КИЇВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД  	

Р І Ш Е Н Н Я
І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И
20 лютого 2026 року Київ справа № 320/16382/25
Київський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Басая О.В., розглянувши в порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом ОСОБА_1 до Державної податкової служби України про визнання протиправною та скасувати індивідуальну податкову консультацію в частині,
у с т а н о в и в:
До Київського окружного адміністративного суду звернувся ОСОБА_1 із позовом до Державної податкової служби України, в якому з урахуванням уточненої позовної заяви просить: визнати протиправною та скасувати індивідуальну податкову консультацію Державної податкової служби України від 13.11.2024 № 5251/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК у такій частині: "Таким чином, до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включається сума (вартість) майнового внеску, яка внесена таким платником до статутного капіталу юридичної особи - резидента, тобто, положення п.п. 165.1.44 п. 165.1 ст. 165 Кодексу, у наведеній Вами ситуації, не застосовуються."
Позовні вимоги обґрунтовано тим, що 26.09.2024 ОСОБА_1 (далі – позивач) звернувся до Головного управління ДПС у м. Києві із Зверненням (запитом) платника податків на отримання індивідуальної податкової консультації в електронній формі (далі - Запит) щодо практичного застосування норм чинного законодавства, а саме щодо оподаткування операції з внесення корпоративних прав до статутного капіталу юридичної особи-нерезидента фізичною особою податковим резидентом України.
Державна податкова служба України (далі - відповідач) розглянула вказаний Запит, який надійшов до неї з Головного управління ДПС у м. Києві листом від 18.10.2024 № 14184/8/ПК/26-15-24-01-13-06 (вх. ДПС № 4777/1ПК/7 від 18.10.2024) та за результатами розгляду надала позивачу Індивідуальну податкову консультацію № 5251/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК від 13.11.2024 
Позивач не погоджується з певними частинами індивідуальної податкової консультації та вважає їх протиправними та такими, що суперечать вимогам чинного законодавства тому звернувся з даним позовом до суду 
Ухвалою суду від 16.05.2025 позовну заяву ОСОБА_1 залишено без руху, зазначено недоліки позовної заяви, спосіб їх усунення та встановлено строк для усунення недоліків позовної заяви. Позивач усунув недоліки позовної заяви.
Ухвалою суду від 20 червня 2025 року суд відкрив провадження у справі, визначив, що розгляд справи здійснюватиметься за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) сторін за наявними у справі матеріалами.
Відповідач правом надання відзиву не скористався.
Розглянувши позовну заяву, дослідивши докази та оцінивши їх у сукупності, суд встановив таке.
Позивач ОСОБА_1 , РНОКПП за ДРФО НОМЕР_1 , є громадянином України та податковим резидентом України. 
У позові позивач зазначив, що планував придбати майнові (корпоративні) права на частку (пай) в статутному капіталі юридичної особи- нерезидента, інвестиційному фонді, який створений та існує за законодавством ОСОБА_2 (далі – ЮО № 1) та в подальшому здійснити майновий внесок у вигляді вказаних майнових (корпоративних) прав на частку (пай) в статутному капіталі ЮО № 1 до статутного капіталу іншої юридичної особи-нерезидента, комерційного товариства, яке створене та існує за законодавством Естонської Республіки (далі – ЮО № 2) і в обмін на такий майновий внесок отримати від ЮО № 2 майнові (корпоративні) права на частку (пай) в статутному капіталі ЮО № 2. При цьому Позивач зазначав, що очікував, що на момент здійснення вказаного майнового внеску у вигляді майнових (корпоративних) прав на частку (пай) в статутному капіталі ЮО № 1 до статутного капіталу ЮО № 2 вартість такого майнового внеску у вигляді майнових (корпоративних) прав збільшиться, що може бути підтверджено відповідним звітом про оцінку корпоративних прав. Вартість майнових (корпоративних) прав на частку (пай) в статутному капіталі ЮО № 2 дорівнюватиме оціночній вартості майнових (корпоративних) прав на частку (пай) в статутному капіталі ЮО № 1.
