ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 580/6340/25 Суддя (судді) першої інстанції: Сергій КУЛЬЧИЦЬКИЙ

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

04 березня 2026 року м. Київ
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
Судді-доповідача: Ключковича В.Ю.
Суддів: Беспалова О.О., Кузьмишиної О.М.,
розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Черкаської митниці на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 18 вересня 2025 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Вірджинія-Техно" до Черкаської митниці про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-
В С Т А Н О В И В:
У червні 2025 року до Черкаського окружного адміністративного суду звернулось Товариство з обмеженою відповідальністю "Вірджинія-Техно" з адміністративним позовом до Черкаської митниці, в якому просить:
- визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення від 12 лютого 2025 року №UА902000202511;
- визнати протиправним і скасувати та податкове повідомлення-рішення від 12 лютого 2025 року №UА902000202512.
В обґрунтуванням позовних вимог позивач зазначає, що здійснюючи свою діяльність у відповідності до вимог чинного законодавства імпортував продукцію - товар ароматизатори, як такі що призначені для використання у харчовій промисловості. Було визначено і вказано код за УКТ ЗЕД 3302109000. В акті перевірки групою з проведення перевірки керуючись положеннями ОПІ №1 та №6 прийнято рішення про класифікацію за кодом 3302909000 згідно УКТ ЗЕД товарів «тютюнові ароматизатори» в асортименті. Як наслідок проведено донарахування ввізного мита та ПДВ. Акт містить положення законодавства які використала Черкаська митниця. Проте вказаний підхід був зроблений неправильно. Визначальною ознакою для класифікації товарів було визначено їх склад, призначення та мету використання. Незалежно від того яка назва ароматизатора, необхідно виходити з його складу. Зокрема один і той же ароматизатор можна використовувати в різних напрямках діяльності в сфері харчової промисловості. Тобто, назвавши товар «тютюновий ароматизатор» або «ароматизатор» він не змінює своєї хімічної складової. В описі товару за кодом 3302109000 визначено для використання у харчовій промисловості. 
Позивач заперечує доводи Черкаської митниці в частині аргументації щодо споживання чи не споживання людиною певного товару як ознаки для класифікації. Як вже було зазначено, необхідно виділити визначальні ознаки і за ними провести визначення коду УКТ ЗЕД. На погляд позивача, це мають бути хімічний склад і спосіб застосування. Код 3302909000 не визначає прямої класифікації «тютюнові ароматизатори». При огляді товару митним органом не були відібрані зразки товару, та не було складено акт про взяття проб (зразків), не було направлено дослідження зразків товарів до спеціалізованої лабораторії з питань експертизи та досліджень Держмитслужби для отримання висновку. Проте в інших справах, такі дії вживались. TOB «ВІРДЖИНІЯ-ТЕХНО» надало всі запитувані документи. Посилання митниці щодо ненадання документів є необґрунтованими і спростовується супровідними листами і додатками до листів. За результатом отриманих документів, працівники Черкаської митниці мали можливість виконати завдання визначені для планової виїзної перевірки. Внутрішні технологічні документи не впливають на процедуру ввезення товарів і їх оподаткування. До повноважень митниці не належать повноваження, якими наділені податкові органи в частині дотримання акцизного законодавства. 
Щодо правильності визначення коду товарів за УКТ ЗЕД необхідно врахувати, що ТОВ «ВІРДЖИНІЯ-ТЕХНО» залучала до кожної операції митного брокера який складав митну декларацію і заповнював відповідні графи, який не був опитаний під час перевірки. Крім того, працівниками митниці були перевірені декларації і проставлені відповідні штампи щодо їх правильності і достовірності та випущено товар у вільний обіг. 
Позивач, вказує, що склад правопорушення обумовлює наявність у діях декларанта особливої мети - ухилення від сплати податків та зборів або зменшення їх розміру, та вини у формі прямого умислу. Диспозиція цієї статті передбачає спеціальну протиправну мету дій декларанта щодо заявлення неправдивих відомостей - неправомірне звільнення від сплати митних платежів чи зменшення їх розміру. Наявність спеціальної протиправної мети однозначно вказує на те, що це правопорушення може бути вчинено тільки з умисною формою вини, оскільки на момент подачі митної декларації декларант повинен усвідомлювати факт заявлення неправдивих відомостей та умисно бажати, щоб заявлені ним неправдиві дані вплинули на розмір митних платежів, які йому доведеться сплатити за митне оформлення задекларованого ним товару. 
Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 18 вересня 2025 року позов задоволено повністю.
Суд дійшов до висновку про те, що приймаючи оскаржувані рішення про визначення коду товару від 12.02.2025, відповідач керувався припущеннями про можливість використання позивачем спірного товару у власному виробництві тютюнових сумішей для кальянів з метою надання таким сумішам відповідних ароматів під час їх куріння, що не може бути обґрунтованою підставою для прийняття рішення про визначення коду товару на підставі іншої товарної позиції, яка не відповідає характерним ознакам оцінюваного товару, при цьому можливість використання спірного товару для виготовлення сумішей для кальянів не є легітимною метою для зміни товарної позиції задекларованого товару, який на момент декларування не був рідиною, що використовуються в електронних сигаретах та не був кінцевим продуктом для споживання.
Таким чином, суд погодився з доводами позивача, що товари підпадають під ознаки товарної позиції 3302, до якої включаються суміші, які використовуються як сировина для виробництва парфумерії, продуктів харчування або напоїв (наприклад, у кондитерських виробах, для ароматизації харчових продуктів чи напоїв) або в інших галузях промисловості (наприклад, у миловарній).
З урахуванням наведеного, суд дійшов висновку про те, що Черкаська митниця оскаржуваними рішеннями про визначення коду товару безпідставно класифікувала спірний товар за кодом УКТЗЕД 3302909000.
