ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 320/43422/23 Суддя першої інстанції: Марич Є.В.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

24 березня 2026 року м. Київ

Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:
головуючого судді Файдюка В.В.,
суддів Карпушової О.В., Мєзєнцева Є.І.,
при секретарі Масловській К.І.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Київського окружного адміністративного суду від 10 вересня 2024 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Преміум Фінанс» до Головного управління ДПС у м. Києві, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення і рішення, -

В С Т А Н О В И Л А:
У листопаді 2023 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Преміум Фінанс» (далі - позивач, ТОВ «Преміум Фінанс») звернулося до Київського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у м. Києві (далі - відповідач-1, ГУ ДПС у м. Києві), Державної податкової служби України (далі - відповідач-2, ДПС України) про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення ГУ ДПС у м. Києві від 07.08.2023 №0524630707 та рішення ДПС України від 25.10.2023 №31967/6/99-00-06-03-02-06 про результати розгляду скарги.
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 10.09.2024 позов задоволено частково - визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління ДПС в м. Києві від 07.08.2023 за №0524630707. У задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено.
При цьому суд першої інстанції виходив з того, що оскільки позивач є небанківською фінансовою установою, то до нього не можуть бути застосовані фінансові санкції, передбачені ст. 18 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг». Відмовляючи у задоволенні позовних вимог до ДПС України, суд зазначив, що її рішення не породжує для ТОВ «Преміум фінанс» правових наслідків.
Не погоджуючись із вказаним рішенням суду першої інстанції, ГУ ДПС у м. Києві подало апеляційну скаргу, в якій просить скасувати його в частині скасування податкового повідомлення-рішення від 07.08.2023 №0524630707 та прийняти нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог у повному обсязі.
Свою позицію обґрунтовує тим, що судом не було враховано, що на момент складання акта фактичної перевірки п. 4 ст. 18 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» діяв і іншій редакції, в якій до суб`єктів фінансової відповідальності включені небанківські фінансові установи, на яких також поширюється обов`язок із забезпечення готівкових коштів на місці торгівлі валютними цінностями даним фіскального звіту. Крім іншого, апелянт вказує на правомірність призначення і проведення фактичної перевірки. Окремо наголошує, що починаючи з 01.08.2023 втратила чинність діях п. 12 Прикінцевих положень Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», яка передбачала незастосування санкцій за порушення вимог цього Закону, а тому ГУ ДПС у м. Києві правомірно реалізовано матеріали проведеної у червні 2023 року перевірки шляхом прийняття спірного податкового повідомлення 07.08.2023.
Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 25.07.2025 відкрито апеляційне провадження у справі, встановлено строк для подачі відзиву на апеляційну скаргу.
У відзиві на апеляційну скаргу ТОВ «Преміум Фінанс» просить залишити її без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
Свою позицію обґрунтовує тим, що апелянтом не спростовано правильність позиції суду першої інстанції про те, що позивач не належить до суб`єктів, на яких поширюється дія ст. ст. 4, 18 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», оскільки є небанківською фінансовою установою, яка здійснює операції з торгівлі валютними цінностями у готівковій формі. Підкреслює, що спірне податкове повідомлення-рішення прийнято поза межами встановлених Податковим кодексом України строків та щодо періоду, під час якого до суб`єктів господарювання не застосовувалися санкції за порушення вимог Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» окрім санкцій за порушення порядку здійснення розрахункових операцій при продажу підакцизних товарів. Крім іншого, зауважує, що перевищення суми готівкових коштів або іноземної валюти на місці проведення операцій над сумою коштів встановлено контролюючим органом не на підставі фіскального звіту, що є необхідною умовою для застосування штрафних санкцій.
Відзиву на апеляційну скаргу від ДПС України не надійшло.
Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 02.03.2026 продовжено строк розгляду справи та призначено її до розгляду у відкритому судовому засіданні на 17.03.2026, яке було відкладено на 24.03.2026.
У судовому засіданні представник відповідача-1 доводи апеляційної скарги підтримав та просив суд її вимоги задовольнити повністю з викладених у ній мотивів і підстав.