26.09.2024 ОСОБА_1 звернувся до Головного управління ДПС у м. Києві із Зверненням (запитом) платника податків на отримання індивідуальної податкової консультації в електронній формі щодо практичного застосування норм чинного законодавства, а саме щодо оподаткування операції з внесення корпоративних прав до статутного капіталу юридичної особи-нерезидента фізичною особою податковим резидентом України.
У зверненні позивач, зокрема, просив повідомити:
"1. Чи розповсюджується звільнення від оподаткування податком на доходи фізичних осіб, передбачене п.п. 165.1.44 п. 165.1 ст. 165 ПК України, на дохід у вигляді майнових (корпоративних) прав на частку (пай) в статутному капіталі юридичної особи – нерезидента (ЮО № 2), отриманий платником податку фізичною особою резидентом в обмін на здійснення ним майнового внеску до статутного капіталу такої юридичної особи – нерезидента (ЮО № 2) у вигляді майнових (корпоративних) прав на частку (пай) в статутному капіталі іншої юридичної особи – нерезидента (ЮО № 1)?"
Державна податкова служба України розглянула вказаний Запит, який надійшов до неї з Головного управління ДПС у м. Києві листом від 18.10.2024 № 14184/8/ПК/26-15-24-01-13-06 (вх. ДПС № 4777/1ПК/7 від 18.10.2024) та за результатами розгляду надала позивачу Індивідуальну податкову консультацію № 5251/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК від 13.11.2024 
Зокрема відповідач у Індивідуальній податковій консультації № 5251/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК від 13.11.2024 надав відповідь, що положення п.п. 165.1.44 п. 165.1 ст. 165 Кодексу, у наведеній позивачем ситуації, не застосовуються.
Підставою незастосування вказаної норми на думку відповідача є наступні доводи: "Оподаткування доходів фізичних осіб регламентується розділом IV Кодексу, відповідно до п. 163.1 ст. 163 якого об`єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання); іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України. 
Статтею 165 Кодексу встановлено перелік доходів, які не включаються до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку, зокрема, сума майнового та немайнового внеску платника податку до статутного капіталу юридичної особи - емітента корпоративних прав, в обмін на такі корпоративні права(п.п. 165.1.44 п. 165.1 ст. 165 Кодексу).
При цьому згідно з п.п. 14.1.90 п. 14.1 ст. 14 Кодексу корпоративні права - це права особи, частка якої визначається у статутному капіталі (майні) господарської організації, що включають правомочності на участь цієї особи в управлінні господарською організацією, отримання певної частки прибутку (дивідендів) даної організації та активів у разі ліквідації останньої відповідно до закону, а також інші правомочності, передбачені законом та статутними документами.
Інші терміни, що застосовуються у Кодексі і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами (п. 5.3 ст. 5 Кодексу).
Так, господарські організації - це юридичні особи, створені відповідно до Цивільного кодексу України, державні, комунальні та інші підприємства, створені відповідно до Господарського кодексу України, а також інші юридичні особи, які здійснюють господарську діяльність та зареєстровані в установленому законом порядку (частина друга ст. 55 Господарського кодексу України).
Таким чином, до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включається сума (вартість) майнового внеску, яка внесена таким платником до статутного капіталу юридичної особи - резидента, тобто, положення п.п. 165.1.44 п. 165.1 ст. 165 Кодексу, у наведеній Вами ситуації, не застосовуються."
Вважаючи протиправною індивідуальну податкову консультацію Державної податкової служби України від 13.11.2024 № 5251/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК у такій частині: "Таким чином, до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включається сума (вартість) майнового внеску, яка внесена таким платником до статутного капіталу юридичної особи - резидента, тобто, положення п.п. 165.1.44 п. 165.1 ст. 165 Кодексу, у наведеній Вами ситуації, не застосовуються.",позивач звернувся до суду з цим позовом.
Надаючи оцінку спірним правовідносинам та встановленим обставинам справи, суд зазначає таке.
Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, у межах повноважень та способом, передбаченими Конституцією та законами України.
У відповідності до п. п.14.1.172 п. 14.1. ст. 14 Податкового кодексу України (далі - ПК України) податкова консультація - індивідуальна податкова консультація та узагальнююча податкова консультація, що надаються в порядку, передбаченому цим Кодексом.