Не погоджуючись з таким рішенням суду першої інстанції, Черкаська митниця подала апеляційну скаргу, в якій просить скасувати оскаржуване рішення, як таке, що прийняте з порушенням норм матеріального і процесуального права, та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити повністю. 
Ухвалами колегії Шостого апеляційного адміністративного суду від 20.10.2025 та від 17.11.2025 відкрито провадження за апеляційною скаргою Черкаської митниці, призначено справу до розгляду в порядку письмового провадження.
Позивач не подав відзив на апеляційну скаргу.
Перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню, з наступних підстав.
Відповідно до частини 1 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України, завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Як вбачається з матеріалів справи, у зоні діяльності Черкаської митниці ТОВ «Вірджинія-Техно» в митному режимі імпорт за МД від 27.04.2021 № UA100710/2021/504142 задекларовано товари № 1, № 2 «Тютюнова сировина з повністю відділеною середньою жилкою, тіньового сушіння: необроблений тютюн» із застосуванням пільги в обкладенні товару акцизним податком за кодом « 130 - Підакцизні товари (продукція), що використовуються як сировина для виробництва підакцизних товарів (продукції) - (крім виробництва нафтопродуктів)», на підставі підпункту 213.3.6 статті 213 ПК України від 02.12.2010 № 2755-VI; та за МД від 09.02.2023 № UA902020/2023/201150 в митному режимі імпорт було задекларовано товар № 1 «Тютюнова сировина з повністю відділеною середньою жилкою, тіньового сушіння: необроблений тютюн» із застосуванням пільги в обкладені товару акцизним податком за кодом « 176 - Ввезення на митну територію України неферментованої (непереробленої) тютюнової сировини тютюновоферментаційними заводами, за умови подальшого виготовлення з такої сировини та її реалізації виробникам тютюнових виробів або її експорт» на підставі підпункту 213.3.13 статті 213 ПК України від 02.12.2010 № 2755-VI.
Згідно ч. 14 п. 4 ІІ Порядку № 509 підставою для включення підприємства до плану-графіку документальних перевірок Держмитслужби є наявність анульованих, відкликаних митних декларацій МД типу ІМ 40 ДЕ від 09.07.2024 № UA902020/2024/205582 (картка відмови від 09.07.2024 № UA902020/2024/000068). Причина відмови - порушення вимог підпункту е) пункту 5 частини восьмої статті 257 МК України, а також Порядку заповнення митних декларацій на бланку єдиного адміністративного документа, затвердженого наказом МФУ від 30.05.2012 № 651.
Підставою для включення підприємства до плану-графіку документальних перевірок Держмитслужби стала наявність протоколу про порушення митних правил МК України, який свідчить про порушення митних правил посадовими особами платника податків, декларантом а саме протокол про порушення митних правил від 19.10.2023 № 1451/UA209000/2023 (за статтею 473 МК України «пересилання через митний кордон України у міжнародних поштових та експрес-відправленнях товарів, заборонених до такого пересилання»).
Керівнику підприємства - директору ТОВ «Вірджинія-Техно» Алексєєвій Анні Олегівні листом від 14.11.2024 № 7.27-1/19/13/4012 направлено копію наказу про проведення документальної планової виїзної перевірки та повідомлено про дату початку її проведення із зазначенням місця проведення, шляхом надіслання рекомендованим листом із повідомленням про вручення (№ 0600983637059).
Посвідчення на право проведення документальної планової виїзної перевірки видане на підставі наказу Черкаської митниці від 13.11.2024 № 155 «Про проведення документальної планової виїзної перевірки щодо дотримання товариством з обмеженою відповідальністю «Вірджинія-Техно» (код ЄДРПОУ 43730366) вимог законодавства України з питань митної справи» на її проведення з 25.11.2024 пред`явлено під розписку директору ТОВ «Вірджинія-Техно» Алексєєвій Анні Олегівні та продовжено строк дії цього посвідчення на підставі наказу Черкаської митниці від 16.12.2024 № 174.
Документальна планова виїзна перевірка проводилася за період діяльності підприємства з 19.10.2020 по 30.09.2024.
Перевірка проводилася з 25.11.2024 по 10.01.2025 (з врахуванням наказу Черкаської митниці від 16.12.2024 № 174 «Про продовження строку проведення документальної планової виїзної перевірки щодо дотримання ТОВ «Вірджинія-Техно» (код ЄДРПОУ 43730366) вимог законодавства України з питань митної справи»).
Керівнику підприємства - директору ТОВ «Вірджинія-Техно» Алексєєвій А.О. вручено письмовий запит про надання документів та відомостей, необхідних для з`ясування питань перевірки «Про надання документів та ознайомлення з правами і обов`язками посадових осіб підприємства» (отримані 25.11.2024 під особистий підпис).
Станом на 10.01.2025 (дата завершення перевірки) були надані документи, перелік яких зазначено в додатку № 1 до акта перевірки, який є його невід`ємною частиною.
За результатами перевірки обґрунтованості та законності надання (отримання) пільг і звільнення від оподаткування встановлено наявність та перевірено оригінали документів, на підставі яких було здійснено митні оформлення із застосуванням пільги в оподаткуванні товарів ввізним митом, за результатами якої не встановлено випадків безпідставного отримання (надання) пільг і звільнення від оподаткування під час здійснення митного оформлення товарів ТОВ «Вірджинія-Техно» за вищезазначеними МД.
В ході проведення перевірки митних оформлень ТОВ «Вірджинія-Техно» встановлено, що за МД: від 19.10.2020 № UA100710/2020/512639, від 26.07.2021 № UA902020/2021/201088, від 31.01.2022 № UA902020/2022/200975, від 07.08.2024 № UA902020/2024/206269 товар «тютюнові ароматизатори» (в асортименті) задекларовано за кодом 3302109000 згідно з УКТ ЗЕД (ставка ввізного мита пільгова/повна становить 0%) як такі, що призначені для використання у харчовій промисловості.
