призначено її до розгляду в порядку письмового провадження за наявними у ній матеріалами.
Відповідно до частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин перевіряє правильність застосування судом першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права.
Переглянувши рішення судів попередніх інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, колегія суддів приходить до висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Як встановлено судами попередніх інстанцій, на підставі наказу № 3691 від 29.11.2017 про проведення документальної планової виїзної перевірки, направлень від 11.12.2017 №4010, №4011, ГУ ДФС у Волинській області в період з 12.12.2017 по 26.12.2017 було проведено планову виїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 за період з 01.01.2015 по 31.12.2016 року, після закінчення строку проведення якої, надано платнику два письмових листа-вимоги (дата складання документа відсутня, вихідний реєстраційний номер відсутній) за підписом посадових осіб ГУ ДФС, які платнику було вручено 10.01.2018 року в приміщенні ГУ ДФС під розписку із зобов`язанням надати інформацію та оригінали документів до 11.01.2018. 
Однак після отримання 10.01.2018 листа-вимоги, позивачем на адресу відповідача було скеровано лист від 11.01.2018 №01 із викладом обставин та пояснень, в тому числі щодо порушення ДФС вимог п. 73.3 ст. 73 ПК України п. п. 9, 10, 14 Порядку періодичного подання інформації органам державної податкової служби та отримання інформації зазначеними органами за письмовим запитом, затвердженого постановою КМУ № 1245 від 27.12.2010 (в частині формування листа, а не відповідного запиту).
Однак, як встановлено судами попередніх інстанцій, на лист позивача від 11.01.2018, ГУ ДФС у Волинській області відповіді не надано, але за результатами перевірки складено акт від 11.01.2018 за №494/03-20-13-07/ НОМЕР_1 з висновками про порушення позивачем вимог п. 12 ст. 3 Закону України № 265/95-ВР, внаслідок продажу товарно-матеріальних цінностей без підтверджуючих документів на придбання цих ТМЦ на загальну суму 215 763,60 грн, в т.ч. за 2015 рік - на 115 743, 60 грн, 2016 рік - на 100 000 грн (т. 1 а.с. 12-37).
Не погодившись з висновками акта перевірки від 11.01.2018 року № 494/03-20-13-07/НОМЕР_1, позивачем 28.01.2018 року були подані заперечення до яких додавався весь перелік документів про купівлю і продаж борошна та млина, проте листом від 12.02.2018 Головним управлінням ДФС у Волинській області в задоволенні заперечень відмовлено, та висновки акта перевірки залишені без змін (т. 1 а.с. 38-44).
На підставі висновків акта перевірки, відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 15.02.2018 року №0079301307, яким внаслідок порушення позивачем вимог п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 року № 265/95-ВР до останнього, на підставі пп. 54.3.3 п. 54.3 статті 54 ПК України та статті 20 вказаного Закону № 265/95-ВР застосовані штрафні (фінансові) санкції в розмірі 431 487,20 грн (т. 1 а.с. 9).
Незгода з вищенаведеним податковим повідомленням-рішенням стала підставою для звернення позивача з цим позовом до суду.
Задовольняючи позов, суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що п. 12 ст. 3 Закону України № 265/95-ВР не визначає вимог до ведення обліку товарів, а контролюючим органом під час розгляду справи не наведено жодних посилань на порушення позивачем порядку обліку товарних запасів, визначених Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та/або Положенням (стандарт) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20.10.1999 № 246; не надано належних та допустимих доказів щодо відсутності, ненадання та (або) надання не в повному обсязі платником первинних документів до перевірки. При цьому за висновками судів попередніх інстанцій, факт придбання та отримання позивачем млина та борошна пшеничного підтверджується первинними документами, оцінку яким надано судами попередніх інстанцій і які в свою чергу також надавались до перевірки, проте не враховані контролюючим органом при прийнятті оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, що в сукупності свідчить про неправомірність прийняття відповідачем оскаржуваного податкового повідомлення-рішення (т. 1 а.с. 140-143, 180-186).
Переглянувши рішення судів попередніх інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, колегія суддів приходить до висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Так, правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначає Закон України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06 липня 1995 року № 265/95-ВР (далі - Закон № 265/95-ВР), дія якого поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.