Згідно з п.п. 14.1.172-1 п.14.1. ст. 14 ПК України індивідуальна податкова консультація - роз`яснення контролюючого органу, надане платнику податків щодо практичного використання окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, та зареєстроване в єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій.
Підпунктом 14.1.173 п. 14.1. ст. 14 ПК України визначено, що узагальнююча податкова консультація - оприлюднення позиції центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, щодо практичного використання окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, що склалася за результатами узагальнення індивідуальних податкових консультацій, наданих контролюючими органами платникам податків, та/або у разі виявлення обставин, що свідчать про неоднозначність окремих норм такого законодавства.
Відповідно до ст. 52 ПК України за зверненням платників податків у паперовій або електронній формі контролюючий орган, визначений підпунктом 41.1.1пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, надає їм безоплатно індивідуальні податкові консультації з питань практичного застосування окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на такий контролюючий орган, протягом 25 календарних днів, що настають за днем отримання такого звернення даним контролюючим органом.
Звернення платників податків на отримання індивідуальної податкової консультації у паперовій або електронній формі повинно містити:
найменування для юридичної особи або прізвище, ім`я, по-батькові для фізичної особи, податкову адресу, а також номер засобу зв`язку та адресу електронної пошти, якщо такі наявні;
код згідно з ЄДРПОУ (для юридичних осіб) або реєстраційний номер облікової картки платника податків (для фізичних осіб) або серію (за наявності) та номер паспорта (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та офіційно повідомили про це відповідному контролюючому органу і мають відмітку у паспорті);
зазначення, в чому полягає практична необхідність отримання податкової консультації (наведення фактичних обставин);
власноручний підпис або кваліфікований електронний підпис, або удосконалений електронний підпис, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, платника податків відповідно до вимог Закону України "Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги";
дату звернення.
На звернення платника податків, що не відповідає вимогам, зазначеним у цьому пункті, індивідуальна податкова консультація не надається, а надсилається відповідь за підписом керівника (заступника керівника або уповноваженої особи) у паперовій або електронній формі у порядку та строки, передбачені Законом України "Про звернення громадян".
Уповноважена особа центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, може прийняти рішення про продовження строку розгляду звернення на отримання індивідуальної податкової консультації понад 25-денний строк, але не більше 15 календарних днів, та письмово повідомити про це платнику податків у паперовій або електронній формі до закінчення строку, визначеного абзацом першим цього пункту.
На індивідуальну податкову консультацію або відповідь, що надається контролюючим органом в електронній формі, накладається кваліфікований електронний підпис уповноваженої посадової особи контролюючого органу з дотриманням вимог законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги".
Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.
За вибором платника податків індивідуальна податкова консультація надається в усній, у паперовій або електронній формі. Індивідуальна податкова консультація, надана у паперовій або електронній формі, обов`язково повинна містити назву - індивідуальна податкова консультація, реєстраційний номер в єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій, опис питань, що порушуються платником податків, з урахуванням фактичних обставин, зазначених у зверненні платника податків, обґрунтування застосування норм законодавства та висновок з питань практичного використання таких норм законодавства.
Індивідуальні податкові консультації надаються:
в усній формі - контролюючим органом, визначеним підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, а також державними податковими інспекціями;
у паперовій та електронній формах - контролюючим органом, визначеним підпунктом 41.1.1пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, крім державних податкових інспекцій.
Індивідуальна податкова консультація, надана у паперовій або електронній формі, підлягає реєстрації в єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій та розміщенню на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, без зазначення найменування (прізвища, ім`я, по батькові) платника податків, коду згідно з ЄДРПОУ (реєстраційного номера облікової картки) та його податкової адреси.
Доступ до зазначених даних єдиного реєстру індивідуальних податкових консультацій та офіційного веб-сайту є безоплатним та вільним. Порядок ведення та форма єдиного реєстру індивідуальних податкових консультацій визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Територіальний орган центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, зобов`язаний надіслати центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, індивідуальну податкову консультацію протягом 15 календарних днів, що настають за днем отримання звернення платника податків на отримання індивідуальної податкової консультації, для розгляду питання про внесення відомостей про таку консультацію до єдиного реєстру індивідуальних податкових консультацій, про що повідомляє платнику податків у порядку, визначеному статтею 42цього Кодексу.
Центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, отримавши індивідуальну податкову консультацію від територіального органу (відокремленого підрозділу) центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, протягом 15 календарних днів, що настають за днем отримання такої консультації, але не більше 40 календарних днів, що настають за днем отримання контролюючим органом відповідного звернення платників податків, приймає одне із таких рішень:
про внесення відомостей про індивідуальну податкову консультацію до єдиного реєстру індивідуальних податкових консультацій, про що повідомляє протягом одного робочого дня з моменту прийняття рішення контролюючий орган, який йому підпорядковується;
про відмову у внесенні відомостей до єдиного реєстру індивідуальних податкових консультацій, з одночасним наданням платнику податків від свого імені індивідуальної податкової консультації та внесенням відомостей про таку консультацію до зазначеного реєстру, про що повідомляє протягом одного робочого дня з моменту прийняття рішення територіальний орган (відокремлений підрозділ) центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, та платника податків у порядку, визначеному статтею 42цього Кодексу;
про відмову у внесенні відомостей до єдиного реєстру індивідуальних податкових консультацій у разі, якщо в єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій уже міститься аналогічна індивідуальна податкова консультація, надана такому платнику податків з цих самих питань, які зазначені у запиті такого платника податків, про що повідомляє протягом одного робочого дня з моменту прийняття рішення контролюючий орган, який йому підпорядковується, та платника податків.
Центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, проводить періодичне узагальнення індивідуальних податкових консультацій, а також аналізує обставини, що свідчать про неоднозначність окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, шляхом надання узагальнюючих податкових консультацій, які затверджуються наказом цього органу.
Узагальнюючі податкові консультації підлягають оприлюдненню на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, протягом п`яти календарних днів з дня їх надання.
Відповідно до ст. 53 ПК України у разі коли положення індивідуальної податкової консультації суперечать положенням узагальнюючої податкової консультації, застосовуються положення узагальнюючої податкової консультації.
Платник податків та/або податковий агент, які діяли відповідно до податкової консультації, не звільняються від обов`язку сплати податкового зобов`язання, визначеного цим Кодексом.
Платник податків може оскаржити до суду наказ про затвердження узагальнюючої податкової консультації або надану йому у паперовій або електронній формі індивідуальну податкову консультацію як правовий акт індивідуальної дії, які, на думку такого платника податків, суперечать нормам або змісту відповідного податку чи збору.
Скасування судом наказу про затвердження узагальнюючої податкової консультації або індивідуальної податкової консультації є підставою для надання нової податкової консультації з урахуванням висновків суду.
Протягом 30 календарних днів з дня набрання законної сили рішенням суду про скасування наказу про затвердження узагальнюючої податкової консультації або індивідуальної податкової консультації центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, або контролюючий орган з урахуванням висновків суду зобов`язані опублікувати узагальнюючу податкову консультацію або надати платнику податків індивідуальну податкову консультацію.
Отже податкова консультація (індивідуальна), як методична й практична допомога платнику податків при виконанні ним податкового обов`язку, фактично, за всіма процедурами (нарахування та сплата платежів, пені, штрафних санкцій, оскарження дій контролюючих органів тощо):
1) надається платнику податків для правильності практичного застосування конкретної норми закону або нормативно-правового акту з питань адміністрування, нарахування та сплати податків чи зборів безпосередньо у його податковому обліку при здійсненні ним господарської діяльності;
2) має індивідуальний характер і може використовуватися лише платником податків, якому така консультація надана;
3) не може встановлювати (змінювати чи припиняти) відповідну норму законодавства, а лише надає роз`яснення щодо практичного її застосування;
4) має мету - викладення (роз`яснення) платнику податків офіційного розуміння контролюючим органом змісту конкретної правової норми з питань оподаткування для забезпечення правильного її застосування.
При цьому платнику податків надано право оскаржити до суду, як правовий акт індивідуальної дії, податкову консультацію контролюючого органу у випадку, якщо вона, на його думку, суперечить нормам або змісту відповідного податку чи збору. Визнання судом такої податкової консультації недійсною є підставою для надання нової податкової консультації з урахуванням висновків суду.