За результатами аналізу опису цих товарів у графі 31 цих МД, документів, що подані разом з цими МД встановлено, що товари «ароматизатори для тютюну» (в асортименті) використовуються ТОВ «Вірджинія-Техно» у власному виробництві тютюнових сумішей для кальянів з метою надання таким сумішам відповідних ароматів під час їхнього куріння.
Харчові продукти та тютюн і вироби з нього відповідно до вимог УКТ ЗЕД включаються до розділу IV «Готові харчові продукти; алкогольні та безалкогольні напої і оцет; тютюн та його замінники; продукти, з вмістом та без вмісту нікотину, призначені для вдихання без горіння; інші нікотиновмісні продукти, призначені для забезпечення надходження нікотину в тіло людини».
Враховуючи вищевикладене встановлено, що тютюн та вироби з нього не є харчовими продуктами, а тютюнові вироби «тютюн для кальяну» призначені виключно для вдихання диму, що утворюється під час нагрівання таких продуктів (тобто виключається безпосереднє споживання такого виробу людиною в якості харчового продукту).
Крім того встановлено, що за МД: від 11.04.2023 № UA209210/2023/002706, від 20.10.2023 № UA209210/2023/007369 ТОВ «Вірджинія-Техно» задекларовано за кодом 3302909000 згідно з УКТЗЕД аналогічні товари «ароматизатори для тютюну» (в асортименті) як і ті, що задекларовані за МД від 19.10.2020 № UA100710/2020/512639, від 26.07.2021 № UA902020/2021/201088, від 31.01.2022 № UA902020/2022/200975, від 07.08.2024 № UA902020/2024/206269 за кодом 3302109000 згідно з УКТЗЕД.
Львівською митницею прийняте рішення про визначення коду товару від 19.09.2023 № КТ-UA209000-0238-2023, в якому для ароматизаторів, що задекларовані ТОВ «Вірджинія-Техно» як такі, що призначені для використання у харчовій промисловості, визначено код 3302909000 згідно з УКТЗЕД з встановленим описом «Ароматизатори для використання у тютюновій промисловості».
Згодом, ТОВ «Вірджинія-Техно» було здійснено декларування аналогічних товарів (у розумінні положень ч. 5 ст. 69 МК України) за кодом 3302109000 згідно з УКТЗЕД в зоні діяльності Черкаської митниці за МД від 07.08.2024 № UA902020/2024/206269, ігноруючи попереднє класифікаційне рішення митних органів та порушуючи вимоги положень ч.7 ст. 69 МК України.
За результатами перевірки, на підставі опрацьованої зазначеної вище інформації та документів, що подані до МД від 19.10.2020 № UA100710/2020/512639, від 26.07.2021 № UA902020/2021/201088, від 31.01.2022 № UA902020/2022/200975, від 07.08.2024 № UA902020/2024/206269 відповідно до частини 4 статті 69 та частини 14 статті 354 МК України під час перевірки правильності класифікації товарів згідно з УКТ ЗЕД групою з проведення перевірки керуючись положеннями ОПІ № 1 та № 6 прийнято рішення про класифікацію за кодом 3302909000 згідно з УКТ ЗЕД товарів «тютюнові ароматизатори» (в асортименті). 
Встановлені порушення призвели до заниження податкових зобов`язань по сплаті митних платежів на загальну суму 24 067,75 грн, в тому числі по сплаті ввізного мита на суму 20 056,45 грн та сплаті податку на додану вартість на суму 4 011,30 грн.
Документальною виїзною плановою перевіркою встановлено порушення підприємством: 
- положень Закону України «Про митний тариф України» від 04 червня 2020 року № 674-IX в частині застосування Основних правил інтерпретації 1 та 6, та ставок ввізного мита за відповідними товарними підкатегоріями; 
- положень Закону України «Про митний тариф України» від 19 жовтня 2022 року № 2697-IX в частині застосування Основних правил інтерпретації 1 та 6, та ставок ввізного мита за відповідними товарними підкатегоріями; 
- пункту 190.1 статті 190 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI, в частині визначення бази оподаткування податком на додану вартість товарів, які ввозяться на митну територію України в результаті чого занижено податкове зобов`язання по сплаті митних платежів в період з 19.10.2020 по 30.09.2024, що перевірявся, на загальну суму 24 067,75 грн, в тому числі по сплаті ввізного мита на суму 20 056,45 грн та сплаті податку на додану вартість на суму 4 011,30 грн за МД: - від 19.10.2020 № UA100710/2020/512639, - від 26.07.2021 № UA902020/2021/201088, - від 31.01.2022 № UA902020/2022/200975, - від 07.08.2024 № UA902020/2024/206269.
В ході перевірки встановлено, що відповідно до вимог статей 3,4,8 Закону № 481 ТОВ «Вірджинія-Техно» отримано «Ліцензію на виробництво тютюнових виробів (суміші тютюнової для кальяну)» від 11.03.2021 № 990111202100005, що свідчить про те, що ТОВ «Вірджинія-Техно» було відомо, що вироби «тютюн для кальянів» не відносяться до харчових продуктів, а є тютюновими виробами.
Відповідно до інформації, отриманої Черкаською митницею з Інформаційної системи «Податковий блок», основним видом економічної діяльності ТОВ «ВІРДЖИНІЯ-ТЕХНО» є виробництво тютюнових виробів (код 12.00), а виробництво харчових продуктів (код 10) відсутнє у переліку видів економічної діяльності.
Підприємству під час проведення документальної планової виїзної перевірки було надано письмові запити про надання документів (вручені 25.11.2024 та 04.12.2024 під особистий підпис керівника підприємства - директора ТОВ «Вірджинія-Техно» Алексєєвій А.О. та направлені листом від 10.12.2024 № 7.27-1/19/13/4332).