Представники позивача наполягають на залишенні апеляційної скарги без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
Відповідач-2, будучи належним чином повідомлений про дату, час та місце судового розгляду справи, у судове засідання явку представника не забезпечив.
Згідно з ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Оскільки рішення суду першої інстанції в частині відмови у задоволенні позовних вимог не є предметом апеляційного оскарження, то судова колегія вважає за необхідне здійснювати перевірку його законності та обґрунтованості у межах доводів та вимог апеляційної скарги ГУ ДПС у м. Києві.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, заслухавши пояснення представників сторін, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін, виходячи з такого.
Вирішуючи вказаний спір, суд першої інстанції встановив, що у червні 2023 року працівниками ГУ ДПС у Львівській області відповідно до пп. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75, пп. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України на підставі наказу від 20.06.2023 №2269-пп та направлень від 20.06.2023 №5649 та №4552 проведено фактичну перевірку господарської одиниці ТОВ «Преміум Фінанс» - пункту обміну валюти, що розташований за адресою: с. Дожмар, поза с. Кожичів, вул. Шевченка, 19, Яворівський р-н., Львівська обл.
У ході перевірки встановлено незабезпечення відповідності готівкових коштів та валютних цінностей в готівковій формі даним, відтвореним на фіскальному пристрої, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій. Так, незабезпечення відповідності готівкових коштів та валютних цінностей складає: долар США - 16 409 по курсу продажу 37,50 грн, що в гривневому еквіваленті становить 615 337,50 грн; євро - 1 435 по курсу продажу 40,90 грн, що в гривневому еквіваленті становить 58 691,50 грн; злотий (Польща) - 11 880 по курсу продажу 9,20 грн, що в гривневому еквіваленті становить 109 296,00 грн; гривня - 3 198 129,10 грн. надлишок готівкових коштів в гривнях станом на 16:20 20.06.2023 становив 3 981 454,10 грн.
Указані обставини, за висновками перевірки, свідчать про порушення позивачем п. 7 ст. 4 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
Результати перевірки зафіксовані в акті від 21.06.2023 №16834/13/01/рро/39727881.
Матеріали перевірки направлені ГУ ДПС у Львівській області на адресу ГУ ДПС у м. Києві листом від 22.06.2023 №2555/7/19-01-07-09.
За наслідками розгляду заперечень від 05.07.2023 №05/07/23-1 на вказаний акт перевірки останні були залишені без задоволення, а висновки акта перевірки - без змін, про що ТОВ «Преміум Фінанс» було повідомлено листом ГУ ДПС у Львівській області від 19.07.2023 №21551/6/13-01-07-09-10.
На підставі викладених в акті перевірки висновків відповідачем-1 07.08.2023 прийнято податкове повідомлення-рішення форми «С» №0524630707, яким до позивача за порушення п. 7 ст. 4 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» на підставі п. 4 ст. 18 цього ж Закону застосовані штрафні (фінансові) санкцій в сумі 19 907 270,50 грн.
За результатами адміністративного оскарження ДПС України від 25.10.2023 №31967/6/99-00-06-03-02-06.
На підставі встановлених вище обставин, здійснивши системний аналіз положень ст. 75 Податкового кодексу України (далі - ПК України), ст. ст. 3, 4, 18 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі - Закон про РРО), суд першої інстанції з урахування позиції Верховного Суду у справах №826/9164/17 та №826/15581/16 прийшов до висновку про протиправність спірного податкового повідомлення-рішення з огляду на неналежність позивача до суб`єктів, визначених у ст. ст. 4, 18 Закону, додавши, що постановою Шевченківського районного суду міста Львова від 15.08.2023 у справі №466/6799/23 встановлено, що ТОВ «Преміум Фінанс» не має ліцензії на надання платіжних послуг, не внесене до реєстру платіжної інфраструктури та не відноситься до осіб, зазначених у п. п. 2-7 ст. 10 Закону про РРО, а також не здійснює операції з торгівлі валютними цінностями на підставі агентських угод.