Виходячи із змісту положень наведених вище норм ПК України, обов`язковими складовими письмової податкової консультації є:
- опис питань, що порушуються платником податків;
- обґрунтування застосування норм законодавства з урахуванням фактичних обставин, вказаних у зверненні платника податків;
- висновок з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства.
Аналогічна позиція висловлена у постановах Верховного Суду від 17.04.2018 у справі № 826/2032/16 та від 22.10.2019 у справі № 520/10111/18.
Надаючи оцінку індивідуальній податковій консультації відповідача від 13.11.2024 № 5251/ІПК/99-00-24-03-03 в оскаржуваній частині, суд зазначає таке.
Оподаткування доходів фізичних осіб регламентується розділом ІV ПК України.
Відповідно до п. 162.1 ст. 162 ПК України платниками податку на доходи фізичних осіб є, зокрема, фізична особа – яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи.
Згідно з п.п. 163.1.1 п. 163.1 ст. 163 ПК України об`єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід, до якого не включається сума майнового та немайнового внеску платника податку до статутного капіталу юридичної особи - емітента корпоративних прав, в обмін на такі корпоративні права (п.п. 165.1.44 п. 165.1 ст. 165 ПК України).
Відповідно до положення п.п. 165.1.44 п. 165.1 ст. 165 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включаються такі доходи: сума майнового та немайнового внеску платника податку до статутного капіталу юридичної особи - емітента корпоративних прав, в обмін на такі корпоративні права.
Зі змісту норми ПК України слідує, що для не включення доходів до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку у сукупності повинні одночасно існувати такі складові: внесок здійснює платник податк; внесок може бути майновим або немайновим, внесок здійснюється до статутного капіталу; відбувається емісія прав; відбувається обмін майнового внеска на емітовані права.
В п. 94 Постанови Верховного Суду від 08.01.2025 у справі № 910/14242/22 вказано, що "З огляду на це Верховний Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що корпоративні права Компанії Бріджмонт Венчерс Лімітед, посвідчені акціями ПАТ "Укрнафта", є індивідуально визначеним майном (майновими правами).".
Суд зазначає, що належить розрізняти операції з обміну правами під час емісії та операції з обміну корпоративними правами без здійснення емісії. Під час здійснення емісії прав відбувається збільшення статутного капіталу юридичної особи-емітента на суму внеску зробленого третьою особою до статутного капіталу емітента. На момент здійснення внеску під час емісії ще не існує "сформованого" корпоративного права, воно виникає (ґрунтується) за фактом здійснення внеску. Ці операції підпорядковуються, насамперед, корпоративному законодавству, яке регулює порядок збільшення статного капіталу юридичної особи відповідної організаційно - правової форми.
В свою чергу під час здійснення обміну корпоративними правами без емісії, статутний капітал юридичної особи-емітента не змінюється, так як відбувається обмін вже існуючих раніше емітованих прав на інші корпоративні права, емітовані третіми особами. Ці операції здійснюються в межах договірного (цивільного) законодавства.
У позові позивач зазначив, що планував придбати майнові (корпоративні) права на частку (пай) в статутному капіталі юридичної особи- нерезидента, інвестиційному фонді, який створений та існує за законодавством Британських Віргінських Островів (далі – ЮО № 1) та в подальшому здійснити майновий внесок у вигляді вказаних майнових (корпоративних) прав на частку (пай) в статутному капіталі ЮО № 1 до статутного капіталу іншої юридичної особи-нерезидента, комерційного товариства, яке створене та існує за законодавством Естонської Республіки (далі – ЮО № 2) і в обмін на такий майновий внесок отримати від ЮО № 2 майнові (корпоративні) права на частку (пай) в статутному капіталі ЮО № 2. При цьому Позивач зазначав, що очікував, що на момент здійснення вказаного майнового внеску у вигляді майнових (корпоративних) прав на частку (пай) в статутному капіталі ЮО № 1 до статутного капіталу ЮО № 2 вартість такого майнового внеску у вигляді майнових (корпоративних) прав збільшиться, що може бути підтверджено відповідним звітом про оцінку корпоративних прав. Вартість майнових (корпоративних) прав на частку (пай) в статутному капіталі ЮО № 2 дорівнюватиме оціночній вартості майнових (корпоративних) прав на частку (пай) в статутному капіталі ЮО № 1.