Перелік отриманих документів (їх копії) зазначено в додатку № 1 до акта перевірки, який є його невід`ємною частиною.
Відповідно до переліку запитуваних документів керівником підприємства директором Алєксєєвою А. О. не надано наступне: документи, що підтверджують витрати на транспортування товарів (договір про перевезення, транспортні та страхові документи), а також: рахунки-фактури від виконавця договору (контракту) про надання транспортно-експедиційних послуг, що містять реквізити сторін, суму та умови платежу, інші відомості, відповідно до яких встановлюється належність послуг до товарів, акти виконаних робіт; банківські платіжні документи, що підтверджують факт оплати транспортно-експедиційних послуг відповідно до виставленого рахунка-фактури; довідки підприємства-перевізника, що здійснило перевезення, які містить реквізити товаротранспортного документа, відомості про маршрут перевезення, розмір плати за надання транспортно-експедиційних послуг та підписи керівника і головного бухгалтера такого підприємства; картки субрахунку « 311» (по кожному контрагенту) за період з 19.10.2020 по 30.09.2024; технологічну картку виготовлення тютюну для кальяну.
Причини ненадання згаданих вище документів повідомлені Черкаській митницю ТОВ «Вірджинія-Техно» листом від 19.12.2024 № 191224/2 (вх. Черкаської митниці від 19.12.2024 № 6787/13) та листом від 09.12.2024 № 091224 (вх. Черкаської митниці від 09.12.2024 № 6605/13), де посилається на те, що технологічна картка виготовлення тютюну для кальяну є інтелектуальною власністю підприємства та містить комерційну таємницю, а також стверджуючи, що не отримували на руки рахунки та акти виконаних робіт, що підтверджують вартість транспортних витрат (рахунки-фактури, акти виконаних робіт, банківські платіжні документи).
У зв`язку з невиконанням вимог керівника групи перевірки та порушення вимог положень ст. 350 МК України було складено акт про ненадання документів від 26.12.2024 № 7.27-19/24/12.
При проведенні перевірки обґрунтованості та законності надання (отримання) пільг та звільнення від оподаткування (відповідно до програми документальної перевірки) групою перевірки досліджувалося питання дотримання ТОВ «Вірджинія-Техно» умов наданих пільг зі сплати акцизного податку, що виник в зв`язку з ввезенням на митну територію підакцизних товарів, а саме: 
1) ТОВ «Вірджинія-Техно» в зоні діяльності Черкаської митниці під час здійснення митного оформлення товарів в митному режимі імпорт за МД від 27.04.2021 № UA100710/2021/504142 скористалось звільненням від оподаткування товару акцизним податком, задекларувавши при цьому у графі 36 (частина 2) цієї МД код пільги 130 «Підакцизні товари (продукція), що використовуються як сировина для виробництва підакцизних товарів (продукції) - (крім виробництва нафтопродуктів)», на підставі підпункту 213.3.6 статті 213 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI; 
2) ТОВ «Вірджинія-Техно» під час здійснення митного оформлення товарів в митному режимі імпорт в зоні діяльності Черкаської митниці за МД від 09.02.2023 № UA902020/2023/201150 скористалось звільненням від оподаткування товару акцизним податком задекларувавши у графі 36 (частина 2) цієї МД код пільги 176 «Ввезення на митну територію України неферментованої (непереробленої) тютюнової сировини тютюново-ферментаційними заводами, за умови подальшого виготовлення з такої сировини та її реалізації виробникам тютюнових виробів або її експорт», на підставі підпункту 213.3.13 статті 213 ПК України від 02.12.2010 № 2755-VI.
За результатами проведеної перевірки митний орган прийняв податкове повідомлення-рішення від 12.02.2025 №UА902000202511 та від 12.02.2025 №UА902000202512.
Не погоджуючись з такими рішеннями, Товариство з обмеженою відповідальністю "Вірджинія-Техно" звернулося з цим позовом до суду.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та висновкам суду першої інстанції, колегія суддів зазначає наступне.
В силу вимог ч. 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Статтею 1 Митного кодексу України 13 березня 2012 року №4495-VI (в редакції, чинній нас виникнення спірних правовідносин) визначено, що законодавство України з питань митної справи складається з Конституції України, цього Кодексу, інших законів України, що регулюють питання, зазначені у статті 7 цього Кодексу, з міжнародних договорів України, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України, а також з нормативно-правових актів, виданих на основі та на виконання цього Кодексу та інших законодавчих актів. Відносини, пов`язані із справлянням митних платежів, регулюються цим Кодексом, Податковим кодексом України та іншими законами України з питань оподаткування. Якщо міжнародним договором України, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом та іншими законами України, застосовуються правила міжнародного договору України.
При здійсненні митного контролю та митного оформлення товарів, транспортних засобів комерційного призначення, що переміщуються через митний кордон України, застосовуються виключно норми законів України та інших нормативно-правових актів з питань митної справи, чинні на день прийняття митної декларації митним органом України (частина перша статті 3 Митного кодексу України).
Загальні положення щодо митного оформлення та декларування визначені Главами 39, 40 Розділу VIII Митного кодексу України.
Так, відповідно до частини першої статті 246 Митного кодексу України метою митного оформлення є забезпечення дотримання встановленого законодавством України порядку переміщення товарів, транспортних засобів комерційного призначення через митний кордон України, а також забезпечення статистичного обліку ввезення на митну територію України, вивезення за її межі і транзиту через її територію товарів.
Митне оформлення товарів, транспортних засобів комерційного призначення здійснюється в будь-якому митному органі з пред`явленням їх цьому органу, якщо інше не передбачено цим Кодексом (абзац перший частини третьої статті 247 Митного кодексу України).