З такими висновками суду першої інстанції колегія суддів не може не погодитися з огляду на таке.
Закон України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (тут і надалі у редакції, яка була чинною на час виникнення спірних правовідносин) визначає правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг. Дія його поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.
Відповідно до п. 7 ст. 4 указаного Закону банки, що здійснюють операції з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі, суб`єкти господарювання, які здійснюють операції з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі на підставі агентських угод з банками, а також небанківські надавачі платіжних послуг, які мають право здійснювати операції з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі, відповідно до Закону України «Про валюту і валютні операції», зобов`язані забезпечувати відповідність готівкових коштів та іноземної валюти на місці проведення операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі даним фіскального звіту.
Згідно з п. 4 ст. 18 Закону про РРО у разі порушення встановленого цим Законом порядку виконання операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі до банків, небанківських фінансових установ, суб`єктів господарювання, які здійснюють такі операції на підставі агентських угод з банками, що здійснюють торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах п`ятикратного розміру суми, на яку виявлено незбіг, - у разі перевищення суми готівкових коштів або іноземної валюти на місці проведення операцій над сумою коштів, яка зазначена у фіскальному звіті.
Аналіз змісту указаних норм свідчить, що суб`єктами, на які вони поширюються, є:
1) банки, що здійснюють операції з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі;
2) суб`єкти господарювання, які здійснюють операції з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі на підставі агентських угод з банками;
3) небанківські надавачі платіжних послуг, які мають право здійснювати операції з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі, відповідно до Закону України «Про валюту і валютні операції».
Незабезпечення такими особами відповідності готівкових коштів та іноземної валюти на місці проведення операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі даним фіскального звіту має своїм наслідком застосування фінансових санкцій у п`ятикратному розмірі суми, на яку виявлено незбіг, - у разі перевищення суми готівкових коштів або іноземної валюти на місці проведення операцій над сумою коштів, яка зазначена у фіскальному звіті.
Відповідно до п. 7 ч. 1 ст. 1 Закону України «Про валюту і валютні операції» (у редакції, яка була чинною на час виникнення спірних правовідносин) небанківська фінансова установа - фінансова установа, крім банку.
За правилами ч. 2 ст. 9 указаного Закону небанківські фінансові установи на підставі ліцензії Національного банку України на здійснення валютних операцій здійснюють такі валютні операції:
1) торгівля валютними цінностями в готівковій формі;
2) здійснення платіжних операцій;
3) здійснення розрахунків у іноземній валюті на території України за договорами страхування життя;
4) факторинг (у частині здійснення розрахунків на території України в іноземній валюті між факторами та клієнтами за операціями з міжнародного факторингу щодо відступлення права грошової вимоги до боржника-нерезидента);
5) інші валютні операції, визначені Національним банком України.
У ліцензії Національного банку України на здійснення валютних операцій зазначаються валютні операції, які дозволяється здійснювати небанківській фінансовій установі на підставі цієї ліцензії.
Небанківські фінансові установи здійснюють валютні операції, пов`язані з наданням фінансових послуг такими установами, без отримання ліцензії Національного банку України на здійснення валютних операцій у випадках та порядку, встановлених Національним банком України.
Отже, окремими видами діяльності небанківських фінансових установ за нормами Закону України «Про валюту і валютні операції» є торгівля валютними цінностями в готівковій формі та здійснення платіжних операцій.
Відповідно до ч. 1 ст. 1 Закону України «Про платіжні послуги» небанківський надавач платіжних послуг - надавач платіжних послуг, що не є банком. До небанківських надавачів платіжних послуг для цілей цього Закону належать надавачі платіжних послуг, передбачені пунктами 2-7 частини першої статті 10 цього Закону (п. 40); платіжна операція - будь-яке внесення, переказ або зняття коштів незалежно від правовідносин між платником і отримувачем, які є підставою для цього (п. 57).