Таким чином суд встановив та не заперечується сторонами, що позивач, як платник податку мав намір здійснити внесок, який є майновим, позивач здійснює внесок до статутного капіталу ЮО № 2, ЮО № 2 емітує права, збільшуючи свій статутний капітал, відбувається обмін прав позивача в статутному капіталі ЮО № 1 на емітовані права ЮО № 2. 
Отже, майбутні дії позивача, які були описані у Запиті, є тотожними діям, що містяться в п.п. 165.1.44 п. 165.1 ст. 165 ПК України і якщо позивач здійснить вказані в Запиті дії, за правилами п.п. 165.1.44 п. 165.1 ст. 165 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу позивача, як платника податку, не повинна включатися сума майнового (корпоративного) права позивача в статутному капіталі ЮО № 1 до статутного капіталу ЮО № 2, в обмін на корпоративні права, які емітує ЮО № 2.
Відповідач вважає, що корпоративні права, які емітує ЮО № 2 не підпадають під визначення терміну "корпоративні права", яке міститься в п. п. 14.1.90 п. 14.1 ст. 14 ПК України, так як ЮО № 2 не є господарською організацією у розумінні ПК України та Господарського кодексу України (далі – ГК України), а пільга застосовуються тільки у випадку якщо господарська організація є резидентом.
Однак таке твердження є хибним та спростовується такими доводами.
Згідно з ч. 2 ст. 55 ГК України суб`єктами господарювання є господарські організації - юридичні особи, створені відповідно до Цивільного кодексу України, державні, комунальні та інші підприємства, створені відповідно до цього Кодексу, а також інші юридичні особи, які здійснюють господарську діяльність та зареєстровані в установленому законом порядку.
ЮО № 2 є іншою юридичною особою, яка здійснює господарську діяльність та зареєстрована в установленому законом порядку, а саме законом, який діє в Естонській Республіці.
Стаття 129 ГК України має назву "Особливості статусу іноземних суб`єктів господарювання", ч. 2 якої визначає, що іноземні юридичні особи при здійсненні господарської діяльності в Україні мають такий самий статус, як і юридичні особи України, з особливостями, передбаченими цим Кодексом, іншими законами, а також міжнародними договорами, згоду на обов`язковість яких надано Верховною Радою України.
Тобто ЮО № 2 має такий саме статус господарської організації, як і господарська організація, створена за законами України.
Відповідно до ст. 7 Закону України "Про зовнішньоекономічну діяльність" на території України згідно з цим Законом запроваджуються правовий режим для іноземних суб`єктів господарської діяльності - режим найбільшого сприяння, який означає, що іноземні суб`єкти господарської діяльності мають обсяг прав, преференцій та пільг щодо мит, податків та зборів, якими користується та/або буде користуватися іноземний суб`єкт господарської діяльності будь-якої іншої держави, якій надано згаданий режим, за винятком випадків, коли зазначені мита, податки, збори та пільги по них встановлюються в рамках спеціального режиму, визначеного нижче.
Режим найбільшого сприяння надається на основі взаємної угоди суб`єктам господарської діяльності інших держав згідно з відповідними договорами України та застосовується у сфері зовнішньої торгівлі.
Згідно з ст. 1 Договору між Україною та Естонською Республікою "Про правову допомогу та правові відносини у цивільних та кримінальних справах" (Договір ратифіковано Законом № 450/95-ВР (450/95-ВР) від 22.11.95) громадяни однієї Договірної Сторони користуються на території другої Договірної Сторони стосовно своїх особистих та майнових прав таким самим правовим захистом, як і громадяни цієї Договірної Сторони. Це відноситься також і до юридичних осіб, які створені відповідно до законодавства однієї з Договірних Сторін.
Тобто ЮО № 2 має такий саме статус господарювання як і господарські організації України.
Згідно з ст. 25, 26 Закону України "Про міжнародне приватне право" особистим законом юридичної особи вважається право держави місцезнаходження юридичної особи. Цивільна правоздатність та дієздатність юридичної особи визначається особистим законом юридичної особи.