Статтею 3 Закону № 265/95-ВР встановлені обов`язки суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу, до яких, зокрема, належить обов`язок вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку (пункт 12).
Відповідно до статті 20 Закону № 265/95-ВР до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів, які не обліковані за місцем реалізації та зберігання, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість.
У відповідності до статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року № 996-XIV (далі - Закон № 996-XIV), бухгалтерський облік - процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення; облікова політика - сукупність принципів, методів і процедур, що використовуються підприємством для складання та подання фінансової звітності.
Отже за змістом наведеної норми, суб`єкт господарювання несе відповідальність за (окремо або в сукупності): 1) здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку; 2) не надання під час перевірки документів, які підтверджують саме облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).
Аналогічна правова позиція викладена також і в постанові Верховного Суду від 30 липня 2025 року у справі №380/6314/24 (адміністративне провадження № К/990/16096/25), але не виключно.
Так, за встановленими судами попередніх інстанцій обставинами справи, в акті перевірки контролюючим органом зазначено про порушення платником вимог п. 12 ст. 3 Закону №265/95-ВР, внаслідок продажу товарно-матеріальних цінностей без підтверджуючих документів на придбання цих ТМЦ на загальну суму 215 763,60 грн, в т.ч. за 2015 рік - на 115 743, 60 грн, 2016 рік - на 100 000 грн. При цьому судами встановлено, що таких висновків контролюючий орган дійшов, внаслідок не надання до перевірки первинних документів після отримання письмового листа-вимоги відповідача (про надання первинних документів), а відсутність вищевказаних товарів (ТМЦ) на момент перевірки за доводами контролюючого органу є достатньою підставою для висновків акта перевірки про порушення платником вимог п. 12 ст. 3 Закону України № 265/95-ВР (т. 1 а.с. 121-122).
Однак судами попередніх інстанцій під час розгляду справи встановлено, що факт придбання, отримання та бухгалтерський облік позивачем млина та борошна пшеничного підтверджується первинними документами, наданими позивачем до матеріалів справи, а також до заперечень на акт перевірки, що не спростовано відповідачем під час розгляду справи.
Зокрема, судами встановлено, що факт придбання позивачем борошна пшеничного, підтверджено укладеним з ТзОВ «Маршал плюс» договором поставки №07-05-2014 від 23.05.2014 (т. 1 а.с. 67-69), рахунком-фактурою №СФ-396 від 23.12.2014 (т. 1 а.с. 70), видатковою накладною № РН-432 від 23.12.2014 (т. 1 а.с. 71), податковою накладною №36 від 23.12.2014 (т. 1 а.с. 72), товарно-транспортною накладною (ТТН) б/н від 23.12.2014 (т. 1 а.с. 73); оплата за отриману продукцію (борошно пшеничне в/г) здійснювалась шляхом списання з розрахункового рахунку платника безготівкових грошових коштів згідно меморіальних ордерів №222102425 від 02.12.2016, №HSAV2BF81Q від 02.12.2016; №5407 від 19.12.2014 (т. 1 а.с. 74-75) та платіжного доручення №184 від 05.03.2015 (т. 1 а.с. 76), що відображено в оборотно-сальдовій відомості по рахунку 631 «Розрахунки з постачальниками», а облік і рух вказаних ТМЦ відображено в картці рахунку 281 «Товари» по ТМЦ: борошно пшеничне в/г за період з 23.12.2014 по 31.03.2015, картці рахунку 631, контрагент «Маршал плюс ТОВ» за період з 01.05.2014 по 31.12.2016 (т. 1 а.с. 78).
При цьому за висновками судів попередніх інстанцій, факт придбання агрегатного вальцевого млина Р-6 АВМ-15 підтверджується укладеними з ФОП ОСОБА_2 договором завдатку б/н від 04.07.2014 (т. 1 а.с. 80-81), договором купівлі-продажу обладнання №10/07-2014 від 10.07.2014 (т. 1 а.с. 82-83), накладною №103 від 10.07.2014 (т. 1 а.с. 84), актом приймання-передачі обладнання від 01.10.2014, ТТН №101/10-2014 від 01.10.2014 (т. 1 а.с. 73); оплата за обладнання (млин) здійснювалась шляхом перерахування платником безготівкових грошових коштів на рахунок продавця згідно платіжних доручень №1779 від 07.07.2014, №2168 від 01.10.2014, №2178 від 03.10.2014, №2179 від 03.10.2014, що відображено в картці рахунку 631 «Розрахунки з постачальниками», контрагент: ОСОБА_2 ; даний млин після придбання був віднесений до основних засобів.