Згідно з частиною першою статті 248 Митного кодексу України митне оформлення розпочинається з моменту подання митному органу декларантом або уповноваженою ним особою митної декларації або документа, який відповідно до законодавства її замінює, та документів, необхідних для митного оформлення, а в разі електронного декларування - з моменту отримання митним органом від декларанта або уповноваженої ним особи електронної митної декларації або електронного документа, який відповідно до законодавства замінює митну декларацію.
Відповідно до частини першої статті 257 Митного кодексу України декларування здійснюється шляхом заявлення за встановленою формою (письмовою, усною, шляхом вчинення дій) точних відомостей про товари, мету їх переміщення через митний кордон України, а також відомостей, необхідних для здійснення їх митного контролю та митного оформлення. При застосуванні письмової форми декларування можуть використовуватися як електронні документи, так і документи на паперовому носії або їх електронні (скановані) копії, на які накладено електронний підпис декларанта або уповноваженої ним особи.
Згідно з частиною першою статті 257 Митного кодексу України умови та порядок декларування, перелік відомостей, необхідних для здійснення митного контролю та митного оформлення, визначаються цим Кодексом та міжнародними договорами України, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України. Положення про митні декларації та форми цих декларацій затверджуються Кабінетом Міністрів України, а порядок заповнення таких декларацій та інших документів, що застосовуються під час митного оформлення товарів, транспортних засобів комерційного призначення, - центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Підпунктом "г" пункту 5 частини восьмої статті 257 Митного кодексу України передбачено, що митне оформлення товарів, транспортних засобів комерційного призначення здійснюється митними органами на підставі митної декларації, до якої декларантом залежно від митних формальностей, установлених цим Кодексом для митних режимів, та заявленої мети переміщення вносяться такі відомості, у тому числі у вигляді кодів, зокрема, відомості про товари код товару згідно з УКТ ЗЕД.
Положення щодо ведення Української класифікації товарів зовнішньоекономічної діяльності, її структури та класифікації товарів визначені Главою 11 Розділу IV Митного кодексу України.
Так, відповідно до частини першої статті 67 Митного кодексу України Українська класифікація товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) складається на основі Гармонізованої системи опису та кодування товарів та затверджується законом про Митний тариф України.
Статтею 1 Закону України "Про Митний тариф України" від 19 жовтня 2022 року №2697-IX, яким набрав чинності 01 січня 2023 року, встановлено Митний тариф України (групи 01-49; групи 50-97) та визначено, що митний тариф України є невід`ємною частиною цього Закону та містить перелік ставок загальнодержавного податку - ввізного мита на товари, що ввозяться на митну територію України і систематизовані згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД), складеною на основі Гармонізованої системи опису та кодування товарів.
Згідно з частинами другою та третьою статті 67 Митного кодексу України в УКТ ЗЕД товари систематизовано за розділами, групами, товарними позиціями, товарними підпозиціями, найменування і цифрові коди яких уніфіковано з Гармонізованою системою опису та кодування товарів. Для докладнішої товарної класифікації використовується сьомий, восьмий, дев`ятий та десятий знаки цифрового коду.
Структура десятизнакового цифрового кодового позначення товарів в УКТ ЗЕД включає код групи (перші два знаки), товарної позиції (перші чотири знаки), товарної підпозиції (перші шість знаків), товарної категорії (перші вісім знаків), товарної підкатегорії (десять знаків) (частина четверта статті 67 Митного кодексу України).
Відповідно до частини першої статті 68 Митного кодексу України ведення УКТ ЗЕД здійснює центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну митну політику, в порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України.
Ведення УКТ ЗЕД передбачає, зокрема, відстеження та облік змін і доповнень до Гармонізованої системи опису та кодування товарів, пояснень та інших рішень щодо її тлумачення, що приймаються Всесвітньою митною організацією; забезпечення однакового застосування всіма митними органами правил класифікації товарів; прийняття рішень щодо класифікації та кодування товарів в УКТ ЗЕД у складних випадках (підпункти 1, 4, 5 частини другої статті 68 Митного кодексу України).
Згідно з частинами першою-сьомою статті 69 Митного кодексу України товари при їх декларуванні підлягають класифікації, тобто у відношенні товарів визначаються коди відповідно до класифікаційних групувань, зазначених в УКТ ЗЕД.
Митні органи здійснюють контроль правильності класифікації товарів, поданих до митного оформлення, згідно з УКТ ЗЕД.
На вимогу посадової особи митного органу декларант або уповноважена ним особа зобов`язані надати усі наявні відомості, необхідні для підтвердження заявлених ними кодів товарів, поданих до митного оформлення, а також зразки таких товарів та/або техніко-технологічну документацію на них.
У разі виявлення під час митного оформлення товарів або після нього порушення правил класифікації товарів митний орган має право самостійно класифікувати такі товари.
Для цілей класифікації товарів під складним випадком класифікації товару розуміється випадок, коли у процесі контролю правильності заявленого декларантом або уповноваженою ним особою коду товару виникають суперечності щодо тлумачення положень УКТ ЗЕД, вирішення яких потребує додаткової інформації, спеціальних знань, проведення досліджень тощо.
Для цілей класифікації товарів під товарами з ідентичними характеристиками розуміються товари, які мають однакові характерні для них ознаки (фізичні характеристики, хімічний склад, призначення та порядок застосування тощо) і відмінності між цими товарами не впливають на характеристики, визначальні для класифікації таких товарів за одним класифікаційним кодом згідно з УКТ ЗЕД.
Рішення митних органів щодо класифікації товарів для митних цілей є обов`язковими. Такі рішення оприлюднюються у встановленому законодавством порядку. У разі незгоди з рішенням митного органу щодо класифікації товару декларант або уповноважена ним особа має право оскаржити це рішення відповідно до глави 4 цього Кодексу.