Відповідно до § 2 глави 1 частини 1 Комерційного кодексу Естонської Республіки (розміщений на офіційному державному сайті Естонської Республіки - https://www.riigiteataja.ee/en/eli/ee/513072016002/consolide/current), яка має назву "Класифікація компаній", компанією є повне товариство, товариство з обмеженою відповідальністю, приватне товариство з обмеженою відповідальністю, публічне товариство з обмеженою відповідальністю або комерційне товариство. Інші компанії також можуть бути передбачені законом.
Тобто ЮО № 2 є юридичною особою, що є суб`єктом комерційної діяльності, що є аналогом господарської діяльності за правилами ГК України. Це узгоджується із назвою Глави 4 ГК України – "Господарська комерційна діяльність (підприємництво)".
В ч. 2 ст. 55 ГК України відсутнє посилання на "резидентський" статус господарських організацій. Тобто, твердження відповідача про те, що норма п.п. 165.1.44 п. 165.1 ст. 165 ПК України стосується здійснення майнового внеску до статутного капіталу саме юридичної особи-резидента є необґрунтованим.
З наведеного випливає, що ЮО № 2 є господарською організацією у розумінні ч. 2 ст. 55 ГК України, а емітовані ЮО № 2 корпоративні права є "корпоративними правами" у розумінні п.п. 14.1.90 п. 14.1 ст. 14 ПК України.
Згідно з п.п. 4.1.4. ст.4 ПК України визначає принцип "презумпції правомірності рішень платника податку", який встановлює наступне правило: в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.
Відповідно до п. 56.21. ст. 56 ПК у разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно- правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно- правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.
Отже, якщо існує неоднозначне (множинне) трактування терміну "господарська організація", на який посилається п.п. 165.1.44 п. 165.1 ст. 165 ПК України, визначення якого міститься в ч. 2 ст. 55 ГК України, контролюючий орган повинен приймати рішення на користь позивача, надаючи індивідуальну податкову консультацію.
Тому відповідач неправильно застосував норми матеріального (податкового та господарського) права під час складання ІПК.
Водночас п.п. 1.7 п. 161 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Кодексу передбачено, що звільняються від оподаткування військовим збором доходи, які згідно з розділом IV Кодексу та підрозділом 1 розділу ХХ "Перехідні положення" Кодексу не включаються до загального оподатковуваного доходу фізичних осіб (не підлягають оподаткуванню, оподатковуються за нульовою ставкою), крім доходів, зазначених у пунктах 3 і 4 п. 170.131 ст. 170 Кодексу та п. 14 підрозділу 1 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України."
Отже, дохід у вигляді майнових (корпоративних) прав на частку (пай) в статутному капіталі ЮО № 2 отриманий платником податку в обмін на здійснення ним майнового внеску у вигляді майнових (корпоративних) прав на частку (пай) в статутному капіталі ЮО № 1 до статутного капіталу ЮО № 2 не включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку на підставі п.п. 165.1.44 п. 165.1 ст. 165 ПК України, у зв`язку із чим вказаний дохід не є об`єктом оподаткування податком на доходи фізичних осіб.
Аналогічна правова позиція була викладена ДПС України в Індивідуальній податковій консультації від 06.05.2024 № 2589/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК та в Індивідуальній податковій консультації від 02.04.2024 № 1735/ІПК/99-00-24- 03-03 ІПК.
Таким чином, твердження відповідача про те, що положення п.п. 165.1.44 п. 165.1 ст. 165 Кодексу, у наведеній Позивачем ситуації, не застосовуються є таким, що суперечить нормам ПК України, ГК України та іншим наведеним вище законодавчим актам
З огляду на вказане вище, суд зазначає, що індивідуальна податкова консультація Державної податкової служби України від 13.11.2024 № 5251/ІПК/99-00-24-03-03, не повною мірою ґрунтується на положеннях ПК України, тому її належить визнати протиправною та скасувати в оскаржуваній позивачем частині.
Зважаючи, що відповідач при прийнятті спірної податкової консультації діяв не на підставі та не у спосіб, що передбачені ПК України, без дотримання вимог ч. 2 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України, правомірності свого рішення в оскаржуваній частині належними доказами не довів, суд дійшов висновку, що оскаржувана в цій справі індивідуальна податкова консультація Державної податкової служби України від 13.11.2024 № 5251/ІПК/99-00-24-03-03, як акт індивідуальної дії підлягає визнанню протиправною та скасуванню в судовому порядку в оскаржуваній частині.