До того ж, за висновками судів попередніх інстанцій, реалізація млина підтверджується згідно картки рахунку 3772 «Розрахунки з іншими дебіторами», контрагент: «ВІО» ПП за період з 01.04.2016 по 31.12.2016; при цьому питання придбання (отримання) та реалізації двох млинів Р-6 АВМ-15 є наслідком помилкового відображення у графі 6 податкових накладних №6 від 01.04.2016 та №31 від 11.04.2016, складених при реалізації ТМЦ, що за висновками судів попередніх інстанцій усунуто платником, шляхом подачі до ДФС України розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до вказаних податкових накладних, які прийняті контролюючим органом, що підтверджується квитанціями розрахунку коригування в ЄРПН від 16.04.2018 №9069603239, №9069604763 (сума коригування не змінювалася) (т. 1 а.с. 85-88, 126-129).
Однак за висновками судів попередніх інстанцій, надання платнику двох письмових листів-вимог (дата складання документа відсутня, вихідний реєстраційний номер відсутній) (т. 1 а.с. 121, 122) за підписом посадових осіб відповідача, які платнику було вручено 10.01.2018 року в приміщенні Головного управління ДФС під розписку із зобов`язанням надати оригінали документів до 11.01.2018 є такими, що вчинені посадовими особами протиправно, поза межами терміну проведення такої перевірки, яка була проведена з 12.12.2017 по 26.12.2017, тобто з порушенням п. 73.3 ст. 73 ПК України, визначеного наказами ГУ ДФС від 29.11.2017 №3691 та від 26.12.2017 № 4109, що не спростовано доводами касаційної скарги відповідача. 
Крім цього, як встановлено судами попередніх інстанцій з матеріалів справи, копії вищевказаних первинних документів додавались позивачем до заперечень від 28.01.2018 на акт перевірки (т. 1 а.с. 38-44), однак безпідставно не були взяті до уваги контролюючим органом при прийнятті оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, що також не спростовано відповідачем як під час розгляду справи так і доводами касаційної скарги.
Також судами враховано і те, що в матеріалах справи наявний висновок судово-економічної експертизи від 17.04.2018 року № 45, проведеної атестованим судовим експертом Петренко Г.А. (свідоцтво №1123 від 29.05.2007, видане центральною експертно-кваліфікаційною комісією Міністерства юстиції України), згідно якого підтверджується факт придбання та продаж платником ТМЦ, які були реалізовані за 2015-2016 роки (т. 1 а.с. 91-104).
Отже за встановленими судами попередніх інстанцій обставинами наявності первинних документів на реалізовані товари, облік яких вівся відповідно до вимог чинного законодавства, колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про протиправність прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення і як наслідок його скасування, що не спростовано доводами касаційної скарги.
При цьому загалом доводи касаційної скарги не спростовують правильність висновків судів попередніх інстанцій за результатами розгляду справи, а містять лише посилання на переоцінку доказів у справі та їх додаткову оцінку судом касаційної інстанції, що у відповідності до вимог статті 341 КАС України виходить за межі повноважень суду касаційної інстанції і свідчить про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги відповідача.
Згідно частини 1 статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій. 
Касаційний перегляд справи здійснено в порядку, що діяв до набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ» від 15.01.2020 №460-ІХ (відповідно до пункту 2 розділу ІІ цього Закону), та в межах доводів та вимог касаційної скарги відповідно до частини першої статті 341 КАС України.
На підставі викладеного, керуючись статтями 341, 345, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Волинській області, залишити без задоволення.

Рішення Волинського окружного адміністративного суду від 16 травня 2018 року та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 17 вересня 2018 року у справі № 803/403/18 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і не підлягає оскарженню.

Головуючий суддя: І.А. Васильєва 

Судді: В.П. Юрченко

В.В. Хохуляк