Згідно з п. п. 2-7 ч. 1 ст. 10 указаного Закону до надавачів платіжних послуг належать: 2) платіжні установи (у тому числі малі платіжні установи); 3) філії іноземних платіжних установ; 4) установи електронних грошей; 5) фінансові установи, що мають право на надання платіжних послуг; 6) оператори поштового зв`язку; 7) надавачі нефінансових платіжних послуг; 8) Національний банк України; 9) органи державної влади, органи місцевого самоврядування.
Частиною другою указаної статті Закону України «Про платіжні послуги» передбачено, що надавати платіжні послуги мають право лише особи, зазначені у частині першій цієї статті.
При цьому в силу ч. 3 ст. 10 Закону України «Про платіжні послуги» особи, зазначені у частині першій цієї статті, мають право на провадження діяльності з надання фінансових платіжних послуг лише після отримання ними ліцензії відповідно до цього Закону (крім банків) та за умови включення до Реєстру, якщо інше не передбачено цим Законом.
Порядок та умови отримання ліцензії встановлюються цим Законом та нормативно-правовими актами Національного банку України.
Отже, наведений вище зміст положень Законів України «Про валюту і валютні операції» та Закону України «Про платіжні послуги» дає підстави для висновку про відмінність правового статусу небанківських фінансових установ, які провадять діяльність з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі, та тих, що здійснюють платіжні операції.
Матеріали справи свідчать, що ТОВ «Преміум Фінанс» згідно з витягом з Державного реєстру фінансових установ про видачу ліцензії для здійснення діяльності з надання фінансових послуг від 24.05.2021 має ліцензію на здійснення торгівлі валютними цінностями, видану на підставі постанови Правління Національного банку України від 26.03.2021 №26 (а.с. 41).
Тобто, у розумінні положень Закону України «Про валюту і валютні операції» позивач є небанківською фінансовою установою, що здійснює валютні операції у вигляді торгівлі валютними цінностями, а відтак не належить до жодного з суб`єктів, на яких п. 7 ст. 4 Закону про РРО покладено обов`язок із забезпечення відповідності готівкових коштів та іноземної валюти на місці проведення операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі даним фіскального звіту, порушення якого має своїм наслідком застосування фінансових санкцій у п`ятикратному розмірі суми, на яку виявлено незбіг, - у разі перевищення суми готівкових коштів або іноземної валюти на місці проведення операцій над сумою коштів, яка зазначена у фіскальному звіті, на підставі п. 4 ст. 18 Закону про РРО.
З урахуванням наведеного колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про те, що позивач не є суб`єктом, на якого за порушення п. 7 ст. 4 Закону про РРО можуть бути накладені санкції згідно з п. 4 ст. 18 Закону про РРО, що свідчить про протиправність спірного у цій справі податкового повідомлення-рішення від 07.08.2023 №0524630707 та наявність правових підстав для його скасування.
З приводу аргументів апеляційної скарги про наявність правових підстав для проведення фактичної перевірки, а також прийняття за її наслідками податкового повідомлення-рішення після набрання чинності 01.08.2023 Законом України від 30.06.2023 №3219-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей оподаткування у період дії воєнного стану» колегія суддів зазначає, що на протиправність спірного індивідуального акта указані обставини не впливають з огляду на встановлену вище неналежність позивача до суб`єктів застосування п. 7 ст. 4 та п. 4 ст. 18 Закону про РРО. 
Судовою колегією враховується, що згідно з п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Приписи ст. 316 КАС України визначають, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Оскільки судове рішення ухвалене судом першої інстанції з додержанням норм матеріального і процесуального права, на підставі правильно встановлених обставин справи, а доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують, то суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване судове рішення - без змін.
Керуючись ст. ст. 242-244, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325 КАС України, колегія суддів, -

ПОСТАНОВИЛА:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві - залишити без задоволення.
Рішення Київського окружного адміністративного суду від 10 вересня 2024 року - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення.
Касаційна скарга на постанову суду апеляційної інстанції подається безпосередньо до Верховного Суду у порядку та строки, визначені ст.ст. 328-331 КАС України.

Головуючий суддя В.В. Файдюк 
Судді О.В. Карпушова
Є.І. Мєзєнцев

Повне судове рішення складено 24 березня 2026 року.