Відтак, класифікацію товарів за УКТ ЗЕД здійснює декларант (особа, яка подає митну декларацію), а митний орган здійснює контроль за такою класифікацією та може самостійно визначити код задекларованого товару лише в тому разі, коли виявить порушення правил класифікації з боку декларанта. Повноваження митного органу щодо самостійного визначення коду товару не є дискреційними та обумовлені виключно наявністю порушення правил класифікації з боку декларанта.
Наведене узгоджується з правовою позицією Верховного Суду, викладеною у постановах від 20 червня 2019 року (справа №826/7208/16), 11 листопада 2019 (справа №260/202/19), від 07 липня 2023 року (справа №804/45/17).
Процедуру ведення Української класифікації товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТЗЕД) визначено Порядком ведення Української класифікації товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТЗЕД), затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 21 травня 2012 року №428 (далі Порядок №428).
Пунктами 2-4 Порядку №428 встановлено, що УКТЗЕД є товарною номенклатурою Митного тарифу України, затвердженого Законом України Про Митний тариф України, що використовується для цілей тарифного та інших видів регулювання зовнішньоекономічної діяльності, ведення статистики зовнішньої торгівлі та здійснення митного оформлення товарів. УКТЗЕД складається на основі Гармонізованої системи опису та кодування товарів Всесвітньої митної організації (далі - Гармонізована система) з урахуванням Комбінованої номенклатури Європейського Союзу (далі - Комбінована номенклатура). Функції з ведення УКТЗЕД здійснюються Держмитслужбою.
Як зазначалось вище, статтею 1 Закону України "Про Митний тариф України" від 19 жовтня 2022 року №2697-IX (далі - Закон №2697-IX), яким набрав чинності 01 січня 2023 року, встановлено Митний тариф України (групи 01-49; групи 50-97).
Так, у Додатку до Закону №2697-IX визначені Основні правила інтерпретації УКТ ЗЕД, згідно з якими класифікація товарів в УКТ ЗЕД здійснюється за такими правилами:
1. Назви розділів, груп і підгруп наводяться лише для зручності користування УКТ ЗЕД; для юридичних цілей класифікація товарів в УКТ ЗЕД здійснюється виходячи з назв товарних позицій і відповідних приміток до розділів чи груп і, якщо цими назвами не передбачено іншого, відповідно до таких правил:
2. (a) будь-яке посилання в назві товарної позиції на будь-який виріб стосується також некомплектного чи незавершеного виробу за умови, що він має основну властивість комплектного чи завершеного виробу. Це правило стосується також комплектного чи завершеного виробу (або такого, що класифікується як комплектний чи завершений згідно з цим правилом), незібраного чи розібраного;
(b) будь-яке посилання в назві товарної позиції на будь-який матеріал чи речовину стосується також сумішей або сполук цього матеріалу чи речовини з іншими матеріалами чи речовинами. Будь-яке посилання на товар з певного матеріалу чи речовини розглядається як посилання на товар, що повністю або частково складається з цього матеріалу чи речовини. Класифікація товару, що складається більше ніж з одного матеріалу чи речовини, здійснюється відповідно до вимог правила 3.
3. У разі якщо згідно з правилом 2 (b) або з будь-яких інших причин товар на перший погляд (prіma facіe) можна віднести до двох чи більше товарних позицій, його класифікація здійснюється таким чином:
(a) перевага надається тій товарній позиції, в якій товар описується конкретніше порівняно з товарними позиціями, де подається більш загальний його опис. Проте в разі коли кожна з двох або більше товарних позицій стосується лише частини матеріалів чи речовин, що входять до складу суміші чи багатокомпонентного товару, або лише частини товарів, що надходять у продаж у наборі для роздрібної торгівлі, такі товарні позиції вважаються рівнозначними щодо цього товару, навіть якщо в одній з них подається повніший або точніший опис цього товару;
(b) суміші, багатокомпонентні товари, які складаються з різних матеріалів або вироблені з різних компонентів, товари, що надходять у продаж у наборах для роздрібної торгівлі, класифікація яких не може здійснюватися згідно з правилом 3 (a), повинні класифікуватися за тим матеріалом чи компонентом, який визначає основні властивості цих товарів, за умови що цей критерій можна застосувати;
(c) товар, класифікацію якого не можна здійснити відповідно до правила 3 (a) або 3 (b), повинен класифікуватися в товарній позиції з найбільшим порядковим номером серед номерів товарних позицій, що розглядаються.
4. Товар, який не може бути класифікований згідно з вищезазначеними правилами, класифікується в товарній позиції, яка відповідає товарам, що найбільше подібні до тих, що розглядаються.
5. На додаток до наведеного до зазначених нижче товарів застосовуються такі правила:
(a) футляри для фотоапаратів, музичних інструментів, зброї, креслярського приладдя, прикрас та подібні вироби, які мають спеціальну форму і призначені для зберігання відповідних виробів або набору виробів, придатні для тривалого використання разом з виробами, для яких вони призначені, класифікуються разом з упакованими в них виробами. Це правило не поширюється на тару (упаковку), що становить разом з виробом одне ціле і надає останньому істотно іншої властивості;
(b) відповідно до правила 5 (a) тару (упаковку) разом з товарами, які в ній містяться, слід класифікувати разом із цими товарами, якщо вона належить до такого типу тари (упаковки), яка зазвичай використовується для упакування цих товарів. Це положення є необов`язковим, якщо ця тара (упаковка) придатна для повторного використання.
6. Для юридичних цілей класифікація товарів у товарних підпозиціях, товарних категоріях і товарних підкатегоріях здійснюється відповідно до назви останніх, а також приміток, які їх стосуються, з урахуванням певних застережень (mutatіs mutandіs), положень вищезазначених правил за умови, що порівнювати можна лише назви одного рівня деталізації. Для цілей цього правила також можуть застосовуватися відповідні примітки до розділів і груп, якщо в контексті не зазначено інше.