При цьому суд зазначає, що відповідно до положень пункту 53.2 статті 53 ПК України, платник податків може оскаржити до суду наказ про затвердження узагальнюючої податкової консультації або надану йому у паперовій або електронній формі індивідуальну податкову консультацію як правовий акт індивідуальної дії, які, на думку такого платника податків, суперечать нормам або змісту відповідного податку чи збору.
Скасування судом наказу про затвердження узагальнюючої податкової консультації або індивідуальної податкової консультації є підставою для надання нової податкової консультації з урахуванням висновків суду.
Протягом 30 календарних днів з дня набрання законної сили рішенням суду про скасування наказу про затвердження узагальнюючої податкової консультації або індивідуальної податкової консультації центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, або контролюючий орган з урахуванням висновків суду зобов`язані опублікувати узагальнюючу податкову консультацію або надати платнику податків індивідуальну податкову консультацію.
Отже, в силу приписів статті 53 ПК України після часткового скасування цієї ІПК від 13.11.2024 № 5251/ІПК/99-00-24-03-03 та набрання рішенням законної сили у цій справі, у податкового органу виникає безальтернативний обов`язок щодо надання нової податкової консультації, з урахуванням висновків суду.
Поряд з цим при вирішенні справи суд враховує позицію Європейського суду з прав людини, зокрема, у справах "Проніна проти України" (пункт 23) та "Серявін та інші проти України" (пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.
Європейський суд з прав людини вказав, що пункт 1статті 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод зобов`язує суди давати обґрунтування своїх рішень, але це не може сприйматись як вимога надавати детальну відповідь на кожен аргумент. Межі цього обов`язку можуть бути різними залежно від характеру рішення…Таким чином, питання, чи виконав суд свій обов`язок щодо подання обґрунтування, що випливає зі статті 6 Конвенції, може бути визначено тільки у світлі конкретних обставин справи ( справа "Проніна проти України", рішення ЄСПЛ, від 18 липня 2006 року).
Очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд. Конвенція про захист прав людини та основоположних свобод зобов`язує суди умотивовувати свої рішення. Але дану вимогу не треба розуміти як таку, що вимагає детальної відповіді на кожний аргумент.
Отже, інші доводи сторін не потребують правового аналізу, оскільки не мають вирішального значення.
Згідно з ч. 1 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна, довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Частиною другою статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.
За таких обставин, розглянувши справу в межах заявлених позовних вимог, на підставі наданих сторонами доказів, з урахуванням встановлених фактів, суд робить висновок, що позовна заява підлягає задоволенню.
Вирішуючи питання щодо розподілу судових витрат, суд зазначає таке.
Згідно з частиною першою статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Як випливає з матеріалів справи, позивачем при зверненні до суду понесені судові витрати, пов`язані зі сплатою судового збору за подання позовної заяви до суду в розмірі 1 211,20 грн. Отже, сплачений позивачем судовий збір за подачу позовної заяви до суду в сумі 1 211,20 грн підлягає стягненню з Державної податкової служби України. 
Керуючись статтями 9, 14, 73-78, 90, 139, 143, 242-246, 250, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
в и р і ш и в:
Адміністративний позов задовольнити.
Визнати протиправною та скасувати Індивідуальну податкову консультацію Державної податкової служби України від 13.11.2024 № 5251/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК у частині: "Таким чином, до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включається сума (вартість) майнового внеску, яка внесена таким платником до статутного капіталу юридичної особи - резидента, тобто, положення п.п. 165.1.44 п. 165.1 ст. 165 Кодексу, у наведеній Вами ситуації, не застосовуються.".
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України (місцезнаходження: м. Київ, Львівська площа, буд. № 8, ЄДРПОУ 43005393) на користь ОСОБА_1 (місце проживання: АДРЕСА_1 , РНОКПП: НОМЕР_1 ) судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 1 211,20 грн (одна тисяча двісті одинадцять гривень двадцять копійок).
Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Апеляційна скарга на рішення суду подається до Шостого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення. У разі оголошення судом лише вступної та резолютивної частини рішення, або розгляду справи в порядку письмового провадження, апеляційна скарга подається протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту рішення.

Суддя Басай О.В.