На виконання положень статті 68 Митного кодексу України, Порядку ведення Української класифікації товарів зовнішньоекономічної діяльності, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 21 травня 2012 року №428 "Про затвердження Порядку ведення Української класифікації товарів зовнішньоекономічної діяльності та визнання такими, що втратили чинність, деяких постанов Кабінету Міністрів України", наказом Державної митної служби України від 14 грудня 2022 року №543, який набрав чинності з 01 січня 2023 року, затверджено Пояснення до Української класифікації товарів зовнішньоекономічної діяльності (далі Наказ №543).
Згідно зі вступною частиною Пояснень, затверджених Наказом №543, пояснення до УКТЗЕД розроблені відповідно до 68 статті Митного кодексу України та на виконання постанови Кабінету Міністрів України від 21.05.2012 № 428 "Про затвердження Порядку ведення Української класифікації товарів зовнішньоекономічної діяльності та визнання такими, що втратили чинність, деяких постанов Кабінету Міністрів України" з метою забезпечення єдиного тлумачення і застосування УКТЗЕД. Пояснення до УКТЗЕД є одним допоміжних робочих матеріалів, що запроваджуються в Україні з метою забезпечення однакової інтерпретації і застосування УКТЗЕД. Пояснення до УКТЗЕД містять тлумачення змісту позицій УКТЗЕД, терміни, короткі описи товарів і галузі можливого застосування цих товарів, класифікаційні ознаки та конкретні переліки товарів, що включені або виключені з тих чи інших товарних позицій, методи визначення різних характеристик товарів та іншу інформацію, як є необхідною для однозначного віднесення конкретного товару до певної товарної позиції УКТЗЕД.
Виникнення спірних правовідносин зумовлено тим, що ТОВ «ВІРДЖИНІЯ-ТЕХНО» імпортувало продукцію, товар ароматизатори, як такі що призначені для використання у харчовій промисловості та визначив код за УКТ ЗЕД 3302109000.
Однак, за наслідками проведеної перевірки митний орган прийняв рішення про класифікацію за кодом 3302909000 згідно УКТ ЗЕД товарів «тютюнові ароматизатори» в асортименті.
Відповідно до відомостей Єдиного державного реєстру юридичних осіб, ТОВ «ВІРДЖИНІЯ-ТЕХНО» має наступні види діяльності:12.00 Виробництво тютюнових виробів (основний) 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна 01.63 Післяурожайна діяльність 01.15 Вирощування тютюну 46.35 Оптова торгівля тютюновими виробами 47.26 Роздрібна торгівля тютюновими виробами в спеціалізованих магазинах 70.22 Консультування з питань комерційної діяльності й керування 71.12 Діяльність у сфері інжинірингу, геології та геодезії, надання послуг технічного консультування в цих сферах 71.20 Технічні випробування та дослідження 72.11 Дослідження й експериментальні розробки у сфері біотехнологій 72.19 Дослідження й експериментальні розробки у сфері інших природничих і технічних наук 74.90 Інша професійна, наукова та технічна діяльність, н.в.і.у. 78.30 Інша діяльність із забезпечення трудовими ресурсами 82.30 Організування конгресів і торговельних виставок 85.59 Інші види освіти, н.в.і.у.
Позивач отримав ліцензію на виробництво тютюнових виробів (суміші тютюнові для кальяну), реєстраційний номер 990111202100005 від 11.03.2021, з терміном дії з 11.03.2021 по 11.03.2026.
Наведене свідчить про те, що виробництво харчових продуктів (код 10) відсутнє у переліку видів економічної діяльності ТОВ «ВІРДЖИНІЯ-ТЕХНО».
Харчові продукти та тютюн і вироби з нього відповідно до вимог УКТ ЗЕД включаються до розділу IV «Готові харчові продукти; алкогольні та безалкогольні напої і оцет; тютюн та його замінники; продукти, з вмістом та без вмісту нікотину, призначені для вдихання без горіння; інші нікотиновмісні продукти, призначені для забезпечення надходження нікотину в тіло людини».
Виходячи зі специфіки застосування розділових знаків у назвах товарних розділів, груп та позицій УКТ ЗЕД встановлено, що товари «тютюн та його замінники» виділені із категорії «готові харчові продукти» у розділі IV.
Згідно з частиною 901 статті 1 Закону України «Про основні принципи та вимоги до безпечності та якості харчових продуктів» від 23 грудня 1997 року № 771/97-ВР (далі - Закон № 771) харчові ароматизатори - харчові продукти (крім тих, що мають виключно солодкий, кислий чи солоний смак), які не вживаються окремо та додаються до інших харчових продуктів з метою надання їм аромату та/або смаку чи модифікації аромату та/або смаку і можуть містити харчові продукти та/або ароматизатори, та/або харчові добавки. До ароматизаторів належать ароматичні речовини, ароматичні препарати, термічно оброблені ароматизатори, ароматизатори коптильні, попередники аромату, а також інші ароматизатори та їх суміші, що не підпадають під зазначені категорії.
Згідно з частиною 92 статті 1 Закону № 771 харчовий продукт - речовина або продукт, призначені для споживання людьми або щодо яких обґрунтовано очікується, що вони будуть спожиті людиною. Харчовий продукт може бути переробленим, частково переробленим або непереробленим. До харчових продуктів належать напої (у тому числі вода питна), жувальні гумки та будь-які інші речовини, що навмисно додані до харчового продукту під час виробництва, переробки або обробки.
За приписами статті 1 Закону України «Про заходи щодо попередження та зменшення вживання тютюнових виробів і їх шкідливого впливу на здоров`я населення» від 22 вересня 2005 року № 2899-IV - куріння тютюнових виробів - дії, що призводять до згоряння тютюнових виробів, у результаті чого утворюється тютюновий дим, який виділяється в атмосферне повітря та вдихається особою, яка курить; - тютюн - листя та інші натуральні оброблені або необроблені частини рослин тютюну, у тому числі розширений і відновлений тютюн; - тютюн для кальяну - тютюновий виріб, що може вживатися через кальян. Для цілей цього Закону тютюн для кальяну вважається тютюновим виробом для куріння.
Згідно з статтею 1 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» від 19 грудня 1995 року № 481/95-ВР (далі - Закон № 481) тютюнові вироби - сигарети з фільтром або без фільтру, цигарки, сигари, сигарили, а також люльковий, нюхальний, смоктальний, жувальний тютюн, махорка та інші вироби з тютюну чи його замінників для куріння, нюхання, смоктання, жування чи вдихання без горіння шляхом нагрівання.
Отже, тютюн та вироби з нього не є харчовими продуктами, а тютюнові вироби «тютюн для кальяну» призначені виключно для вдихання диму, що утворюється під час нагрівання таких продуктів (тобто виключається безпосереднє споживання такого виробу людиною в якості харчового продукту).
Група 33 «Ефірні олії та резиноїди; парфумерні, косметичні та туалетні препарати» включена до Розділу VI УКТ ЗЕД, у якому класифікується продукція хімічної та пов`язаних із нею галузей промисловості.
У товарній позиції 3302 УКТ ЗЕД класифікуються суміші запашних речовин та суміші (включаючи спиртові розчини), одержані на основі однієї або кількох таких речовин, які застосовуються як промислова сировина; інші препарати на основі запашних речовин, які застосовуються у виробництві напоїв.
Згідно з приміткою 2 до групи 33 у товарній позиції 3302 термін «запашні речовини» означає лише речовини товарної позиції 3301 (олії ефірні недетерпенізовані (які містять або не містять терпени) або детерпенізовані (які не містять терпенів), включаючи конкрети та абсолюти; резиноїди; екстраговані ефірні олії; концентрати ефірних олій у жирах, нелетких оліях, восках або в інших подібних речовинах, одержані способом анфлеражу або мацерації; терпенові побічні продукти детерпенізації ефірних олій; водні дистиляти та водні розчини ефірних олій), запашні компоненти, видобуті з цих речовин, і синтетичні ароматичні речовини.
В залежності від сфери використання товарів товарна позиція 3302 УКТ ЗЕД поділяється на товарну підпозицію 3302 10 «для використання у харчовій промисловості або для виробництва напоїв» та товарну підпозицію 3302 90 «інші», тобто відмінні від використання у харчовій промисловості або для виробництва напоїв.
Відповідно до Пояснень до товарної позиції 3302 УКТ ЗЕД до цієї товарної позиції включаються такі суміші за умови, що вони використовуються як сировина для виробництва парфумерії, продуктів харчування або напоїв (наприклад, у кондитерських виробах, для ароматизації харчових продуктів чи напоїв) або в інших галузях промисловості (наприклад, у миловарній). Враховуючи Пояснення до товарної позиції 3302 УКТ ЗЕД, до товарної підпозиції 3302 10 включаються ароматичні суміші як сировина для виробництва продуктів харчування та напоїв, а до товарної підпозиції 3302 90 - для виробництва парфумерії, мила тощо.
Таким чином визначальним критерієм для класифікації ароматизаторів у межах товарних підпозицій 3302 10 або 3302 90 УКТ ЗЕД є сфера їх використання.
Як встановлено вище, термін «харчовий продукт» не включає тютюн у значенні, наведеному в Законі України «Про заходи щодо попередження та зменшення вживання тютюнових виробів і їх шкідливого впливу на здоров`я населення», та тютюнові вироби у значенні, наведеному в Законі України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» (пункт 92 частини першої статті 1 Закону № 771/97-ВР).
Колегія суддів враховує помилковість дослідження судом першої інстанції товарної позиції 24 та коду товарної позиції 2404199010, оскільки ані позивачем, ані відповідачем при митному оформленні та при проведенні спірної перевірки не використовувалася товарна позиція 2404.
Враховуючи сукупність викладених обставин та норми чинного законодавства суд апеляційної інстанції доходить висновку, що митний орган, використовуючи надані законом виключні повноваження, обґрунтовано та вірно визначив код УКТЗЕД товару, заявленого позивачем до митного оформлення.
Відповідно, підстави для скасування оскаржуваних податкових повідомлень-рішень від 12 лютого 2025 року відсутні.
Наведене у контексті змісту встановлених фактичних обставин у цій справі свідчить про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права й обґрунтованість вимог апеляційної скарги Черкаської митниці.
Відтак, проаналізувавши доводи апеляційної скарги, встановлені фактичні обставини, описані вище, зважаючи на їх зміст та юридичну природу, наявні підстави для задоволення апеляційної скарги та скасування оскаржуваного судового рішення.
Відповідно до пункту 2 частини 1 статті 315 Кодексу адміністративного судочинства України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю і ухвалити нове судове рішення або змінити судове рішення.
За змістом частини 1 статті 317 адміністративного судочинства України, підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Керуючись ст.ст. 241, 242, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -
П О С Т А Н О В И Л А:
Апеляційну скаргу Черкаської митниці задовольнити.
Рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 18 вересня 2025 року у справі № 580/6340/25 скасувати.
Прийняти нове судове рішення, яким у задоволенні адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю "Вірджинія-Техно" до Черкаської митниці про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень відмовити.
Постанова суду набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена протягом тридцяти днів шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Суддя доповідач: В.Ю. Ключкович

Судді: О.О. Беспалов

О.М. Кузьмишина